Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1. RELATÓRIO A Excelentíssima Representante da Fazenda Pública, devidamente identificada nos autos, inconformada, veio interpor Recurso de Revista, ao abrigo do disposto no artigo 150.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, datado de 12-12-2024, que negou provimento ao recurso por si interposto da sentença de 09-05-2024 do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por “A..., S.A.” contra o acto de fixação do valor patrimonial tributário de € 15.971.870,00, proferido pelo Chefe do Serviço de Finanças de Oliveira de Frades, em sede de segunda avaliação do artigo matricial ...75 da União de Freguesias ... e ... (...13), pertencente ao Parque Eólico .... Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem: “ (…) 1 - Vem o presente recurso de revista, deduzido nos termos do artigo 285.º n.º 1 do CPPT, contra o douto acórdão do TCAN, que negou provimento ao recurso da douta sentença de primeira instância intentado pela Fazenda Pública, e, em consequência, manteve a sentença recorrida, que, julgando a impugnação judicial procedente, anulou o acto de fixação do VPT do artigo matricial ...75 da União de Freguesias ... e ... (...13), correspondente ao “Parque Eólico ...). 2 - O douto Tribunal recorrido, subscrevendo a sentença de primeira instância, considerou que as torres dos aerogeradores constituem bens de equipamento, e, como tal, não estão abrangidas pelos conceitos de “edifícios e construções de qualquer natureza” constantes do artigo 2.º n.º 1 do Código do IMI, que se refere à “realidade resultante de obras de construção civil”, pelo que a inclusão das torres do aerogerador na fixação do VPT dos parques eólicos é ilegal, por violação do artigo 2.º n.º 1 do Código do IMI, o que determinou a anulação do acto de fixação do VPT impugnado nos autos. 3 - A matéria da avaliação dos parques eólicos para efeitos de IMI, foi já objecto de anterior disputa judicial entre a Administração Tributária e vários operadores dos parques eólicos que deu origem a extensa jurisprudência. 4 - Discutia-se, então, se os aerogeradores, individualmente considerados, constituíam prédios fiscais à luz do artigo 2.º n.º 1 do Código do IMI. 5 - Concluíram os doutos Tribunais que os aerogeradores não constituíam prédio, nos termos do artigo 2.º n.º 1 do CIMI, por não terem aptidão suficiente para, por si, desenvolverem a actividade económica, sendo, outro sim, uma parte componente do parque eólico, e, enquanto parte componente de um prédio, não poderiam ser objecto de avaliação individual, concluindo, ainda, que o parque eólico (a universalidade em que se integram os aerogeradores e demais elementos que permitem o exercício da actividade electroprodutora) já possui as características para poder ser qualificado como prédio, por ser onde se concretiza a manifestação da capacidade contributiva, uma vez que só o parque permite o exercício da actividade económica, tendo ainda procedido à definição do conceito legal de parque eólico, como é exemplo o acórdão STA de 07/04/2021, proferido no proc. 0503/14.0BECBR.
Jurisprudência
Processo 0651/23.5BEVIS
6 - São ainda exemplos deste contencioso os acórdãos deste Supremo Tribunal Administrativo seguintes: Acórdão de 15.03.2017, proc. 0140/15, de 07.06.2017, proc. 01417/16, de 11.10.2017, proc. 0360/17, de 15.11.2017, proc. 01105/17, de 15.11.2017, proc. 01074/17, de 22.11.2017, proc. 0661/17, de 17.01.2018, proc. 01285/17, de 07.02.2018, proc. 01108/17, de 31.01.2018, proc. 01447/17, de 28.02.2018, proc. 01160/17, de 11.04.2018, proc. 01328/17, de 12.09.2018, proc. 0520/18. 7 - Todavia, apesar da jurisprudência ter definido o conceito de parque eólico, para efeito de IMI, não se pronunciou, em concreto, de entre a universalidade que constitui o parque eólico, quais os elementos que poderiam ser incluídos na respectiva avaliação. 8 - A principal questão em discussão nos autos, para cuja resolução definitiva se solicita a intervenção deste venerando Supremo Tribunal Administrativo, prende-se, pois, em saber se as torres dos aerogeradores podem ser incluídas na avaliação do respectivo parque eólico, nos termos e para os fins do n.º 1 do artigo 2.º do Código do IMI. 9 - A matéria da avaliação dos parques eólicos é uma questão de particular relevância jurídica, que, como vimos, embora com contornos diferentes dos presentes autos, foi já objecto de profunda discussão doutrinária e jurisprudencial, que nunca ficou definitivamente resolvida, pelo que é de particular importância sanar e esclarecer definitivamente as questões que se suscitam neste âmbito, com vista a encerrar um conjunto alargado de contencioso judicial. 10 - Sendo indiscutível a relevância social das questões suscitadas nos presentes autos, que tem despertado, inclusive, o interesse da comunicação social e do público em geral e que se irão repercutir, inevitavelmente, na apreciação de outras situações, como seja a tributação dos aproveitamentos hidroeléctricos, onde se discute, igualmente, a questão da tributação de certos elementos que poderão ser enquadrados como equipamentos, e, como tal, consideram os respectivos operadores, fora do âmbito de tributação do IMI. 11 - Este recurso de revista visa, igualmente, e com particular acuidade, a melhor aplicação do direito, pois considera a Fazenda Pública que o entendimento vertido no douto acórdão recorrido, segundo o qual as torres dos aerogeradores não constituem edifícios ou construções de qualquer natureza, constituindo, outrossim, bens de equipamento, e, como tal, não podem ser incluídas na avaliação dos parques eólicos viola frontalmente o disposto no n.º 1 do artigo 2.º do Código do IMI. 12 - A Fazenda Pública considera, igualmente, que viola o n.º 1 do artigo 2.º do Código do IMI, o entendimento vertido no douto acórdão, que restringe o conceito de “edifícios e construções de qualquer natureza”, constante da referida disposição legal, ao conceito de construção civil. 13 - A Fazenda Pública considera, de igual forma, que este entendimento jurisprudencial do douto acórdão recorrido, embora não contradiga directamente jurisprudência anterior, e como tal não existe oposição de acórdãos, é totalmente incompatível com a definição de parque eólico uniforme e pacificamente estabelecida na jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo e com o entendimento jurisprudencial sobre os conceitos de “edifícios e construções de qualquer natureza”, constante do artigo 2.º n.º 1 do Código do IMI, que os nossos Tribunais já firmaram com referência aos aerogeradores dos parques eólicos.
14 - A consolidação desta corrente jurisprudencial com o trânsito em julgado do acórdão recorrido possui a virtualidade de se aplicar a um vasto número de situações idênticas e de constituir doutrina aplicável a outras situações, como seja a tributação dos aproveitamentos hidroeléctricos, pelo que se impõe a necessidade de garantir a uniformização do direito nesta matéria de particular importância, que a Fazenda Pública considera que foi tratada de forma errada, com a possibilidade de gerar inúmeros prejuízos para a boa aplicação da justiça e defesa dos interesses públicos. 15 - Com a devida vénia, considera a Fazenda Pública que o Tribunal recorrido interpretou e aplicou a lei de forma errada e juridicamente insustentável, sendo objectivamente imprescindível a intervenção deste Tribunal, como órgão de cúpula e entidade reguladora do sistema, para repor e consolidar definitivamente a matéria da tributação dos parques eólicos em sede de IMI, designadamente, se as torres dos aerogeradores podem ser incluídas na avaliação dos respectivos parques eólicos para efeitos de IMI, estabelecendo a melhor doutrina e interpretação a conferir ao artigo 2.º, n.º 1 do Código do IMI. 16 - Impõe-se, por isso, a admissão deste recurso de revista excepcional por estar em causa a apreciação de questão que, pela sua relevância jurídica e social, se reveste de importância fundamental e ainda por se demonstrar absolutamente necessário para uma melhor aplicação do direito, nos termos do n.º 1 do artigo 285.º do CPPT, que peticiona. Com efeito, 17 - O douto Tribunal recorrido considera que as torres dos aerogeradores não são edifícios ou construções de qualquer natureza, restringindo estas, essencialmente, a obras de construção civil, pelo que não integram o conceito de prédio previsto no n.º 1 do artigo 2.º do Código do IMI, e, consequentemente, não podem ser incluídas na avaliação do respectivo parque eólico, sendo, outrossim, um equipamento de produção de energia eléctrica, que está fora do âmbito da norma de incidência do IMI. 18 - A Fazenda Pública considera que este entendimento é errado, padecendo o acórdão recorrido de erro de julgamento em matéria de direito, por violação do artigo 2.º n.º 1 do Código do IMI, sendo ainda incompatível com jurisprudência consolidada deste Supremo Tribunal Administrativo e dos vários Tribunais Centrais Administrativos anteriormente proferida sobre a matéria da tributação dos parques eólicos, pelo que deve ser revogado e substituído por douto acórdão deste Tribunal que julgue a impugnação judicial totalmente improcedente, com todas as consequências legais. 19 - A Fazenda Pública considera que os elementos que compõe a definição legal de prédio constantes do artigo 2.º do CIMI, e, para o caso que ora importa, os edifícios e construções de qualquer natureza, que fazem parte do elemento físico do conceito legal de prédio, devem ser aferidos essencialmente em relação ao prédio na sua totalidade, no caso, o parque eólico, para averiguar se determinada realidade se classifica ou não como prédio, como vem sendo feito uniformemente na jurisprudência, como é exemplo o acórdão STA de 7/04/2021, proferido no processo 503/14.0BECBR. 20 - Contrariamente ao entendimento acolhido no douto acórdão recorrido, considera a Fazenda Pública que o critério para aferir se uma dada parte do imóvel, já classificado como prédio fiscal, pode ou não ser incluída na respectiva avaliação, deve assentar em determinar se essa parte é ou não uma parte componente do prédio, como vem sendo feito tradicionalmente na nossa doutrina e jurisprudência.
21 - Pelo que, com a devida vénia, considera a Fazenda Pública que o douto acórdão recorrido, ao aferir, unicamente, se as torres do aerogerador constituem bens de equipamento ou edifícios ou construções de qualquer natureza, para determinar se podem ser incluídas na avaliação do respectivo parque eólico, cometeu erro de julgamento, violando o n.º 1 do artigo 2.º do CIMI, já que essas características têm de ser analisadas, essencial e principalmente, em relação ao prédio a ser avaliado, conforme estabelecido no douto acórdão supra referenciado. Sem prescindir, 23 - Estabelecido, jurisprudencialmente e nos próprios autos, que um parque eólico constitui prédio à luz do artigo 2.º n.º 1 do CIMI, e que as suas partes componentes não podem ser avaliadas individualmente, uma vez que só no conjunto dos vários componentes que constituem o parque eólico se manifesta a capacidade contributiva, importa, contudo, definir, quais desses elementos podem ser objecto de avaliação para efeito de IMI. 24 - A Fazenda Pública considera que o critério para estabelecer esta distinção se reconduz à matéria da autonomia das partes dos prédios, ou seja, quando é que um bem móvel, ainda que máquina ou equipamento, continua a ser um bem móvel autónomo ou passa a ser parte componente ou elemento constitutivo do imóvel, caso em que deverá ser incluído na respectiva avaliação patrimonial. 25 - A vasta jurisprudência sobre esta matéria, designadamente o acórdão TCAS, de 26/01/2017, proferido no processo 516/15.4BELLE, classificou o aerogerador como parte componente do parque eólico. 26 - A torre do aerogerador, sendo uma parte constitutiva do aerogerador, e este uma parte componente do parque eólico, não poderá deixar de ser considerada uma parte componente do prédio dos autos, e, consequentemente, não poderá deixar de integrar a avaliação do mesmo. 27 - O parque eólico, tal como definido na jurisprudência, consubstancia uma universalidade ou “conjunto obrigatório e interligado de bens, equipamentos, edifícios e infra-estruturas”, incorporadas ou assentes no solo com carácter de permanência, tendo em vista a produção de energia eléctrica e posterior venda, pertencente a uma pessoa singular ou colectiva, e que, na falta de um qualquer elemento constitutivo ou parte componente, perde a sua essência e definição, tornando-se incapaz de alcançar o fim para que foi erigido, e, consequentemente, perde o seu valor económico enquanto universalidade, passando a possuir o mero valor das coisas unitárias que o compõe. 28 - Pelo que as torres dos aerogeradores, enquanto partes componentes do parque eólico, não poderão deixar de ser incluídas na avaliação do respectivo parque eólico, enquanto parte componente, sob pena de colocarmos em causa a qualificação do parque eólico enquanto prédio fiscal como um todo. 29 - O douto Tribunal recorrido cometeu ainda erro de julgamento em matéria de direito, violando o artigo 2.º, n.º 1 do CIMI, ao equiparar o parque eólico e as torres dos aerogeradores a outros prédios e a outras máquinas e equipamentos, que possuem um enquadramento jurídico muito distinto.
Com efeito, 30 - Os exemplos de máquinas e equipamentos constantes do douto acórdão constituem partes integrantes dos respectivos prédios, conforme distinção doutrinária e jurisprudencial, uma vez que possuem uma ligação física ao prédio, mas sem carácter funcional, isto é, não fazem parte da estrutura do prédio, podendo, sempre que for necessário, ser substituídos por outras máquinas e equipamentos completamente distintos sem afectar a plenitude do prédio ou o uso a que se destina, contrariamente ao que sucede com as torres dos aerogeradores. 31 - Sem torre do aerogerador não existe aerogerador e sem aerogerador não existe parque eólico. O parque eólico nunca estará completo sem as respectivas torres do aerogerador. 32 - Ao passo que nos exemplos do douto acórdão, o pavilhão industrial/comercial sem a respectiva maquinaria assente e aparafusada ao pavimento, continuaria a existir completo e prestável para o uso a que se destina, que é o de abrigar maquinaria pesada, podendo ocorrer a alteração de toda a maquinaria ou até o exercício de todas as actividades referidas no douto acórdão, que o prédio manteria toda a sua estrutura, função e características, isto é, o prédio estaria completo, o que não sucede com as torres dos aerogeradores relativamente ao parque eólico. 33 - Atenta a sua função, a torre do aerogerador, depois de incorporada no parque eólico e enquanto durar essa incorporação, perde a sua autonomia enquanto eventual bem móvel, contrariamente aos exemplos citados no douto acórdão, passando a ser integrada no aerogerador, fazendo parte da sua estrutura, sem o qual inexiste prédio, pelo que deverá ser considerada como uma sua parte componente, devendo, por isso, ser incluída na avaliação do prédio dos autos como forma de assegurar a sua completude. 34 - Considera ainda a Fazenda Pública que a douta decisão recorrida, ao restringir o conceito de “edifícios e construções de qualquer natureza”, constante do artigo 2.º, n.º 1 do CIMI, a “realidade que resulta de obras de construção civil”, cometeu erro de julgamento em matéria de direito e é incompatível com toda a anterior jurisprudência que se pronunciou sobre a matéria da tributação dos aerogeradores em sede de IMI. 35 - Toda a anterior jurisprudência sobre esta matéria, de onde se destaca o douto acórdão do TCAS de 26/01/2017, proferido no processo 516/15.4BELLE, concluiu que os aerogeradores eram uma construção, nos termos seguintes: “Revertendo ao caso dos autos, o aerogerador objecto de avaliação e tributação em I.M.I. corresponde a uma turbina eólica modelo ...0 da marca ... composta por uma torre de seis pisos com elevador (estrutura tubular metálica que sustenta o rotor e a nacelle), um rotor (elemento de fixação das três pás que captam o vento) e uma nacelle (compartimento dentro do qual se encontram os equipamentos que transformam a energia eólica em eléctrica). Trata-se, pois, de uma construção composta por aqueles três elementos (torre, rotor e nacelle) que é fixada a uma sapata de betão/fundação (cfr. n.ºs 1, 2 e 3 do probatório).”
Ora, 36 - Tendo a jurisprudência considerado que o aerogerador é uma construção, o qual abrange, além das torres, equipamento de produção de energia eléctrica, por maioria esmagadora de razão, a torre do aerogerador, que é apenas uma estrutura metálica, essencialmente de suporte, indispensável ao funcionamento do parque eólico, mas que não directamente envolvida na produção de electricidade, teria, necessariamente, de ser considerada uma construção, contrariamente ao decidido nos autos. 37 - Pelo que o entendimento vertido no douto acórdão recorrido que considera a torre do aerogerador um equipamento e, por isso, fora do âmbito da avaliação, por não integrar os conceitos de “edifícios e construções de qualquer natureza”, constante do n.º 1 do artigo 2.º do CIMI, restringindo estes essencialmente a “realidade que resulta de obras de construção civil”, está errado, e, além de contra legem, vai ao arrepio da jurisprudência que classificou os aerogeradores como construções e não como equipamento, para efeito do artigo 2.º, n.º 1 do CIMI. 38 - Com a devida vénia, considera a Fazenda Pública que o douto acórdão recorrido extraiu conclusões erradas da doutrina e jurisprudência que citou, pois que estas visavam responder a questões diferentes das colocadas nos presentes autos, em violação do artigo 2.º, n.º 1 do CIMI. 39 - O douto acórdão, ao decidir como decidiu, violou, entre outros, o artigo 2.º, n.º 1 do CIMI, devendo, por isso, ser revogado, com todas as consequências legais. 40 - Atendendo ao facto do valor da causa ser superior a € 275.000,00, requer a V. Ex.ªs, se dignem dispensar a Fazenda Pública do pagamento do remanescente da taxa de justiça nos termos do disposto no artigo 6.º, n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais. Termos em que, com o douto suprimento, requer a V. Ex.ªs se dignem admitir o presente recurso nos termos do artigo 285.º, n.º 1 do CPPT, julgando o mesmo procedente por provado, e, em consequência, revoguem o douto acórdão recorrido, substituindo o mesmo por douto acórdão que julgue a impugnação judicial totalmente improcedente, com todas as consequências legais. Mais requer seja a Fazenda Pública dispensada do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos do artigo 6.º, n.º 7 do Regulamento das Custas Judiciais. Assim decidindo, farão V. Ex.ªs, seguramente, sã e correcta Justiça.” A Recorrida “A..., S.A.” apresentou contra-alegações, nas quais enuncia as seguintes conclusões: “(…) A. O recurso de revista não reúne minimamente os pressupostos de admissibilidade previstos no artigo 285.º do CPPT, cabendo à Recorrente alegar e demonstrar os critérios qualitativos de que depende a admissibilidade da revista (cfr. artigos 144.º, n.º 2 do CPTA e 639.º, n.º 1 e n.º 2 do CPC, subsidiariamente aplicáveis).
B. Com efeito, e em primeiro lugar, não se verifica o critério qualitativo da relevância jurídica fundamental, desde logo porque o âmbito da questão decidenda é muitíssimo exíguo. C. A única questão em discussão no Acórdão recorrido é saber se as torres dos aerogeradores devem ou não ser incluídas na avaliação do VPT do parque eólico. D. Assim, longe de constituir uma jurisprudência abrangente sobre uma questão de relevância jurídica fundamental, o Acórdão Recorrido apenas incide sobre uma questão muito específica (a inclusão da torre dos aerogeradores na avaliação) de uma realidade ainda mais específica (um parque eólico). E. Note-se que a Recorrida invocou oito vícios de ilegalidade e inconstitucionalidade do ato impugnado, tendo o TAF de Viseu apreciado apenas um desses vícios, que considerou procedente, ficando prejudicada a apreciação de todos os outros. F. A própria Recorrente terá plena consciência desta fragilidade no seu argumento, pois tenta ampliar artificialmente a questão controvertida, referindo que está em causa “a questão da avaliação e tributação dos parques eólicos em sede de IMI”, fazendo até a ponte para a questão da tributação das barragens em sede deste imposto. G. Quanto a esta questão artificialmente ampliada, o Acórdão Recorrido não diverge minimamente da vasta jurisprudência existente, não merecendo, assim, qualquer reparo. H. Em segundo lugar, não se verifica o critério qualitativo da relevância social fundamental, pois o “despertar do interesse da comunicação social” não é critério para esse efeito. I. Existem em Portugal mais de três milhões e meio (!) de edifícios destinados à habitação, e apenas 244 parques eólicos, pertencentes a 33 promotores de energia eólica. J. A questão de saber se a torre do aerogerador deve ser incluída na avaliação do VPT dos parques eólicos só interessará a estes cerca de 33 promotores de energia eólica a operar em Portugal, detentores dos referidos parques eólicos. K. Em terceiro lugar, também não se verifica o critério qualitativo da necessidade de admissão do recurso para uma melhor aplicação do Direito, pois o Acórdão Recorrido não introduziu nenhuma contradição ou inconsistência na jurisprudência. L. A Recorrente começa por reconhecer isto mesmo, ao referir que o “entendimento jurisprudencial do douto acórdão recorrido, (…) não contradi[z] diretamente jurisprudência anterior, e como tal não existe oposição de acórdãos”. M. Também ciente desta fragilidade, a Recorrente ensaia uma interessante argumentação para tentar demonstrar que existe uma “incompatibilidade” entre a jurisprudência anterior e o Acórdão Recorrido, incorrendo na designada “falácia da descontextualização” e acabando por cair em contradição com a posição da própria AT sobre esta matéria.
N. Para o efeito, a Recorrente cita vários Acórdãos que referem que os aerogeradores são, na verdade, partes integrantes dos parques eólicos, mas oculta que tais Acórdãos foram proferidos a propósito da questão inversa, isto é, da discussão sobre se os aerogeradores são, individualmente considerados, um prédio para efeitos de IMI. O. Ou seja, estava em discussão nestes Acórdãos se os aerogeradores deveriam ou não ser considerados, individualmente, como prédios para efeitos de IMI, tendo a jurisprudência concluído que não, salientando, pelo contrário, que os aerogeradores integram os parques eólicos, sendo que estes últimos é que devem ser considerados como prédios. P. A Recorrente descontextualiza citações jurisprudenciais sobre a impossibilidade de os aerogeradores serem considerados prédios para efeitos de IMI, para afirmar que essa mesma jurisprudência demonstra que um dos elementos dos aerogeradores (a torre) deve ser avaliado no âmbito da determinação do VPT do parque eólico, o que é falacioso. Q. Ao afirmar que “Sem a torre do aerogerador não existe aerogerador e sem aerogerador não existe parque eólico O parque eólico nunca estará completo sem as respetivas torres do aerogerador”, a Recorrente entra em contradição com o próprio entendimento da AT, pois o mesmo poderia ser dito dos outros componentes dos aerogeradores, a saber, o rotor, nacelle e pás (que integram o aerogerador, conforme ficou provado nos autos). R. Ora, a própria AT decidiu - e bem, aqui - não incluir o rotor, nacelle e pás dos aerogeradores na avaliação para efeitos da determinação do VPT dos parques eólicos conforme resulta do ponto 9 da Circular n.º 2/2021, citada pela própria Recorrente nas suas alegações de recurso. S. De resto, o ato de determinação do VPT impugnado nos autos não contém a avaliação destes outros componentes dos aerogeradores, o que significa que, de acordo com a tese da Recorrente, o ato impugnado nos autos não incide, afinal, sobre um parque eólico, sendo por isso ilegal. T. No afã de demonstrar que um aerogerador não seria um aerogerador sem a torre, para assim poder distinguir a torre de outros bens de equipamento que nunca são objeto de avaliação dos prédios (como as antenas, cablagem, maquinaria, etc), a Recorrente voltou sub-repticiamente à velha tentação da AT de considerar um aerogerador como um prédio. U. Do exposto resulta a falta de verificação de todos os requisitos de admissibilidade do recurso de revista previstos no n.º 1 do artigo 285.º do CPPT, pelo que não deverá a revista ser admitida. V. Mas mesmo que o recurso seja admitido, deverá o mesmo ser considerado improcedente. W. Com efeito, em nenhum dos Acórdãos citados pela Recorrente se refere se as torres dos aerogeradores podem ser incluídas na avaliação dos parques eólicos. X. A Recorrente refere também que as torres dos aerogeradores devem ser incluídas na avaliação do VPT dos parques eólicos na medida em que os aerogeradores são componentes dos parques eólicos com autonomia, pelo que, ainda que sendo máquina ou equipamento, é um bem móvel autónomo, passando a ser parte componente ouelemento constitutivo do imóvel, devendo, por isso, ser incluído na respetiva avaliação patrimonial.
Y. No entanto, todos os factos provados nos autos sobre a torre e os aerogeradores vão no sentido diametralmente oposto ao pretendido pela Recorrente, pois demonstram que a torre é um bem de equipamento (cfr. alíneas 3), 6),8), 9), 10, 11), 12), 13), 14) da matéria de facto provada). Z. Por esse motivo, a Recorrente viu-se na necessidade de dar um “salto lógico”, mentando que “[a] torre do aerogerador, sendo uma parte constitutiva do aerogerador, e este uma parte componente do parque eólico, não poderá deixar de ser considerada uma parte componente do prédio dos autos, e, consequentemente, não poderá deixar de integrar a avaliação do mesmo” (cfr. ponto 26 das conclusões). AA. Argumento este que contém um erro silogístico designado “nonsequitur”, fácil de detetar, pois a conclusão não decorre das suas premissas, porquanto: • é verdade que a torre faz parte do aerogerador; • é verdade que um aerogerador, individualmente considerado, não pode constituir um prédio para efeitos de IMI, pois é uma parte do parque eólico; porém, destas duas premissas não resulta que a torre tem de ser incluída na avaliação do parque eólico. BB. Ora, a Recorrente não hesita em excluir da avaliação do Parque Eólico sub judice (e dos demais) – e bem – o conjunto pás, rotor e nacelle que, inquestionavelmente, são tão elementos do aerogerador quanto a torre e, consequentemente, são igualmente “partes componentes do parque eólico”, o mesmo se podendo dizer da cablagem do parque eólico e de todos os equipamentos de comando (cfr. alínea 3) da matéria de facto provada nos autos). CC. Pela mesma ordem de razão, é forçosa a exclusão da torre do aerogerador; só não o faz porque a Recorrente entende que a torre e a fundação (sapata em betão) fazem parte do imóvel, integrando o conceito de prédio para efeitos de IMI, enquanto o conjunto pás, rotor e nacelle já não faz. DD. Assim, contrariamente ao suposto erro de julgamento de Direito que assaca ao Douto acórdão recorrido nas suas alegações de recurso, a Recorrente concorda que é fundamental aferir se as torres dos aerogeradores são de qualificar como construções ou bens de equipamento e se preenchem o conceito de prédio para efeitos do artigo 2.º, n.º 1 do Código do IMI para aferir da (i)legalidade da inclusão das torres no ato de fixação do VPT do Parque Eólico sindicado, tal como fez o TAF de Viseu e confirmou o Venerando TCAN. EE. Questão esta já decidida pelos Tribunais Superiores no sentido de que os aerogeradores não se subsumem ao conceito fiscal de prédio para efeitos de IMI, por falta de aptidão para o desenvolvimento de atividade económica (ou seja, falta do elemento económico previsto no artigo 2.º do Código do IMI) (cfr. acórdãos do STA de 07.04.2021, no processo n.º 0503/14.0BECBR 0893/17, e do TCAN de 22.02.2018, no processo n.º 00145/15.2BEVIS, seguidos pelo TCAS em acórdão de 13.10.2022, no processo n.º 451/15.6BECTB). FF. Como resulta do exposto e ficou demonstrado nos autos, a errada qualificação das torres dos aerogeradores como prédio para efeitos de IMI e, consequentemente, a inclusão destas na determinação do VPT do Parque Eólico, determina a ilegalidade do ato de fixação do VPT posto em crise, uma vez que as normas de incidência objetiva constantes do Código
do IMI não contemplam a possibilidade de as torres que integram os aerogeradores do Parque Eólico em causa serem consideradas um prédio para efeitos de sujeição a IMI. Nestes termos e nos demais de Direito, deve ser negada a admissão da revista. Caso assim não se entenda, o que cautelarmente se equaciona, deve ser negado provimento ao recurso interposto pela AT, mantendo-se o acórdão recorrido, com os devidos efeitos legais. Mais se requer a V. exas a dispensa do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do artigo 6.º n.º 7 do RCP.” Em apreciação preliminar sumária, foi admitida a revista. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser concedido provimento ao presente recurso de revista. Cumpre decidir. 2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a matéria apontada nos autos resume-se, em suma, em saber se na avaliação para efeitos de fixação do VPT do parque eólico - que é a efectuar nos termos do art. 46º nº 2, aplicável ex vi do nº 3 do art. 38º, ambos do CIMI, uma vez que este foi qualificado como “prédio para fins industriais” -, a torre do aerogerador (elemento que constitui uma parte do aerogerador) pode, ou não, ser incluída na avaliação, sobretudo quando da avaliação foram excluídos outros componentes do aerogerador como as pás, cabine (nacelle) e rotor. 3. FUNDAMENTOS 3.1. DE FACTO Neste domínio, consta do Acórdão recorrido o seguinte: “… 1) A impugnante explora o Parque Eólico ..., localizado na sede da impugnante, sito nos concelhos de Oliveira de Frades (freguesia ...), ... (freguesias de ..., ... e ...) e ... (freguesias de ..., ... e ...), distrito de Viseu - facto não controvertido, cfr. documento 2 junto com a p.i., de fls. 280 a 284 da paginação eletrónica; 2) O Parque Eólico é construído por 4 subparques e 1 subestação - facto não controvertido, cfr. documento 2 junto com a p.i., de fls. 280 a 284 da paginação eletrónica; 3) Cada aerogerador é constituído por três elementos principais: rotor, nacelle e torre - cfr. informação de fls. 562 da paginação eletrónica;
4) O rotor é composto pelas pás e pelo hub, o órgão de encastramento das pás no veio do aerogerador e converte a energia cinética do vento em energia mecânica, podendo ser visualizado da seguinte forma: - cfr. informação de fls. 530 da paginação eletrónica; 5) A nacelle é o equipamento onde se encontram o veio principal, a caixa multiplicadora e veios secundários, quando existentes, e o gerador que converte a energia mecânica em energia elétrica, podendo ser visualizada da seguinte forma: - cfr. informação de fls. 531 da paginação eletrónica; 6) A torre é composta por cablagem para transportar a energia elétrica e equipamentos necessários à transformação do nível de tensão e retificação da energia elétrica para efeitos de entrega na base da torre à rede do parque; coloca o rotor e a nacelle numa posição mais favorável em relação ao escoamento atmosférico – com o aumento da velocidade em altura, é a própria altura da torre determinante para a produtividade do sistema; garante acesso ao rotor e nacelle e pode ser visualizada da seguinte forma: - cfr. informação de fls. 531 da paginação eletrónica; 7) A fundação (sapata) adere o aerogerador ao solo, garante a sua verticalidade e pode ser visualizada da seguinte forma: - cfr. informação de fls. 532 da paginação eletrónica; 8) Os grandes componentes estruturais de um aerogerador são fabricados em locais dedicados e afastados do local de instalação – cfr. informação de fls. 540 da paginação eletrónica; 9) As fundações (sapatas) são construídas no local com as matérias primas necessárias como betão e aço em varão restando o anel de fixação que é construído em oficina afastada do local da obra – cfr. informação de fls. 540 da paginação eletrónica; 10) A construção da fundação está sujeita a licenciamento junto da competente Câmara Municipal, uma vez que é uma obra de construção civil - cfr. informação de fls. 540 da paginação eletrónica; 11) O fabrico e instalação dos componentes do aerogerador (rotor, nacelle e torre) não está sujeito a licenciamento camarário - cfr. informação de fls. 540 da paginação eletrónica; 12) A instalação do aerogerador segue-se à construção da fundação (sapata) - cfr. informação de fls. 540 da paginação eletrónica; 13) No final da vida útil do aerogerador, este pode ser substituído ou removido do local - cfr. informação de fls. 543 da paginação eletrónica; 14) As fundações, uma vez construídas, permanecem enterradas mesmo após a desmontagem do aerogerador, por se tratarem de um material inerte - cfr. informação de fls. 543 e de fls. 562 da paginação eletrónica;
15) Em 28 de novembro de 2022, o Serviço de Finanças de Oliveira de Frades submeteu, oficiosamente, a declaração modelo 1 de IMI, para inscrição na matriz do Parque Eólico ..., dando origem ao artigo urbano com o número matricial P...75, da União de Freguesias ... e ... (...13) - cfr. documento de fls. 651 a 662 da paginação eletrónica (“processo administrativo”); 16) Em 13 de fevereiro de 2023, foi realizada a primeira avaliação do Parque Eólico, de acordo com os elementos e informações que a perita local conseguiu obter junto da Câmara Municipal e do Serviço de Finanças de Oliveira de Frades, tendo sido fixado um valor patrimonial tributário de € 20.124.390,00 - cfr. ficha n.º ...75 e respetiva Descrição de Avaliação, constantes a fls. 652 a 657 da paginação eletrónica (“processo administrativo”); 17) Por Ofício n.º ...80, de 23 de fevereiro de 2023, o Serviço de Finanças de Oliveira de Frades notificou a impugnante da Ficha n.º ...75, contendo a avaliação para efeitos de determinação do VPT do Parque Eólico, tendo sido atribuído ao mesmo um VPT de € 20.124.390,00, nos seguintes termos: [IMAGEM] - cfr. documento 3 junto com a p.i., de fls. 285 da paginação eletrónica e cfr. documentos de fls. 663 da paginação eletrónica (“processo administrativo”); 18) Em 6 de março de 2023, a impugnante apresentou um pedido de fundamentação, ao abrigo do artigo 37.º do CPPT, incluindo a Memória Descritiva e Justificativa, a Ficha de Avaliação detalhada que esteve na base da Ficha de Avaliação notificada à impugnante e quaisquer outros elementos do procedimento - cfr. documento 4 junto com a p.i., de fls. 287 a 291 da paginação eletrónica e cfr. documento de fls. 665 a 668 da paginação eletrónica; 19) Em 8 de março de 2023, o Serviço de Finanças de Oliveira de Frades, através do seu Ofício n.º ...98, remeteu, por carta registada com aviso de receção n.º ...24..., à impugnante a Ficha de Avaliação e a cópia da Declaração Modelo 1 de IMI – cfr. documento de fls. 669 a 671 da paginação eletrónica (“processo administrativo”); 20) Em 31 de março de 2023, a impugnante apresentou, junto do Serviço de Finanças de Oliveira de Frades, um pedido fundamentado de segunda avaliação do Parque Eólico, nos termos do artigo 76.º do Código do IMI – cfr. documento 5 junto com a p.i., de fls. 292 a 298 da paginação eletrónica e cfr. documento de fls. 672 a 680 da paginação eletrónica (“processo administrativo”); 21) Em 28 de julho de 2023, foi realizada a reunião de segunda avaliação, no Serviço de Finanças de Oliveira de Frades, contando com a presença dos competentes peritos, tendo sido lavrado o respetivo “TERMO DE AVALIAÇÃO”, nos seguintes termos: [IMAGEM] - cfr. documento 6 junto com a p.i., de fls. 299 a 306 da paginação eletrónica e cfr. documento de fls. 701 a 708 da paginação eletrónica;
22) Por Ofício n.º ...17, de 16 de agosto de 2023, do Serviço de Finanças de Oliveira de Frades, a impugnante foi notificada da Ficha n.º ...09, contendo a segunda avaliação para efeitos de determinação do VPT do Parque Eólico, tendo sido atribuído ao mesmo um VPT de € 15.971.870,00, nos seguintes termos: [IMAGEM] - cfr. documento 7 junto com a p.i., de fls. 307 da paginação eletrónica e cfr. documento de fls. 709 e 710 da paginação eletrónica (“processo administrativo”). * Factos não provados: Com relevância para a decisão do mérito da causa, não há factos a dar como não provados. * Motivação e análise crítica da prova produzida Na determinação do elenco dos factos considerados provados, o Tribunal considerou e analisou, de modo crítico e conjugado, os documentos e informações constantes dos presentes autos e do processo administrativo, conforme o especificado nas várias alíneas da factualidade dada como provada. O Tribunal teve, ainda, em consideração a posição manifestada pelas partes nos respetivos articulados, sendo certo que a documentação em questão não foi objeto de impugnação, não existindo motivo para duvidar da sua fidedignidade.” «» 3.2. DE DIREITO Assente a factualidade apurada cumpre, então, entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal está cometida a tarefa de indagar da bondade do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, datado de 12-12-2024, que negou provimento ao recurso interposto da sentença de 09-05-2024 do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por “A..., S.A.” contra o acto de fixação do valor patrimonial tributário de € 15.971.870,00, proferido pelo Chefe do Serviço de Finanças de Oliveira de Frades, em sede de segunda avaliação do artigo matricial ...75 da União de Freguesias ... e ... (...13), pertencente ao Parque Eólico ..., o que nos remete para a questão de saber se na avaliação para efeitos de fixação do VPT do parque eólico - que é a efectuar nos termos do art. 46º nº 2, aplicável ex vi do nº 3 do art. 38º, ambos do CIMI, uma vez que este foi qualificado como “prédio para fins industriais” -, a torre do aerogerador (elemento que constitui uma parte do aerogerador) pode, ou não, ser incluída na avaliação, sobretudo quando da avaliação foram excluídos outros componentes do aerogerador como as pás, cabine (nacelle) e rotor. Nas suas alegações, a Recorrente refere que os elementos que compõem a definição legal de prédio constantes do artigo 2.º do CIMI, e, para o caso que ora importa, os edifícios e construções de qualquer natureza, que fazem parte do elemento físico do conceito legal de prédio, devem ser aferidos essencialmente em relação ao prédio na sua totalidade, no caso, o parque eólico, para averiguar se determinada realidade se classifica ou não como prédio, sendo que o critério para aferir se uma dada parte do imóvel, já classificado como prédio fiscal, pode ou não ser incluída na respectiva avaliação, deve assentar em determinar se essa parte é ou não uma parte componente do prédio, de modo que, o douto acórdão recorrido, ao aferir, unicamente, se as torres do aerogerador constituem bens de
equipamento ou edifícios ou construções de qualquer natureza, para determinar se podem ser incluídas na avaliação do respectivo parque eólico, cometeu erro de julgamento, violando o n.º 1 do artigo 2.º do CIMI, já que essas características têm de ser analisadas, essencial e principalmente, em relação ao prédio a ser avaliado. Assim, estabelecido, jurisprudencialmente e nos próprios autos, que um parque eólico constitui prédio à luz do artigo 2.º n.º 1 do CIMI, e que as suas partes componentes não podem ser avaliadas individualmente, uma vez que só no conjunto dos vários componentes que constituem o parque eólico se manifesta a capacidade contributiva, importa, contudo, definir, quais desses elementos podem ser objecto de avaliação para efeito de IMI, apontando a Recorrente que o critério para estabelecer esta distinção se reconduz à matéria da autonomia das partes dos prédios, ou seja, quando é que um bem móvel, ainda que máquina ou equipamento, continua a ser um bem móvel autónomo ou passa a ser parte componente ou elemento constitutivo do imóvel, caso em que deverá ser incluído na respectiva avaliação patrimonial, ou seja, a torre do aerogerador, sendo uma parte constitutiva do aerogerador, e este uma parte componente do parque eólico, não poderá deixar de ser considerada uma parte componente do prédio dos autos, e, consequentemente, não poderá deixar de integrar a avaliação do mesmo. O douto Tribunal recorrido cometeu ainda erro de julgamento em matéria de direito, violando o artigo 2.º, n.º 1 do CIMI, ao equiparar o parque eólico e as torres dos aerogeradores a outros prédios e a outras máquinas e equipamentos, que possuem um enquadramento jurídico muito distinto, pois que, os exemplos de máquinas e equipamentos constantes do douto acórdão constituem partes integrantes dos respectivos prédios, conforme distinção doutrinária e jurisprudencial, uma vez que possuem uma ligação física ao prédio, mas sem carácter funcional, isto é, não fazem parte da estrutura do prédio, podendo, sempre que for necessário, ser substituídos por outras máquinas e equipamentos completamente distintos sem afectar a plenitude do prédio ou o uso a que se destina, contrariamente ao que sucede com as torres dos aerogeradores e sem torre do aerogerador não existe aerogerador e sem aerogerador não existe parque eólico. O parque eólico nunca estará completo sem as respectivas torres do aerogerador, ao passo que nos exemplos do douto acórdão, o pavilhão industrial/comercial sem a respectiva maquinaria assente e aparafusada ao pavimento, continuaria a existir completo e prestável para o uso a que se destina, que é o de abrigar maquinaria pesada, podendo ocorrer a alteração de toda a maquinaria ou até o exercício de todas as actividades referidas no douto acórdão, que o prédio manteria toda a sua estrutura, função e características, isto é, o prédio estaria completo, o que não sucede com as torres dos aerogeradores relativamente ao parque eólico. Atenta a sua função, a torre do aerogerador, depois de incorporada no parque eólico e enquanto durar essa incorporação, perde a sua autonomia enquanto eventual bem móvel, contrariamente aos exemplos citados no douto acórdão, passando a ser integrada no aerogerador, fazendo parte da sua estrutura, sem o qual inexiste prédio, pelo que deverá ser considerada como uma sua parte componente, devendo, por isso, ser incluída na avaliação do prédio dos autos como forma de assegurar a sua completude. Por outro lado, ao restringir o conceito de “edifícios e construções de qualquer natureza”, constante do artigo 2.º, n.º 1 do CIMI, a “realidade que resulta de obras de construção civil”, a decisão recorrida cometeu erro de julgamento em matéria de direito e é incompatível com toda a anterior jurisprudência que se pronunciou sobre a matéria da tributação dos aerogeradores em sede de IMI, onde se aponta que o aerogerador é uma construção, o qual abrange, além das torres, equipamento de produção de energia eléctrica, por maioria esmagadora de razão, a torre do aerogerador, que é apenas uma estrutura metálica, essencialmente de suporte, indispensável ao funcionamento do parque eólico, mas que não
directamente envolvida na produção de electricidade, teria, necessariamente, de ser considerada uma construção, contrariamente ao decidido nos autos, o que significa que o entendimento vertido no douto acórdão recorrido que considera a torre do aerogerador um equipamento e, por isso, fora do âmbito da avaliação, por não integrar os conceitos de “edifícios e construções de qualquer natureza”, constante do n.º 1 do artigo 2.º do CIMI, restringindo estes essencialmente a “realidade que resulta de obras de construção civil”, está errado, e, além de contra legem, vai ao arrepio da jurisprudência que classificou os aerogeradores como construções e não como equipamento, para efeito do artigo 2.º, n.º 1 do CIMI. Pois bem, o Acórdão recorrido manteve a decisão de 1ª Instância, referindo, em termos essenciais, que “a torre eólica mais não é do que “parte do equipamento que compõe o aerogerador, que o posiciona na altura adequada para otimizar a captação da energia eólica e suporta a cablagem para transportar a energia elétrica e demais equipamentos necessários ao seu funcionamento, permitindo a eficiente captação da energia eólica e, através da cablagem que suporta, permite também a entrega da energia elétrica à base da torre, ligando-a à rede do parque eólico”, não necessitando sequer de licenciamento camarário, ao contrário da construção da fundação”. Que dizer? É sabido que a jurisprudência definiu o conceito de Parque Eólico para efeitos de tributação em IMI, tal como se retira do Acórdão deste Supremo Tribunal de 15-03-2017, Proc. nº 0140/15, www.dgsi.pt, onde se aponta que “Um parque eólico (a universalidade em que se integram os aerogeradores e demais elementos que permitem o exercício da actividade electroprodutora) possui as características necessárias para poder ser subsumido ao conceito de prédio que consta do artigo 2.º do CIMI”. Nesta sequência, quando se tem presente o percurso discursivo e a afirmação assumida pelo Tribunal a quo, temos que o mesmo não se revela apto para a solução a dar à questão da ilegalidade do acto de avaliação, uma vez que não está em causa a qualificação da “torre eólica” como prédio, mas sim a avaliação dos elementos e bens que constituem o “parque eólico”. Na verdade, o entendimento consolidado sobre a não tributação dos aerogeradores, no sentido de que cada aerogerador de per si, não se subsume ao conceito fiscal de "prédio" tal como definido nos artigos 2.º, 3.º, 4.º e 6.º do CIMI, não terá aplicação no caso da inclusão das torres eólicas na avaliação para efeitos da fixação do VPT do respectivo Parque Eólico, como é o caso. Aliás, assente que o parque eólico reúne os requisitos de prédio para efeitos de IMI, nos termos do disposto no artigo 2º do CIMI, e que é um prédio “prédio para fins industriais” nos termos do art. 6º nº 1 alínea b) do CIMI, conforme resulta da Portaria nº 11/2017 de 09-01 e respectivo anexo, importa abordar se as “torres eólicas” incluídas na segunda avaliação que vem impugnada nos autos é legal. Ora, tendo a Administração Tributária recorrido ao disposto no nº 2 do artigo 46º do CIMI (de acordo com o disposto na Portaria nº 11/2017, de 09-01 (Onde se prevê uma lista de prédios identificados em anexo, para cuja avaliação se determina a aplicabilidade do método previsto no n.º 2 do artigo 46.º do CIMI. ) ) e aplicado o método do “Custo adicionado do valor do terreno”, a avaliação deve abranger os elementos componentes do prédio, dos quais fazem parte necessariamente as torres eólicas.
Nesta sequência, não se encontra qualquer relevância na invocação da jurisprudência deste tribunal produzida a propósito da qualificação das “torres eólicas” como prédio, uma vez que não está em causa a qualificação dessa realidade ou algum dos seus elementos como prédio, na medida em que, tendo o Tribunal “a quo” admitido que o parque eólico configura um prédio para efeitos do disposto no artigo 2º, nº1, do CIMI, parece, contudo, entender que as “torres eólicas” não são elementos componentes do mesmo, mas antes “equipamentos” que não fazem parte do conceito de “prédio”. Tal implica voltar ao início no sentido de indagar em que termos o denominado “parque eólico” é considerado um prédio para efeitos do artigo 2º do CIMI e embora grande parte da jurisprudência deste tribunal se tenha debruçado essencialmente sobre a questão da qualificação dos “aerogeradores” como prédio e da legalidade da sua inscrição matricial, em que se pronunciou pela negativa, este Supremo Tribunal foi adiantando que a universalidade em que se integram os aerogeradores e demais elementos que permitem o exercício da actividade electroprodutora já possui as características para poder ser qualificado como prédio. Assim, no Acórdão deste Supremo Tribunal de 15-03-2017, Proc. nº 0140/15, www.dgsi.pt, onde se fez uma análise mais profunda da realidade e que foi posteriormente adoptada por outros acórdãos (Com desenvolvimento no Acórdão de 07/04/2021, Proc. nº 0503/14.0BECBR 0893/17, www.dgsi.pt, apontado na decisão recorrida, onde se deixou expresso que “esta universalidade de equipamentos, com implantação física no terreno, que constitui um parque eólico, reúne as características de “construção incorporada ou assente em fracção de território, com carácter de permanência, dotada de autonomia económica em relação a este [ao terreno] e integrada no património de uma pessoa singular ou colectiva”, o mesmo é dizer que se subsume ao conceito de prédio do artigo 2.º, n.º 1 do CIMI”.), foi considerado que “... um parque eólico é uma fracção de território (terrestre ou marítimo) organizado e estruturado com variados e interligados elementos constituintes e partes componentes – onde se destacam os aerogeradores conectados em paralelo (no mínimo cinco), um ou mais edifícios onde se localizam a(s) subestação(ões) e o centro de operação e manutenção – com ligação ao solo e com carácter de permanência, sendo todo esse conjunto de bens e equipamentos imprescindível à atividade económica em questão: atividade de transformação da energia eólica em energia elétrica, sua injeção no sistema elétrico de potência e consequente venda desta eletricidade à rede elétrica de acordo com a tarifa regulada em Portugal para o sector eólico em geral”. Tal equivale a dizer, com suporte no mesmo aresto, que o conceito de prédio fiscal para efeitos do artigo 2º do CIMI, enquanto “toda a fracção de território (elemento físico), abrangendo águas, plantações, edifícios e construções de qualquer natureza nela incorporados ou assentes com carácter de permanência, que faça parte do património de pessoa singular ou coletiva (elemento jurídico) e que em circunstâncias normais tenha valor económico (elemento económico)”, só é preenchido pela universalidade de bens que compõem o “parque eólico”, o qual “é constituído por um conjunto obrigatório e interligado de bens, equipamentos e infraestruturas - aerogeradores (cada um composto por uma sapata de betão ou “fundação”, uma estrutura metálica ou “torre”, uma naceile, um rotor, e três pás), postos de transformação, edifícios de comando e de subestação, rede elétrica de cabos subterrâneos com ligação entre os aerogeradores e o edifício de comando/subestação e, no caso de existência de várias subestações, linhas elétricas de ligação destas, bem como caminhos de acesso - tudo com vista a converter a energia cinética do vento em energia elétrica e a injectá-la no sistema elétrico de potência, sendo que os grandes parques eólicos exigem a construção de várias subestações e de linhas de transmissão para a conexão ao sistema eléctrico de potência, sendo esta injeção ou conexão ao sistema elétrico um dos principais parâmetros de um parque eólico”.
A partir daqui, como já vimos, o Acórdão recorrido aponta que “a torre eólica mais não é do que “parte do equipamento que compõe o aerogerador, que o posiciona na altura adequada para otimizar a captação da energia eólica e suporta a cablagem para transportar a energia elétrica e demais equipamentos necessários ao seu funcionamento, permitindo a eficiente captação da energia eólica e, através da cablagem que suporta, permite também a entrega da energia elétrica à base da torre, ligando-a à rede do parque eólico”, não necessitando sequer de licenciamento camarário, ao contrário da construção da fundação”. Assim sendo, e por estar em causa uma interpretação manifestamente restritiva, importa adiantar que o entendimento vertido no Acórdão recorrida não pode ser acolhido, para daí extrair a asserção da ilegalidade da inclusão das torres eólicas na determinação do valor patrimonial do parque eólico, já que assenta em conceitos de “construção” e “equipamento”, que não se prestam a esse desiderato, quando sustenta que as torres dos aerogeradores constituem bens de equipamento, e, como tal, não estão abrangidos pelos conceitos de “edifícios e construções de qualquer natureza” constantes do artigo 2º nº 1 do Código do IMI, pelo que a inclusão das torres do aerogerador na fixação do VPT dos parques eólicos é ilegal, por violação do artigo 2º nº 1 do Código do IMI. Na verdade, é sabido que, nesta altura, muitas casas para habitação são produzidas em fábrica e posteriormente montadas numa parcela de terreno, o que significa que o método de construção ou os materiais utilizados não podem servir de critério distintivo no que concerne ao conceito de “edificações ou construções”, tanto mais que o legislador fala em “edificações e construções de qualquer natureza”, nem tal noção pode estar confinada ao conceito de imóvel, uma vez que bens móveis já foram qualificados como prédios para efeitos de IMI, desde que se mostre reunido o requisito da permanência (neste sentido, Acórdão do STA de 12/12/2001, recurso nº 026601.) . Deste modo, como já ficou dito, a jurisprudência deste Tribunal ao caracterizar o parque eólico como prédio para efeitos de IMI assenta no facto de estarmos perante uma “universalidade de equipamentos, com implantação física no terreno, que constitui um parque eólico, reúne as características de “construção incorporada ou assente em fracção de território, com carácter de permanência, dotada de autonomia económica em relação a este [ao terreno] e integrada no património de uma pessoa singular ou colectiva” - Acórdão deste Supremo Tribunal de 07-042021, Proc. nº 0503/14.0BECBR 0893/17, www.dgsi.pt. Diga-se ainda, nesta análise relacionada com a enunciada questão de saber se todos os elementos componentes do “parque eólico” devem ou não ser objecto de avaliação para efeitos de determinação do valor patrimonial tributário do prédio e designadamente se nessa avaliação devem ou não ser incluídas as “torres eólicas”, que o probatório permite adiantar que a AT incluiu na avaliação do prédio - parque eólico - as torres eólicas, tendo excluído da avaliação outras partes componentes do aerogerador, como a nacelle, as pás e o rotor, ou seja, a segunda avaliação foi feita de acordo com a Portaria nº 11/2017, de 09-01, em cujo anexo se prevê na lista de categoria de prédios, os centros electroprodutores entre outros, para cuja avaliação se determina a aplicabilidade do método previsto no artigo 46º nº 2 do CIMI, a saber, o método do “Custo adicionado do valor do terreno”, tendo atribuído valor às fundações, às torres dos aerogeradores e a dois edifícios de comando, sendo que apenas a avaliação das torres dos aerogeradores suscita controvérsia, por se entender que estão em causa “equipamentos” que são instalados no local.
Em termos físicos, e no que diz respeito ao enquadramento dos vários elementos, diga-se que os grandes componentes estruturais de um aerogerador são fabricados em locais dedicados e afastados do local de instalação (ponto 8 do probatório), sendo que as fundações (sapatas) são construídas no local com as matérias primas necessárias como betão e aço em varão restando o anel de fixação que é construído em oficina afastada do local da obra (ponto 9 do probatório). Por outro lado, a construção da fundação está sujeita a licenciamento junto da competente Câmara Municipal, uma vez que é uma obra de construção civil (ponto 10 do probatório) e o fabrico e instalação dos componentes do aerogerador (rotor, nacelle e torre) não está sujeito a licenciamento camarário (ponto 11 do probatório). Além disso, a instalação do aerogerador segue-se à construção da fundação (sapata) (ponto 12 do probatório) e no final da vida útil do aerogerador, este pode ser substituído ou removido do local (ponto 13 do probatório), verificando-se que as fundações, uma vez construídas, permanecem enterradas mesmo após a desmontagem do aerogerador, por se tratarem de um material inerte (ponto 14 do probatório). Com este pano de fundo, e tendo presente que o Acórdão recorrido entende que o aerogerador não é subsumível ao conceito de “construção” (fazendo ainda alusão à maquinaria ou o equipamento industrial de grandes dimensões, assentes e aparafusados ao pavimento de um pavilhão industrial/comercial, no seu interior, ligados à indústria têxtil, automóvel, aeronáutica, entre outras), motivo pelo qual não pode ser objecto de avaliação para efeitos de determinação do valor patrimonial do prédio (parque eólico), cabe notar que, no caso do edifício de uma fábrica, a realidade predial objecto de inscrição na matriz é apenas o edifício, que ganha autonomia em relação aos demais elementos que ali sejam colocados para efeitos do exercício da actividade a que o mesmo seja afecto, sendo que, na situação do “parque eólico” nenhum dos elementos que fazem parte do mesmo ganha autonomia para efeitos de qualificação como prédio, pois só a conjugação de todos eles permite reunir os requisitos de prédio para efeitos fiscais, temos por adquirido que não existe fundamento “a priori” para afastar a inclusão dos aerogeradores na determinação do valor do parque eólico, já que se trata de um dos elementos preponderantes da sua composição e que mais revela o valor intrínseco do prédio assim configurado. Acresce que o facto de poderem ser objecto de remoção ou substituição, seja pelo decurso da sua vida útil, seja pelos avanços tecnológicos (actualmente está em curso em diversos parques mais antigos a substituição de aerogeradores por outros de nova geração e muito mais potentes, que visa contribuir para a diminuição do seu número (e impacto ambiental), mantendo a capacidade produtora autorizada), certo é que essa situação não põe em causa o seu assentamento no solo com carácter de permanência, tal como este está definido nos nºs 2 e 3 do artigo 2º do CIMI. Perante o que fica exposto, tem de entender-se que o Acórdão recorrido padece do vício de erro de julgamento que lhe é assacado pela Recorrente, atento que não se verifica qualquer ilegalidade do acto de fixação do VPT impugnado decorrente da inclusão das torres dos aerogeradores, nos termos e para os efeitos do artigo 2º nº 1 do CIMI, o que implica a procedência do presente recurso, a revogação do Acórdão recorrido e a baixa dos autos para conhecimento das demais questões cujo conhecimento se deu como prejudicado em 1ª Instância.
Nos termos do n.º 7 do art. 6.º do RCP, «[n]as causas de valor superior a (euro) 275.000, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento». Mais tem vindo a considerar a jurisprudência constitucional que «os critérios de cálculo da taxa de justiça, integrando normação que condiciona o exercício do direito fundamental de acesso à justiça (art. 20.º da Constituição), constituem, pois, a essa luz, zona constitucionalmente sensível, sujeita, por isso, a parâmetros de conformação material que garantam um mínimo de proporcionalidade entre o valor cobrado ao cidadão que recorre ao sistema público de administração da justiça e o custo/utilidade do serviço que efectivamente lhe foi prestado (artigos 2.º e 18.º, n.º 2, da mesma Lei Fundamental), de modo a impedir a adopção de soluções de tal modo onerosas que se convertam em obstáculos práticos ao efectivo exercício de um tal direito». É certo que o juízo de proporcionalidade entre a taxa cobrada e o valor do serviço prestado se apresenta como problemático, pois envolve a ponderação de diversas variáveis, nem todas objectivas. Mas nem por isso o tribunal se pode eximir do mesmo. Assim, aplicando a referida interpretação normativa ao caso dos autos, ponderada a tramitação dos autos e o comportamento processual da ora Recorrente, mas também o elevado valor da causa (mais de 15 milhões de euros) e a utilidade económica dos interesses a ela associados, a complexidade da questão submetida a juízo - que se situa num patamar superior à média -, considera-se adequado dispensar a Recorrente e Recorrida do pagamento de 90% do remanescente da taxa de justiça, na parte que corresponderia ao excesso sobre o valor tributário de € 275.000, apenas sendo, deste modo, a pagar, para além do inicialmente devido, o valor de 10% do dito remanescente, neste Supremo Tribunal Administrativo. Note-se, finalmente e justificando a dispensa parcial, que a norma do citado n.º 7 do art. 6.º do RCP, referindo apenas a dispensa, deve ser interpretada no sentido de ao juiz ser lícito dispensar o pagamento, quer da totalidade, quer de uma fracção ou percentagem do remanescente da taxa de justiça devida pelo facto de o valor da causa exceder o patamar de € 275.000, consoante o resultado da ponderação das especificidades da situação, feita à luz dos princípios da proporcionalidade e da igualdade. 4. DECISÃO Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em conceder provimento ao presente recurso de Revista interposto pela Recorrente, revogar o Acórdão recorrido, determinando-se a baixa dos autos para conhecimento das demais questões cujo conhecimento se deu como prejudicado em 1ª Instância. Custas pela Recorrida, em todas as Instâncias, com dispensa de ambas as partes do pagamento de 90% do remanescente da taxa de justiça, pelo montante superior a € 275.000. Notifique-se. D.N.. Lisboa, 15 de Outubro de 2025. – Pedro Nuno Pinto Vergueiro (relator) - Catarina Almeida e Sousa - Isabel Cristina Mota Marques da Silva.