Processo 01273/17.5BEBRG

Acordam em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. RELATÓRIO

A Fazenda Pública veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, datada de 07 de abril de 2025 que concedeu provimento à impugnação judicial deduzida pela Recorrida [SCom01...] Unipessoal, Lda. na sequência do indeferimento de reclamações graciosas, deduzidas contra os atos de liquidação de IRC, IVA e juros compensatórios, respeitantes aos anos de 2011 e 2012, no montante global de 61.233,53 €.

Nas suas alegações, a Recorrente concluiu nos seguintes termos:

“CONCLUSÕES:

A. A Fazenda Pública entende que a douta sentença ora recorrida ao julgar parcialmente procedente a presente impugnação judicial, determinando, em consequência, a anulação das liquidações de IVA e IRC, referentes aos exercícios de 2011 e 2012, na parte influenciada pelas correções aritméticas levadas a cabo pelo SIT- Direção de Finanças ..., credenciadas em duas Ordens de Serviço/...06 e ...35, objeto da presente impugnação,

absolvendo a Fazenda Pública do demais peticionado, sofre de errada interpretação dos factos provados e da consequente aplicação da lei.

B. E assim é que, do ponto de vista da FP, salvo sempre o devido respeito, considera que a Mª Juiz a quo não fez uma correta apreciação e valoração dos meios probatórios que tinha ao seu dispor, porquanto, da conjugação dos depoimentos das testemunhas e dos demais elementos documentais de prova produzida (RIT) deveria ter resultado decisão contraria à propugnada nos presentes autos, encontrando-se, do nosso ponto de vista, incorretamente julgados os pontos F), se conjugado com os pontos Q) R), S) e T (estes resultantes da prova testemunhal),como adiante se desenvolve.

Assim: ponto F) dos factos provados:

C. O douto Tribunal a quo, apesar de ter dado como assente sob o ponto F), as correções aritméticas levadas a cabo pelo SIT, demonstradas e devidamente fundamentadas no RIT (relatório inspetivo), na motivação da sentença lavrou a seguinte argumentação:

“a impugnante, nos referidos anos de 2011 e 2012, e por referencia aos serviços subcontratados, elaborava “planos de fabrico” por referências às faturas em causa, e que, relativamente a esses planos, foi possível identificar as respetivas faturas de venda emitidas pela impugnante (cfr. anexos 1 e do RIT), circunstância que é consonante com a alegada materialidade das operações subjacentes às ditas faturas. Por fim, revela ainda o probatório que nos anos de 2011 e 2012, a impugnante recorreu aos serviços das sociedades “[SCom02...] e [SCom03...]”, para a prestação de serviços na área de corte e costura de calçado, mais havendo a considerar, além dos referidos planos de fabrico, a existência de guias de transporte e meios de pagamento, sendo que, quanto a estes últimos mais se evidenciou que, nos casos em que houve levantamentos ao balcão por parte dos

trabalhadores da [SCom02...]- os mesmos foram motivados por pedido do representante legal desta ultima, alegando urgência no recebimento motivada por dificuldades financeiras, conforme alínea T) do probatório.”

D. Pelo que, ao contrario do que foi decidido, resulta do relatório inspetivo bem como da douta sentença (cfr. facto F), que a AT reuniu um conjunto de indícios que permitem inferir, com um grau de probabilidade elevado, que os factos apurados pela administração tributária foram aptos, atentas as regras da experiência comum, a permitir concluir, segundo padrões de avaliação e aferição pautados por critérios de razoabilidade e normalidade, que com elevado grau de probabilidade as operações tituladas pelas faturas desconsideradas não se mostram reais.

E. Concluindo a AT que a simulação das operações subjacentes àquelas faturas, inerentes às faturas emitidas pelas sociedades “[SCom03...], Unipessoal, Lda.” e “[SCom02...], Unipessoal, Lda.” titulavam operações inexistentes, não reunindo as condições de aceitabilidade do custo, nos termos do artigo 23º do CIRC e, também, não poderia o IVA delas constante ser deduzido nos termos do n.º 3 do artigo 19º do CIVA.

Da prova testemunhal - Factos provados da sentença: Q) R) S) e S) Prova gravada- Ata de inquirição de testemunhas realizada a 25.01.2022

Depoimentos das seguintes testemunhas:

F. 1ª: AA da BB, casada, contabilista certificada, com domicílio profissional em Av.ª..., Ed. ..., n.º...31- ... ....

- Aos costumes, disse conhecer a impugnante por ser a contabilista certificada da mesma desde 2011, facto esse que não a impede de dizer a verdade.

- Matéria: Respondeu à matéria dos factos vertidos nos Art.º 63, 64, 65, 66, 67,

68, 69, 70, 71, 72, 73, 74, 75, 76, 77, 78, 79, 80, 81, 82, 83, 84, 85, 136, 137, 138,

139, 140, 141, 142, 143, 144, 145, 146, 147, 148, 149, 150, 151, 152, 153 e à

restante matéria de facto da Petição/Requerimento Inicial. Prestou depoimento-sistema de gravação do SITAF - da volta/segundos 00:00:20 à volta/segundos 00:40:30, tendo declarado que:

- Relativamente às guias de transporte, desconhecia se as mesmas existiam ou não, uma vez que apenas tratava de faturação e conciliação de pagamentos. Não foi capaz de confirmar se as faturas emitidas pelas duas empresas ([SCom02...] e [SCom03...]) foram efetivamente pagas, pois respondeu genericamente que todos os subcontratados pagam as operações. Mais declarou que a impugnante recorreu a estes subcontratados com vista à prestação de serviços de corte, explicitando, de forma genérica” que todos os subcontratados elaboram planos de fabrico que acompanham a encomenda, sem conseguir comprovar se, relativamente, a estas duas sociedades “[SCom02...]” e “[SCom03...]” eles existiram, até porque confirmou que, relativamente a estas empresas, nunca tinha tido estabelecido qualquer interação/relação. Relativamente aos pagamentos das faturas em causa, afirmou que sim, que foi tudo pago, mas nada comprovou se, efetivamente, estas concretas faturas foram ou não pagas.

Mais declarou que desconhecia quem efetuava os transportes da mercadoria/matéria prima, da empresa ([SCom01...]) para as emitentes.

- 2ª testemunha: CC, casada, administrativa, com residência em Rua 3..., ... ... ....

-Disse conhecer a impugnante por ser funcionária administrativa da empresa desde 2002, estando casada com o sócio-gerente da mesma, facto esse que não a impede de dizer a verdade.

Matéria: Respondeu à matéria dos factos vertidos nos Art.º 63, 64, 65, 66, 67, 68,

69, 70, 71, 72, 73, 74, 75, 76, 77, 78, 79, 80, 81, 82, 83, 84, 85, 136, 137, 138,

139, 140, 141, 142, 143, 144, 145, 146, 147, 148, 149, 150, 151, 152, 153 e à

restante matéria de facto da Petição/Requerimento Inicial- Prestou depoimento,

tendo ficado gravado da volta/segundos 00:40:43 à volta/segundos 01:12:30, através do sistema de gravação do SITAF.

- Declarou que nunca visitou as instalações da [SCom03...], não conseguiu justificar a razão pela qual recebia o dinheiro para pagamento das faturas da [SCom02...], disse que o socio desta, pela inexistência de conta bancária e por demonstrar dificuldades financeiras, tinha urgência no recebimento do dinheiro, era ela que ia ao banco fazer os levantamentos dos cheques (emitidos pela [SCom01...]) ao portador e levantados por ela (funcionaria da empresa), mas que, mais tarde, se recusou a fazer este tipo de serviço, levando a empresa a abrir uma conta bancaria

/(sendo certo que do RIT, vêm identificadas duas contas bancarias em nome da empresa e movimentadas pelo socio, tendo este, inclusivamente, levantado cheques ao balcão, mas de cujas contas bancarias não consta qualquer deposito. Mais declarou que todas as encomendas eram acompanhadas por planos de fabrico, sem concretizar, fundamentada e comprovadamente se, com estas duas empresas eles existiam. A 1ª testemunha (AA) disse que a [SCom01...] recorreu a prestações de serviços de corte, ao passo que esta testemunha (CC) disse que estas empresas subcontratadas lhe prestavam serviços de corte e costura, e disse, sem qualquer convicção, que o responsável da [SCom02...] (senhor DD, a quem conheceu no café, em ...) apareceu na empresa a pedir trabalho e a [SCom01...] entregou a encomenda (a um desconhecido, sem experiencia, sem qualquer conhecimento de giro comercial), e que, sempre que aparecia alguém na [SCom01...] a pedir trabalho, contratavam, de imediato, sem que confirmassem garantia de boa execução do trabalho. Declarou que visitou as instalações deles ([SCom02...]) para não haver duvidas e que, na data, tinham 12/13 funcionarias a trabalhar, pese embora, das declarações do responsável da empresa “[SCom02...]” resulta que existiam 2 trabalhadores registados na Segurança Social. Relativamente à [SCom03...] nada afirmou.

3ª- EE, casado, empregado fabril, residente em Rua 4..., ... - ... - ... .... - Aos costumes, disse conhecer a impugnante por ser funcionário da mesma desde 2006/2007, facto esse que não a impede de dizer a verdade.

- Prestou juramento legal.- Matéria: Respondeu à matéria dos factos vertidos nos Art.º 63, 64, 65, 66, 67, 68, 69, 70, 71, 72, 73, 74, 75, 76, 77, 78, 79, 80, 81, 82,

83, 84, 85, 136, 137, 138, 139, 140, 141, 142, 143, 144, 145, 146, 147, 148, 149,

150, 151, 152, 153 e à restante matéria de facto da Petição/Requerimento Inicial.-Prestou depoimento que ficou gravado da volta/segundos 01:13:10 à volta/segundos 01:30:30, através do sistema de gravação do SITAF.

- Declarou que era “o braço direito” do patrão, que era ele o responsável pela contratação clientes/compras/fornecedores. Declarou que conhecia estas duas empresas “[SCom02...] e [SCom03...]” e que eram estas que vinham à [SCom01...] entregar e levantar as encomendas. E mais afirmou que existem planos de fabrico para poderem controlar as encomendas com eles relacionados, mas não concretizou se, relativamente, a estas duas empresas eles existiam e de que forma se podiam comprovar, respondendo, apenas, genericamente, que era assim para todos os subcontratados. Nada referir quanto aos pagamentos das faturas. Mais declarou que a [SCom01...] tem sempre o cuidado de entregar encomendas/contratar e subcontratar com pessoas que revelem experiência no setor e lhe forneça alguma garantia para poderem executar os serviços de corte e costura de calçado (contrario do depoimento de CC).

ATA DE INQUIRIÇÃO DE TESTEMUNHAS - 14-02-2025

FF, divorciado, costureiro de calçado (atualmente reformado), residente na Rua 1..., ..., .... Aos

costumes disse ter prestado serviços para a impugnante em data que não se recorda, mas que tal facto não o impede de dizer a verdade. Prestou juramento legal. Respondeu a toda a matéria da petição inicial (gravação de 01:05 a 19.14). Declarou em que circunstancias conheceu o socio da [SCom02...], Senhor DD, e que, por esse facto, uma vez que já exercia a atividade na área do calçado, deu uma oportunidade ao Sr. DD para este dar inicio a atividade na mesma área (calçado) e a trabalhar nas instalações do anexo da sua casa (baixos, que era uma garagem), paras as quais lhe pagava uma renda, não sabendo precisar a quantia nem o tempo de duração. Mais declarou que o Sr. DD tinha 10/12 funcionarias a trabalhar, doze ou treze máquinas, e que, por dia, em media, produziam 200 pares de sapatos.

Recorda-se do nome das duas empresas ([SCom02...] e [SCom03...]), mas nada sabe deste ultima e mais declarou que os filhos do socio da [SCom01...] é que se dirigiam às instalações (suas) e do Sr DD, para buscar a obra. Não soube concretizar quanto tempo é que o Sr DD ([SCom02...]) exerceu a atividade, nem em que período, apenas referindo que ele abandonou as instalações e que nunca mais soube dele”.

G. Tudo analisado, resulta que, da conjugação dos depoimentos das testemunhas com a prova documental (RIT) extrai-se, com elevada certeza, que a prova testemunhal produzida nos autos está muito longe de apresentar as características de inequivocidade e concludência, dado que todos os depoimentos se caracterizaram pela generalidade e vaguidão, não tendo nenhuma das pessoas ouvidas relatado, de forma concreta e circunstanciada, os negócios titulados pelas faturas desconsideradas, a confirmação dos pagamentos das faturas, a razão pela qual os cheques eram levantados ao balcão por funcionarias da impugnante, quando, é límpido no relatório inspetivo que as emitentes tinham mais do que uma conta bancaria identificada, inexistindo prova alguma que algum deposito tivesse sido

depositada para pagamento de alguma fatura; alem de que nenhuma conexão existe nos autos entre os planos de fabrico e as faturas emitidas.

H. Não olvidando a recorrente FP o principio da livre apreciação da prova, cujo livre arbítrio incumbe ao tribunal, sempre aqui se entende que face à prova documental produzida nos presentes autos, não poderia a Mma Juiz a quo ter dado como provado os factos enunciados nos pontos Q) R) S) e T), porque, alem de se mostrarem meramente conclusivos, sem qualquer conexão com os elementos de prova documental produzida, leva nos a considerar que, se tomados em consideração e particularizados devidamente, teriam que ser dados como não provados e, como tal, teriam levado a uma decisão no sentido oposto da que foi proferida, tudo de acordo com a melhor interpretação do artigo 74.º da LGT e artigo 414º do CPC.

I. Ora, nos casos em que a AT desconsidera as faturas/documentos equivalentes que considera de falsos, em virtude de documentarem operações simuladas, aplicam-se as regras do ónus da prova (cfr. art.º 74º da LGT) incumbindo à Administração Fiscal a produção da prova de que estão verificados os indícios sérios/fundados de que as operações em causa não correspondem à realidade.

J. Efetuada esta prova, passa então a recair sobre o sujeito passivo do imposto o ónus da prova da veracidade da transação, porquanto, a AT não tem que provar a falsidade dos documentos contabilísticos em causa (e muito menos os pressupostos da simulação previstos no citado art.º 240º, do C. Civil), bastando-lhe alegar factos que traduzam uma probabilidade elevada de as operações referidas nos mesmos serem simuladas, abalando-se, desta forma, a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados que constam na sua contabilidade (cfr. art.º 75º, nº 1, da LGT) (vide, entre outros, o o acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA de 27-02-2019, proferido no processo nº 01424/05.2BEVIS 0292/18).

Mais,

K. No âmbito de aplicação do art.º 19º, n.º 3, do CIVA, deve fazer-se referência a jurisprudência uniforme dos Tribunais Superiores, mais exatamente dos Tribunais Centrais Administrativos, no sentido de que, sendo efetuada prova indiciária de que os documentos contabilísticos em causa não titulam operações reais, assim cessando a presunção de veracidade das declarações e contabilidade do contribuinte, não pode este fazer-se valer do mecanismo de dúvida fundada previsto no art.º 100º, n.º 1, do CPPT, relativo à existência dos factos tributários e respetiva quantificação, visto que neste caso o ónus da prova da existência do facto tributário cabe ao sujeito passivo de imposto.

L. Ora, ao arrepio da lei, da jurisprudência e da prova documental produzida nos autos, transcrita no facto F) do probatório da sentença, o tribunal a quo não se pronunciou sobre se os indícios recolhidos pela AT eram ou não eram suficientes para demonstrar a materialidade das operações desconsideradas pela AT, tituladas nas faturas que considerou “falsas”, e se, tal como considerou na motivação da sentença, os depoimentos das testemunhas foram ou não suficientemente credíveis, sérios e consistentes para, tal como justificou sob os factos Q) R) S) e

T) do probatório, seriam ou não razoáveis e suficientemente sustentáveis para neles fundamentar a decisão.

M. Demostrado que está que a douta decisão incorreu em erro de julgamento de facto, porquanto, da conjugação do facto provado na alínea F) com os depoimentos das testemunhas (cfr. factos Q, R, S e T,) mostram-se estes contrários à prova documental produzida nestes autos, reforçando-se que os factos apurados pela administração tributária se mostram aptos, atentas as regras da experiência comum, a permitir concluir, segundo padrões de avaliação e aferição, pautados por critérios de razoabilidade e normalidade, que com elevado grau de probabilidade as operações tituladas pelas faturas desconsideradas não são reais.

N. Não resultando provado na sentença recorrida um nexo causal rigoroso no qual fosse especificado que concretos serviços foram efetivamente prestados, por quem, em que condições, e se se encontram comprovados documentalmente os pagamentos das faturas em crise.

O. Sem olvidar que, no caso, acresce o facto das sociedades emitentes das faturas se encontrarem á margem do sistema fiscal, duvidando-se, da sua existência para além do registo administrativo, o que não deixa der ser relevante, atento os montantes faturados nos presentes autos.

P. Ou seja, a questão que se coloca não é a de saber se aquelas prestações de serviços foram efetuadas para a Impugnante, mas se aqueles concretos serviços titulados pelas faturas desconsideras pela AT foram ou não prestados pelas sociedades [SCom03...], Unipessoal, Lda.” e “[SCom02...], Unipessoal, Lda., ou seja, não importa saber se aquela situação é possível, mas sim se foi aquilo que de facto aconteceu.

Q. Na situação “sub judice”, não colocando em dúvida séria, fundada, os indícios recolhidos pela AT e que apontavam para que a mesma não tivesse aderência com a realidade, competia ao contribuinte o ónus da prova da veracidade das operações em causa, não logrando, pois, a impugnante fazer tal prova, nem tão pouco através dos depoimentos das testemunhas inquiridas, as quais não conseguem demonstrar que aqueles concretos serviços são reais.

R. Em suma, tendo a AT demonstrado haver indícios suficientes de faturação falsa, e não conseguindo a Impugnante cumprir a sua parte do ónus probatório mediante prova da materialidade das operações faturadas, nem tão pouco, através dos depoimentos das testemunhas, bem andou a AT em ter desconsiderado a sua contabilização e não ter aceite o IVA deduzido.

S. Tendo a douta sentença ora recorrida decidido de forma diversa é inevitável que se conclua que foi violado o disposto nos artigos 23º do CIRC e 19º, n.º 3 do CIVA.

T. Nestes termos, deverá a sentença recorrida ser revogada e substituída por douto Acórdão que considere a impugnação totalmente improcedente.

Nestes termos e nos demais de direito que V. Exas doutamente suprirão, deve o presente recurso ser julgado procedente, revogando-se a douta decisão recorrida e substituindo-se por outra que julgue totalmente improcedente a impugnação judicial com o que farão Vossas Excelências, agora como sempre, a costumada

JUSTIÇA”

*

Nas suas contra-alegações, a Recorrida concluiu nos seguintes termos:

“CONCLUSÕES:

1. A sentença proferida nos autos, que anulou as liquidações de IVA, IRC e respectivos juros compensatórios, revela-se justa e adequada, devendo ser integralmente confirmada.

2. Quando o fundamento do recurso é o erro de julgamento da matéria de facto, a Recorrente não pode fundar a sua impugnação numa afirmação genérica, não concretizada e desrespeitadora do ónus de especificação dos concretos meios probatórios que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida, não indicando quais as partes das gravações que impunham decisão diversa, apenas indicando a que minutos é que foi produzido o depoimento da

testemunha e fazendo um resumo do que se deve extrair do depoimento dessas testemunhas, com juízos e considerações, obviamente, a favor da Recorrente.

3. E o que consta do Ac. do STJ de 10-12-2020, Proc. nº 3782/18.0 T8VCT.G1, Rel. Manuel Capelo, publicado em www.dgsi.pt, inscreve-se, precisamente, numa dessas situações em que em jogo está o cumprimento das regras do art. 640º:

«III. Não cumpre o ónus de impugnação da decisão sobre a matéria de facto previsto no art. 640 nº 2, al. a) do CPC o recorrente que, para lá de indicar os concretos pontos daquela decisão que considera incorretamente julgados e apontar que resposta deveria ter sido dada se limita a alegar que a sua discordância decorre, para lá dos documentos que enumera, também dos depoimentos e testemunhos que indica apenas nos seus nomes remetendo para a totalidade dos mesmos sem qualquer indicação das partes ou das expressões que nesses depoimentos considera decisivas para se proceder à alteração da decisão da matéria de facto.»

4. A Recorrente indica o nome das testemunhas, a matéria a que respondem, para a totalidade dos depoimentos gravados, sem qualquer indicação das partes ou das expressões que nesses depoimentos considera decisivas para se proceder à alteração da decisão da matéria de facto, não se conseguindo alcançar quais depoimentos e partes concretas da gravação devem alterar os factos S) a T), especificamente, depreendendo-se que, genericamente, todos os depoimentos alteram todos esses factos, o que não cumpre o ónus da especificação imposto pela alínea b) do nº 1 e alínea a) do nº 2 do art. 640º do CPC o que deve conduzir à rejeição do pedido de impugnação da decisão de facto.

5. Entende o Recorrente que o Tribunal a quo errou, porquanto não fez uma correcta apreciação e valoração dos meios probatórios, que, da conjugação dos depoimentos das testemunhas e elementos documentais, deveria ter resultado decisão contrária à decidida, encontrando-se incorrectamente julgados os factos provados F), Q), R), S) e T), não logrando a Recorrida ter demonstrado a materialidade das operações

facturadas e a Recorrente tendo demonstrado a existência de indícios suficientes de factuação falsa.

6. Sucede que o que resultou das audiências de julgamento foi precisamente o oposto, i.e., a prova produzida em audiência, quer a testemunhal, quer a documental, bem assim como a conjugação entre ambas, vieram demonstrar a razão da A., ora Recorrida, que as liquidações efetuadas pela Recorrente, não têm qualquer suporte factual, pelo que foram integralmente anuladas.

7. Em sede de julgamento, a Recorrida demonstrou que as faturas em causa titulam a efetiva aquisições de bens e serviços, tendo sido apresentados documentos probatórios com força bastante que demonstram isso mesmo, que demonstram de forma clara a veracidade e autenticidade das relações comerciais entre as empresas em causa e a Recorrida.

8. Da prova documental, bem assim como do depoimento das testemunhas inquiridas e já referenciadas na Douta Sentença, resulta sem qualquer dúvida que, no caso concreto, estamos perante efectivas e reais transações comerciais, encontrando-se os autos instruídos com toda a documentação necessária e demonstrativa da necessidade de subcontratação por parte da Recorrida.

9. A Recorrida demonstrou em julgamento, por intermédio do depoimento das testemunhas, AA, CC e EE a forma, como em concreto se relacionou com as empresas subcontratadas desconsideradas pela AT, que explicaram a realidade das transações comerciais, designadamente o modus operandi, designadamente as requisições aos fornecedores, guias de transporte dos materiais para o fornecedor, guias de transporte do fornecedor Recorrida dos materiais e subcontratos realizados, tendo sido confirmado as facturas dos respetivos fornecedores, os comprovativos de pagamento aos mesmos, bem como a existência de planos de produção, da produção realizada e entregue aos clientes demonstrando

a autenticidade das destas transações, conseguindo assim produzir a prova da materialidade das operações facturadas.

10. Assim, a prova testemunhal veio conjugar-se com a prova documental já junta aos autos, não impugnada, demonstrando, no essencial, a necessidade da subcontratação de outras fábricas de menor dimensão, para executar corte e costura do calçado e ainda todo o procedimento nessa sequência, como a elaboração de planos de fabrico para os subcontratados, da entrega da matéria prima e do produto final, do recurso às empresas [SCom02...] e [SCom03...] para a subcontratação e ainda pagamentos.

11. Foram, além do mais, apresentadas requisições, guias de remessa/facturas, comprovativos de pagamento e comprovativos de planos de fabrico de corte, isto é, onde foi gasto e facturado pelas sociedades [SCom02...], Unipessoal, Lda, [SCom03...], Unipessoal, Lda, bem como as facturas de venda aos clientes da Recorrida.

12. E os documentos supracitados, conjugados com as explicações que foram dadas em audiência de discussão e julgamento, demonstram, de forma inequívoca, que tudo o facturado foi consumido pela Recorrida e depois vendido a clientes seus, nada tendo de falso ou irregular, impondo-se concluir pela legalidade da contabilização dos encargos.

13. Consultando as declarações de rendimentos modelo 22 e a Declaração anual de Informação contabilística fiscal (IES) apresentadas para os exercícios de 2011 e 2012 verifica-se que as vendas e prestações de serviços tiveram um aumento de 86,76% de 2010 para 2011 e 16,65% de 2011 para 2012, sendo que para este aumento de vendas foi necessário um aumento da produção, como se retira da variação dos custos das mercadorias vendidas e matérias consumidas, que teve uma variação de 87,67% entre os anos 2010 e 2011.

14. E ainda que a Recorrida tenha aumentado, os gastos com pessoal, apenas aumentaram 42,34%, o que, face ao aumento exponencial nas vendas só devia ter levado a senhora inspectora à conclusão de que, era necessário o recurso a serviços externos, como, de facto, sucedeu, o que, de resto foi explicado de forma clara pelas testemunhas AA e EE que, explicaram que sem recurso à subcontratação jamais seria possível obter as vendas e a facturação que conseguiram.

15. Concluindo, da prova produzida e da co-relação da prova testemunhal com os documentos, calçado produzido e vendido pela Recorrida, resultou claro que, as facturas desconsideradas pela AT, correspondem a efectivos serviços e vendas, e que por isso se impõe a sua contabilização, quer para efeitos de IVA, que em termos de IRC.

16. A Recorrida fez, tal como afirmado na Douta sentença, prova nos autos da materialidade da operação desconsiderada para efeitos de IRC e de IVA pela inspecção tributária, mais que suficiente para demonstrar que, não existe uma única factura falsa ou não tenha subjacente, uma real e efectiva transação, o que foi corroborado pelo Tribunal a quo.

17. Todos os depoimentos das testemunhas da Recorrida foram fluidos, circunstanciados, objectivos e incólumes, coerentes, fluidos e espontâneos, demonstrando a realidade das transacções e um conhecimento profundo do processo de subcontratação com estas empresas em particular.

18. Com efeito, e de toda a prova produzida, devidamente interpretada pelo Tribunal a quo, todos os movimentos comerciais constantes das faturas emitidas pelas [SCom02...], Unipessoal, Lda, [SCom03...], Unipessoal, Lda à Recorrida, correspondem a reais e efetivas transações, tendo-se verificado a efetiva prestação do serviço/fornecimento, o preço e o seu pagamento,

19. Deste modo, reitera-se que a decisão proferida foi a mais correcta e sábia, subscrevendo-se integralmente o entendimento professo na sentença recorrida, devendo, assim, improceder o recurso.

Nestes termos, e nos melhores de direito, deve ser julgando totalmente improcedente o recurso interposto e integralmente confirmada a sentença recorrida, assim se fazendo a habitual e costumeira justiça,

Como Sempre!”

*

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer no sentido da procedência ao recurso apresentado.

Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.

II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR

As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões (vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT) são as de saber se a sentença recorrida incorreu erro de

julgamento da matéria de facto, quanto à valoração da factualidade e erro de julgamento de direito por violação do disposto no artº 23º do CIRC e artº 19º nº 3 do CIVA;

III. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

III - MATÉRIA DE FACTO

III.1 - Factos Provados

Com relevância para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes

factos:

A) A sociedade Impugnante está coletada para o exercício da atividade de “Fabricação de Calçado”, a que corresponde o CAE 15201, estando enquadrada para efeitos de IRC no regime geral de determinação do lucro tributável e, para efeitos de IVA, no regime normal com periodicidade mensal - conforme informação de fls. 6 do relatório de inspeção tributária, constante de fls. 109 e ss. do processo administrativo apenso aos autos principais;

B) A coberto das Ordens de Serviço n.ºs ...35 e ...06, a sociedade Impugnante foi objeto de ação inspetiva externa, de âmbito parcial (IRC/IVA), que incidiu sobre os exercícios de 2011 e 2012 - conforme informação de fls. 5-6 do relatório de inspeção tributária, constante de fls. 109 e ss. do processo administrativo apenso aos autos principais;

C) As ordens de serviço a que se alude no ponto antecedente foram assinadas pelo sócio-gerente da sociedade Impugnante, respetivamente, em 16.10.2015 e 04.02.2016 - facto não controvertido (pontos 164º e 165º da p.i.) e conforme

informação de fls. 5 do relatório de inspeção tributária, constante de fls. 109 e ss. do processo administrativo apenso aos autos principais;

D) A ação inspetiva a que se alude em B) teve a sua origem no «(…) facto de o sujeito passivo ter contabilizado facturas emitidas pela empresa “[SCom02...] Unipessoal, Lda.”, empresa para a qual se concluiu no âmbito de acção inspectiva que a quase totalidade das facturas emitidas não têm subjacente qualquer transacção económica» - conforme informação de fls. 5 do relatório de inspeção tributária, constante de fls. 109 e ss. do processo administrativo apenso aos autos principais;

E) Pelo ofício n.º .../0505, de 29.02.2016, a Administração Fiscal comunicou à Impugnante a alteração do âmbito das ordens de serviço identificadas em B), de parcial para geral - conforme informação de fls. 6 do relatório de inspeção tributária, constante de fls. 109 e ss. do processo administrativo apenso aos autos principais;

F) Em 30.03.2016, e após o projeto de relatório de inspeção e o exercício do direito de audição pelo sujeito passivo inspecionado, foi elaborado o relatório de inspeção tributária que consta de fls. 109 e ss. do processo administrativo apenso aos autos principais, cujo teor se considera integralmente reproduzido, e do qual consta, entre o mais, o seguinte:

«(…)

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

(…)»;

G) O relatório de inspeção tributária enunciado no ponto anterior foi remetido à Impugnante através do ofício n.º .../0505, de 06.04.2016, por carta registada com aviso de receção, rececionado em 11.04.2016 - conforme informação de fls. 88 do processo administrativo apenso aos autos principais;

H) No seguimento das correções efetuadas em sede de procedimento inspetivo, a Administração Tributária emitiu as liquidações adicionais de Juros Compensatórios, IRC e IVA, referentes aos exercícios de 2011 e 2012, no montante, respetivamente, de 1.961,20 €, 48.330,66 € e 10.941,67 €, objeto de impugnação nos autos principais e apensos, ali constando, enquanto datas limites de pagamento, 30.06.2016, 17.06.2016, 16.06.2016, notificando a Impugnante do seu teor em maio de 2016 - facto não controvertido (pontos 1º e 166º da p.i. dos autos principais, 1º e 165º da p.i. do processo n.º 1286/17.7BEBRG, e 1º e 144º

da p.i. do processo apenso n.º 1287/17.5BEBRG) e conforme a fls. 51-55 do processo administrativo apenso aos autos principais, 42-43 do processo administrativo apenso ao processo n.º 1286/17.7BEBRG, e 5371 do processo administrativo apenso ao processo n.º 1287/17.5BEBRG, cujo teor se considera integralmente reproduzido;

I) A Impugnante procedeu ao pagamento dos atos de liquidação identificados no ponto antecedente em 17.06.2016 e em 01.07.2016 - facto não controvertido e conforme aos documentos de fls. 210-242 do suporte eletrónico dos autos principais;

J) A Impugnante apresentou, em 13.10.2016, reclamações graciosas autónomas contra as liquidações de Juros Compensatórios, IRC e IVA identificadas nos pontos anteriores, as quais foram indeferidas por despachos da Chefe de Divisão da Divisão da Justiça Administrativa e Contenciosa da Direção de Finanças ..., datados de 21.03.2017 - conforme fls. 11 a 97 do processo administrativo apenso aos autos principais, 2 a 76 do processo administrativo apenso ao processo n.º 1286/17.7BEBRG e 12 a 106 do processo administrativo apenso ao processo n.º 1287/17.5BEBRG, cujo teor se considera integralmente reproduzido;

Mais se provou que:

K) A Impugnante dedica-se, desde a sua constituição, ao fabrico de calçado;

L) No ano de 2011, a Impugnante empregava cerca de 70 trabalhadores;

M) No ano de 2012, a Impugnante empregava cerca de 80 trabalhadores;

N) Nos anos de 2011 e 2012, as instalações da Impugnante revelavam-se exíguas, não comportando a instalação de mais maquinaria, nem a contratação de mais trabalhadores;

O) Nos anos de 2011 e 2012, a Impugnante recorria à subcontratação de serviços de corte e costura de calçado para fazer face ao aumento do volume de encomendas;

P) Nos anos de 2011 e 2012, os subcontratados da Impugnante ascendiam a várias dezenas;

Q) Nos anos de 2011 e 2012, a Impugnante elaborava planos de fabrico por referência aos serviços que eram subcontratados;

R) Nos anos de 2011 e 2012, os subcontratados a que se alude em P) deslocavam-se às instalações da Impugnante para carregar a matéria-prima e aí voltavam a deslocar-se para descarregar após a execução do serviço;

S) Nos anos de 2011 e 2012, a Impugnante recorreu aos serviços das sociedades “[SCom02...], Unipessoal, Lda.” e “[SCom03...], Unipessoal, Lda.”, para a prestação de serviços na área do corte e costura de calçado;

T) O representante legal da sociedade “[SCom02...], Unipessoal, Lda.” pediu à Impugnante que alguns dos cheques que esta última emitiu em nome daquela fossem levantados ao balcão, e que a respetiva quantia lhe fosse logo entregue, por motivo de dificuldades financeiras;

U) A partir do ano de 2013, a Impugnante passou a desenvolver a respetiva atividade em novas instalações.

III.2- Factos não provados

Inexistem.

III.3 - Fundamentação da matéria de facto

O Tribunal formou a sua convicção, quanto aos factos provados, com base nos documentos constantes dos autos, acima identificados, os quais não foram impugnados.

Quanto à factualidade inserta sob as alíneas K) a U) do probatório, a convicção do Tribunal fundou-se, ainda, no depoimento das testemunhas inquiridas, as quais depuseram com segurança e coerência, merecendo por isso, e atenta, ainda, a respetiva razão de ciência, a credibilidade do Tribunal.

Em particular, quanto à factualidade sob a alínea S) do probatório, a convicção do Tribunal fundou-se no depoimento de todas as testemunhas inquiridas.

As testemunhas arroladas pela Impugnante (AA, CC e EE), embora tratando-se de colaboradores da própria Impugnante, apresentaram um discurso coerente, seguro e espontâneo, não havendo razões para o Tribunal duvidar da sua credibilidade.

Com efeito, as aludidas testemunhas mostraram-se conhecedoras da atividade desempenhada pela Impugnante, tendo todas feito referência ao aumento do volume de vendas em 2011 e 2012 e subsequente necessidade do recurso à subcontratação, da existência de planos de produção que permitiam o acompanhamento da mercadoria onde quer que ela estivesse e, em particular, da efetiva (sub)contratação das sociedades “[SCom03...], Unipessoal, Lda.” e “[SCom02...], Unipessoal, Lda.” para a prestação de serviços de costura e/ou corte de calçado.

Por outro lado, também o depoimento da testemunha FF foi espontâneo, claro e credível, não deixando dúvidas ao Tribunal quanto ao que referiu no sentido de conhecer ambas as sociedades, mais tendo afirmado que o DD trabalhou na área do corte e costura de calçado em “anexo” arrendado pela própria testemunha, no qual se encontravam instaladas cerca de 15 máquinas e mesas de trabalho, e onde trabalhavam cerca de 10 trabalhadoras, mais se recordando ser comentado na zona onde residia, que após a saída daquelas instalações - motivada por inspeção realizada pelos serviços da Segurança Social - o DD continuava a laborar numas instalações situadas “a caminho da ...”.

Quanto à factualidade sob as alíneas K) e O) a Q) do probatório, a convicção do Tribunal fundou-se no depoimento das testemunhas AA, CC e EE.

Quanto à factualidade sob as alíneas L) a N) e U) do probatório, a convicção do Tribunal fundou-se no depoimento das testemunhas AA e CC.

Quanto à factualidade sob a alínea R) do probatório, a convicção do Tribunal fundou-se no depoimento das testemunhas CC e EE.

Quanto à factualidade sob a alínea S) do probatório, a convicção do Tribunal fundou-se no depoimento das testemunhas CC e EE.

Por fim, quanto à factualidade sob a alínea T) do probatório, a convicção do Tribunal fundou-se no depoimento das testemunhas CC.

IV. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

Estando desde já comprovado por acórdão deste TCA de 11-04-2024 da suficiência da existência dos indícios de faturação falsa e, assim sendo, cumprindo o ónus que se impunha à AT, teria de ser dada a oportunidade ao recorrido de comprovar a materialidade das operações que titulavam as faturas e da existência de gastos fiscalmente relevantes, através da audição da sua prova testemunhal o que sucedeu.

Para tal procedeu o tribunal a quo à inquirição de testemunhas, o que resultou no

“aditamento” dos factos K) a U).

A Recorrente não concordando com a sentença do tribunal a quo que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial veio da mesma interpor recurso.

Invocou, erro de julgamento de facto -quanto à valoração da factualidade e erro de julgamento de direito por violação do disposto no artº 23º do CIRC e artº 19º nº 3 do CIVA;

Vejamos.

Do erro de julgamento de facto.

Alegou a Recorrente que o tribunal a quo não fez uma correta apreciação e valoração dos meios probatórios que tinha ao seu dispor, porquanto, da conjugação dos depoimentos das testemunhas e dos demais elementos documentais de prova produzida (RIT) deveria ter resultado decisão contraria à propugnada nos presentes autos,

encontrando-se, incorretamente julgados os pontos F), se conjugado com os pontos Q) R), S) e T (estes resultantes da prova testemunhal).

Também alega que os factos são conclusivos.

Apreciemos.

Quanto à impugnação da matéria de facto.

É sabido ser ónus imposto ao Recorrente a apresentação de alegações, nas quais deve concluir, de forma sintética, pela indicação dos fundamentos por que pede a alteração ou anulação da decisão (cfr. artº 639º nº 1 CPC), sendo as conclusões que delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem.

Por outro lado, de acordo com o estipulado no artº 640º nº 1 CPC, quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto o Recorrente deve obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição, os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados, os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que imponham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida, e a decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas (cfr. als. a), b) e c), do mencionado artº 640º CPCivil), sendo que, quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes (nº 2 al. a) do citado artigo).

Muito embora para a admissão da impugnação da decisão sobre a matéria de facto não seja necessário que todos os ónus estabelecidos no artigo 640º do CPC constem da síntese conclusiva, da qual, porém, deve constar a especificação dos concretos pontos de facto considerados incorretamente julgados (não sendo forçoso que delas conste a especificação dos meios de prova, a indicação das passagens das gravações, nem a decisão alternativa pretendida - cfr. Acórdão do STJ de 12/07/2018, proc.

167/11.2TTTVD.L1.S1, in www.dgsi.pt e citado Acórdão Uniformizador nº 12/2023, de 17/10/2023 (proc. 8344/17.6T8STB.E1-A.S1) publicado no Diário da República I série, de 14/11/2023), deve contudo a alegação obrigatoriamente especificar os concretos pontos de facto considerados incorretamente julgados, os concretos meios probatórios que impunham diversa decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, e a decisão que no entender da Recorrente deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.

Efetivamente, pelos citados normativos a lei impõe à Recorrente específicos ónus de impugnação da decisão de facto, sendo o primeiro o ónus de fundamentar a discordância quanto à decisão de facto proferida, o que implica a análise crítica da valoração da prova feita em primeira instância, tendo como ponto de partida a totalidade da prova produzida e não apenas fragmentos da mesma.

No que respeita à indicação dos concretos pontos de facto que o recorrente considera incorretamente julgados, tal indicação deve ser clara e inequívoca, individualizando tais pontos de forma a não deixar quaisquer dúvidas (sendo habitual que as decisões judiciais atribuam números ou letras aos diversos pontos da decisão de facto, a forma expectável de proceder à indicação dos pontos tidos por incorretamente julgados será mediante a menção aos números ou letras correspondentes aos pontos da decisão de facto que o recorrente pretende ver reapreciados).

Já no tocante ao ónus de indicar os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que no entender do recorrente imponham decisão diversa da proferida pelo Tribunal recorrido (cfr. artº 640º nº 1 al. b) do CPC al. a) do nº 2 do mesmo preceito), importa clarificar a sua extensão e alcance tendo em vista a expressão legal “identificar com exatidão as passagens da gravação em que funda o seu recurso” constante do artº 640º nº 2 al. a) do CPC.

É jurisprudência dominante (se não mesmo unânime) que a observância desse ónus implica a indicação do início e fim da gravação respeitante às passagens dos

depoimentos em que o recorrente se funda, sem prejuízo de, se assim o entender, proceder à transcrição das passagens que considere relevantes (cfr. artº 640º nº 2 al. a) in fine), o que, obrigatoriamente, deve constar das alegações de recurso, como acima dito.

E este ónus de identificação precisa das passagens dos depoimentos invocados aplica-se quer nas situações em que a impugnação da decisão sobre matéria de facto se funda exclusivamente no teor desses depoimentos, quer quando esses depoimentos constituem um dos meios de prova que sustentam entendimento diverso do expresso pelo Tribunal recorrido, a conjugar com outros meios de prova eventualmente também invocados pelo recorrente, nomeadamente documentais.

Ora, e não obstante, em sede de contra-alegações a recorrida entender que terá de existir uma identificação exata das passagens específicas da gravação, entendemos que identificou os pontos de facto que considerou mal julgados e indicou o depoimento das testemunhas que aponta como mal valorados, mais indicando o início e termo da sessão na qual foram prestados e bem assim o facto probatório que deveria ter tido lugar, pelo que rejeitar o conhecimento da impugnação da matéria de facto relativa à prova testemunhal gravada, constitui uma interpretação excessivamente formalista do art. 640.º, n.º 2, al. a) do CPC, e que se afasta da jurisprudência tendencialmente maioritária (e crescente) que prevalece neste Tribunal.

No caso dos presentes autos a Recorrente pretende impugnar a decisão sobre matéria de facto no tocante aos factos provados Q) R) S) e T).

A recorrente identifica as testemunhas e remete a sua apreciação para a totalidade do seu depoimento fazendo de seguida uma espécie de resumo do que deles retira para comprovar e concluir que os factos dados como provados não o deveriam ter sido.

Ou seja, a Recorrente indicou com clareza os pontos da matéria de facto que entende terem sido mal apreciados na 1.ª instância, identificou as testemunhas nas quais sustenta a alteração da matéria de facto, indicando o início e o termo dos seus depoimentos, acrescentando ainda um resumo da parte relevante do seu depoimento.

Temos, portanto, que concluir que a Recorrente cumpriu os ónus consagrados no artº 640º do CPC.

Vejamos agora a matéria de facto

Alega a Recorrente que os factos Q), R), S) e T) do probatório que ora se transcrevem, são conclusivos e que não resultam comprovados face aos meios probatórios apresentados:

Q) Nos anos de 2011 e 2012, a Impugnante elaborava planos de fabrico por referência aos serviços que eram subcontratados;

R) Nos anos de 2011 e 2012, os subcontratados a que se alude em P) deslocavam-se às instalações da Impugnante para carregar a matéria-prima e aí voltavam a deslocar-se para descarregar após a execução do serviço;

S) Nos anos de 2011 e 2012, a Impugnante recorreu aos serviços das sociedades “[SCom02...], Unipessoal, Lda.” e “[SCom03...], Unipessoal, Lda.”, para a prestação de serviços na área do corte e costura de calçado;

T) O representante legal da sociedade “[SCom02...], Unipessoal, Lda.” pediu à Impugnante que alguns dos cheques que esta última emitiu em nome daquela fossem levantados ao balcão, e que a respetiva quantia lhe fosse logo entregue, por motivo de dificuldades financeiras;

Ora independentemente de se considerar que tais factos não encerram em si qualquer conclusão pois não resolvem por si só a questão dos presentes autos, consideramos que tais factos são inócuos à boa decisão da causa.

Isto porque os factos que decorrem dos pontos Q), R) S) e T) da matéria de facto assente não se mostram suficientemente concretizados de forma a relevarem na apreciação necessária à boa decisão da causa.

Com efeito, não obstante, decorrer dos mesmos a identificação temporal quanto aos anos em causa (2011 e 2012), não estão concretizadas as datas das alegadas prestações de serviços na área de corte e costura de calçado, que o recorrido se arroga.

Por outro lado, também não se verifica qualquer nexo entre a factualidade que decorre dos sobreditos factos e as prestações de serviços na área de corte e costura de calçado, tituladas pelas faturas controvertidas pelos Serviços de Inspeção Tributária.

Assim, não se mostra relevante a apreciação da impugnação da matéria de facto assente, por não necessária.

Estabilizada a matéria de facto vejamos se a factualidade constante do probatório é suficiente para demonstrar a materialidade das operações.

Desde já adiantamos que não.

Efetivamente analisados os factos do probatório deles não se extrai a materialidade dos serviços prestados, ou seja, do confronto dos mesmos com o vertido no ponto F) também do probatório não resulta sequer demonstrado que prestações de serviço estavam subjacentes às faturas.

Especificando.

Os factos julgados relevantes pelo Tribunal a quo e que se bastaram para considerar comprovada a materialidade dos serviços prestados e julgar procedente a ação foram os supra referidos factos O), P), Q), R), S) e T).

Ora de tais factos, não se extrai a materialidade dos serviços prestados, ou seja, do confronto dos mesmos com o vertido no ponto F) também do probatório não resulta sequer demonstrado que prestações de serviço estavam subjacentes às faturas.

Assim manifestamente não comprovam nem cumprem o ónus que ao recorrido se lhe impunha, como sejam se aqueles concretos serviços titulados pelas faturas desconsideras pela AT foram ou não prestados pelas sociedades [SCom03...], Unipessoal, Lda.” e “[SCom02...], Unipessoal, Lda.

Na verdade, dos referidos factos O), P), Q), R), S) e T), não resulta especificado os concretos serviços efetivamente prestados, nomeadamente, por quem, em que condições. De igual forma, não resulta comprovado documentalmente os respetivos pagamentos e a relação entre cheques e faturas. Ou seja, entre tais factos e a conclusão obtida de que tais serviços foram efetivamente prestados, não existe qualquer nexo causal.

Não obstante em sede de contra-alegações a recorrida tenha uma posição divergente considerando que, “(…) da prova documental, bem assim como do depoimento das testemunhas inquiridas e já referenciadas na Douta Sentença, resulta sem qualquer dúvida que, no caso concreto, estamos perante efectivas e reais transações comerciais, encontrando-se os autos instruídos com toda a documentação necessária e demonstrativa da necessidade de subcontratação por parte da Recorrida, o certo é que, os factos recolhidos através da prova testemunhal e prova documental refletidos no probatório não permitem concluir, como fez a sentença recorrida, que o recorrido cumpriu o seu ónus quanto à materialidade das operações faturadas e como tal por em causa os vastíssimos indícios recolhidos pela AT e que constam do ponto F) do probatório e que aqui relembramos e transcrevemos do acórdão proferido em 11-07-2024:

“(…)

No caso em apreço, a inspeção tributária alicerçou o entendimento de titularem operações simuladas, no que concerne às faturas emitidas pelo fornecedor “[SCom02...]

[SCom02...], Unipessoal, Lda.”, além das diligências inspetivas efetuada àquela sociedade, nos seguintes factos:

i) na irrealidade da atividade da [SCom02...] por comparação à Impugnante, ii) na movimentação de contas bancárias por aquela sociedade, iii) no não depósito nas contas da sociedade dos cheques levantados por DD, iv) pela não comprovação do pagamento das faturas, v) pelos documentos apresentados pelo sujeito passivo não comprovarem a veracidade das operações, atentas as irregularidades de que padecem, e vi) pelo crescimento exponencial dos subcontratos não ter crescimento similar nas vendas.

Quanto às faturas emitidas pelo fornecedor “[SCom03...], Unipessoal, Lda.”, a inspeção tributária alicerçou o entendimento de titularem operações simuladas, além das diligências inspetivas efetuadas àquela sociedade, nos seguintes factos: i) a falta de estrutura empresarial. ii) a falta de credibilidade dos documentos exibidos pela Impugnante. iii) pelo crescimento exponencial dos subcontratos não ter crescimento similar nas vendas. Quanto à falta de credibilidade dos documentos exibidos pela Impugnante, é efetuada referência a: i) divergências nas guias de transporte, ii) na improbabilidade e realização do serviço num determinado hiato temporal, nas faturas de venda serem anteriores às datas das faturas dos fornecedores. iii) na divergência de um plano de fabrico, face a uma concreta fatura.

Ora, esmiuçando um pouco mais do que resulta do probatório no ponto 6) e que estiveram na base da desconsideração das faturas emitidas pela sociedade “[SCom02...], UNIPESSOAL LDA.” os SIT apuraram o seguinte:

(…)

- Foram recolhidas 177 faturas junto das entidades que declararam ter adquirido mercadorias ou serviços à “[SCom02...]”, tendo sido verificado que as faturas emitidas se encontravam numeradas de 1 a 277 e que os montantes totais faturados (IVA incluído) atingiam, no ano de 2011, 2.250.142,31 € e, no ano de 2012, 946.690,96 €;

- Foi contactado o técnico de contas constante da base de dados da AT, que esclareceu que apenas entregou a declaração de início de atividade e a declaração de admissão da Segurança Social de dois trabalhadores, mais tendo referido que entregou a declaração de rendimentos de IRC modelo 22 de 2011 que esclareceu ter entregue a modelo 22 de 2011 sem qualquer valor por DD ter referido que a sociedade não tinha desenvolvido qualquer atividade, tendo prestado ainda assistência na dissolução e encerramento da empresa;

- Da consulta ao sistema constatou-se que o senhorio deu início à atividade de

«fabricação de calçado» em 10-10-2011, como sócio gerente de uma empresa, tendo referido que utilizava as instalações outrora arrendadas à empresa [SCom02...] Unipessoal, Lda. Por outro lado, da consulta à base de dados da Segurança Social verifica-se que registou, ainda em 2011, como seus trabalhadores os dois trabalhadores que a [SCom02...] registou aquando do inicio de atividade;

- Assim, constata-se que a partir de Outubro de 2011, a sociedade [SCom02...] Unipessoal, Lda, ficou sem instalações e trabalhadores, não se conhecendo outras instalações que tenha utilizado após aquela data ou outros trabalhadores que tenham laborado para a empresa; - Da análise às duas contas bancárias para as quais o sócio gerente deu autorização, verifica-se que as verbas movimentadas são atípicas de uma empresa com um volume de faturação superior a 3 milhões de euros, não estando presentes pagamentos a fornecedores, pessoal, Estado, ou recebimentos de clientes, bem como outros pagamentos e recebimentos normais numa empresa com este volume de negócios; - Foram solicitados os meios de pagamento aos clientes da [SCom02...] Unipessoal, Lda. e da análise aos meios de pagamento verificaram-se as seguintes situações: alguns (poucos) cheques foram depositados por DD nas contas da empresa, muitos cheques foram levantados ao balcão, outros foram levantados por pessoas estranhas quer ao cliente que emitiu o cheque quer à [SCom02...] Unipessoal, Lda., e outros foram levantados ou depositados por/ou em contas do próprio emitente do cheque ou seus familiares; - A atividade da [SCom02...] mostra-se irreal, quando

comparada com a atividade efetivamente exercida por uma empresa como a própria [SCom01...] Unipessoal, Lda que (…)

Mais, os SIT tiveram o cuidado de analisar a contabilidade da recorrida, tendo apurado o seguinte: - As faturas nºs 14, 34, 69, 155, 167, 190 e 206, todas de 2011 enviadas pelo sujeito passivo e referidas no ponto 11.3.4, têm escrito na designação várias ref e vários modelos, o que contraria o disposto no nº 5 do artigo 36º do Código do IVA. Nas faturas que nos foram exibidas durante a ação inspetiva foi acrescentada a referência (exceto à fatura 69); - Nem as faturas, nem as guias de transporte, mencionam a data em que os serviços foram efetuados, de acordo com a alínea f) do n.º 5 do artigo

36.º do CIVA; - Em nenhuma das guias de transporte está mencionada a matrícula; - Excetuando as guias de transporte nº 16, 69 e 82 da [SCom02...], que indicam a data e hora e as duas últimas também o local de carga e descarga, em nenhuma das outras guias exibidas estão preenchidos os campos relativos ao local da carga, descarga, hora e matricula; - A guia de transporte nº A11/117 emitida em 2011-04-26 pela [SCom01...] Unipessoal, Lda, indica no campo transporte V/ viatura carga em 28/04/2011, hora de carga 11:10; e descarga 23:59, sendo a guia de transporte da [SCom02...] Unipessoal, Lda. do dia seguinte 29/04/2011, pelas 18H, referente a 1050 pares costura, o que torna improvável a prestação do serviço no período de tempo considerado; - A numeração das faturas registadas na contabilidade é intervalada, mas de notar que no caso da fatura nº 255 de 30/ 04/2012 é justificada por três guias de transporte de numeração seguida e com datas diferentes, guia nº 413 de 2012-04-06, 414 de 2012-04-13 e 415 de 2012- 04-23; - A guia de transporte nº 149 da [SCom02...] Unipessoal, Lda tem data d e 2011-11 -14, enquanto que as guia s nºs 156 e 171 têm data anterior, 2011-09-23 e 2011-09-27, não respeitando a emissão cronológica:

Mais, verificaram os pagamentos efetuados à [SCom02...], que deu autorização para solicitar às entidades bancárias a frente e verso dos cheques contabilizados como pagamento das faturas da [SCom02...], tendo concluído o seguinte: - A maior parte dos cheques foram emitidos ao portador e levantados pelas funcionárias GG e CC (esposa do sócio gerente); - Apenas os

cheques contabilizados como pagamento das faturas 255, 275 e 276 foram emitidos à ordem da [SCom02...] e levantados por DD; - Existem divergências entre os valores das faturas 212, 238, 275 e 276 e os valores dos cheques emitidos; - O cheque nº ...49 no valor de € 10.

000 ,00 foi contabilizado por contrapartida da conta caixa, sendo no mesmo movimento (501010) registada a saída de caixa do valor de €8.302,50 para pagamento da fatura 212;

(…)

Quanto aos factos apurados para desconsideração das faturas emitidas pelas sociedades “[SCom03...], UNIPESSOAL LDA.”, apuraram os SIT que:

(…)

- As instalações da empresa revelaram-se impossíveis de localizar e são desconhecidas de todos: vizinhança, carteiros, clientes, Câmara Municipal ..., EDP. Na verdade, a não indicação de número de porta, quando a rua em questão (Rua 2...) dispõe de tal, leva a pressupor que a intenção sempre foi que esta empresa nunca fosse encontrada; - Quanto à sócia gerente HH, à semelhança da empresa, também esta foi impossível de localizar, quer presencialmente quer telefonicamente, quer na morada da empresa quer no seu domicílio; - Em resposta ao pedido de elementos da AT a Câmara Municipal ... informou que em nome de [SCom03...] Unipessoal Lda e HH não existe qualquer abastecimento de água; - A EDP informou, também, que, quer a empresa quer a sócia gerente nunca celebraram qualquer contrato de eletricidade com a EDP. Isto, apesar de para efetuar operações de corte, costura e/ou montagem (operações constantes nas faturas emitidas) serem necessárias máquinas específicas para o efeito, que funcionam a energia elétrica. - Não foi possível aceder aos documentos contabilísticos da empresa, uma vez que esta nunca os facultou ao técnico de contas para que este elaborasse a contabilidade e cumprisse as suas obrigações legais para com a Autoridade Tributária, Segurança Social e outras entidades;

- As notificações enviadas vieram devolvidas com a menção «endereço insuficiente»; - Não foi apurada a existência de qualquer funcionário ou subcontratado: não há nenhum trabalhador registado na Segurança Social (nem mesmo a sócia gerente), não há registo de quem quer que seja na base de dados da Autoridade Tributária e no decorrer das diligências não se apurou a existência de um que fosse. Em suma, a [SCom03...] Unipessoal. Lda., nunca dispôs de qualquer funcionário; - A circularização aos clientes conhecidos da [SCom03...] Unipessoal, Lda., permitiu a obtenção das faturas por esta emitida, dos respetivos meios de pagamento e de outra informação relevante, de onde se retiram as seguintes ilações: - As faturas respeitam, na sua maior parte, a serviços de corte e costura, sendo algumas relativas a venda de pele; - Da análise aos documentos de pagamento constatou-se que consistem em numerário ou cheques, sendo que estes foram na sua maioria, levantados ao balcão por HH; - Nenhum cliente foi capaz de indicar onde se situavam as instalações da [SCom03...] Unipessoal, Lda., - Quanto aos meios de pagamento, a maior parte dos cheques emitidos pelos clientes da [SCom03...] Unipessoal, Lda., foram levantados ao balcão por HH, alguns de importâncias avultadas, perdendo-se assim o rasto ao dinheiro; - As facturas utilizadas pela “[SCom03...]” foram requisitadas, junto da tipografia que as imprimiu, por DD, i.e., o gerente da sociedade [SCom02...].

E são esses os indícios adiantados pela Administração Fiscal para efeitos de demonstração de que as operações constantes das faturas questionadas nos autos não têm correspondência com a realidade, rectius titulam operações simuladas, para efeitos da sua desconsideração como custo, nos termos do art.º 23º do CIRC e para a desconsideração do IVA aí compreendido, com fundamento legal no n.º 3 do art.º 19º do CIVA.

Assim, e atentos os indícios evidenciados no relatório de inspeção tributário, estes são mais que suficientes e elucidativos da demonstração da simulação das operações e que lhe permitem justificar a não dedutibilidade do IVA. (…)”

Assim, nenhum dos factos constantes do probatório quanto à questão que se impunha discernir - saber se aqueles concretos serviços titulados pelas faturas desconsideras pela AT foram ou não prestados pelas sociedades “[SCom03...], Unipessoal, Lda.” e “[SCom02...], Unipessoal, Lda - cumpre tal desígnio, apesar ter sido dada a oportunidade para fazer esse apuramento.

Pelo que, concluindo de forma diversa a sentença errou no julgamento efetuado sendo inevitável que se conclua que foi violado o disposto nos artigos 23º do CIRC e 19º, n.º 3 do CIVA, pois que tendo a AT conseguido afastar a presunção de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados que constam na sua contabilidade (cfr. art.º 75º, nº 1, da LGT) e sendo efetuada prova indiciária de que os documentos contabilísticos em causa não titulam operações reais subjacentes à consideração como custo e à dedução do IVA, não sendo demonstrado a materialidade das operações, a sentença tem de ser revogada e a impugnação julgada improcedente.

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Atenta a procedência total do recurso, as custas ficarão a cargo do Recorrido - artigo 527.º, nos. 1 e 2, e 529.º, n.º 1 do Código de Processo Civil e art.º 7.º, n.º 2, do Regulamento das Custas Processuais.

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Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:

I- Tendo a AT afastado a presunção de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados que constam na sua contabilidade (cfr. art.º 75º, nº 1, da LGT) e sendo efetuada prova indiciária de que os documentos contabilísticos em causa não titulam operações reais subjacentes à consideração como custo e à dedução do IVA caberia à recorrida a prova da materialidade das operações.

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V. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte em:

a) Conceder provimento ao recurso;

b) Revogar a sentença recorrida;

c) Improceder a impugnação judicial;

d) Custas pelo recorrido;

Porto, 26 de março de 2025

Isabel Ramalho dos Santos (Relatora)

Virginia Andrade (1.ª Adjunta)

José Coelho, em substituição (2.º Adjunto)