Acordam, em conferência, os juízes que compõem o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo I – RELATÓRIO A A... S.A. veio interpor recurso para uniformização de jurisprudência, alegando que perfilharam entendimentos opostos relativamente à mesma questão fundamental de direito, por um lado, o acórdão recorrido, proferido em 08/05/24, pelo Supremo Tribunal Administrativo (STA), no processo nº 640/17.9BEALM, e por outro lado, o acórdão fundamento, proferido em 22/06/22, no processo nº 1031/16.4BELRA, também por este STA. O acórdão recorrido negou provimento ao recurso jurisdicional que foi interposto da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Almada que julgou totalmente improcedente a impugnação judicial deduzida contra o ato de indeferimento do recurso hierárquico apresentado contra a decisão da reclamação graciosa que visou as liquidações de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), referentes aos períodos de 2011/05 a 2011/11, no valor total indicado de € 306.271,26. A Recorrente, A... SA, apresentou alegações que concluiu nos seguintes termos: A) O presente recurso vem interposto com fundamento na oposição entre dois arestos deste Venerando Supremo Tribunal Administrativo: o douto acórdão recorrido proferido nos presentes autos e o douto acórdão proferido em 22/06/2022, por esta Secção do STA, no processo n.º 1031/16.4BELRA. B) A questão controvertida, quer no douto acórdão recorrido, quer no douto acórdão fundamento, diz respeito a saber se, de acordo com a alínea b) do n.º 7 do artigo 78.º do CIVA (com a redação em vigor no ano de 2011), a regularização do IVA depende de ser feita prova da decisão proferida no processo de insolvência que aprecie a possibilidade de os créditos serem ou não cobrados, sendo que tal exigência não está ínsita na norma. C) No douto acórdão proferido nos presentes autos (processo n.º 640/17.9BEALM), foi entendido que “(…) embora não existisse suporte legal para concluir que o sujeito passivo só podia proceder à regularização do IVA quando fosse detentor de uma certidão com trânsito em julgado da insolvência, era necessária, de facto, uma decisão que aprecie a possibilidade de os créditos serem ou não cobrados, a qual poderia resultar de um juízo genérico formulado pelo juiz do processo de insolvência.”. D) No douto acórdão fundamento (processo n.º 1031/16.4BELRA), foi entendido que “A referência que no artº.78, nº.7, al. b), do C.I.V.A., na redacção em vigor no ano de 2011, introduzida pela Lei 3-B/2010, de 28/04, se faz à possibilidade de regularização do imposto relativo a créditos considerados incobráveis em processo de insolvência «quando esta fosse decretada» (e não quando transite em julgado a decisão de decretamento), revela uma intenção legislativa de assinalar o momento a partir do qual essa regularização era possível, que era o momento do decretamento e não o do trânsito em julgado da sentença que decreta a insolvência (e muito menos o trânsito em julgado da sentença de verificação e graduação de créditos, que pode nem vir a ser proferida, nomeadamente, nos casos a que alude o artº.39, nº.1, do C.I.R.E.). É uma solução que se compreende por a decisão de decretamento da insolvência constituir uma forte presunção de incobrabilidade dos créditos e estar assegurada a obrigação de entrega do imposto, caso se venha a concretizar a recuperação dos créditos, nos termos do artº.78, nº.12, do mesmo diploma.”
Jurisprudência
Processo 0640/17.9BEALM
E) Ora, no douto acórdão recorrido a divergência coloca-se pela exigência de prova adicional - de uma decisão judicial que aprecie a (im)possibilidade de cobrança dos créditos - não suportada na alínea b) do n.º 7 do artigo 78º do CIVA, imputada à impugnante quando proceda à regularização de IVA relativo a créditos detidos sobre clientes que foram declarados insolventes. F) Pelo contrário, no douto acórdão fundamento a interpretação efetuada da alínea b) do n.º 7 do artigo 78º do CIVA é no sentido de bastar a prova da decisão que decreta a insolvência, para assim se formar a presunção de incobrabilidade dos créditos. G) Temos assim, salvo melhor entendimento, a existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de Direito, perante a aplicação da mesma norma a realidade factuais idênticas. H) No presente caso, estão preenchidos os requisitos de admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência, impostos pelo artigo 152.º do CPTA quanto à contradição da mesma questão fundamental de Direito, existindo identidade quanto à matéria de facto e interpretação distinta quanto à norma ínsita na alínea b) do n.º 7 do artigo 78º do CIVA (com a redação em vigor no ano de 2011). I) A nosso ver, a interpretação e aplicação que é feita da alínea b) do n.º 7 do artigo 78º do CIVA pelo douto acórdão fundamento (processo n.º 1031/16.4BELRA) é que se coaduna com o espírito e letra da lei, e por isso, é a que deve prevalecer. Termos em que, deve o presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência ser admitido por se mostrar verificada contradição entre os mencionados doutos Acórdãos deste Supremo Tribunal devendo, em consequência, ser proferida Decisão Uniformizadora no sentido expresso no Acórdão proferido no Processo n.º 1031/16.4BELRA e em consequência ser revogado o douto acórdão proferido no processo 640/17.9BEALM. * Não há registo de contra-alegações. * O Exmo. Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal não emitiu parecer. * Vem o processo submetido à conferência do Pleno da Secção de Contencioso Tributário para decisão. * II – FUNDAMENTAÇÃO
- De facto É a seguinte a matéria de facto, tal como fixada em 1ª instância, relativa ao acórdão recorrido: “1) A Impugnante é uma sociedade anónima que exerce a atividade de comércio por grosso de minérios e de metais, enquadrada no regime geral de tributação em sede de IRC (cf. relatório de inspeção tributária (RIT) a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 2) No exercício de 2011 a Impugnante deduziu imposto no montante total de € 311.565,56, que registou na conta “2434.1 - IVA regularizações a favor da empresa”, relativamente aos créditos sobre os clientes seguintes: [IMAGEM] 3) Em data incerta a Impugnante instaurou os processos de execução n.º 900/11.... e n.º 901/11.... visando a sociedade B..., S.A. (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 4) Em 23-05-2014 foi declarada a insolvência da sociedade B..., S.A. e foi extinto o processo de execução n.º 900/11.... (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF e informação a págs. 1 e 2 de fls. 57 a 81 do SITAF); 5) Em 30-05-2011 foi declarada a insolvência da sociedade C..., Lda. (cf. informação a págs. 3 de fls. 57 a 81 do SITAF); 6) Em data incerta a Impugnante instaurou o processo de execução n.º 4980/11.... visando a sociedade C..., Lda. (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 7) Em 28-02-2013 o processo supra foi extinto por falta de impulso processual (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 8) Em data incerta a Impugnante instaurou o processo de execução n.º 619/11.... visando a sociedade D..., Lda. (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 9) Em 18-06-2013 o processo supra foi suspenso por insolvência (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 10) Em data incerta a Impugnante instaurou o processo de execução n.º 33132/11.... visando a sociedade E..., Lda. (cf. certidão a págs. 4 de fls. 57 a 81 do SITAF); 11) Em data incerta mas após ../../2013 o processo supra foi extinto por falta de bens penhoráveis (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 12) Em 23-08-2011 foi declarada a insolvência da sociedade F..., Lda. (cf. certidão a págs. 5 de fls. 57 a 81 do SITAF);
13) Em 20-09-2011 a Impugnante constava na lista de credores da insolvência da sociedade supra, com um crédito de € 27.646,43 (cf. requerimento a págs. 6 a 12 de fls. 57 a 81 do SITAF); 14) Em data incerta a Impugnante instaurou o processo de execução n.º 4267/10.... visando a sociedade F..., Lda. (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 15) Em 30-06-2014 o processo supra foi extinto por declaração de insolvência da sociedade (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 16) Em 19-07-2010 a sociedade G..., S.A. foi declarada insolvente, constando a Impugnante na lista de credores com um crédito de € 670.617,92 (cf. certidão a págs. 20 de fls. 57 a 81 do SITAF); 17) Em data incerta a Impugnante instaurou o processo de execução n.º 432/11.... visando a sociedade G..., S.A. (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 18) Em 02-05-2012 o processo supra foi extinto por declaração de insolvência (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 19) Em 25-09-2008 foi declarada a insolvência da sociedade H..., Lda. (cf. certidão a págs. 1 a 4 de fls. 82 a 129 do SITAF); 20) Em data incerta a Impugnante instaurou o processo de execução n.º 3801/11.... visando a sociedade H..., Lda. (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 21) Em data incerta mas após ../../2013 o processo supra foi suspenso por insolvência (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 22) Em 28-09-2011 foi declarada a insolvência da sociedade I..., S.A. (cf. certidão a págs. 5 a 7 de fls. 82 a 129 do SITAF); 23) Em data incerta a Impugnante instaurou o processo de execução n.º 36457/11.... visando a sociedade I..., S.A. (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 24) O processo supra foi extinto por declaração de insolvência (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 25) Em 13-10-2011 foi declarada a insolvência da sociedade J..., Lda. (cf. certidão a págs. 9 a 17 de fls. 82 a 129 do SITAF); 26) Em data incerta a Impugnante instaurou o processo de execução n.º 5327/11.... visando a sociedade J..., Lda. (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 27) À data do RIT o processo supra estava parado há mais de um ano (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF);
28) Em 15-10-2008 foi declarada a insolvência da sociedade K..., S.A. (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 29) Em 11-04-2007 foi declarada a insolvência da sociedade L..., Lda. (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 30) Em 13-08-2015 os serviços da AT elaboraram o RIT referente à ordem de serviço n.º ...50, para inspeção ao exercício de 2011, do qual resultaram correções em sede de IVA no que respeita a deduções indevidas no valor de € 311.565,56 (cf. RIT a págs. 2 a 28 de fls. 29 a 56 do SITAF); 31) Os serviços da AT emitiram em nome da Impugnante as seguintes liquidações de IVA e juros compensatórios [IMAGEM] 32) Em 22-03-2016 deu entrada nos serviços da AT um requerimento em nome da Impugnante do qual se extrai ter em vista a reclamação graciosa das liquidações descritas em 31) (cf. informação a págs. 21 a 32 de fls. 287 a 404 do SITAF); 33) Em 15-06-2016 foi proferido despacho no sentido do indeferimento da reclamação descrita em 32) (cf. despacho e informação a págs. 21 a 32 de fls. 287 a 404 do SITAF); 34) Em 16-08-2016 deu entrada nos serviços da AT um requerimento em nome da Impugnante do qual se extrai ter em vista o recurso hierárquico da decisão descrita em 33) (cf. informação a págs. 80 a 91 de fls. 514 a 617 do SITAF); 35) Em 20-12-2016 a dívida respeitante às liquidações descritas em 31) foram pagas (cf. termo e modelo 50 a págs. 57 a 61 de fls. 287 a 404 do SITAF); 36) Em 05-07-2017 foi proferido despacho no sentido do indeferimento do recurso descrito em 34) (cf. despacho e informação a págs. 6 a 17 de fls. 287 a 404 do SITAF). * Não foram alegados quaisquer outros factos passíveis de afetar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como provados ou não provados. * A convicção do Tribunal relativamente à matéria de facto dada como provada, conforme discriminado nos vários pontos do probatório, resulta dos factos alegados pelas partes e da análise dos documentos por estas juntos, que não foram impugnados, dando-se por integralmente reproduzido o teor dos mesmos bem como o do PA apenso aos autos”. *
É a seguinte a matéria de facto, tal como fixada em 1ª instância, constante do acórdão fundamento: “1-A M... ora impugnante, exerce a atividade principal de “... ” – CAE 08113 – cf. fls. 108 do processo administrativo (PA). 2-Em sede de IVA o impugnante encontra-se enquadrado no regime normal mensal – cf. fls. 108 do PA. 3-A coberto da Ordem de Serviço n.º ...14 foi a impugnante sujeita a uma ação de inspeção, de âmbito geral, incidindo sobre os exercícios de 2010 e 2011 – cf. fls. 108 do PA. 4-Em 24.09.2014, em nome da impugnante foi elaborado “Relatório de Inspeção Tributária”, do qual consta entre o mais o seguinte: “(…) I.4. Descrição sucinta das conclusões da ação de inspeção I.4.1 Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) – Período 2011 No decurso do procedimento inspetivo e em relação ao Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), foi apurada a seguinte correção meramente aritmética, no ano de 2011: [IMAGEM] (…) II. Objetivos, âmbito e extensão da ação de inspeção II.1 Credencial e período em que decorreu a ação Os atos inspetivos foram iniciados em 2013-10-15, através da Ordem de Serviço n.º ...14 de 2013-09-18. Em 20-4-03-31, o sujeito passivo foi notificado da primeira prorrogação do prazo do procedimento inspetivo por mais 3 meses. Em 2014-06-23, o sujeito passivo foi notificado da segunda prorrogação do prazo do procedimento inspetivo por mais 3 meses. Os atos inspetivos terminaram em 2014-07-29. (…) III. Descrição dos factos e fundamentos das correções meramente aritméticas
III. 1 Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) - Período 2011 No decurso do procedimento inspetivo foram confrontados os dados constantes nos extratos de contas SNC relativas ao IVA (IVA liquidado, IVA deduzido e Regularizações) com os que constam das Declarações Periódicas de IVA entregues pelo sujeito passivo. Decorrente desta análise verificou-se que existiam divergências nos valores registados na contabilidade referentes às regularizações de IVA efetuadas a favor do sujeito passivo e o valor que consta no campo 40 – “Regularizações a favor do sujeito passivo” da Declaração Periódica de IVA (DP de IVA), em diversos períodos, que se apresentam de seguida: [IMAGEM] No anexo n.º 1 (página 1) do presente projeto de relatório apresenta-se o resumo das declarações periódicas de IVA entregues pelo sujeito passivo e no anexo n.º 2 (páginas 2 a 4) consta o extrato de conta SNC 24341 - Regular. Mensais Favor Empresa, que confirmam os valores apresentados no quadro anterior. Ou seja, o sujeito passivo colocou valores de IVA no campo de regularizações de IVA a seu favor nas DP`s de IVA que não foram registados na sua contabilidade. Confrontado com esta situação, o sujeito passivo esclareceu que a diferença de valores diz respeito a regularizações de IVA referentes a dívidas incobráveis de clientes cuja insolvência já transitou em Julgado. Mesmo não estando estes valores refletidos na contabilidade foi solicitado ao sujeito passivo os elementos necessários para que esta regularização em termos fiscais fosse aceite, nomeadamente, - Certidão emitida pelo tribunal, que refira a data de trânsito em julgado da sentença de insolvência: - Certidão do tribunal em que o valor do crédito seja reconhecido como incobrável; - Comunicação ao cliente/administrador de insolvência da regularização efetuada. Para nenhuma das situações foi apresentada a certidão do tribunal que reconhece o valor do crédito como incobrável. A informação vinculativa relativa ao processo n.º ...37, de 2011-09-01 nos seus parágrafos 10 e 11 resume e esclarece que: “10. Para poder proceder à sua regularização nos termos citados, tem que a requerente ter na sua posse certidão judicial,…, onde conste que a empresa da qual é credora, foi declarada insolvente, com sentença já transitada em julgado, e só deste modo ficará, o sujeito passivo, em condições de provar que se encontram reunidos os requisitos adequados à regularização do IVA.
11. De referir ainda, que o sujeito passivo deve ter na sua posse prova de que os créditos reclamados se encontram reconhecidos.” Isto significa que mesmo que aqueles valores tivessem sido registados na contabilidade, fiscalmente não seriam aceites. Assim, o sujeito passivo infringiu os artigos n.º 78º n.º 7, 44.º n.º 1, 29.º n.º 1 g) e 27.º, todos do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (CIVA), sendo a infração punível pelo artigo 114.º do Regime Geral das Infrações Tributárias (RGIT). (…).” – cf. fls. 104 a 114 do PA. 5-Em 26.09.2014, sobre o relatório que antecede recaiu despacho de concordância – cf. fls. 104 do PA. 6-Em 25.10.2014, foram emitidas as liquidações de IVA relativas aos períodos 201103, 201104, 201105, 201106 e 201107, no valor total de € 27.663,05 - cf. fls. 1 do procedimento de reclamação graciosa (PRG). 7-Em 30.04.2015, a impugnante apresentou reclamação graciosa das liquidações identificadas em 6. e dos juros compensatórios – cf. reclamação a fls. 3 a 6 do PRG, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido. 8-Em 19.06.2015, pela Divisão de Inspeção Tributária, da Direção de Finanças de Leiria foi elaborada informação cuja conclusão se transcreve: “(…). 3. Conclusão (…) 3.1. – Do peticionado pela reclamante, no que respeita ao IVA regularizado a seu favor com substrato em créditos incobráveis, por “insolvência dos devedores”, sobre o qual intenta aceitação, tal procede parcialmente, uma vez que, somente no que respeita ao período de 201104 o mesmo logrou efetuar prova aceite nos termos da juridicidade tributária, mantendo-se como não satisfeitos os requisitos para a regularização de IVA no que respeita aos restantes períodos em discordância. 3.2. – Em suma, é defensável e neste sentido se formaliza informação, de que assiste parcialmente aceitabilidade ao peticionado pela reclamante, com inerente deferimento parcial ao por si peticionado, aceitando o valor de regularização quantificado em 5.369,32€ adstrito ao período de 201104, mantendo-se a correção de 22.393,73€ referente ao somatório de (2.542,56€ + 9.819,36 + 6.095,00 + 3.936,81) referente a 201103, 201105, 201106 e 201107 respetivamente, sendo que o valor existente no RIT (pág. 5) diverge em 0,20€ do alegado pelo reclamante no artigo 27.º do seu articulado, bem como a evidência dos valores em termos de período de regularização, pelo que se mantém o vertido no RIT, dado que no cômputo global a divergência se cinge a 0,20€ conforme se enunciou; veja-se quadro sinopse sequente, e da posição firmada, propõe-se para assentimento, atento ao caso vertente
[IMAGEM] (…).” – cf. informação a fls. 65 a 73 do PRG, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido. 9-Em 31.07.2015, por despacho do Chefe de Divisão, por delegação de competências, foi deferida parcialmente a reclamação graciosa – cf. fls. 77 do PRG. 10-Em 03.09.2015, a impugnante apresentou recurso hierárquico do despacho identificado no ponto antecedente – cf. fls. 1 a 5 do procedimento de recurso hierárquico (PRH). 11-Em 07.04.2016, pela Divisão de Administração, da Direção de Serviços do IVA, foi elaborada a informação n.º ...24, cuja parte se transcreve: “(…) 5 - RECURSO HIERÁRQUICO A M... inconformada com a decisão de deferimento parcial da reclamação graciosa interpôs o presente recurso hierárquico, com vista à anulação das liquidações que não foram anuladas em sede de reclamação graciosa, na quantia total de € 22.393,73. 5.1. - Síntese dos fundamentos apresentados pelo sujeito passivo. Nesta sede reiterou os fundamentos já apresentados em procedimentos anteriores, dando-se aqui por reproduzidos integralmente, escusando-se assim a sua transcrição. Contudo, é de salientar, que a recorrente reforça o esgrimido, acrescendo que as situações descritas enquadram-se no disposto no n.º 7 do art.º 78.º do CIVA, pelo que as regularizações foram corretamente realizadas. 5.2 - Apreciação do recurso hierárquico 5.2.1 - A matéria associada aos créditos incobráveis - aqueles em que é reconhecida a perda sem qualquer esperança de boa cobrança - está regulada no n.º 7 do art.º 78.º do CIVA, que à data dos factos (ano de 2011), tinha a seguinte redação: “Os sujeitos passivos podem deduzir ainda o imposto respeitante a créditos considerados incobráveis: a) Em processo de execução, após o registo a que se refere a alínea c) do n.º 2 do artigo 806.º do Código do Processo Civil; b) Em processo de insolvência quando a mesma seja decretada. c) Nos termos de acordo obtido em procedimento extrajudicial de conciliação, em conformidade com o Decreto-Lei n.º 316/98, de 20 de Outubro, alterado pelo Decreto-Lei n.º 20112004, de 18 de Agosto.”
5.2.2 - No caso previsto nesta norma, é comunicada ao adquirente do bem ou serviço, que seja um sujeito passivo do imposto, a anulação total ou parcial do imposto, para efeitos de retificação da dedução inicialmente efetuada, nos termos do n.º 11 do art.º 78.º do CIVA. 5.2.3 - Ademais, de acordo com o n.º 16 do art.º 78.º do CIVA, “Os documentos, certificados e comunicações a que se referem os n.ºs 8 a 11 do presente artigo devem integrar o processo de documentação fiscal previsto no artigo 121.º do Código do IRC e no artigo 121.º do Código do IRS”. 5.2.4 - Assim, quando os sujeitos passivos reúnam os requisitos anteriormente citados, verificando-se, portanto, o direito à regularização, podem exercê-lo [regularizar o IVA incluído nas faturas ou parte delas, não pagas], numa declaração posterior, mediante a inscrição do respetivo valor no campo 40 da declaração periódica tendo ainda, em conta o disposto no n.º 2 do art.º 98.º do CIVA que prescreve o prazo de quatro anos para o exercício desse direito, contado a partir do momento em que nasce (trânsito em julgado). 5.2.5 - Destarte, para efeitos de regularização do IVA relativo a créditos incobráveis nos termos da alínea b) do n.º 7 do art.º 78.º do CIVA, em processo de insolvência, é necessário que o crédito seja reconhecido e como tal conste da relação de créditos incobráveis na totalidade ou parcialmente, pelo que tem obrigatoriamente que ser reclamado. 5.2.6 – É ainda indispensável ser-se possuidor de uma certidão do tribunal a atestar, nomeadamente, que foi declarada a insolvência e que a mesma transitou em julgado, com a respetiva data do trânsito em julgado, bem como prova de que os créditos foram atempadamente reclamados pelo respetivo credor. 5.2.7 - De salientar o exposto em sede de reclamação graciosa, relativamente às certidões apresentadas com o qual concordamos (ver página 71 do processo de reclamação graciosa): “Na esteira do enunciado, dos documentos apresentados, somente o conexo com o valor da dívida do seu devedor N... S.A., NIF:...94, com Processo ...10.8TBLRA- Tribunal Judicial de Leiria ... Juízo Cível se apresenta com satisfação dos requisitos do artigo 78.º, n.º 11 do CIVA ao nível da: 1) comunicação ao adquirente do bem ou serviço (…) da anulação total ou parcial do imposto, para efeitos de retificação de dedução inicialmente efetuada”, 2) e apresentou certidão em que surge reconhecido como credor do insolvente, satisfazendo em substância o vertido na doutrina existente, e que se reforça no Ofício Circulado n.º 30161/2014 de 08/07/2014 da Área de Gestão Tributária - IVA em B - CRÉDITOS CONSIDERADOS INCOBRÁVEIS. (...) Em relação aos restantes valores regularizados, estes conexos com decisões de insolvências de carater plenos, sem que a reclamante tenha comprovado a sua reclamação de créditos, e por inerência, comprovativo iniludível por certidão que ateste a sua característica de credor reclamante, impera a que ao mesmo seja impedido a regularização de tais valores.”
5.2.8 - Acresce também que, em 2008-04-24, foi sancionado por despacho do Subdiretor-geral dos Impostos, na informação/processo n.º ...06, o seguinte entendimento: “9. Nascendo o direito à regularização, nos termos do n.º 8 do artigo 71.º (actual n.º 7 do art.º 78.º) do CIVA, o sujeito passivo poderá exercer tal direito (regularizar o IVA incluído nas facturas não pagas, relativas ao crédito que deverá ser reclamado no caso de insolvência) em qualquer declaração posterior, mediante a inscrição do respectivo valor no campo 40 da declaração periódica, tendo em conta o disposto no n.º 2 do art.º 91.º (actual art.º 98.º) do CIVA que refere o prazo de quatro anos para o exercício desse direito, contado a partir do momento em que nasce (despacho de extinção da instância). 10. Quanto ao valor da regularização, este deverá ser o valor do IVA, incluído nas facturas ou parte delas, que se tomaram incobráveis nos termos do n.º 8 do art.º 71.º (actual n.º 7 do art.º 78.º), do CIVA cujo crédito foi atempadamente reclamado no respectivo tribunal. 14. Verifica-se do exposto e conforme ponto 9 desta informação, que o que releva para o credor poder regularizar o respectivo IVA, é que tenha havido uma sentença que tenha transitado em julgado, e que o prazo de quatro anos referidos no n.º 2 do art.º 91.º (actual art.º 98.º), do CIVA, seja respeitado, pelo que, para proceder à respectiva regularização, será necessário estar na posse de uma certidão passada pelo Tribunal, que certifique a sentença declarada, se a mesma transitou em julgado e a respectiva data, bem como prova, se for caso de insolvência, de que os créditos foram reclamados." 5.2.9 - Donde se conclui que os documentos apresentados não preenchem a totalidade dos requisitos exigidos pelo n.º 7 do art.º 78.º do CIVA. Efetivamente tais documentos não comprovam que os créditos foram reclamados (…) pela M... conforme se demonstra no quadro seguinte: [IMAGEM] (…).” – cf. fls. 29 a 37 do PRH. 12-Em 07.04.2016, a Diretora de Serviços exarou na informação que antecede o seguinte despacho: “Concordo. Indefiro nos termos propostos.” – cf. fls. 29 do PRH. Mais se provou que: 13-Durante o ano de 2011, a impugnante regularizou IVA a seu favor, no montante de € 27.763,25, relativo a dívidas dos seguintes clientes: [IMAGEM] – por acordo e fls. 108 e 109 do PA e fls. 36 do PRH. 14-Por sentença transitada em julgado em 27.07.2009, proferida no processo n.º 161/09...., que correu termos no Tribunal Judicial de Castelo de Paiva, foi declarada a insolvência de O..., Lda., sociedade por quotas, com o NIPC ...15 – cf. fls. 8 a 15 do PRG.
15-Em 25.02.2011, a impugnante endereçou carta ao Administrador de Insolvência da sociedade “O..., Lda.”, comunicando a anulação do IVA nas faturas aí identificadas, no montante total de €2.542,56 – cf. carta a fls. 7 do PRG, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido. 16-Por sentença transitada em julgado em 17.05.2010, proferida no processo n.º 1515/10...., que correu termos no Tribunal Judicial de Leiria, ... Juízo Cível, foi declarada a insolvência da “N... S.A.”, NIPC ...94, constando a impugnante da lista de credores da referida sociedade – cf. fls. 18, 23 e 24 do PRG. 17-Em 25.02.2011, a impugnante endereçou carta ao Administrador de Insolvência da sociedade “N... S.A.”, comunicando a anulação do IVA nas faturas aí identificadas, no montante total de €5.369,32 – cf. carta a fls. 16 do PRG, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido. 18-Por sentença transitada em julgado em 22.10.2009, proferida no processo n.º 692/08...., que correu termos no Tribunal Judicial de Alcanena, foi declarada a insolvência da “P..., Lda.”, NIPC ...32 – cf. fls. 27 e seguintes do PRG. 19-Em 24.02.2011, a impugnante endereçou carta ao Administrador de Insolvência da sociedade insolvente “P..., Lda.”, comunicando a anulação do IVA nas faturas aí identificadas, no montante total de € 828,57 – cf. carta a fls. 26 do PRG, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido. 20-Por sentença transitada em julgado em 27.12.2009, proferida no processo n.º 1772/09...., que correu termos no Tribunal Judicial de Porto de Mós, foi declarada a insolvência de “Q... Lda.”, NIPC ...99 - cf. fls. 42 e seguintes do PRG. 21-Em 25.02.2011, a impugnante endereçou carta ao Administrador de Insolvência da sociedade insolvente “Q..., Lda.”, comunicando a anulação do IVA nas faturas aí identificadas, no montante total de € 1.223,51 – cf. carta a fls. 40 do PRG, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzida. 22-Por sentença datada de 25.09.2009, proferida no processo n.º 1000/08...., que correu termos no Tribunal do Comércio de Lisboa – ... Juízo, foi declarada a insolvência de “R..., Lda.”, NIPC ...61, cujo processo foi encerrado, em 15.04.2015, por insuficiência da massa insolvente – cf. fls. 54 a 56 do PRG. 23-Em 26.04.2011, a impugnante endereçou cartas ao Administrador de Insolvência da “R..., Lda.”, comunicando a anulação do IVA nas faturas, nos montantes de €1.916,13 e €4.216,11 – cf. cartas a fls. 52 e 53, cujos conteúdos aqui se dão por integralmente reproduzidos. 24-Por sentença transitada em julgado em 04.06.2008, proferida no processo n.º 1712/05...., que correu termos no Tribunal do Comércio de Lisboa – ... Juízo, foi declarada a insolvência de “S..., Lda.”, NIPC ...99 – cf. fls. 29v. e seguintes dos autos em suporte físico e fls. 51 do PRG.
25-Em 5 de Julho de 2011, a impugnante endereçou carta ao Administrador de Insolvência da sociedade insolvente “S..., Lda.”, comunicando a anulação do IVA nas faturas aí identificadas, no montante total de € 5.425,11 – cf. carta fls. 49 do PRG. * A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: "…Para além dos supra elencados, não se provaram quaisquer outros factos com relevância para a decisão da causa…". * Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: "…A convicção do Tribunal quanto à matéria de facto dada como provada resultou da posição assumida pelas partes (factos não controvertidos) e da análise crítica dos documentos e informações juntos aos autos e constantes do processo administrativo, não impugnados, tudo tal como indicado acima por referência a cada concreto ponto da matéria de facto…”. * - Enquadramento jurídico Como dissemos, a A... S.A veio interpor recurso para uniformização de jurisprudência, ao abrigo dos artigos 284º do CPPT e 152º do CPTA, alegando que perfilharam entendimentos opostos relativamente à mesma questão fundamental de direito, por um lado, o acórdão recorrido, proferido em 08/05/24, pelo STA, no processo nº 640/17.9BEALM, e por outro lado, o acórdão fundamento, proferido em 22/06/22, no processo nº 1031/16.4BELRA, também por este Supremo Tribunal. Em análise em ambos os arestos, tal como alega a Recorrente, está a questão controvertida, sobre a qual recaíram diferentes entendimentos, a saber: “se, de acordo com a alínea b) do n.º 7 do artigo 78.º do CIVA (com a redação em vigor no ano de 2011), a regularização do IVA depende de ser feita prova da decisão proferida no processo de insolvência que aprecie a possibilidade de os créditos serem ou não cobrados, sendo que tal exigência não está ínsita na norma”. A este propósito, e evidenciando a oposição que alega, sustenta a Recorrente que: (i) - no acórdão recorrido, proferido no processo nº 640/17.9 BEALM, foi considerada a necessidade de uma “exigência de prova adicional - de uma decisão judicial que aprecie a (im)possibilidade de cobrança dos créditos - não suportada na alínea b) do n.º 7 do artigo 78º do CIVA, imputada à impugnante quando proceda à regularização de IVA relativo a créditos detidos sobre clientes que foram declarados insolventes”; (ii) - já no acórdão fundamento, proferido no processo nº 1031/16.4, foi entendido que “pelo contrário, (…) a interpretação efetuada da alínea b) do n.º 7 do artigo 78º do CIVA é no sentido de bastar a prova da decisão que decreta a insolvência, para assim se formar a presunção de incobrabilidade dos créditos”;
Mais refere que, (iii) - no acórdão recorrido, foi entendido que “(…) embora não existisse suporte legal para concluir que o sujeito passivo só podia proceder à regularização do IVA quando fosse detentor de uma certidão com trânsito em julgado da insolvência, era necessária, de facto, uma decisão que aprecie a possibilidade de os créditos serem ou não cobrados, a qual poderia resultar de um juízo genérico formulado pelo juiz do processo de insolvência”; (iv) – no acórdão fundamento, foi entendido que “A referência que no artº.78, nº.7, al. b), do C.I.V.A., na redacção em vigor no ano de 2011, introduzida pela Lei 3-B/2010, de 28/04, se faz à possibilidade de regularização do imposto relativo a créditos considerados incobráveis em processo de insolvência «quando esta fosse decretada» (e não quando transite em julgado a decisão de decretamento), revela uma intenção legislativa de assinalar o momento a partir do qual essa regularização era possível, que era o momento do decretamento e não o do trânsito em julgado da sentença que decreta a insolvência (e muito menos o trânsito em julgado da sentença de verificação e graduação de créditos, que pode nem vir a ser proferida, nomeadamente, nos casos a que alude o artº.39, nº.1, do C.I.R.E.). É uma solução que se compreende por a decisão de decretamento da insolvência constituir uma forte presunção de incobrabilidade dos créditos e estar assegurada a obrigação de entrega do imposto, caso se venha a concretizar a recuperação dos créditos, nos termos do artº.78, nº.12, do mesmo diploma.” Vejamos. De acordo com o nº 1, alínea b), do artigo 284º, nº1 do CPPT, as partes e o Ministério Público podem dirigir ao STA, no prazo de 30 dias contado do trânsito em julgado do acórdão impugnado, pedido de admissão de recurso para uniformização de jurisprudência, quando, sobre a mesma questão fundamental de direito, exista contradição entre dois acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo. Por sua vez, o nº 2 do mesmo preceito determina que a petição de recurso é acompanhada de alegação na qual se identifiquem, de forma precisa e circunstanciada, os aspetos de identidade que determinam a contradição alegada e a infração imputada ao acórdão recorrido. De acordo com o nº 3 do mesmo preceito, o recurso não é admitido se a orientação perfilhada no acórdão impugnado estiver de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. Ora, não se colocando dúvidas quanto aos demais requisitos formais – legitimidade da Recorrente e tempestividade do recurso – há que avançar para apurar se estão verificados os requisitos substanciais da admissibilidade do mesmo. Posteriormente, sendo esse o caso, avançaremos para o conhecimento do mérito do recurso que nos vem dirigido. * Requisitos substanciais de admissibilidade do recurso para a uniformização de jurisprudência, no caso que nos ocupa de dois acórdãos do STA - artigos 284º do CPPT e 152º do CPTA: i) que exista, relativamente à mesma questão fundamental de direito, contradição entre ambos os acórdãos proferidos pela Secção de Contencioso Tributário do(s) STA;
ii) que a orientação perfilhada pelo acórdão impugnado não esteja de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. Avançando, diga-se ainda, como se refere no Ac. deste Tribunal (Pleno) de 4 de Junho de 2014, Proc. nº 01763/13, www.dgsi.pt, que para apurar da existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito é exigível “que se trate do mesmo fundamento de direito, que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica e que se tenha perfilhado solução oposta nos dois arestos: o que, como parece óbvio, pressupõe a identidade de situações de facto, já que sem ela não tem sentido a discussão dos referidos pressupostos. Sendo que a oposição também deverá decorrer de decisões expressas, que não apenas implícitas. (Cfr., neste sentido, os acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário, de 25/3/2009, rec. nº 598/08 e do Pleno da Secção de Contencioso Administrativo, de 22/10/2009, rec. nº 557/08; bem como Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 3ª ed., Coimbra, Almedina, 2010, pp. 1004 e ss.; e Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, Vol. IV, 6ª ed., Áreas Editora, 2011, anotação 44 ao art. 279º pp. 400/403.)”. Tal significa que para apurar da existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito, entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento, devem adotar-se os critérios já firmados por este Supremo Tribunal, quais sejam: - identidade da questão de direito sobre que recaíram as decisões em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais; - que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica, a qual se verifica sempre que as eventuais modificações legislativas possam servir de base a diferentes argumentos que possam ser valorados para determinação da solução jurídica; - que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta e esta oposição decorra de decisões expressas, não bastando a simples oposição entre razões ou argumentos enformadores das decisões finais ou a invocação de decisões implícitas ou a pronúncia implícita ou consideração colateral tecida no âmbito da apreciação de questão distinta. Vejamos, então, o que decidiram os dois acórdãos em confronto, não perdendo de vista, como pano de fundo, a questão relativamente à qual foi invocada a contradição de julgados e que se prende, conforme deixámos dito, com saber se “de acordo com a alínea b) do n.º 7 do artigo 78.º do CIVA (com a redação em vigor no ano de 2011), a regularização do IVA depende de ser feita prova da decisão proferida no processo de insolvência que aprecie a possibilidade de os créditos serem ou não cobrados, sendo que tal exigência não está ínsita na norma”. Assim, - Quanto ao acórdão recorrido, de 08/05/24:
O acórdão recorrido visou a sentença de improcedência de impugnação judicial deduzida contra o ato de indeferimento do recurso hierárquico apresentado contra a decisão da reclamação graciosa interposta relativamente a liquidações IVA referentes aos períodos de 2011/05 a 2011/11, no valor total de € 306.271,26. Tal como consta do teor do acórdão, importava apreciar e decidir se a sentença havia errado na interpretação da alínea b) do n.º 7 do artigo 78.º do CIVA quando fez depender a regularização do IVA de prova de decisão proferida no processo de insolvência que aprecie a possibilidade dos créditos serem ou não cobrados, quando tal exigência não resulta desta norma. Defendia a Recorrente que, de acordo com a alínea b) do nº 7 do artigo 78º do CIVA (na redação em vigor à data dos factos), a partir do momento em que a insolvência é decretada o sujeito passivo de IVA pode proceder à regularização, não sendo necessária qualquer outra decisão relacionada com a possibilidade de os créditos serem ou não cobrados e/ou com a verificação e graduação de créditos. Na apreciação da questão, o acórdão recorrido, além de fazer expressa menção à circunstância de a sentença do TAF de Almada ter adotado o entendimento preconizado no acórdão deste STA, de 22/06/22, proferido no processo nº 1031/16.4BELRA (ou seja, o acórdão fundamento), seguiu igualmente na apreciação feita, por transcrição da respetiva fundamentação, o referido acórdão de 22 de junho de 2022. Portanto, quer a sentença, quer o acórdão recorrido, apelaram ao, aqui, acórdão fundamento. Centrando-se na análise do artigo 78º, nº7, alínea b) do CIVA, na redação em vigor no ano de 2011, o acórdão recorrido evidenciou que “a lei permitia, de forma clara e explícita, a dedução do imposto respeitante a créditos considerados incobráveis em processo de insolvência quando esta fosse decretada”. Salientou o acórdão recorrido que “Da exegese da norma conclui-se da necessidade que os créditos sejam considerados incobráveis, o que pressupõe uma decisão que aprecie a possibilidade de eles serem ou não cobrados, a qual pode resultar de um juízo genérico formulado pelo juiz do processo de insolvência nos termos do artº.39, nº.1, do C.I.R.E., quando conclua «que o património do devedor não é presumivelmente suficiente para a satisfação das custas do processo e das dívidas previsíveis da massa insolvente e não estando essa satisfação por outra forma garantida” (sublinhado nosso). Foi ainda afirmado que nada mais resulta do teor do artigo 78º, nº7, alínea b) do CIVA, de acordo com o qual “a partir do momento em que a insolvência é decretada, independentemente do trânsito em julgado da decisão de decretamento, o sujeito passivo de I.V.A. pode proceder à regularização do imposto (…)”. Por fim, salientou o acórdão recorrido que, no contexto da norma legal em análise e, portanto, da regularização do imposto relativo a créditos considerados incobráveis em processo de insolvência “quando esta fosse decretada”, releva o momento do decretamento da insolvência e não o momento em que transite em julgado a decisão de decretamento, muito menos “o trânsito em julgado da sentença de verificação e graduação de créditos, que pode nem vir a ser proferida, nomeadamente, nos casos a que alude o artº.39, nº.1, do C.I.R.E”. Revertendo este entendimento para o caso concreto em apreciação, o acórdão recorrido considerou, acompanhando a sentença, que, no caso, apesar de não existir “suporte legal para concluir que o sujeito passivo só pode proceder à regularização do IVA quando for detentor de uma certidão com trânsito em julgado da insolvência”, era “necessária, de facto, uma decisão que aprecie a possibilidade de os créditos serem ou não cobrados, a qual
pode resultar de um juízo genérico formulado pelo juiz do processo de insolvência, como vimos, o que é o que a AT requer para fundamentar a correção efetuada.// Acontece, porém, que não foi junta aos autos nenhuma decisão que tenha sido tomada em qualquer um dos processos de insolvência nestes termos, isto é, em nenhum dos documentos juntos aos autos referentes aos processos de insolvência consta, sequer, qualquer menção ou referência à possibilidade de os créditos serem ou não cobrados”. (sublinhado nosso). Lê-se, por fim, no acórdão recorrido que o “que se expôs é válido para os processos de insolvência das sociedades K..., S.A. e L..., Lda., bem como para os das sociedades B..., S.A., C..., Lda., D..., Lda., E..., Lda., F..., Lda., G..., S.A., H..., Lda., I..., S.A. e J..., Lda., pelo que, ao contrário do pretendido pela Impugnante, não se pode aplicar esta alínea b) do n.º 7 do artigo 78.º do CIVA às deduções efetuadas relativas a créditos destas sociedades.” Nestes termos, concluiu o acórdão recorrido pela legalidade das correções efetuadas e, consequentes, liquidações de IVA, nos termos do artigo 78º, nº 7, alínea b) do CIVA, já que “a exigência da AT é a que decorre da lei” e não se mostrou verificada. Por seu turno, - Quanto ao acórdão fundamento, de 22/06/22: Este acórdão visou uma sentença proferida pelo TAF de Leiria, a qual julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra atos de liquidação adicional de IVA (e juros compensatórios), referentes aos períodos de 03/2011, 05/2011, 06/2011 e 07/2011, no montante total de € 25.237,78. A Recorrente divergia da sentença, considerando que a mesma havia feito uma errada interpretação do artigo 78º, nº7, alínea b) do CIVA, já que a partir do momento em que a insolvência é decretada o sujeito passivo de IVA pode proceder à regularização do imposto. Mais defendia que quando a norma em causa prevê a possibilidade de regularização do IVA dos créditos incobráveis, não pressupõe uma decisão que aprecie a possibilidade de eles serem ou não cobrados (ou decisão de verificação e graduação de créditos), pois tal juízo de incobrabilidade resulta do facto de ter sido decretada a insolvência. Para mais, inexiste base legal para concluir que o sujeito passivo só pode proceder à regularização quando for detentor de uma certidão da decisão de decretamento de insolvência e de uma certidão da decisão de verificação e graduação de créditos. O acórdão fundamento, após discorrer sobre o exercício do direito à dedução do IVA e às situações de retificação do imposto, passou a analisar as regularizações respeitantes aos créditos considerados incobráveis, nos termos previstos no artigo 78º, nº7, alínea b) do CIVA, o que fez nos termos que constam já transcritos a propósito do acórdão recorrido, o qual – repete-se – seguiu o entendimento adotado no acórdão fundamento. Nesta medida, evitando repetições inúteis, abstemo-nos de reproduzir a linha argumentativa do acórdão fundamento. Assim, apreciando em concreto se o sujeito passivo havia observado os requisitos previstos na legislação aplicável com vista à regularização efetuada, concluiu o acórdão recorrido no sentido afirmativo, evidenciando, para tal, que “da matéria de facto dada como provada, verifica-se que as sociedades "O..., Lda.", "P..., Lda.", "Q..., Lda. ", "R..., Lda. " e "S...
" foram declaradas insolventes, mais decorrendo do probatório que a sociedade impugnante e ora recorrente dirigiu aos respectivos administradores de insolvência cartas a comunicar a anulação do I.V.A. nas facturas emitidas por aquelas empresas e identificadas nas referidas cartas, nos termos previstos no artº.78, nº.11, do C.I.V.A.” Acrescentou o acórdão fundamento que, “tais elementos consubstanciam condição, necessária e suficiente, para que a sociedade recorrente procedesse à regularização do I.V.A, ao abrigo do artº 78º, nº7, al. b), do CIVA, na redacção supra identificada e em vigor em 2011.” Como tal, foram anuladas as liquidações impugnadas. Isto dito e expostas, em síntese útil, as linhas argumentativas e decisórias dos acórdãos em confronto, é manifesto que não se verifica a alegada oposição (contradição sobre a mesma questão fundamental de direito) entre ambos os arestos, entendida tal oposição nos termos que acima deixámos devidamente conformados, de acordo com o sentido que a jurisprudência lhe confere, para os efeitos que aqui nos ocupam. Vejamos, então, o que nos leva a afirmar isto mesmo, sem desconsiderar, naturalmente, que em ambos os processos estava em causa a interpretação e aplicação do mesmo preceito legal – 78º, nº7, alínea b) do CIVA, na redação aplicável em 2011 – e, bem assim, que ambos tinham subjacentes liquidações adicionais de IVA resultantes de não terem sido aceites, pela Administração Tributária, as regularizações efetuadas respeitantes “a créditos considerados incobráveis, em processo de insolvência quando a mesma seja decretada”. Contudo, uma leitura atenta dos dois arestos permite perceber de imediato o seguinte: - Pese embora o acórdão recorrido tenha adotado integralmente a fundamentação do acórdão fundamento e tenha evidenciado (também) que “não existe suporte legal para concluir que o sujeito passivo só pode proceder à regularização do IVA quando for detentor de uma certidão com trânsito em julgado da insolvência”, a verdade é que, em face dos autos e dos elementos que foram (ou não) aportados ao processo, concluiu que “não foi junta aos autos nenhuma decisão que tenha sido tomada em qualquer um dos processos de insolvência nestes termos, isto é, em nenhum dos documentos juntos aos autos referentes aos processos de insolvência consta, sequer, qualquer menção ou referência à possibilidade de os créditos serem ou não cobrados” e – saliente-se – mostrava-se “necessária, de facto, uma decisão que aprecie a possibilidade de os créditos serem ou não cobrados, a qual pode resultar de um juízo genérico formulado pelo juiz do processo de insolvência, como vimos, o que é o que a AT requer para fundamentar a correção efetuada”; - Foi esta, se bem interpretamos, a linha argumentativa (determinante) seguida no acórdão recorrido e que o levou a negar provimento ao recurso e a confirmar a sentença que havia julgado improcedente a impugnação judicial, a qual não encontra paralelo, na aplicação do direito aos factos, no acórdão recorrido; - Mais. A necessidade dos créditos serem considerados incobráveis, pressupondo uma decisão que aprecie a possibilidade de eles serem ou não cobrados, podendo tal resultar de um juízo genérico formulado pelo juiz do processos de insolvência, resulta claramente da interpretação da lei adotada e seguida, também, no acórdão fundamento, no qual se afirmou, ipsis verbis, que “Da exegese da norma conclui-se da necessidade que os créditos sejam considerados incobráveis, o que pressupõe uma decisão que aprecie a possibilidade de eles serem ou não cobrados, a qual pode resultar de um juízo genérico formulado pelo juiz do processo de insolvência nos termos do artº.39, nº.1, do C.I.R.E.
, quando conclua «que o património do devedor não é presumivelmente suficiente para a satisfação das custas do processo e das dívidas previsíveis da massa insolvente e não estando essa satisfação por outra forma garantida”; - Tal é revelador de que foram diferenças ao nível da matéria de facto e das ilações dela retiradas que ditaram os sentidos decisórios divergentes em ambos os acórdãos em confronto, já que, em termos de fundamentação jurídica, ambos os acórdãos seguem a mesma interpretação da lei convocada e em apreciação; - Para mais, deve salientar-se que, no acórdão fundamento, para além de todas as sociedades, ali identificadas, terem sido declaradas insolventes, foi determinante, para o juízo de conformidade das regularizações efetuadas, a circunstância de, em todos os casos, o probatório evidenciar que a (ali) impugnante dirigiu aos “administradores de insolvência cartas a comunicar a anulação do IVA nas faturas emitidas por aquelas empresas”, sendo que, como facilmente se percebe, foram tais (melhor dito, todos esses) elementos erigidos em condições necessárias e suficientes para que a impugnante procedesse à regularização do imposto – cfr. pág. 10, a final, do acórdão fundamento; - Ora, também aqui, tais elementos factuais não encontram paralelo no acórdão recorrido, sendo certo que nem tal acórdão se debruçou (ou chegou a debruçar) sobre a referida condição, ou seja, a evidência das comunicações da anulação do IVA às diversas sociedades envolvidas. E “recorde-se que o eventual erro de julgamento em sede de matéria de facto, seja porque se entenda que os factos levados ao probatório não estão provados, porque se considere que foram esquecidos factos tidos por relevantes, porque se defenda que a prova produzida foi insuficiente ou ainda porque se divirja nas ilações de facto que se devam retirar dos mesmos, não pode ser objecto do recurso para uniformização de jurisprudência, conforme é jurisprudência constante deste Tribunal (cfr.v.g. ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 23/10/2019, rec.02008/18.0BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/10/2021, rec.033/19.3BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 29/06/2022, rec. 0417/09.5BELRA; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 23/11/2022, rec.0674/09.7BELLE; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 18/01/2023, rec.74/20.8BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 22/03/2023, rec.628/10.0BELRA; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 22/11/2023, rec.29/23.0BALSB)” – cfr- acórdão do Pleno da 2ª Secção, de 26/03/25, no processo nº 272/09.5BELRS. Como está bem de ver, portanto, sem prejuízo das similitudes de ambos os casos, tal como inicialmente apontadas, no mais os diversos circunstancialismos de facto e as diferentes ilações daí retiradas impuseram soluções jurídicas díspares, sem que de tal se possa retirar qualquer oposição com relevo para os efeitos que aqui nos ocupam. Face a tudo o que ficou exposto, é de concluir que não se verificam os pressupostos para passar ao conhecimento do mérito do recurso, pois entre os acórdãos em confronto não se verifica a oposição requerida pelo recurso para uniformização de jurisprudência, a impor a atuação deste Supremo Tribunal Administrativo. Decide-se, pois, não tomar conhecimento do mérito do recurso, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.
* III - DECISÃO Nestes termos, acordam os juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em não tomar conhecimento do mérito do recurso. Custas pela Recorrente (artigo 527º, do CPC, ex vi do artigo 281º do CPPT), com dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, por se entender que estão, no caso, preenchidos os pressupostos de que depende, previstos no artigo 6º, nº 7, do Regulamento das Custas Processuais. Registe e notifique. Lisboa, 29 de abril de 2025. - Catarina Almeida e Sousa (relatora) - Dulce Manuel da Conceição Neto – Joaquim Manuel Charneca Condesso - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Gustavo André Simões Lopes Courinha – Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro – Jorge Cortês.