Processo 0264/14.2BEPRT 0767/16

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:- Relatório –

1 – LIPOR - Serviço Intermunicipalizado de Gestão de Resíduos do Grande Porto., com os sinais dos autos, vem, ao abrigo do disposto no artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) interpor para este Supremo Tribunal recurso excepcional de revista do acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 3 de fevereiro de 2022, que concedeu provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgara procedente a impugnação judicial deduzida contra a decisão de indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra a autoliquidação de IRC do exercício de 2012, assim como contra a correspetiva liquidação de juros compensatórios, revogando a sentença recorrida e julgando improcedente a impugnação.
O recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

A. O presente recurso de revista vem interposto do Acórdão proferido pelo TCA Norte que concedeu provimento ao recurso interposto pela Autoridade Tributária, julgando improcedente a impugnação deduzida pela Recorrente contra a liquidação de IRC referente ao ano de 2012.

B. Cabia ao Tribunal apreciar e decidir – com relevância para efeitos do presente recurso – se a Recorrente poderia beneficiar da isenção de IRC prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IRC, por ser uma associação de municípios que não exerce qualquer atividade comercial, industrial ou agrícola.

C. O Tribunal a quo entendeu que a Recorrente não podia beneficiar da isenção de IRC prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IRC por (supostamente) exercer uma atividade de natureza comercial – a «venda de produtos e prestação de serviços aos municípios seus associados e outras entidades públicas e privadas».

D. A presente revista visa submeter à apreciação deste Ilustre Tribunal, nos termos do artigo 285.º do CPPT, a questão de saber o que deve entender-se por atividade comercial, para efeitos da aplicação da alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IRC – em especial se se deve considerar arredada a qualificação como comercial de uma atividade que não seja exercida com o propósito de obtenção e distribuição de lucros.

E. Resulta clara e inequívoca a importância fundamental da análise desta questão nesta sede, mormente em face da sua inquestionável relevância jurídica e social.

F. Afigura-se, ademais, evidente que a apreciação do presente recurso se apresenta como essencial para a melhor aplicação do direito.

G. No entender da Recorrente, o Tribunal recorrido errou no modo como interpretou a alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IRC.

H. Nos termos do disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IRC, estão isentas de IRC – para o que aqui releva – as associações de municípios que não exerçam atividades comerciais, industriais ou agrícolas.

I. Por sua vez, nos termos do disposto no n.º 4 do artigo 3.º do Código do IRC «são consideradas de natureza comercial, industrial ou agrícola todas as atividades que consistam na realização de operações económicas de caráter empresarial, incluindo as prestações de serviços».

J. Note-se, no entanto, que, como o próprio Tribunal a quo reconhece não é qualquer venda ou prestação de serviços que configura uma atividade comercial para efeitos da aplicação da alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IRC.

K. Com efeito, o Tribunal a quo qualifica a atividade de «recolha e tratamento de resíduos» – atividade que também consiste na prestação de um serviço – como uma «atividade de caráter público» (por contraposição às supostas atividades de natureza comercial desenvolvidas pela Recorrente).

L. Afigura-se portanto premente esclarecer – para efeitos da aplicação da alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IRC – o que distingue uma venda ou uma prestação de serviços com natureza comercial de uma venda ou prestação de serviços que não revista essa natureza.

M. De acordo com o Supremo Tribunal Administrativo, «[o] conceito de operações económicas de carácter empresarial é integrado por factos e circunstâncias da vida real, sujeitos à formulação de um juízo expresso no binómio provado/não provado, designadamente

o propósito de obtenção de lucros e sua distribuição pelos sócios;

o exercício de actividades em concorrência com agentes económicos privados;

a livre fixação dos preços dos serviços que presta, em regime de mercado;

a participação em concursos públicos, em igualdade de circunstâncias com agentes económicos privados» (vide Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no âmbito do Processo n.º 419/12.4BEPRT).

N. Ademais, o preceito em causa não poderá deixar de ser interpretado de acordo com a lógica sistemática do Código do IRC, o qual, em vários preceitos que consagram isenções, confere relevância ao destino dos resultados da atividade em causa assim como à (in)existência de qualquer interesse direto ou indireto dos membros dos órgãos estatutários nos resultados da exploração das atividades em causa.

O. Da análise dos artigos 10.º e 11.º do Código do IRC conclui-se que o legislador pretendeu isentar de imposto as entidades que levassem a cabo determinadas atividades – que o legislador entendeu que seriam de incentivar, atenta a sua vocação para satisfazer interesses públicos – contanto que os resultados desta atividade fossem afetos à prossecução dessas atividades e não à acumulação de capital ou à distribuição de lucros.

P. Esta é também a lógica subjacente à alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º: a ratio legis que subjaz à norma aponta no sentido de que as associações de municípios deverão usufruir da isenção de IRC, na medida em que exerçam, exclusivamente, atividades subordinadas à prossecução do interesse público.

Q. Se se entende que a isenção se justifica pela prossecução do interesse público, então não se vislumbra razão para que uma associação – ainda que exerça uma atividade comercial, industrial ou agrícola – não a possa aplicar na medida em que afete a totalidade dos seus resultados à prossecução dessa finalidade; nessa hipótese, não poderão essas atividades deixar de se considerar também subordinadas à prossecução do interesse público e não poderão as associações ser negativamente discriminadas em face dos municípios.

R. Assim, não parecem restar dúvidas de que a ratio do preceito em causa impõe que se atenda ao destino dos proveitos auferidos, assim como à (in)existência de qualquer interesse direto ou indireto dos membros dos órgãos estatutários nos resultados da exploração das atividades em causa.

S. A Recorrente é uma associação de municípios que se dedica à realização de um serviço público – a gestão, tratamento e valorização de resíduos sólidos urbanos – que é da competência dos Municípios (cf. alíneas f) e g) do n.º 2 do artigo 1.º da Lei n.º 23/96, de 26 de julho) e que estes decidiram levar a cabo sob a forma associativa, por forma a aproveitarem sinergias e, assim, aumentarem a sua eficiência; é este o seu escopo, a sua finalidade e a sua vocação.

T. A atividade da Recorrente não é, de todo, orientada para a obtenção de lucro – muito menos para a sua distribuição –, mas antes para a prestação de um serviço público – a gestão, tratamento e valorização de resíduos sólidos urbanos; este é o seu fim, e não um meio para a obtenção de lucro.

U. A Recorrente exerce toda a sua atividade de forma totalmente desinteressada e altruísta, afetando a totalidade dos seus resultados à prossecução do interesse público, não procedendo a qualquer distribuição pelos municípios associados, que são quem suporta o risco da sua atividade (cf. n.º 3 do artigo 30.º dos estatutos).

V. Os membros dos órgãos estatutários da Recorrente não têm, por si ou interposta pessoa, qualquer interesse direto ou indireto nos resultados de exploração das atividades prosseguidas.

W. A Recorrente exerce a sua atividade de forma bastante limitada e alheia a qualquer lógica concorrencial: apenas poderá desenvolver a sua atividade por referência a um determinado tipo de resíduos – os resíduos urbanos (e não outros) – e na área dos municípios associados (correspondente a cerca de 1% do território nacional!) – estando, ademais, por essa razão, impedida de participar em concursos públicos.

X. Tudo sopesado, não poderá deixar de se concluir que a Recorrente beneficia da isenção de IRC prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IRC – independentemente da realização de quaisquer vendas ou prestações de serviços.

Y. Importa, ademais, notar que tributar os resultados da Recorrente significa desviar verbas necessárias à prossecução da finalidade da Recorrente (e consequentemente do interesse público), o que, em abstrato, pode conduzir à solução absurda de esta, para prestar o serviço público que constitui a sua atividade, necessitar de se financiar – nomeadamente junto do Estado ou com custos para este (diretamente ou através dos municípios) – nos montantes entregues ao Estado a título de IRC.

Z. Por outro lado, saliente-se que se os associados levassem a cabo estas atividades individualmente – ao invés de o fazerem sob a forma associativa – nunca as receitas delas decorrentes seriam tributadas, uma vez que os Municípios se encontram isentos de IRC, dispondo estes, desse modo, de mais rendimento disponível para financiar essas atividades; sendo que não se vislumbra qualquer razão para discriminar e penalizar os Municípios por escolherem exercer esta atividade sob a forma associativa.

AA. Assim, a interpretação da alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IRC preconizada pelo Tribunal a quo não pode deixar de se considerar inconstitucional por violação dos princípios da igualdade, ínsito no artigo 13.º da Constituição da República Portuguesa.

TERMOS EM QUE SE REQUER A V. EXAS. QUE ADMITAM O PRESENTE RECURSO DE REVISTA E QUE O JULGUEM PROCEDENTE, DETERMINANDO A REVOGAÇÃO DO ACÓRDÃO RECORRIDO, PROFERINDO-SE NOVO ACÓRDÃO QUE, NOS TERMOS E COM OS FUNDAMENTOS JÁ INVOCADOS, JULGUE TOTALMENTE PROCEDENTE A IMPUGNAÇÃO, COM TODAS AS CONSEQUÊNCIAS LEGAIS.

REQUER-SE, ADICIONALMENTE, QUE SE DISPENSE A RECORRENTE DO PAGAMENTO DO REMANESCENTE DA TAXA DE JUSTIÇA, NOS TERMOS DO N.º 7 DO ARTIGO 6.º DO REGULAMENTO DAS CUSTAS PROCESSUAIS.

2 – Não foram apresentadas contra-alegações.

3 – O Excelentíssimo Magistrado do Ministério Público junto deste STA não emitiu parecer sobre a admissão da revista.

4 – Nos termos do disposto nos artigos. 663.º n.º 6 e 679.º do Código de Processo Civil (CPC), aplicáveis ex vi do artigo 281.º do CPPT, remete-se para a matéria de facto constante do acórdão recorrido – cfr. fls 12 a 16 do acórdão.

Cumpre decidir da admissibilidade do recurso.

- Fundamentação –

5 – Apreciando.
5.1 Dos pressupostos legais do recurso de revista.

O presente recurso foi interposto e admitido como recurso de revista, havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 6 do artigo 285.º do CPPT.

Dispõe o artigo 285.º do CPPT, na redacção vigente, sob a epígrafe “Recurso de Revista”:

1 – Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

2 – A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual.

3 – Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado.

4 – O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

5 – Na revista de decisão de atribuição ou recusa de providência cautelar, o Supremo Tribunal Administrativo, quando não confirme a decisão recorrida, substitui-a por acórdão que decide a questão controvertida, aplicando os critérios de atribuição das providências cautelares por referência à matéria de facto fixada nas instâncias.

6 – A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Tributário.

Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso.

E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».

Constitui também jurisprudência pacífica que, atento o carácter extraordinário do recurso excepcional de revista não cabem no seu âmbito a apreciação de alegadas nulidades da decisão recorrida, devendo estas, ao invés, ser arguidas em reclamação para o Tribunal recorrido, nos termos do disposto no artigo 615.º n.º 4 do Código de Processo Civil.

Vejamos, pois.

O acórdão do TCA Norte sob escrutínio concedeu provimento ao recurso da Fazenda Pública da sentença do TAF do Porto que julgara procedente a impugnação deduzida contra liquidação de IRC de 2008 e respectivos juros compensatórios, revogando a sentença recorrida e julgando improcedente a impugnação.

Para assim decidir, entendeu o TCA Norte não ser possível equiparar a recorrente – associação de municípios – às autarquias locais, para efeitos de isenção de IRC (artigo 9.º alínea a)), antes a questão da isenção (ou não) da recorrente devia ser equacionada em face do disposto na alínea b) do nº 1 do artigo 9º do CIRC. Ora, em face desta norma, entendeu o TCA que a isenção assenta no não exercício de atividades comerciais, industriais ou agrícolas, pelo que, desenvolvendo a Recorrida uma atividade de natureza comercial, ainda que com natureza acessória, não lhe deve ser reconhecido o direito à supradita isenção.

O TCAN fundamentou a sua decisão por remissão para o Acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 10 de novembro de 2021, processo n.º 02857/12.3BEPRT. Esse entendimento foi também afirmado nos Acórdãos deste STA de 10 de novembro de 2021, processo n.º 03176/10.5BEPRT, de 27 de outubro de 2021, processo n.º 4/16.1BEPRT e de 12 de janeiro de 2022, processo n.º 021/10.5BEPRT.

Do assim decidido pretende a recorrente revista, com vista a submeter à apreciação deste Ilustre Tribunal (…) a questão de saber o que deve entender-se por atividade comercial, para efeitos da aplicação da alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IRC – em especial se se deve considerar arredada a qualificação como comercial de uma atividade que não seja exercida com o propósito de obtenção e distribuição de lucros.

Entendemos que a revista deve ser admitida, porquanto se é certo que o TCA seguiu na fundamentação da sua decisão jurisprudência deste STA, é também certo que na Secção há um outro entendimento sobre a natureza da isenção prevista na alínea b) do artigo 9.º do Código do IRC – a natureza de isenção subjectiva mista (cfr. Acórdãos de 10 de março de 2021, processo n.º 03161/16.3BEPRT, de 9 de dezembro de 2021, processo n.º 2694/08.0BEPRT e de 12 de janeiro de 2022, processo n.º 021/10.5BEPRT) -, qualificação relevante para aferir da medida da isenção de IRC de que pode beneficiar a recorrente, mas que pressupõe não apenas a análise dos Estatutos, antes a fixação de factos que devem ser indagados pela 1.ª instância.

Ora, não estando ainda uniformizada pelo Pleno jurisprudência sobre a questão, entende-se que se justifica a admissão da revista, porquanto a questão assume complexidade superior à comum assim relevância social fundamental para uma específica categoria de sujeitos.

A revista será, pois, admitida.

- Decisão -

6 - Termos em que, face ao exposto, acorda-se em admitir o presente recurso de revista.
Custas a final.

Lisboa, 13 de Julho de 2022. - Isabel Marques da Silva (relatora) - Francisco Rothes - Aragão Seia.