Processo 0113/23.0BEVIS

1. RELATÓRIO
1.1 O acima identificado Recorrente interpôs recurso para o Supremo Tribunal Administrativo da sentença por que o Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu julgou improcedente a reclamação por ele deduzida ao abrigo do art. 276.º e segs. do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) da decisão proferida pela Coordenadora da Secção de Processo Executivo de Viseu do IGFSS sobre requerimento apresentado pelo ora Recorrente na execução fiscal aí pendente para cobrança coerciva de dívidas provenientes de contribuições e quotizações para a Segurança Social e que, instaurada contra uma sociedade, reverteu contra ele, por ter sido considerado responsável subsidiário por essas dívidas.

1.2 Com o requerimento de interposição do recurso apresentou a respectiva motivação, que resumiu em conclusões do seguinte teor:

«I. Vem o presente recurso interposto da douta sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, a 22/05/2023, na parte em que decidiu que, ressalvada a nulidade do acto reclamado, a prescrição e, por fim, a título incidental, a citação, não poderia o órgão de execução fiscal, em sede de pedido de revisão oficiosa, pronunciar-se relativamente aos fundamentos invocados pelo ora recorrente, por extemporaneidade, designadamente a ausência de pressupostos legais à efectivação da reversão.

II. Com efeito, decorre no artigo 78.º da LGT que “A revisão dos actos tributários pela entidade que os praticou pode ser efectuada por iniciativa do sujeito passivo, no prazo de reclamação administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade, ou, por iniciativa da administração tributária, no prazo de quatro anos após a liquidação ou a todo o tempo se o tributo ainda não tiver sido pago, com fundamento em erro imputável aos serviços”.

Ademais,

III. Preceituam os n.ºs 1 e 2 do artigo 266.º da CRP, quanto aos princípios fundamentais da Administração Pública que esta visa a prossecução do interesse público, no respeito pelos direitos e interesses legalmente protegidos dos cidadãos, devendo o exercício das suas funções pautar-se pelos princípios da igualdade, da justiça, da proporcionalidade, da imparcialidade e da boa-fé.

IV. Nos termos do artigo 56.º da LGT, que preceitua o princípio da decisão, a lei faz recair sobre a Administração Tributária (no caso, a secção de processo executivo da Segurança Social) o dever de se pronunciar sobre todos os assuntos (favoráveis ou desfavoráveis) que caibam no âmbito das suas atribuições e que lhe sejam apresentados por meio de reclamações, recursos, representações, exposições, queixas ou quaisquer outros meios previstos na lei, pelos sujeitos passivos ou por quem tiver interesse legítimo.

V. Por ser assim, a revisão “oficiosa” não é uma faculdade do órgão de execução, mas sim um poder-dever que se lhe impõe por força dos princípios da justiça, da igualdade e da legalidade a que está vinculado a observar na globalidade do exercício da sua actividade.

VI. Logo, atento o sentido garantístico que lhe subjaz, atracado no princípio da justiça constante do n.º 2 do artigo 266.º da CRP, o procedimento de revisão não pode deixar de ser visto enquanto uma obrigação que recai sobre o órgão de execução.

VII. Tal entendimento concretiza, na prática, e em particular, o princípio da legalidade dos impostos e a inerente obrigação de reposição da mesma pelo órgão de execução sempre que constatada a violação da lei ou um erro de facto grave. Ora, se só são exigíveis os impostos, neste caso, as contribuições e quotizações, que resultem dos exactos termos da lei, apenas deverá haver lugar à sua cobrança nas circunstâncias factuais tipificadas nas normas de incidência.

VIII. Tanto assim é que, não partindo da iniciativa do órgão de execução, a lei tributária prevê a possibilidade de revisão oficiosa do acto por iniciativa do sujeito passivo, o qual, por requerimento dirigido aos serviços, vincula aquele órgão a um dever de decisão sobre o pedido.

IX. Tudo o que, ademais, mais não é do que a expressão da primazia da legalidade da tributação sobre a estabilidade das relações jurídico-tributárias.

X. O dever de fundamentação cumpre aqui uma função primordial: por um lado, a necessidade dos sujeitos destinatários conhecerem a base fáctico-jurídica da decisão, com vista a apurar do seu acerto ou desacerto e a decidir da sua eventual impugnação, e por outro lado, a necessidade de proferir decisões inteligíveis e não meramente arbitrárias.

XI. In casu, a Sra. Coordenadora não toma posição sobre diversas questões colocadas pelo Recorrente, as quais se encontram resumidas nas alegações (e se dão aqui por integralmente reproduzidas por razões de economia processual), não emite decisão no sentido de não poder delas tomar conhecimento, nem indica razões para justificar essa abstenção de conhecimento, e da decisão também não resulta, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha, por alguma razão, ficado prejudicado.

XII. A acrescer que a Sra. Coordenadora também não se digna atender à prova testemunhal indicada pelo Reclamante/Recorrente, sem contudo esclarecer na sua decisão os eventuais motivos que levaram a dela prescindir.

XIII. Tudo o quanto é o bastante à nulidade da decisão em causa, por omissão de pronúncia, tal qual se encontra previsto no Código de Processo Civil, nas alíneas b) e d) do n.º 1 do artigo 615.º, e que aqui se aplicam subsidiariamente, por força do disposto no artigo 2.º do CPPT.

XIV. Por último, a secção de processo executivo também não se dignou a ouvir as testemunhas indicadas pelo recorrente, no requerimento de revisão, sendo este o meio adequado a demonstrar cabalmente o alegado pelo recorrente no seu requerimento de revisão do acto tributário. Alegações e prova essa que, em última instância, levariam à desresponsabilização do recorrente pela dívida em causa e que, por tal razão, deveria ter sido produzida, atendida e valorada como é de direito – artigo 392.º do Código Civil.

XV. A autoridade tributária violou os princípios a que está constitucionalmente obrigada, nos termos do artigo 266.º da CRP, de prosseguir o interesse público, com respeito pelos direitos e interesses legalmente protegidos dos cidadãos, e bem assim, com respeito pelos princípios da igualdade, da proporcionalidade, da justiça, da imparcialidade e da boa-fé.

XVI. Porquanto tudo o que ficou alegado, a sentença recorrida, na medida em que manteve o despacho reclamado, violou, designadamente, o disposto nos artigos 56.º e 78.º da LGT, o artigo 266.º, n.ºs 1 e 2 da CRP e o artigo 615.º, n.º 1, als. b) e d) do CPC,

XVII. Fazendo uma errónea interpretação e aplicação do direito, em concreto, destas normas, ao caso em análise,

XVIII. Devendo ser revogada e substituída por outra que reconheça a alegada omissão de pronúncia e determine a remessa dos autos à secção de processo executivo de Viseu para pronúncia da Sra. Coordenadora sobre tudo o quanto alegou o recorrente em requerimento de revisão do acto de reversão da dívida, designadamente, sobre a falta dos pressupostos legais para tal».

1.3 Não foram apresentadas contra-alegações.

1.4 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral-Adjunto emitiu parecer no sentido de que deve ser negado provimento ao recurso. Isto, após ter delimitado o objecto do recurso, com a seguinte fundamentação: «[…]

2. Importa desde logo referir que se acompanha o entendimento vertido na sentença recorrida no sentido de que as invalidades assacadas ao despacho de reversão pelo Recorrente devem ser objecto de oposição à execução fiscal1, meio processual previsto no artigo 203.º do CPPT, e cujo prazo de apresentação (30 dias) já havia manifestamente decorrido aquando da apresentação do requerimento dirigido ao órgão de execução fiscal (tendo sido citado em 2015 e 2018 – cfr. alíneas G) e I) do probatório –, o pedido foi apresentado em 2022 – al. A) do probatório).

2.1 Por outro lado também entendemos que o regime jurídico plasmado no artigo 78.º da LGT não é aplicável a actos administrativos em matéria tributária, como é o caso do acto de reversão para efetivação da responsabilidade subsidiária, previsto no artigo 23.º da LGT, pelo que nunca poderia a senhora Coordenadora da Secção de Processos conhecer das invalidades invocadas ao abrigo da citada norma.

2.2 Daí que decorrido o prazo de 30 dias previsto no artigo 203.º do CPPT, como ocorreu no caso concreto dos autos, fica precludida a impugnabilidade daquele acto, formando-se caso decidido ou resolvido.

2.3 Assim sendo e tal como se entendeu na sentença recorrida, estava vedado ao órgão de execução fiscal conhecer das referidas invalidades invocadas pelo peticionante e aqui Recorrente, não só por não ser aquele o meio processual próprio para as invocar, como se revelar inútil a sua convolação para o meio processual adequado, face à sua manifesta intempestividade (para além de que se impunha o conhecimento dos demais pedidos – prescrição e nulidade da citação – para os quais o meio processual era idóneo).

2.4 Por outro lado e sendo certo que “A administração tributária está obrigada a pronunciar-se sobre todos os assuntos da sua competência” (artigo 56.º, n.º 1, da LGT, e artigo 13.º do CPA), não podia neste caso tomar qualquer decisão, por se ter formado caso decidido, sendo certo que a omissão da pronúncia sobre a referida questão por parte da senhora Coordenadora da Secção de Processos não configura nulidade e designadamente a nulidade prevista no artigo 615.

º do CPC, cuja disciplina não é aplicável ao acto praticado, mas apenas às decisões judiciais, sendo certo que não existe qualquer outra norma, designadamente no CPA (cfr. arts. 13.º e 129.º), que sancione tal omissão de pronúncia com a referida invalidade da decisão administrativa (atento que o administrado tem outros meios de tutela ao seu dispor que asseguram tal direito).

2.5 Assim sendo, a sentença recorrida que assim o entendeu, não padece do vício de erro de julgamento que lhe é assacado pela Recorrente, motivo pelo qual se impõe a sua confirmação, julgando-se improcedente o recurso».

1.5 Cumpre apreciar e decidir, sendo a questão a dirimir a de saber se a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu fez correcto julgamento quando entendeu que a decisão do órgão da execução fiscal, aí reclamada, não enfermava do vício que o ora Recorrente lhe assacou como “omissão de pronúncia”, invocando expressamente o art. 615.º, n.º 1, alínea b), do Código de Processo Civil (CPC), por não ter apreciado e decidido as invocadas invalidades do despacho de reversão (designadamente, a “nulidade por preterição do direito de participação”, a “falta de fundamentação” e a falta dos pressupostos e requisitos da reversão) e o pedido de «revisão do acto de reversão da dívida», que o revertido formulou, nas suas palavras, «por analogia ao procedimento de revisão de acto tributário, previsto no artigo 78.º da Lei Geral Tributária».

* * *

2. FUNDAMENTAÇÃO
2.1 DE FACTO

Na sentença recorrida foram dados como provados os seguintes factos:

«A) No dia 22 de Julho de 2022, o Reclamante apresentou, por correio electrónico, requerimento datado de 19 de Julho de 2022, do qual consta, entre o mais, o seguinte:

“AA, contribuinte fiscal n.º ..., residente na Rua ..., Edf...., ... ..., por analogia ao procedimento de revisão de acto tributário, previsto no artigo 78.º da Lei Geral Tributária (LGT), vem deduzir o presente requerimento, nos termos e com os seguintes fundamentos:

1 Resulta dos próprios autos que o tributo ora em causa, até ao momento, não foi pago,

2 Logo, por analogia ao disposto no artigo 78.º da LGT, é tempestivo o presente requerimento,

3 E, salvo melhor opinião, verificam-se diversos erros e ilegalidades cometidos no presente processo e pelos quais só a secção de execução de processo poderá penitenciar-se,

Vejamos,

Da nulidade

4 Dos autos de execução resulta que foi operada a reversão fiscal contra o executado, por dívidas de contribuições e cotizações à Segurança Social e em que é devedora original a A... Lda. sem, contudo, sem ter procedido à competente audiência de interessados,

5 Visto que o executado jamais foi notificado para exercer o direito de audição prévia, em contravenção ao consagrado nos artigos 23.º n.º 4 e 60.º da LGT,

6 Face ao exposto, ocorreu nulidade por preterição do direito de participação dos contribuintes na formulação de decisões que lhe dizem respeito,

7 Nulidade essa que expressamente se argui e que deve ser declarada, com as legais consequências,

Da prescrição

8 Nos termos do artigo 60.º n.º 3 da Lei n.º 4/2007, de 16 de Janeiro, na sua redacção actual, a obrigação de pagamento das quotizações e das contribuições à segurança social prescreve no prazo de cinco anos a contar da data em que aquela obrigação deveria ter sido cumprida.

9 Ora, nos processos de execução fiscal em referência, estão alegadamente em dívida, entre outras, cotizações e contribuições relativas aos meses de Maio e Julho de 2007 e outras compreendidas num período que se estenderá de 2011 a Fevereiro de 2017.

10 Assim, na presente data, encontram-se prescritas as dívidas tributárias referentes às quotizações e contribuições cujo pagamento deveria ter sido realizado até 15/11/2016.

11 Termos em que se requer a V. Exa se digne ordenar a extinção, por prescrição, daquelas cotizações e contribuições e, em consequência, o subsequente arquivamento dos autos nesta parte, com as legais consequências.

Da ilegitimidade

12 Do teor dos autos, foi determinada a reversão fiscal nos autos do processo à margem identificados por dívidas de contribuições e cotizações à segurança social e em que é devedora originária a sociedade A..., Lda.

13 Sucede que, salvo melhor opinião, o despacho que determinou a reversão fiscal labora em lapso,

14 Pois não se encontram preenchidos os requisitos para se efectuar a reversão da dívida contra o executado, como adiante se demonstrará.

15 As dívidas em causa reportam-se a períodos compreendidos entre 2007, e de 2011 a 2017, inclusive.

16 Contudo, pelo pagamento de tais obrigações não pode ser responsabilizado o ora executado,

17 Pelo que não poderia ter operado a reversão de tal dívida.

Com efeito,

18 O ora expoente não foi notificado anteriormente para exercer o direito de audição prévia no âmbito dos processos executivos supra identificados e para efeitos de uma possível reversão das execuções fiscais,

19 Desconhecendo o ora exponente o conteúdo do mesmo, se é que ele existe,

20 Assim como desconhece a sua concreta fundamentação, se é que ela existe,

21 Em manifesta violação do disposto no artigo 60.º, n.º 5 da LGT.

22 Não poderia, assim, ser decidida a reversão sem ter sido assegurado o direito de audição prévia ao revertido.

23 Desta forma, deverá ter-se por anulada e dada sem efeito a decisão de reversão, com as legais consequências.

Caso assim não se entenda, e sem prescindir, mais se diga o seguinte:

24 O executado não pode ser considerado responsável pelo pagamento de tais dívidas.

25 Com efeito, os tributos reclamados encontram-se prescritos, nos termos do supra alegado.

26 O decurso do prazo de prescrição extingue o direito do Estado à cobrança do imposto/tributo,

27 Prescrição essa, que expressamente aqui se invoca para os devidos efeitos e com as legais consequências.

28 Contudo e sem prescindir, mais se diga que a reversão é o instituto jurídico através do qual se chama à execução pessoa distinta do devedor originário,

29 Ou seja, alguém que não figura inicialmente no título executivo, o denominado responsável subsidiário.

30 No entanto, esta legitimação processual obedece à verificação de determinados requisitos essenciais.

31 Portanto, para que alguém seja chamado na qualidade de responsável subsidiário, entre outros, deverão ter-se por verificadas: a) a fundada insuficiência de activos penhoráveis do devedor originário, para a satisfação do crédito tributário; b) a culpa do responsável subsidiário, pelo facto do património do devedor originário se ter tornado insuficiente para a sua satisfação,

32 Sendo que, no caso concreto, não se encontram provados tais pressupostos,

33 Nem foi, como ficou de resto supra apontado, dado conhecimento ao ora exponente da verificação concreta daqueles pressupostos,

34 Ora, a reversão tem de ter por base uma decisão ou, no caso concreto, deveria ter por base um projecto de decisão,

35 E para que esse acto administrativo ou esses actos administrativos possam considerar-se devidamente fundamentados, os mesmos deveriam fazer referência integral a todas as provas obtidas, quer através de diligências de documentos, quer através de diligências dos serviços da administração.

36 Só uma indicação cabal do material probatório reunido, permitiria verificar da validade da decisão ou projecto de decisão de reversão por esse Instituto.

37 E tal manifestamente não aconteceu,

38 Ou seja, para além do projecto de decisão não ter sido notificado ao ora exponente, não existe fundamentação que tenha sido validamente apresentada e comunicada ao ora exponente,

39 Tendo sido cometida uma ilegalidade, que aqui expressamente se invoca para os devidos efeitos.

40 Determina o artigo 24.º, n.º 1 da LGT que: “Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas ...”

41 É imprescindível que esse Instituto demonstre o desempenho efectivo de funções de gerência/administração da devedora originária.

42 Não existe qualquer presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, por provado se dê o efectivo exercício da função de gerente ou administrador,

43 Pelo que, compete a esse Instituto o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente/administrador, neles se incluindo o exercício de facto da gerência/administração, e apenas se podendo esta valer da presunção legal respeitante à culpa pela insuficiência do património social.

44 Não pode o aplicador do direito esquecer que é pressuposto da responsabilidade subsidiária o exercício de facto da gerência/administração, cuja prova impende sobre a Segurança Social, enquanto entidade que ordena ou propõe a reversão da execução fiscal.

45 Devendo assim a segurança social invocar fundamentos relevantes que corporizem substantivamente os pressupostos vertidos no artigo 24.º da LGT.

46 Com efeito, in casu tal não se verifica.

47 O que constitui vício de anulabilidade por falta de fundamentação.

48 Por outro lado, estipula o artigo 23.º n.º 2 da LGT que “A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão ...”

49 Ora, esse Instituto não demonstra a insuficiência patrimonial da devedora originária.

50 Pelo que, não pode ter-se por verificado um dos requisitos essenciais da reversão, conforme decorre do citado artigo 23.º, n.º 2 da LGT.

51 O que deverá determinar o arquivamento dos presentes autos contra o ora exponente, o que se requer.

52 Caso assim não se entenda, e sem prescindir, mais se diga que o ora exponente deverá ser considerado parte ilegítima no processo executivo em causa.

53 Com efeito, o ora exponente figurou como gerente da devedora originária de 13/08/2008 a 31 de Janeiro de 2015.

54 Contudo, nunca foram do ora expoente as decisões respeitantes à gestão da devedora originária,

55 O ora exponente não contratou ou contactou trabalhadores, clientes ou fornecedores, nem fez quaisquer pagamentos respeitantes à mesma, designadamente a trabalhadores e fornecedores,

56 Assim como também não geriu quaisquer mercadorias ou stocks, nem geriu cargas ou descargas ou transportes,

57 Nem deu ordens aos empregados, nem lhes fez pagamentos.

58 Ou seja, em nenhum momento, o ora exponente teve qualquer intervenção activa na gestão da devedora originária, quer no plano organizacional, quer financeiro.

59 Um gerente/administrador/director intervém activamente na vida de uma empresa, decidindo o seu destino,

60 Um gerente/administrador/director conhece, sabe, aprecia e decide,

61 Nada disto fez o executado.

62 Na verdade e com efeito, na devedora originária, não obstante o ora exponente figurar como fazendo parte da gerência, ele nunca exerceu quaisquer daquelas funções de administração/direcção/gerência na mesma,

63 Assim, nunca, em momento algum, no período em referência, o ora exponente reuniu ou negociou com bancos ou instituições públicas, clientes ou fornecedores da devedora originária,

64 Nunca fez nenhum negócio que vinculasse a dita sociedade,

65 Não decidiu alienar ou onerar património.

66 A decisão de não efectuar os pagamentos respeitantes à Segurança Social, relacionados com a devedora originária, nomeadamente os que estão em causa nos autos, não foi do ora executado.

67 Não foi o ora exponente quem decidia apresentar e em que termos apresentar as declarações de rendimentos da devedora originária.

68 O ora exponente não foi interveniente na celebração de quaisquer negócios que dissessem respeito à mesma.

69 O modo como as contribuições e cotizações da devedora originária à Segurança Social, foram feitas, declaradas ou lançadas, não foi decidido pelo executado.

70 Na elaboração e apresentação das mesmas não teve o exponente decisão activa.

71 O ora exponente não obteve quaisquer proventos ou rendimentos, fossem de que natureza fossem, da devedora originária.

72 O ora exponente nunca actuou em nome e em representação da devedora originária.

73 O ora exponente era apenas mais um funcionário da devedora originária,

74 E, no exercício das suas funções, o ora executado cumpriu sempre os seus deveres profissionais.

75 Assim, é forçoso concluir que o executado não geria a devedora originária, não tendo exercido funções de gerência/administração/direcção da mesma, nomeadamente, em relação ao período a que se reportam as dívidas fiscais em causa (nem em qualquer outro).

76 Uma vez que, o ora exponente nunca exerceu de facto, no período em referência (nem em qualquer outro), a gerência/administração/direcção da devedora originária, não pode dar-se por verificada qualquer culpa funcional da sua parte no não pagamento dos tributos em causa.

77 Aquela falta de pagamento não pode ser imputada ao executado,

78 O que afasta definitivamente a possibilidade de se considerar o executado como responsável subsidiário pela divida exequenda, através da reversão contra si operada, o que prefigura a sua ilegitimidade no processo executivo.

79 No caso específico dos gerentes/administradores/directores, o artigo 24.º da LGT consagra, no seu n.º 1, a responsabilidade subsidiária dos administradores, directores e gerentes que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados.

80 A responsabilidade e respectivo ónus de prova variam consoante a data limite de pagamento das dívidas fiscais em execução ocorra durante o exercício do seu cargo.

81 Desta forma, cabe à “administração fiscal” o ónus da prova da culpa na insuficiência do património, relativamente às dívidas tributárias cujo facto constitutivo se verificou no período de exercício do cargo de gerente ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado após o seu mandato.

82 Cabe ao contribuinte o ónus da prova de que a falta de pagamento não lhe é imputável quanto às dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do seu cargo.

83 Para aferição da culpa, deve atender-se ao conceito do bonus pater familiae e atender a todos os factos e condicionalismos presentes na situação concreta.

84 Do exercício efectivo das funções de director, administrador ou gerente, como pressuposto da responsabilidade subsidiária, decorre também que a mera titularidade da gerência ou administração de uma sociedade não é suficiente para aplicar o presente instituto.

85 O director, gerente ou administrador tem que exercer efectivamente as suas funções.

86 Como ficou referido supra, o ora exponente não era o gerente/administrador/director da devedora originária,

87 E não se revelam quaisquer indícios de culpa na falta de pagamento dos tributos em causa.

Assim,

88 Verificando-se uma falta ou insuficiência da matéria de fundamentação para justificar a reversão contra o executado, o que expressamente aqui se invoca com as legais consequências

89 E sempre sendo insuficiente ou mesmo inexistente a matéria factual carreada nos autos que permita fazer operar a reversão contra o ora exponente, o que expressamente aqui se invoca com as legais consequências.

90 Não podendo, assim, também por aqui prosseguirem os autos de execução contra o aqui exponente.

91 De todo o modo, quanto àquele dispositivo legal cumpre dizer que a falta de pagamento do tributo em causa não procede, como decorre do supra exposto, de comportamento ou decisão do ora exponente.

92 Não foi o ora exponente quem decidiu não efectuar o pagamento dos tributos em causa.

93 E nem o ora exponente contribuiu de qualquer maneira para que o património da sociedade devedora originária se tenha tornado insuficiente para a sua satisfação,

94 Insuficiência essa que, de todo o modo, não está demonstrada nos autos.

95 Repete-se: não era o executado quem geria a devedora originária.

Conclusão,

96 A reversão da dívida sobre o executado padece de diversos e notórios erros que só aos serviços da segurança social podem ser imputados, nomeadamente:

96.a Nulidade do acto de reversão por omissão da audiência de interessados, em contravenção ao consagrado nos artigos 23.º, n.º 4 e 60.º da LGT;

96.b Prescrição das dívidas tributárias referente às quotizações e contribuições cujo pagamento deveria ter sido realizado até 15/11/2016, as quais deverão, por tal, ser declaradas extintas, com arquivamento dos autos, nessa parte;

96.c O projecto de decisão de reversão não foi notificado ao revertido; e ainda,

96.d O despacho de reversão não se encontra fundamentado, em violação do disposto no artigo 60.º, n.º 5 da LGT, o que constitui vício de anulabilidade que, desde já, se invoca, com as devidas consequências legais;

96.e Por outro lado, não se verificam os pressupostos legais à efectivação da reversão; designadamente

96.f A gerência de facto exercida pelo revertido.

96.g A responsabilidade daquele pelo não pagamento dos tributos à Segurança Social,

96.h A insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários,

96.i Tampouco a contribuição do revertido para que o património da sociedade devedora originária se tenha tornado insuficiente para a sua satisfação, etc.

96.j O que, em suma, torna o revertido parte ilegítima no presente processo, com as devidas e legais consequências.

97 Pelo que se solicita a V. Exa se digne ordenar a reanálise da situação tributária do requerente, tomando em consideração os fundamentos atrás enunciados, revendo o referido acto de reversão fiscal,

Termos em que, se requer a V. Exa que proceda à revisão do acto de reversão da dívida sobre o executado AA, reconhecendo os erros alegados e, consequentemente:

(a) serem conhecidas e declaradas as nulidades supra identificadas, com as legais consequências;

(b) ser julgada verificada a prescrição das dívidas tributárias acima identificadas e ordenada a extinção, por prescrição, das mesmas e, consequentemente, o arquivamento dos autos, com as legais consequências.

(c) Ser determinada a ilegalidade da reversão da dívida exequenda e consequente absolvição do executado AA do pagamento da mesma.

Prova testemunhal:

1- BB, com domicílio profissional em Rua ..., ..., ... ...;

2- CC, residente em Lugar ..., ..., ... ...;

3- DD, residente do Edifício ..., ..., ... ...;

4- EE, residente em Rua ..., Edf...., ... ...”

(Processo Administrativo “Instrutor” (247246) Processo Administrativo “Instrutor” (004886909) Pág. 1 a 15 de 13/03/2023 15:19:25);

B) No dia 14 de Setembro de 2022, foi proferida informação pela Secção de Processo Executivo de Viseu da Entidade Reclamada, da qual consta, entre o mais, que:

“A. PEDIDO

O/A executado requereu aos autos a análise de prescrição da dívida.

AA está registado como membro de órgãos estatutários da devedora originária, até 2015-01-31.

B. DA PRESCRIÇÃO

1. Em face ao previsto na Orientação Interna n.º .../2012, afigura-se ser de analisar nesta sede a invocada prescrição de toda a dívida activa contida nos autos.

A dívida distribui-se pelos seguintes processos:

- Processos 1801201200004987 (dívida de 8/2011 até 10/2011);

- Processos 1801201200046973 e apensos (até ao 1801201400214752 - dívida de 12/2011 até 11/2014);

- Processos 1801201500078271 e 1801201500078280 (dívida de 12/2014 até 3/2015).

2. De acordo com o princípio geral da aplicação da lei no tempo – de a que lei só dispõe para o futuro (art. 2.º da Constituição da República Portuguesa e 12.º do Código Civil) – a lei reguladora do regime da prescrição das obrigações tributárias é a que vigorar à data em que tiver ocorrido o facto tributário.

3. Assim, às dívidas exequendas até Janeiro de 2001 é aplicável o prazo de prescrição de 10 anos previsto no art. 14.º, do D.L. n.º 103/80, de 9 de Maio e n.º 2 do art.º 53°, da Lei 28/84, de 14 de Agosto.

4. Este prazo era contado de acordo com o estabelecido no art. 34.º, n.º 2 do C.P.T. aplicável às dívidas até Dezembro de 1998, que estipulava que o prazo de prescrição se contava desde o início do ano seguinte àquele em que tivesse ocorrido o facto tributário, com excepção das dívidas a partir de Janeiro de 1999 às quais é aplicável o art. 48.º, n.º 1, da LGT.

5. Em matéria de sucessão no tempo de normas sobre os prazos de prescrição aplica-se o disposto no art. 297.º, do Código Civil que estipula que “a lei que estabelecer, para qualquer efeito, um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior é também aplicável aos prazos que já estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar”.

6. Assim, a lei que altere o regime da prescrição, designadamente, fixando-lhe um prazo mais curto (como sucedeu com o art. 63.º da Lei n.º 17/2000 de 8 de Agosto), deverá ser atendida sempre que da aplicação imediata dessa lei nova resulte a consumação do novo prazo de prescrição antes do termo do prazo a que inicialmente estava sujeita, devendo ter-se em conta que o novo prazo só pode contar-se a partir do momento da entrada em vigor da lei nova, pois esta é de aplicação imediata, mas não tem eficácia retroactiva.

7. A Lei n.º 17/2000 entrou em vigor 180 dias após a sua publicação, mais concretamente, em 04/02/2001 pelo que é partir desta data que se inicia o novo prazo de prescrição de cinco anos que é contado nos termos do art. 279.º do C.C., terminando em 06/02/2006 (tendo o prazo de cinco anos terminado em 04/02/2006 e correspondendo este dia a um sábado, o prazo transfere-se para o primeiro dia útil, ou seja, 06/02/2006, nos termos do art. 279.º, alínea e), do C.C.)

8. Às dívidas exequendas a partir de Fevereiro de 2001 é aplicável o prazo de prescrição de cinco anos contados da data em que a obrigação deveria ter sido cumprida, prazo introduzido pela Lei n.º 17/2000, de 8 de agosto (art. 63.º) que se manteve inalterável pelas Leis de Bases n.ºs 32/2002 de 20 de Dezembro, n.º 4/2007 de 16 de Janeiro e Lei n.º 110/2009 de 16 de Setembro.

9. O art. 49.º, n.º 1 da L.G.T. define que a citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo são causas de interrupção da prescrição.

10. O art. 187.º, n.º 2 da Lei n.º 110/2009 de 16 de Setembro é mais abrangente e estabelece que o prazo de prescrição interrompe-se pela ocorrência de qualquer diligência administrativa realizada, da qual tenha sido dado conhecimento ao responsável pelo pagamento, conducente à liquidação ou à cobrança da dívida e pela apresentação de requerimento de procedimento extrajudicial de conciliação.

11. Deve considerar-se que esta disposição, apesar de o não referir expressamente, reporta-se igualmente aos juros de mora, sendo certo que tal norma é aplicável às obrigações vencidas a partir de Fevereiro de 2001.

12. Constituem factos interruptivos do prazo de prescrição de dívidas à segurança social a notificação do potencial revertido para audiência prévia à reversão bem como a citação deste para a execução fiscal, sendo que este segundo facto interruptivo tem eficácia duradoura (artigo 327.º n.º 1 do Código Civil), mantendo-se o efeito interruptivo até ao termo do processo de execução fiscal (Acórdão Supremo 01500/14 de 20-05-2015).

13. O n.º 3 do artigo 49.º da LGT é aplicável aos factos interruptivos da prescrição das dívidas à segurança social que tenham não apenas efeito instantâneo, como também o efeito duradouro de impedir que o novo prazo comece a correr enquanto não findar o processo.

14. A citação em sede de reversão tem eficácia duradoura, ex vi do disposto no art. 327, n.º 1 do CC mantendo-se o efeito interruptivo até ao termo do processo de execução - vide Ac. do STA-Proc. 01941/13 de 29.01.2014 da 2.ª Secção da Juíza relatora Isabel Marques da Silva.

15. Acresce ainda, que o n.º 2 do artigo 48.º da LGT prevê que “as causas de suspensão ou interrupção da prescrição aproveitam igualmente ao devedor originário e aos responsáveis solidários ou subsidiários”.

16. Isto significa que a suspensão e a interrupção da presença em relação ao devedor originário produzem efeitos em relação aos devedores solidários e subsidiários e a suspensão ou interrupção da prescrição em relação a qualquer destes produz efeitos em relação ao devedor originário e aos restantes devedores solidários ou subsidiários, desde que a citação dos mesmos seja efetuada antes do decurso dos cinco anos posteriores à liquidação.

17. A interrupção não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efetuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação (art. 48.º n.º 3 LGT).

18. Para este efeito, no caso das quotizações e contribuições para a segurança social as liquidações correspondem às autoliquidações constantes das declarações de remunerações enviadas pelas entidades patronais ou, se inexistentes, às liquidações ínsitas nas certidões de dívida que dão origem aos processos de execução fiscal (acórdão STA-SCT 21.04.2010 processo n.º 23/10; acórdão STA-SCT 2020-01-13 processo 1100/11.7BEPPRT).

19. Da consulta aos autos, SEF e SAG, verifica-se que para os processos 1801201200004987 (dívida de 8/2011 até 10/2011), foi enviada a notificação para a audição prévia em 9/2/2012 para a morada constante nos ficheiros da Segurança Social.

20. Não há evidência do seu recebimento; o contribuinte alega que “(...) o executado jamais foi notificado para exercer o direito de audição prévia (...)” e invoca a nulidade por preterição de formalidade legal.

21. O responsável subsidiário está dado como citado em reversão em 16/2/2012.

22. Porém, a data de citação corresponde à data de extracção da citação.

23. Por sua vez, esta corresponde à data de citação pessoal, ao balcão, do outro gerente FF, data em que este requereu um plano prestacional.

24. Da consulta aos autos e às saídas de correio (em arquivo), não se encontra evidência do envio da citação em reversão; a mesma nem sequer tem carimbo de saída, presumindo-se que foi extraída, mas não enviada.

25. Apesar de haver alguns planos prestacionais, factos suspensivos que aproveitam a todos os responsáveis, afigura-se-nos que estes períodos de 8/2011 até 10/2011 se encontram prescritos para a reversão contra o requerente, por decurso do período prescricional de cinco anos.

26. Fazendo um juízo de prognose, em caso de litígio judicial, difícil será à SS sustentar que o responsável subsidiário conheceu a dívida antes do decurso do prazo prescricional, pois também não há evidência do recebimento da NAP enviada em 9/2/2012 e sobre a citação em reversão, como atrás se referiu, também não há evidência do seu envio e recebimento.

27. Para os processos 1801201200046973 e apensos (até ao 1801201400214752 – dívida de 12/2011 até 11/2014), foi enviada a notificação para a audição prévia em 7/1/2015 para a morada constante nos ficheiros da Segurança Social.

28. O responsável subsidiário foi citado em reversão por carta registada com aviso de recepção assinado em 20/4/2018, na mesma morada para onde foi enviada a NAP.

29. O mês mais antigo em análise é 12/2011, com obrigação de pagamento até 20/1/2012 e prescrição em 1/2017.

30. Verifica-se que o prazo de prescrição foi interrompido, a título instantâneo pela NAP em 7/1/2015, e posteriormente em 20/4/2018 pela citação em reversão, agora a título duradouro.

31. A dívida não prescreveu dado que entre a data de obrigação de cumprimento e a NAP, e entre esta e a citação não decorreram mais de cinco anos, pelo que a dívida não prescreveu sendo devida.

32. Igual raciocínio se aplica aos períodos seguintes até 11/2014.

33. Para os processos 1801201500078271 e 180120 1500078280 (dívida de 12/2014 até 3/2015), foi enviada a notificação para a audição prévia em 19/8/2015 para a morada constante nos ficheiros da Segurança Social.

34. O responsável subsidiário foi citado em reversão por carta registada com aviso de recepção assinado em 2/12/2015, na mesma morada para onde foi enviada a NAP.

35. O mês mais antigo em análise é 12/2014, com obrigação de pagamento até 20/1/2015 e prescrição em 1/2020.

36. Verifica-se que o prazo de prescrição foi interrompido, a título instantâneo com o envio da notificação para audição prévia em 19/8/2015, e posteriormente em 2/12/2015 pela citação em reversão, agora a título duradouro.

37. A dívida não prescreveu dado que entre a data de obrigação de cumprimento e a NAP, e entre esta e a citação não decorreram mais de cinco anos, pelo que a dívida não prescreveu sendo devida.

38. Igual raciocínio se aplica aos períodos seguintes até 3/2015.

39. O responsável subsidiário está registado como Membro de Órgãos Estatutários (MOE) da devedora principal entre 2008-08-13 e 2015-01-31 (RENÚNCIA À GERÊNCIA).

40. Apresenta declarações de remuneração como MOE nos períodos em dívida.

41. Da consulta aos actos societários, verifica-se que o responsável subsidiário consta como gerente nomeado desde 2008-08-13 e renúncia em 2015-01-31.

C. DA COMPETÊNCIA

A Coordenadora da SPE de Viseu é titular de órgão de execução fiscal com habilitação legal por delegação de competências do Conselho Directivo do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I P, através do Despacho n.º 12332/2020, de 25 de Novembro de 2020, publicado no Diário da República 2.ª Série - N.º 245 - 18 de Dezembro de 2020 e da Deliberação 793/2020,03/07/2020, publicado no DR, 2.ª Série. de 06/08/2020 (art. 37.º, n.ºs 1 e 2 do CPA).

Através da supramencionada Deliberação 793/2020, 03/07/2020 foi determinado que as competências delegadas relativamente à secção de processo de Lisboa no âmbito dos processos de execução de dívidas relativas a contribuintes cuja terminação de número de identificação fiscal é 9 e da Secção de Processo do Porto cuja terminação é 2 são exercidas de forma partilhada com a coordenadora da secção de processo de VISEU.

D. CONCLUSÃO

Atendendo ao exposto e nos termos enunciados e atentos à existência de actos interruptivos, afigura-se ser de reconhecer a prescrição parcial da divida para o revertido/a: AA - ...18, por não ter decorrido o prazo de 5 anos desde a data de obrigatoriedade de cumprimento da obrigação de cada período em reversão e a respectiva data da citação em reversão. (...)”

(Processo Administrativo “Instrutor” (247246) Processo Administrativo “Instrutor” (004886909) Pág. 23 a 30 de 13/03/2023 15:19:25);

C) No dia 14 de Setembro de 2022, foi proferida decisão pela coordenadora da Secção de Processo Executivo de Viseu da Entidade Reclamada, da qual consta, entre o mais, o seguinte:

“Nos termos da presente informação, e ao abrigo do disposto no art. 187.º, n.º 1 e 2, do Código dos Regimes Contributivos do Sistema Previdencial de Segurança Social, reconheço a prescrição da dívida em reversão contra AA - ...18, indicada em 81, relativa aos Processos 1801201200004987 (dívida de 08/2011 até 10/2011), nos termos do exposto em 19ss.

Não reconheço a prescrição para a reversão contra o mesmo da restante dívida indicada em B1.

Notifique.”

(Processo Administrativo “Instrutor” (247246) Processo Administrativo “Instrutor” (004886909) Pág. 23 a 30 de 13/03/2023 15:19:25);

D) No dia 16 de Setembro de 2022, foi emitido ofício, com o assunto “Prescrição Parcial”, endereçado ao mandatário do Reclamante, expedido por via postal com o registo ..., destinado a levar ao conhecimento daquele a decisão referida na alínea precedente, recebida no dia 19 de Outubro de 2022

(Processo Administrativo “Instrutor” (247246) Processo Administrativo “Instrutor” (004886909) Pág. 31 a 33 de 13/03/2023 15:19:25 e Processo Administrativo “Instrutor” (247246) Processo Administrativo “Instrutor” (004886909) Pág. 57 de 13/03/2023 15:19:25);

E) No dia 31 de Outubro de 2022, o Reclamante apresentou a petição inicial de reclamação constante dos autos

(Remessa Processo de Execução Fiscal (art. 208.º do CPPT) (247248) Remessa Processo de Execução Fiscal (art. 208.º do CPPT) (004886913) Pág. 13 de 13/03/2023 15:21:24 e Petição Inicial (247243) Petição Inicial (004886897) Pág. 1 de 13/03/2023 15:14:01);

Mais se apurou, com relevância para a decisão da causa:

F) No dia 6 de Janeiro de 2015, no âmbito do processo de reversão nos processos executivos número 1801201200046973 a 1801201400214752, referentes a dívidas de 12/2011 até 11/2014, foi emitido ofício, denominado “notificação audição prévia”, endereçado ao Reclamante e para o seu domicílio, expedido no dia 7 de Janeiro de 2015, pelo ofício ..., destinado a levar ao conhecimento deste a emissão do despacho de 6 de Janeiro de 2015, destinado a preparar a reversão das execuções fiscais 1801201200046973 e apensos e conceder direito de audição prévia ao Reclamante, o qual não veio devolvido aos autos

(Processo Administrativo “Instrutor” (247246) Processo Administrativo “Instrutor” (004886909) Pág. 35 a 40 de 13/03/2023 15:19:25 e Processo Administrativo “Instrutor” (247245) Processo Administrativo “Instrutor” (004886905) Pág. 119 a 125 de 13/03/2023 15:18:03);

G) No dia 5 de Abril de 2018, foi emitido o ofício denominado “citação (reversão)”, referente aos processos executivos 1801201100192147 e apensos, referentes a dívidas de 12/2011 a 11/2014, endereçado ao Reclamante e para o seu domicílio, com a quantia exequenda no valor de €36.238,69, acrescidos no valor de € 9.690,44, no total de € 45.929,13, recebido no dia 20 de Abril de 2018 por pessoa a quem foi entregue identificada como “EE”

(Processo Administrativo “Instrutor” (247246) Processo Administrativo “Instrutor” (004886909) Pág. 41 e 43 de 13/03/2023 15:19:25);

H) No dia 19 de Agosto de 2015, no âmbito do processo de reversão nos processos executivos número 1801201500078271 e 1801201500078280, referentes a dívidas de 12/2014 até 03/2015, foi emitido ofício, denominado “notificação audição prévia”, endereçado ao Reclamante e para o seu domicílio, expedido no dia 20 de agosto de 2018, pelo ofício ..., destinado a levar ao conhecimento deste a emissão do despacho de 14 de Agosto de 2015, destinado a preparar a reversão das execuções fiscais supra referidas e conceder direito de audição prévia ao Reclamante, o qual não veio devolvido aos autos

(Processo Administrativo “Instrutor” (247246) Processo Administrativo “Instrutor” (004886909) Pág. 45 de 13/03/2023 15:19:25 e Processo Administrativo “Instrutor” (247245) Processo Administrativo “Instrutor” (004886905) Pág. 163 a 165 de 13/03/2023 15:18:03);

I) No dia 23 de Novembro de 2015, foi emitido o ofício denominado “citação”, referente aos processos executivos número 1801201500078271 e 1801201500078280, referentes a dívidas de 12/2014 até 03/2015, endereçado ao Reclamante e para o seu domicílio, com a quantia exequenda no valor de € 3.158,19, acrescidos no valor de € 0,00, no total de € 3.158,19, recebido no dia 2 de Dezembro de 2015 por destinatário identificado como “AA”

(Processo Administrativo “Instrutor” (247246) Processo Administrativo “Instrutor” (004886909) Pág. 51 a 55 de 13/03/2023 15:19:25)».

2.2 DE DIREITO

2.1.1 AS QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR

No âmbito de uma execução fiscal instaurada contra uma sociedade para cobrança coerciva de dívidas provenientes de contribuições e quotizações para a Segurança Social e que reverteu contra o ora Recorrente, que foi considerado responsável subsidiário por essas dívidas, este apresentou junto do órgão da execução fiscal (a Secção de Processos de Execução Fiscal da Delegação de Viseu do IGFSS) um requerimento no qual pediu a “revisão do acto de reversão”, acto ao qual assacou diversas invalidades, designadamente, “nulidade por preterição do direito de participação”, “falta de fundamentação” e falta dos pressupostos e requisitos da reversão; do mesmo passo, arguiu a falta de citação e invocou a prescrição das dívidas exequendas.

O órgão da execução fiscal (por decisão proferida pela Coordenadora da referida Secção de Processos) reconheceu a prescrição parcial da dívida exequenda, mas não se pronunciou expressamente sobre as invocadas invalidades do acto de reversão e sobre o pedido de “revisão do acto de reversão”.

Em face dessa decisão, o Revertido, ora Recorrente, deduziu reclamação judicial, ao abrigo do disposto no art. 276.º do CPPT, pedindo, para além do mais, que se “declare a nulidade” da decisão reclamada com fundamento em “nulidade por omissão de pronúncia/decisão” sobre o “pedido de revisão do acto de reversão” e que “seja determinada a ilegalidade da reversão da dívida exequenda e consequente absolvição do executado”/revertido.

O Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu proferiu sentença na qual, após enunciar como questão decidenda a de saber «se a decisão da Secção de Processo Executivo, datada de 16 de Setembro de 2022, proferida na sequência do pedido de revisão do acto de reversão da dívida sobre o Reclamante, padece de nulidade por vício de omissão de pronúncia/decisão», julgou a reclamação improcedente. Isto, em síntese, com os seguintes fundamentos: «o Reclamante não invoca qualquer norma da qual possa decorrer expressamente a nulidade do acto reclamado, nem invoca verificar-se o preenchimento de um dos casos tipificados pelo legislador (cf. artigo 161.º, n.ºs 1 e 2, do CPA). Sendo certo que o legislador previu que apenas são nulos os actos para os quais a lei comine expressamente essa forma de invalidade (cf. artigo 161.º, n.º 1, do CPA). Donde decorre, desde logo, que deve improceder a invocada nulidade do acto reclamado, por não se verificar qualquer invalidade cominada com tal desvalor»; «todos os demais fundamentos supra expostos, por se tratar de fundamentos de oposição à execução, constituem pedidos extemporâneos e cujo conhecimento se encontrava vedado ao órgão de execução fiscal».

Inconformado com essa sentença, vem o ora Recorrente dela recorrer para este Supremo Tribunal na parte por ele delimitada como aquela em que a sentença decidiu que «não poderia o órgão de execução fiscal, em sede de pedido de revisão oficiosa, pronunciar-se relativamente aos fundamentos invocados pelo ora recorrente, por extemporaneidade, designadamente a ausência de pressupostos legais à efectivação da reversão». Sustenta, em síntese, que o Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu fez errado julgamento quando não deu como verificada a invocada omissão de pronúncia da decisão da Coordenadora da Secção de Processo Executivo, mantendo que essa decisão do órgão da execução fiscal enferma dessa nulidade, prevista no art. 615.º, n.º 1, alínea d) (O Recorrente refere também a alínea b) do mesmo preceito, mas esta refere-se à falta de fundamentação («1- É nula a sentença quando: […] b) Não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão»), nulidade da sentença que é manifesto que não ocorre, nem o Recorrente alega o quer que seja nesse sentido.), do CPC, que considerou ser aplicável subsidiariamente, ex vi do disposto no art. 2.º do CPPT.

Assim, a questão que é colocada pelo Recorrente a este Supremo Tribunal é a de saber se a sentença incorreu em erro de julgamento ao não ter dado como verificada a nulidade por omissão de pronúncia que o Executado por reversão, ora Recorrente, imputou à decisão do órgão da execução fiscal.

2.2.2 DO ERRO DE JULGAMENTO POR NÃO RECONHECIMENTO DA “NULIDADE POR OMISSÃO DE PRONÚNCIA”

Antes do mais, cumpre ter presente que o Executado por reversão pretendeu, através da reclamação judicial prevista no art. 276.º e segs. do CPPT, reagir contenciosamente contra a invocada falta de decisão pelo órgão da execução fiscal do seu “pedido de revisão do acto de reversão” na parte em que solicitou “seja determinada a ilegalidade da reversão da dívida exequenda e consequente absolvição do executado” com fundamento em diversas invalidades, designadamente, “nulidade por preterição do direito de participação”, “falta de fundamentação” e falta dos pressupostos e requisitos da reversão.

Ora, como bem assinalou o Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, resulta do disposto no n.º 1 do art. 151.º do CPPT e é, desde há muito tempo, jurisprudência uniforme, o meio processual adequado para discutir as questões da responsabilidade do revertido – quer se pretenda discutir a legalidade do despacho de reversão, ainda que por falta de fundamentação, violação do direito de audiência prévia e preterição de formalidade essencial, quer a ilegitimidade pelo não exercício da gerência de facto da sociedade originária devedora, pela inexistência de culpa na insuficiência do património desta e por não lhe ser imputável a falta de pagamento da obrigação tributária – é a oposição à execução fiscal; e aquelas questões não podem erigir-se em fundamento do processo de reclamação judicial previsto nos arts. 276.º e segs. do CPPT, antes devendo ser suscitadas em sede de oposição à execução fiscal, sendo subsumíveis à previsão das alínea b) ou i) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT ( Dispensamo-nos de dar exemplos dessa jurisprudência, por tão numerosa e uniforme. Na doutrina, por todos, JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e Processo Tributário, Anotado e Comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, 2011, vol. III, notas 14, 15, 28 e 38 c1) ao art. 204.º, págs. 454/455, 479 e 499.).

Por isso, o Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu decidiu que o órgão da execução fiscal, ao não se ter pronunciado sobre essas questões – mas, apenas, sobre a prescrição e falta de citação invocadas no mesmo requerimento – não violou qualquer dever de decisão que sobre ele recaísse.

Aliás, salvo o devido respeito, a tese sustentada pelo Reclamante e ora Recorrente, de que o regime das nulidades da sentença, previstas no art. 615.º do CPC, nomeadamente a omissão de pronúncia prevista na alínea d) do n.º 1 daquele artigo é aplicável aos actos administrativos praticados no âmbito da execução fiscal, designadamente ao acto de reversão contra responsável subsidiário, não tem qualquer apoio legal.

Na verdade, o acto por que o órgão da execução fiscal procede à reversão da execução fiscal, em ordem a efectivar a responsabilidade subsidiária prevista no art. 24.º da LGT, não é uma decisão judicial e, por isso, não lhe é aplicável, directamente ou por remissão, o regime de nulidades previsto no art. 615.º do CPC.

Esse acto, apesar de praticado num processo judicial (cfr. art. 103.º, n.º 1, da LGT), tem natureza de acto administrativo tributário e é praticado no âmbito do procedimento tributário autónomo para efectivação da responsabilidade subsidiária, enxertado naquele processo judicial e sobre o qual projecta os seus efeitos, constituindo um dos actos cuja prática a lei atribui à AT na execução fiscal e que, porque não se confinam à mera tramitação do processo, mantêm a natureza de actos materialmente administrativos em matéria tributária. É esta, aliás, a qualificação que o legislador lhes atribui no n.º 2 do art. 103.º da LGT, quando garante ao interessado o direito de reclamação para o juiz da execução dos actos materialmente administrativos praticados por órgãos da administração tributária no processo de execução fiscal.

Assim, em face dessa natureza do acto de reversão, poderá equacionar-se, como judiciosamente fez o Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, a invalidade desse acto à luz do regime previsto no Código de Processo Administrativo (CPA), designadamente, se a invocada omissão de pronúncia, lida como violação do dever de decidir que impende sobre a Administração (que, nos termos do n.º 1 do art. 56.º da LGT, «está obrigada a pronunciar-se sobre todos os assuntos da sua competência que lhe sejam apresentados por meio de reclamações, recursos, representações, exposições, queixas ou quaisquer outros meios previstos na lei pelos sujeitos passivos ou quem tiver interesse legítimo»), poderia ser cominada com a nulidade.

Mas, feita essa ponderação, há que concluir – como bem concluiu o Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu – que o ora Recorrente não invocou norma alguma que pudesse alicerçar a nulidade do acto de reversão, sendo que, como decorre do n.ºs 1 e 2 do art. 161.º do CPA, a nulidade só pode verificar-se nos casos tipificados na lei, sendo que os vícios que lhe foram assacados não se subsumem a qualquer um deles.

Por outro lado, ao contrário do que também sustenta o Recorrente, o regime do art. 78.º da LGT, da revisão dos actos tributários, não logra aplicação aos actos administrativos tributários praticados no âmbito dos procedimentos tributários enxertados no processo de execução fiscal. Como salientam DIOGO LEITE DE CAMPOS, BENJAMIM SILVA RODRIGUES e JORGE LOPES DE SOUSA, definindo o âmbito dos actos que podem ser objecto de revisão, «a revisão prevista neste art. 78.º tem o seu campo de aplicação em qualquer caso em que tenha havido um acto autónomo de fixação da matéria tributável ou um acto de liquidação e tem lugar após ter terminado o respectivo procedimento tributário» (Lei Geral Tributária Anotada e Comentada, 4.ª Edição, Encontro da Escrita, anotação 1. ao art. 78.º, pág. 702.).

Decidiu ainda o Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, e bem, que não podia sequer ponderar-se a convolação, ao abrigo do disposto no n.º 4 do art. 98.º do CPPT, da reclamação judicial em oposição à execução fiscal, que seria o meio processual adequado a conhecer do pedido de extinção da execução fiscal relativamente ao revertido e onde poderiam servir como fundamento as referidas questões atinentes à responsabilidade do revertido. Isto porque à data em que foi apresentada aquela reclamação, há muito estava precludido o prazo para o revertido deduzir oposição, que é de trinta dias a contar da sua citação [cfr. art. 203.º, n.ºs 1, alínea a) e 2, do CPPT].

Por tudo o que deixámos dito, concluímos que a sentença recorrida não enferma do erro de julgamento que o Recorrente lhe imputa e, pelo contrário, fez correcta interpretação e aplicação da lei.

2.2.3 CONCLUSÕES

O recurso não merece provimento e, preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:

I - As questões da responsabilidade do revertido – quer se pretenda discutir a legalidade do despacho de reversão, ainda que por falta de fundamentação, violação do direito de audiência prévia e preterição de formalidade essencial, quer a ilegitimidade pelo não exercício da gerência de facto da sociedade originária devedora, pela inexistência de culpa na insuficiência do património desta e por não lhe ser imputável a falta de pagamento da obrigação tributária – não podem erigir-se em fundamento do processo de reclamação judicial previsto nos arts. 276.º e segs. do CPPT, antes devendo ser suscitadas em sede de oposição à execução fiscal, sendo subsumíveis à previsão da alínea b) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT.

II - Não é possível a sanação do erro na forma do processo – nulidade decorrente do uso de um meio processual inadequado à pretensão de tutela jurídica formulada em juízo que se afere em face do pedido – se, à data em que a petição inicial foi apresentada, estava já precludido o prazo legal para uso do meio processual adequado.

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3. DECISÃO
Em face do exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência, em negar provimento ao recurso.

Custas pelo Recorrente, que ficou vencido no recurso [cf. art. 527.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, aplicável ex vi do art. 281.º do CPPT], sem prejuízo do apoio judiciário que lhe foi concedido (cfr. pág. 39 do processo electrónico).
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Lisboa, 6 de Setembro de 2023. – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes (relator) – Pedro Nuno Pinto Vergueiro – Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro.