Processo 01057/18.3BELRS

Processo n.º 1057/18.3BELRS (Recurso de Revista)

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 
1. RELATÓRIO

“Banco 1... S.A. - SUCURSAL EM PORTUGAL”, devidamente identificada nos autos, inconformada, veio interpor Recurso de Revista, ao abrigo do disposto no artigo 150.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, datado de 06-02-2025, que negou provimento ao recurso por si interposto da sentença de 27-10-2023 do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou a improcedente a impugnação judicial deduzida contra a decisão de indeferimento proferida no procedimento de reclamação graciosa contra o ato tributário de autoliquidação de Contribuição Sobre o Sector Bancário, respeitante ao ano de 2017, no montante de EUR 2.837.916,66

Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem:

“ (…)

1.º O Tribunal recorrido negou provimento ao recurso interposto pela Recorrente e confirmou a sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa no processo de impugnação judicial deduzido na sequência do indeferimento da reclamação graciosa da autoliquidação da CSB de 2017;

2.º No acórdão recorrido o Tribunal a quo considerou que a CSB tem natureza de contribuição financeira e que o facto tributário apenas ocorre com a aprovação de contas e não com o encerramento do exercício;

3.º No entender do Tribunal a quo a CSB não padece das invocadas inconstitucionalidades, nem viola o direito da União Europeia;

4.º Por outro lado, o Tribunal a quo julgou não assistir razão à Recorrida quanto à exclusão dos passivos com a casa mãe do âmbito de incidência objetiva da CSB;

5.º No entanto, a Recorrente considera que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, razão pela qual coloca as seguintes questões:

1) Saber se, os passivos da sucursal para com a casa-mãe estão excluídos do âmbito de incidência objetiva da CSB, na medida em que não integram o conceito de dívida para com terceiros;

2) Saber se, o regime jurídico da CSB encerra um tratamento discriminatório das sucursais de instituições de crédito com sede noutros Estados-membros, colidindo com a liberdade de estabelecimento consagrada no artigo 49.º do TFUE, porquanto as sucursais de instituições de crédito de outros Estadosmembros estão impossibilitadas de deduzir do passivo apurado e aprovado certos elementos do passivo que contam para o cálculo dos capitais próprios da base de incidência da CSB;

3) Saber se, a CSB, cujo regime jurídico foi aprovado pelo artigo 141.º da Lei n.º 55- A/2010 com o propósito de “aproximar a carga fiscal suportada pelo sector financeiro” (cf. Relatório do Orçamento do Estado para 2011), tem a natureza jurídica de imposto ou, ao invés, como concluiu o Tribunal a quo, de contribuição financeira, tendo em consideração, desde logo, o facto de o Fundo de Resolução apenas ter sido criado depois da aprovação do regime jurídico da CSB;

4) Saber se, o facto tributário da CSB, conforme definido no artigo 3.º do regime jurídico da CSB se verifica com o encerramento do exercício - 31 de dezembro - i.e. no momento em que se cristaliza na ordem jurídica a assunção/manutenção dos passivos e instrumentos financeiros derivados ou, ao invés, como concluiu o Tribunal a quo, com a aprovação de contas, considerando, desde logo, que após o encerramento do exercício não é possível ao sujeito passivo modificar os passivos e instrumentos financeiros derivados;

5) Saber se, o regime jurídico da CSB padece de inconstitucionalidade material e orgânica, por violação dos princípios constitucionais da não retroatividade da lei fiscal (cf. Artigo 103.º, n.º 3, da CRP), da tutela da confiança e da segurança jurídica, ínsitos no princípio do Estado de Direito (cf. artigo 2.º da CRP), da legalidade [cf. artigo 165.º, n.º 1, alínea i) e artigo 103.º, n.º 2, ambos da CRP], da igualdade e da equivalência (cf. artigo 13.º da CRP);

6) Saber se, o regime jurídico da CSB viola a Diretiva 2014/59/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 15.05.2014; 6. Entende a Recorrente que resulta evidente a necessidade de intervenção do Supremo Tribunal Administrativo no caso sub judice, impondo-se a revista para uma melhor aplicação do Direito e por estarem em causa questões de importância jurídica e social fundamental;

7.º No que respeita à questão 1) supra está em causa a interpretação do artigo 3.º, n.º 1, do regime da CSB, conjugado com os artigos 3.º, n.º 1 e 4.º, n.º 1, da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, na redação em vigor em 2017, em concreto, quanto à questão de saber se os passivos da sucursal para com a casa-mãe estão excluídos do âmbito de incidência objetiva da CSB;

8.º Na decisão recorrida o Tribunal a quo considerou que a sucursal é qualificada como um terceiro em relação à casa-mãe, o que, desde logo, contraria a posição da jurisprudência do TJUE e dos tribunais nacionais, em matéria de IVA; razão pela qual se encontra justificada a intervenção do Supremo Tribunal Administrativo;

9.º No que respeita à questão 2), cumpre referir que a interpretação vertida no douto acórdão recorrido é contrária à interpretação do TJUE no acórdão Cofidis (cf. processo C-340/22), pelo que se impõe a intervenção do Supremo Tribunal Administrativo, no sentido de acolher em matéria de CSB a interpretação do TJUE quanto ao ASSB;

10.º No recente acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 10.04.2024, proferido no processo n.º 424/10.5BESNT, decidiu-se admitir o recurso de revista para que fosse consultado o TJUE quanto à interpretação de direito da União Europeia;

11.º No que respeita às questões 3), 4) e 5) supra, importar notar que desde a sua criação que o regime jurídico da CSB tem suscitado questões relacionadas com a sua natureza jurídica e com a determinação do facto tributário, as quais se têm vindo a perpetuar por força das sucessivas prorrogações.

12.º A relevância jurídica e social destas questões justifica a intervenção do Supremo Tribunal Administrativo, pois não só contribuirá para uma melhor aplicação do direito, como também terá um impacto significativo na arrecadação de receitas fiscais e no setor financeiro nacional;

13.º Por fim, no que respeita à questão 6) supra, como se referiu, estando em causa a interpretação e compatibilização do regime jurídico da CSB com a Diretiva RRB, sempre deverá ser o presente recurso admitido para que seja consultado o TJUE;

14.º Pelo que se conclui que estão preenchidos os requisitos previstos no artigo 285.º, n.º 1, do CPTA, para a admissão do presente recurso de revista;

15.º A questão 1) objeto do presente consiste em saber se, como decidiu o Tribunal a quo, os passivos com a casa-mãe integram o conceito de “dívida para com terceiros” e estão sujeitos a CSB, nos termos do artigo

3.º, n.º 1, do regime jurídico da CSB, aprovado pelo artigo 141.º da Lei n.º 55-A/2010, de 31 de dezembro, cuja vigência foi prorrogada para 2017 pela Lei n.º 42/2016, de 28 de dezembro, conjugado com os artigos 3.º, n.º 1 e 4.º, n.º 1 da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março;

16.º Com efeito, a CSB incide sobre o passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos, concretizando o artigo 4.º, n.º 1, da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, que “(…) entende-se por passivo o conjunto dos elementos reconhecidos em balanço que, independentemente da sua forma ou modalidade, representem uma dívida para com terceiros (…)” (sublinhado nosso);

17.º Tendo presente o elemento literal da interpretação resulta desde logo evidente que os passivos com a casa-mãe não podem ser sujeitos a CSB, porquanto não representam uma dívida para com terceiros;

18.º A sucursal é desprovida de personalidade jurídica, constituindo, na verdade, uma extensão da sede/casa-mãe (cf. neste sentido, vide, entre outros, os acórdãos do Tribunal Central Administrativo Sul, proferido em 29.02.2008 e em 13.10.2016, nos processos n.º 02161/07 e n.º 09658/16, respetivamente; acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 03.02.2021, proferido no processo n.º 01709/05.8BEPRT);

19.º A casa-mãe não constitui um terceiro em relação à sucursal e, por esta razão, os movimentos financeiros entre ambas e a alocação de fundos da casa-mãe à sucursal não podem ser qualificados como uma obrigação para com terceiros;

20.º No cômputo dos passivos em balanço a relevar para este efeito é necessário destrinçar, em primeiro lugar, quais os que “representem uma dívida para com terceiros”, não podendo ser relevado todo e qualquer passivo inscrito no balanço, porquanto tal interpretação não encontra acolhimento na letra da lei;

21.º Também o elemento histórico conduz à conclusão de que os passivos com a casa-mãe estão excluídos de CSB, desde logo, se observarmos a “Taxa de Estabilidade” introduzida na Suécia - primeiro Estado-membro a adotar medidas para garantir a estabilidade económicofinanceira do sistema bancário na sequência da Cimeira de Pittsburgh, em setembro de 2009 e Conselho ECOFIN de maio de 2010;

22.º Esta conclusão é também corroborada pelo elemento sistemático, porquanto a jurisprudência do TJUE e a jurisprudência nacional, bem como a doutrina da administração tributária demonstram inequivocamente que o ordenamento jurídico-tributário não trata de forma separada a sucursal da sua casa-mãe;

23.º No que respeita ao IVA, quer a jurisprudência do TJUE (cf. acórdão FCE Bank), quer a jurisprudência nacional (cf. exemplificativamente, acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 23.04.2020, processo n.º 159/17.8BCLSB), consideram que as operações efetuadas entre a sucursal e a casa-mãe não estão sujeitas a imposto;

24.º O Decreto-Lei n.º 24/2013, de 19 de fevereiro que estabelece o método de determinação das contribuições iniciais, periódicas e especiais para o Fundo de Resolução, refere que “(…) certas responsabilidades incluídas no balanço que não merecem protecção em sede de resolução, como é o caso das responsabilidades perante accionistas e credores subordinados (…)”;

25.º Ora, as dívidas de uma sucursal para com a casa-mãe têm a natureza de dívidas subordinadas;

26.º De facto, o Tribunal a quo incorreu em erro, isto porque o crédito da casa-mãe perante a sucursal, não constitui um efetivo crédito, sendo antes um crédito ficcionado, não agravando o risco sistémico;

27.º Sem prejuízo do exposto, acresce referir que a Portaria n.º 165A/2016, de 14 de junho, que aprovou a declaração modelo 26 e respetivas instruções de preenchimento, viola o princípio da legalidade;

28.º Como acima se demonstrou, os passivos com a casa-mãe estão excluídos do âmbito de incidência da CSB, conforme delimitado pelo regime jurídico da CSB e Portaria n.º 121/2011, de 30 de março;

29.º Pelo que, a interpretação das instruções de preenchimento da Portaria n.º 165-A/2016, de 14 de junho - Campo 1 - Passivo, no sentido de procederem ao alargamento do âmbito de incidência objetiva da CSB, colide com o princípio da legalidade fiscal, uma vez que está em causa matéria da competência relativa da Assembleia da República, nos termos dos artigos 103.º, n.º 2 e 165.º, n.º 1, alínea i) da CRP e deve ser determinada no âmbito de lei ou decreto-lei autorizado;

30.º Em face do exposto, conclui-se que os passivos com a casa-mãe estão excluídos do âmbito de incidência objetiva da CSB;

31.º No que respeita questão 2) objeto do presente recurso de revista está em causa saber se, contrariamente ao decidido pelo Tribunal a quo, a CSB encerra um tratamento discriminatório das sucursais de instituições de crédito com sede noutros Estados-membros, colidindo com a liberdade de estabelecimento consagrada no artigo 49.º do TFUE;

32.º A liberdade de estabelecimento, consagrada no referido preceito do TFUE, proíbe todas as medidas nacionais suscetíveis de dificultar ou tornar menos atraente a constituição e a gestão de empresas, bem como a criação de agências, sucursais ou filiais num Estado-membro, por sociedades sedeadas ou estabelecidas noutro Estado-membro;

33.º A sujeição a CSB dos passivos com a casa-mãe, nos termos propugnados pelo Tribunal recorrido, traduz-se numa imposição tributária sobre os fundos próprios alocados pela casa-mãe à sucursal, quando, tais fundos, se estivesse em causa uma entidade com personalidade jurídica seriam deduzidos da base de incidência da CSB;

34.º Pelo que, a sujeição dos passivos com a casa-mãe a CSB conduz a uma clara discriminação em função da estrutura eleita e da forma jurídica adotada pela entidade (cf. neste sentido, decisão arbitral de 10.05.2019, proferida no processo n.º 156/2018-T);

35.º Cumpre trazer à colação o acórdão Cofidis (cf. processo C340/22) do TJUE, proferido em 21.12.2023, no âmbito do pedido de decisão prejudicial apresentado pelo Tribunal Arbitral no processo n.º 502/2021-T, referente ASSB, o qual é um decalque do regime jurídico da CSB e em que o TJUE concluiu que “(…) a liberdade de estabelecimento garantida nos artigos 49.° e 54.° TFUE deve ser interpretada no sentido de que se opõe a uma regulamentação de um Estado-Membro que cria um imposto cuja base de incidência é constituída pelo passivo das instituições de crédito residentes, bem como das filiais e das sucursais das instituições de crédito não residentes, uma vez que a referida regulamentação permite deduzir capitais próprios e instrumentos de dívida equiparáveis a capitais próprios, que não podem ser emitidos por entidades sem personalidade jurídica, como essas sucursais.”

36.º Sem prejuízo de todo o exposto, caso se entenda não proceder o supra exposto, deverá submeter-se a respetiva interpretação ao TJUE competente para decidir a título prejudicial sobre a sua interpretação, ao abrigo do disposto no artigo 267.º do TFUE, em concreto, quanto a saber: Se é compatível com a liberdade de estabelecimento prevista no artigo 49.º do TFUE um tributo como a contribuição sobre o setor bancário, cujo regime jurídico foi aprovado pelo artigo 141.º da Lei n.º 55-A/2010, de 31 de dezembro, que incide sobre os passivos das instituições de crédito residentes, bem como das filiais e sucursais de instituições de crédito residentes noutros Estados-membros, tendo em conta que o referido regime permite deduzir capitais próprios e instrumentos de dívida equiparáveis a capitais próprios pelas instituições de crédito residentes, que não podem ser emitidos por entidades sem personalidade jurídica, como é o caso das sucursais?

37.º No que respeita à questão 3), o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento de direito na qualificação do tributo como contribuição financeira;

38.º A evolução de regime jurídico de tributação sectorial da Banca em Portugal foi a seguinte: em 2011 e 2012 vigorou no nosso ordenamento um regime extraordinário de tributação do sector bancário, a CSB, cuja afetação de receita foram as despesas estaduais gerais; em 2013 e 2014 vigoraram em paralelo dois regimes distintos de contribuições sobre o sector bancário: (i) a CSB, cuja afetação de receita foram as despesas estaduais gerais tal como previsto na lei orçamental, e (ii) as contribuições para o Fundo de Resolução (iniciais, periódicas e especiais), àquele efetiva e diretamente destinadas; a partir de 2015, inclusive, vigoram em paralelo três regimes de contribuições sobre o sector bancário: (i) a CSB, cuja afetação de receita foram as despesas estaduais gerais tal como previsto na lei orçamental, (ii) as contribuições para o Fundo de Resolução (iniciais, periódicas e especiais), àquele efetiva e diretamente destinadas, e (iii) as contribuições comunitárias cobradas pelo Fundo de Resolução;

39.º Apenas as contribuições para o Fundo de Resolução (contribuições dos participantes, iniciais, periódicas e especiais) e as contribuições comunitárias (ex ante e ex post), pela sua estrutura, pressuposto e desígnio, são verdadeiras contribuições, não assim a CSB;

40.º No relatório do Orçamento do Estado para 2011 refere-se que a CSB tem como propósito “(…) aproximar a carga fiscal suportada pelo sector financeiro (…) para o esforço de consolidação das contas públicas e de prevenção de riscos sistémicos (…)”, finalidades próprias dos impostos e não das contribuições financeiras, porquanto visam, por um lado, atingir a capacidade contributiva dos sujeitos passivos do sector financeiro e, por outro lado, desincentivar e penalizar a detenção de determinados instrumentos financeiros e passivos;

41.º No âmbito da caracterização da natureza do tributo, também não releva a finalidade alegada pelo legislador de prevenção de riscos sistémicos, nem tãopouco a criação do Fundo de Resolução, cuja afetação da receita ocorreu em momento posterior à extinção da relação jurídica;

42.º Não se pode concluir por um perfil preventivo do tributo pela simples circunstância da incidência objetiva da CSB sobre o passivo pois a atividade bancária consiste, por natureza e definição, na receção de depósitos do público para a concessão de crédito, o que significa que a assunção de passivos é-lhe intrínseca;

43.º O regime da CSB prevê uma incidência objetiva sobre o passivo de toda a espécie em balanço, não operando distinções em relação ao tipo de passivo e não atendendo ao perfil de risco das instituições de crédito, diferentemente das demais contribuições setoriais;

44.º A base de incidência residual do tributo - instrumentos financeiros derivados - tão-pouco traduz uma dissuasão de comportamento avesso ao risco;

45.º O desígnio primordial da CSB é o financeiro e não a prevenção de comportamentos, desde logo porque o imposto extraordinário, avulso e temporário aqui em causa, sempre foi exógeno (aplicado a uma realidade posteriormente a ela se ter verificado, sem que o sujeito passivo possa adequar a sua atuação);

46.º Porém, mesmo que os fins da extrafiscalidade estivessem de facto presentes na CSB, tal natureza pigouviana do imposto mais reforçaria a correspondente natureza fiscal, e não a natureza de contribuição;

47.º Por outro lado, não é possível identificar na CSB a contraprestação de uma prestação pública específica porquanto: (i) a intervenção estatal para resgate de um banco, na era pré-resolução, não é juridicamente uma prestação que se possa dizer, com certeza, segura, e (ii) a estrutura do tributo, no caso particular da CSB 2, não reflete uma comparticipação nos potenciais encargos estatais com uma futura intervenção pública no sector bancário;

48.º Diferentemente das posteriores contribuições para o Fundo de Resolução ou diferentemente das contribuições comunitárias, não existe na CSB qualquer pretensão de onerar em função de uma prestação pública específica, não existe qualquer pretensão de onerar em função do risco;

49.º Em suma, desassociando a CSB daquilo que lhe não está associado (a criação e funções do Fundo de Resolução), como se impõe que se faça em termos jurídicos, não pode senão concluir-se que não é contrapartida de nenhuma prestação pública específica, mas antes se qualifica como imposto (tal como classificada pelo legislador orçamental);

50.º Relativamente à questão 4) objeto do presente recurso está em causa saber se o facto tributário da CSB, conforme definido no artigo 3.º do regime jurídico da CSB se verifica com o encerramento do exercício - 31 de dezembro –, i.e. no momento em que se cristaliza na ordem jurídica a assunção/manutenção dos passivos e instrumentos financeiros derivados ou, ao invés, como concluiu o Tribunal a quo, com a aprovação de contas;

51.º No caso vertente, o facto tributário - facto material que preenche os pressupostos legais da norma de incidência da taxa e que determina o nascimento da obrigação tributária – é a assunção/manutenção dos passivos e instrumentos financeiros derivados, num determinado período, e, ao contrário do que se refere na sentença recorrida, a aprovação das contas não forma parte do facto tributário, não assume, de acordo com o previsto no regime da CSB, o relevo jurídico de fazer eclodir a obrigação tributária;

52.º O facto tributário é um facto da vida corrente que ocorre independentemente da sua quantificação (cf. ALBERTO XAVIER, Manual de Direito Fiscal, 1981, p. 249 e 250), o qual, na situação da CSB, é a mera existência de passivo nas contas da sociedade, a 31 de dezembro;

53.º O elemento objetivo do facto tributário é independente e necessariamente prévio ao objeto do imposto que, por sua vez, consubstancia a manifestação de riqueza/matéria coletável, e que já tem subjacente um cariz quantitativo;

54.º A existência do passivo e a detenção dos instrumentos financeiros derivados configuram, de acordo com a norma de incidência objetiva [cf. artigo 3.º do regime jurídico da CSB], o facto tributário da CSB;

55.º Os passivos apurados e registados no balanço de encerramento do exercício, in casu a 31 de dezembro, não podem ser modificados em momento posterior, pelo que, em momento algum, pode ser atribuída relevância para efeitos do facto gerador do imposto ao momento da aprovação de contas. De igual modo, a detenção de instrumentos financeiros derivados;

56.º De facto, sendo o elemento objetivo do facto tributário o passivo, bem como a detenção de instrumentos financeiros, os quais não podem ser modificados após o encerramento do exercício, é pois evidente que a aprovação de contas não assume qualquer relevância para este efeito, configurando o mero cumprimento de uma formalidade;

57.º A admitir-se que o facto gerador da CSB se verifica com a aprovação de contas, ter-se-ia de concluir, ad absurdum, pela possibilidade de o sujeito passivo, consoante a data escolhida para tal aprovação, eleger o momento da ocorrência do facto tributário;

58.º Todavia, uma interpretação deste tipo conduz a um verdadeiro absurdo jurídico, porquanto admite que se o sujeito passivo não aprovar as contas, fica excluído da obrigação do tributo;

59.º Em face de todo o exposto, resulta, assim, inequívoco que i) o facto tributário - facto material que preenche os pressupostos legais da norma de incidência da taxa e que determina o nascimento da obrigação tributária – da CSB é a assunção/manutenção dos passivos e instrumentos financeiros derivados, num determinado exercício, e que ii) esse facto tributário se cristaliza na ordem jurídica no momento do encerramento do exercício, que no caso vertente se verificou a 31.12.2016;

60.º Em resposta à questão 5) objeto do presente recurso de revista, cumpre de seguida evidenciar que o regime jurídico da CSB padece de inconstitucionalidade material e orgânica, por violação dos princípios constitucionais da não retroatividade da lei fiscal (cf. artigo103.º, n.º 3, da CRP), da tutela da confiança e da segurança jurídica, ínsitos no princípio do Estado de Direito (cf. artigo 2.º da CRP), da legalidade [cf. artigo 165.º, n.º 1, alínea i) e artigo 103.º, n.º 2, ambos da CRP], da igualdade e da equivalência (cf. artigo 13.º da CRP);

61.º No que respeita à CSB de 2017 o facto tributário consolidou-se em 31.12.2016 com o encerramento do exercício, pelo que o artigo 238.º da Lei n.º 42/2016, de 28 de dezembro, conjugadamente com a norma do artigo 3.º do regime aprovado pelo artigo 141.º da Lei n.º 55-A/2010, ao determinar a incidência sobre exercício anual encerrado antes de 01.01.2017, configura uma situação de retroatividade em sentido próprio, ou em primeiro grau, a qual é pacificamente reconhecida como sendo o grau de retroatividade proibido pelo n.º 3 do artigo 103.º da CRP;

62.º De referir que à conclusão supra, não se pode contrapor a qualificação jurídica da CSB, uma vez que, mesmo que se conclua que a CSB tem natureza de contribuição financeira, ainda assim, é aplicável a proibição da retroatividade da lei fiscal (cf. neste sentido, acórdão n.º 63/06, de 24.01.2006, o Tribunal Constitucional);

63.º No que respeita à violação do princípio da tutela da confiança e da segurança jurídica, também não assiste razão ao Tribunal, porquanto, apesar de o tributo em apreço ter sido discutido a nível europeu, o regime jurídico da CSB em nada coincide com as conclusões obtidas a nível internacional, as quais, visavam soluções a longo prazo;

64.º A CSB foi criada para alcançar o equilíbrio orçamental, tendo a receita sido alocada ao orçamento do estado, configurando receita geral do Estado e não ficando afeta à prevenção de crises futuras;

65.º A CSB não previu um período de adaptação e a entrada em vigor do regime jurídico ocorreu in totum;

66.º A Recorrente viu-se, a partir de 2016, confrontada com o pagamento de um novo imposto com o qual não podia razoavelmente contar, com referência ao período (passado);

67.º A Recorrente não podia razoavelmente contar com o alargamento do âmbito da incidência subjetiva da CSB com efeitos retroativos, desde logo, porque desenvolve a sua atividade em Portugal sob a forma de Sucursal, não sendo por esta razão um agente causador do risco sistémico em Portugal, mas apenas em Espanha;

68.º A Recorrente não pode ser objeto de medida de resolução em Portugal, por se tratar de uma Sucursal de um Estado-membro;

69.º Deste modo, as expectativas da Recorrente foram inquestionavelmente afetadas em sentido desfavorável,

70.º Por outro lado, atendendo à existência de alternativas viáveis do mesmo tipo e que permitiam obter a mesma receita sem infringir a Constituição, designadamente a consideração do período de referência subsequente à entrada em vigor da nova lei, deveria ter concluído o Tribunal a quo que as disposições sindicadas não passam o teste da necessidade;

71.º Como referido, no caso vertente o facto tributário consolidou-se em 31.12.2016 com o encerramento do exercício de 2016, pelo que, tendo as normas em apreço entrado em vigor em 01.01.2017, tal configura uma compressão das expectativas legítimas da Recorrente e, por conseguinte, colide com o princípio da proteção da confiança e da segurança jurídica, ínsito no artigo 2.º da CRP;

72.º Esta conclusão quanto à violação do princípio da tutela da confiança e da segurança jurídica não é abalada pelo facto de se poder concluir pela qualificação da CSB como contribuição financeira, uma vez que este princípio também é aplicável às contribuições (cf. neste sentido, o Tribunal Constitucional no acórdão n.º 135/2012, de 07.03.2012);

73.º Contrariamente ao propugnando pelo Tribunal a quo, a CSB encontra-se sujeita ao princípio da legalidade, o qual in casu se mostra violado;

74.º A base de incidência objetiva da CSB encontra-se prevista no artigo 3.º do regime da CSB, aprovado pelo artigo 141.º da Lei n.º 55A/2010, cuja vigência foi prorrogada para 2017 pelo artigo 238.º da Lei n.º 42/2016, de 28 de dezembro, todavia, este preceito legal não prevê qualquer detalhe sobre o que deve entender-se por passivo e instrumentos financeiros para efeitos de CSB, não contendo a densificação suficiente da incidência objetiva, enquanto elemento essencial do imposto;

75.º A determinação da base de incidência objetiva da CSB só é tornada possível por via do artigo 4.º da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março;

76.º Deste modo, o artigo 3.º do regime da CSB é materialmente inconstitucional, na medida em que o mesmo não define, como se impõe na lei constitucional, todos os aspetos essenciais do novo imposto, designadamente a incidência objetiva do imposto e, por seu turno, o artigo 4.º da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março é organicamente inconstitucional na medida em que inova sobre a base de incidência de um imposto;

77.º A taxa da CSB encontra-se prevista no artigo 4.º do regime da CSB, cuja vigência foi prorrogada para 2017 pelo artigo 238.º da Lei n.º 42/2016, de 28 de dezembro, prevê no n.º 1 que “A taxa aplicável à base de incidência definida pela alínea a) do artigo anterior varia entre 0,01 % e 0,110 % em função do valor apurado.” e no n.º 2 que “A taxa aplicável à base de incidência definida pela alínea b) do artigo anterior varia entre 0,000 10 % e 0,000 30 % em função do valor apurado.”

78.º O intervalo de taxas fixado no preceito legal não se afigura razoável, pois, tal intervalo de décimas traduz-se em milhões de euros de coleta, o que não pode deixar de ser relevado neste âmbito;

79.º As taxas aplicáveis, em sede de CSB, vieram a ser determinadas no âmbito do artigo 5.º da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, que na redação aplicável prevê “1 - A taxa aplicável à base de incidência definida pela alínea a) do artigo 3.º é de 0,110 % sobre o valor apurado. 2 - A taxa aplicável à base de incidência definida pela alínea b) do artigo 3.º é de 0,000 30 % sobre o valor apurado.”;

80.º O Tribunal Constitucional já se pronunciou no sentido de aceitar que a Assembleia da República estabeleça apenas intervalos de taxas, todavia, exigese (i) a existência de um princípio constitucional que justifique a limitação do princípio da legalidade e, por outro lado (i) que o intervalo de taxas se afigure razoável;

81.º No caso vertente não se verifica qualquer princípio constitucional que legitime a compressão do princípio constitucional da legalidade, como se verificava nas situações sobre as quais o Tribunal Constitucional já se debruçou, designadamente, no acórdão n.º 57/95, de 16.02.1995, e n.º 711/2006, de 29.12.2006;

82.º Por outro lado, o intervalo de taxas fixado pelo legislador parlamentar não confere um mínimo de certeza quanto à determinação do quantitativo do tributo, uma vez que deixa por clarificar a abrangência qualitativa da base de incidência e fixa um intervalo absolutamente desrazoável, permitindo uma elevação desde um mínimo até ao seu dobro ou quíntuplo, sem qualquer indicação de critérios de orientação na opção de fixação do concreto quantitativo da taxa;

83.º A título exemplificativo, se o montante da base de incidência prevista na alínea a) do artigo 3.º do regime da CSB for de € 100.000.000,00, a coleta a determinar nos termos do n.º 1 do artigo 4.º da CSB poderá variar no ano de 2014 entre € 10.000,00 [€ 100.000.000,00 x 0,01%] e € 110.000,00 [€ 100.000.000,00 x 0,110%];

84.º O artigo 4.º do regime da CSB é materialmente inconstitucional, na medida em que não define as concretas taxas de imposto e o artigo 5.º, n.º 1 e n.º 2, da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, é organicamente inconstitucional na medida em que inova sobre a base de incidência de um imposto;

85.º A respeito da violação do princípio da igualdade, entendeu o Tribunal a quo que à CSB, porque se trata de verdadeira contribuição, regida pelo princípio da equivalência, não tem porque aplicar-se o princípio da capacidade contributiva enquanto critério uniforme de tributação;

86.º Entende a Recorrente que, face ao carácter meramente financeiro da CSB, a qual visa aumentar a carga tributária do sector para, alegadamente, nivelá-la com a dos demais contribuintes, encerra arbítrio aplicar este adicional de imposto de acordo com um critério distinto do aplicável aos demais contribuintes e não coincidente com o da capacidade contributiva;

87.º Como refere o Tribunal Constitucional, não pode uma determinada norma colher legitimidade e justificação na proclamação do objetivo de reforma do sistema e, simultaneamente, configurar-se como uma medida extraordinária e de vigência transitória (cf. acórdão n.º 862/2013, de 19 de dezembro de 2013);

88.º A igualdade na distribuição dos sacrifícios exigiria, no entender da Recorrente, que os impostos extraordinários, os adicionais, as derramas ou sobretaxas especiais, se aplicassem a todos de acordo com a capacidade contributiva;

89.º A CSB, desrespeitando a generalidade e o critério da capacidade contributiva ao qual todos os impostos devem obedecer, é inconstitucional por violação do princípio da igualdade fiscal resultante do artigo 13.º da CRP;

90.º Pelo que o artigo 3.º, alínea a), do regime aprovado pelo artigo 141.º da Lei n.º 55-A/2010, cuja vigência foi prorrogada para 2017 pelo artigo 238.º da Lei n.º 42/2016, de 26 de dezembro, conjugado com o artigo 4.º, n.º 1 da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, na parte em que sujeitam a CSB os passivos da Recorrente com a casa-mãe, violam o princípio da igualdade;

91.º Sem prejuízo do exposto, ainda que se classificasse a CSB como uma verdadeira contribuição, no que não se concede, sempre esta incorreria em violação do princípio da equivalência;

92.º Sendo verdadeira contribuição, impunha-se que houvesse uma relação entre o tributo e a prestação estadual provável, designadamente modulando a carga tributária em função dos maiores ou menores riscos, tal como sucede nas demais figuras tributárias específicas do sector bancário;

93.º A CSB é o único tributo, dos específicos do sector bancário, que não atende à proporção/rácio de capital próprio das instituições de crédito, à respetiva situação de solvabilidade;

94.º A CSB não foi criada para capitalizar um Fundo de Resolução; a CSB é o único tributo, dos específicos do sector bancário, que não foi criada em acompanhamento de um regime de resolução bancária e com o fito de capitalizar um Fundo de Resolução;

95.º Assim, tem-se por afetado o princípio da equivalência por desproporcionalidade stricto sensu quando o legislador opta por um tributo extraordinário, não prospetivo, descomprometido com qualquer modulação em função do perfil de risco, sem afetação prévia da receita à prossecução de uma finalidade específica, tendo presente que era perfeitamente possível conformar de outra forma a contribuição de modo mais respeitador da “equivalência prestação/contraprestação” e o legislador disso tinha plena consciência;

96.º Em face do exposto, não poderá deixar de se considerar que o normativo do artigo 238.º da Lei n.º 42/2016, de 28 de dezembro, conjugadamente com os artigos 2.º, 3.º e 4.º do regime aprovado pelo artigo 141.º da Lei n.º 55-A/2010, violam o princípio da equivalência, corolário do princípio da igualdade consagrado no artigo 13.º da CRP, padecendo por isso de inconstitucionalidade material;

97.º Sem prejuízo do exposto, o Tribunal incorreu em erro ao julgar não verificada a violação do princípio da equivalência decorrente do facto de a CSB incidir sobre Sucursais de outros Estados-membros;

98.º Com efeito, o princípio da equivalência impõe que exista uma conexão entre a contribuição e os custos da prestação estadual provável, no sentido de ser mais elevada a contribuição dos sujeitos que mais beneficiem ou que mais custos causem;

99.º Sucede que, a Recorrente não integra o Fundo de Resolução, não podendo ser objeto de uma medida de resolução pelo Banco de Portugal (cf. artigo 145.º-AM do RGICSF, a contrario).

100.º De facto, a existir qualquer contraprestação, consubstanciada na aplicação de uma medida de resolução, a Recorrente apenas beneficiará da mesma em Espanha, no Estado-membro em que reside a casa-mãe à qual presta serviços;

101.º Acresce que, contrariamente ao propugnado pelo Tribunal a quo, não pode admitir-se uma qualquer equivalência quando o beneficiário da receita da CSB não coincide com a entidade pública que poderá vir a prestar o serviço à Recorrente / casa-mãe da Recorrente, qual seja, a entidade pública espanhola;

102.º Pelo que o normativo do artigo 238.º da Lei n.º 42/2016, de 28 de dezembro, conjugadamente com os artigos 2.º, 3.º e 4.º do regime aprovado pelo artigo 141.º da Lei n.º 55-A/2010, violam o princípio da equivalência, corolário do princípio da igualdade consagrado no artigo 13.º da CRP, padecendo por isso de inconstitucionalidade material;

103.º Por fim, no que respeita à questão 6) objeto do presente recurso, a CSB colide ainda com o Direito da UE porquanto no que concerne as contribuições para o Fundo de Resolução, o enquadramento aplicável, a partir de 2015, passou a ser o da Diretiva RRB, o do Regulamento Delegado (UE) 2015/63 da Comissão, de 21.10.2014, que complementa a Diretiva RRB quanto às contribuições ex ante para os mecanismos de financiamento da resolução disciplinando com considerável detalhe os critérios aplicáveis ao cálculo das contribuições a efetuar pelas instituições, e o do Regulamento Delegado (UE) 2016/778, da Comissão, de 02.02.2016, que complementa a Diretiva RRB quanto às circunstâncias e as condições em que o pagamento de contribuições extraordinárias ex post pode ser total ou parcialmente suspenso;

104.º Uma vez que os mencionados diplomas de Direito da UE passaram a reger a matéria em causa, a Lei n.º 23-A/2015, de 26 de março, que concluiu a transposição da Diretiva RRB, revogou o Decreto-Lei n.º 24/2013, de 19 de fevereiro, respeitante ao regime de contribuições diretamente devidas ao Fundo de Resolução nacional;

105.º No ano seguinte, entrou em vigor o MUR, sendo criado um FUR, através do Regulamento (UE) n.º 806/2014 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 15.07.2014, o qual é financiado pelas contribuições do setor bancário e assume o papel e a maioria das funções anteriormente acometidas aos fundos nacionais, sendo que o referido Regulamento, em conjugação com a Diretiva RRB, define as modalidades de utilização do FUR e os critérios gerais para determinar a fixação e o cálculo das contribuições ex ante e ex post;

106.º Tal como previsto na Diretiva RRB, a contribuição de cada banco é calculada proporcionalmente ao montante do seu passivo (excluindo os fundos próprios e os depósitos cobertos) em relação ao passivo agregado (excluindo os fundos próprios e os depósitos cobertos) de todas as instituições de crédito autorizadas nos Estados-Membros participantes e as contribuições são ajustadas proporcionalmente aos riscos assumidos por cada instituição;

107.º Foi estabelecido um acordo intergovernamental relativo à transferência e mutualização das contribuições nacionais para o FUR, o qual foi aprovado pela Resolução da Assembleia da República n.º 129/2015, de 22 de julho, e entrou em vigor em 01.01.2016, pelo que a partir dessa data o CUR passou a ser responsável por dirigir a ação de resolução no espaço da União Bancária, competindo-lhe assegurar o funcionamento consistente de todo o sistema e exercer, diretamente, a função de resolução relativamente a todas as instituições ou grupos sujeitos à supervisão direta do BCE, bem como todos os grupos com filiais em outros Estados-Membros que participam na União Bancária, ainda que não sejam sujeitos a supervisão direta pelo BCE;

108.º A partir de 2016, as instituições abrangidas no âmbito do Regulamento MUR, deixaram de poder recorrer ao Fundo de Resolução nacional para efeitos de financiamento de eventuais medidas de resolução e a partir do momento em que as contribuições bancárias foram harmonizadas a nível da UE, deixa de ser possível aos Estados-membros continuarem a cobrar contribuições domésticas, em cumulação com as instituídas pelo Direito da UE (cf. § 103 e artigo 70.º, n.º 5, do Regulamento);

109.º O TJUE tem sistematicamente reiterado que do primado do Direito da UE sobre o Direito nacional decorre a recusa de aplicação do Direito nacional incompatível com o Direito da UE, a supressão ou reparação das consequências de um ato nacional contrário ao Direito da UE e a obrigação dos Estados-Membros o fazerem respeitar, o princípio do efeito direto das normas da UE, o princípio da interpretação conforme e o princípio da responsabilidade do Estado por violação das obrigações da UE (cf. J. C. Moitinho de Almeida, Direito Comunitário, A ordem jurídica comunitária. As liberdades fundamentais na CEE, pp. 13 e ss.; J. Mota Campos, Direito Comunitário, II vol., pp. 98 e ss.; J. M. Caseiro Alves, «Sobre o possível «efeito directo» das directivas comunitárias», na Revista de Direito e Economia, ano IX, n.º 1 e 2, pp. 76 e 202-203; Alessandra Silveira, “Cinquenta anos de integração à luz da jurisprudência principialista do Tribunal de Justiça – a lealdade europeia” in: “50 Anos do Tratado de Roma”, Quid Juris, 2007, pp. 110/111, e in: “Princípios de Direito da União Europeia - doutrina e jurisprudência”, pp. 95 e ss.; A. ARAÚJO, J. P. CARDOSO DA COSTA, M. NOGUEIRA DE BRITO, in As Relações entre os Tribunais Constitucionais e as outras Jurisdições Nacionais, incluindo a Interferência, nesta Matéria, da Acção das Jurisdições Europeias, Relatório português à XII Conferência dos Tribunais Constitucionais Europeus – Bruxelas, Maio de 2002, ROA, ano 62, 2002; acórdãos de 13.11.1990, Marleasing, C-106/89, n.° 8, e C-397/01 – Pfeiffer and Others, n.° 115; acórdão de 18.12.1997, Inter Environnement Wallonie, C 129/96, confirmado pelos acórdãos de 08.05.2003, ATRAL, C-14/02, de 22.11.2005, Mangold, C-144/04, de 10.11.2005, Stichting Zuid-Hollandse Milieufederatie, C-316/04, de 04.07.2006, Adeneler, C-212/04);

110.º Não pode manter-se a CSB em cumulação com o novo regime de contribuições harmonizado a nível europeu, o qual prevê contribuições ajustadas em proporção do perfil de risco das instituições de crédito, tendo em conta cumulativamente uma multitude de elementos, pelo que se conclui que o regime da CSB viola o disposto nos Regulamentos da UE, e bem assim, o disposto na Diretiva RRB (cf. artigo 8.º, n.º 3 da CRP e artigo 288.º do TFUE; NUNO PIÇARRA, in NOS 50 ANOS DO ACÓRDÃO VAN GEND EN LOOS. A génese dos princípios do efeito direto e do primado do Direito da UE e o seu impacto constitucional nos EstadosMembros, Themis, Ano XIII, nºs 24/25, 2013, 101/121; MARCELO REBELO DE SOUSA in Parecer publicado na Colectânea de Jurisprudência do ano 1999, tomo IV, pp. 5 a 17; acórdão Simmenthal, de 09.03.1978);

111.º Sem prejuízo, caso se entenda não proceder o supra exposto, porque está em causa uma questão de interpretação de Direito da UE que suscita dúvidas, deverá submeter-se a respetiva interpretação ao TJUE competente para decidir a título prejudicial sobre a interpretação do Direito da UE, ao abrigo do disposto no artigo 267.º do TFUE, em concreto, quanto a saber:

1. Se é compatível com a Diretiva 2014/59/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 15 de maio de 2014 (Diretiva RRB), com o Regulamento (UE) n.º 806/2014, de 30 de julho e com Regulamento Delegado (UE) 2015/63 da Comissão, de 21 de outubro de 2014, um tributo como a contribuição sobre o setor bancário, cujo regime jurídico foi aprovado pelo artigo 141.º da Lei n.º 55- A/2010, de 31 de dezembro?

Por todo o exposto, e o mais que o ilustrado juízo desse Venerando Tribunal suprirá, deve o presente recurso de revista ser admitido, devendo ser julgado procedente, revogando-se o acórdão recorrido, nos termos peticionados, assim se cumprindo com o DIREITO e a JUSTIÇA! Sendo o valor do recurso superior a € 275.000,00 e verificando-se os pressupostos estabelecidos no n.º 7 do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais, requer-se que seja a Recorrente dispensada do pagamento do remanescente da taxa de justiça.”

A Recorrida Autoridade Tributária e Aduaneira não apresentou contra-alegações.

Em apreciação preliminar sumária, foi admitida a revista.

O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao presente recurso de revista.

Cumpre decidir.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR 
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a matéria apontada nos autos resume-se, em suma, na sequência da prolação pelo TJUE, em 21 de Dezembro de 2023 e no âmbito do processo C-340/22, do acórdão Cofidis, ponderar a necessidade de reequacionar a questão da conformidade da CSB com o Direito da UE, designadamente com a liberdade de estabelecimento garantida nos arts. 49.º e 54.º do TFUE, à luz dos critérios definidos naquele acórdão e, bem assim, indagar da necessidade de proceder ao reenvio prejudicial ao TJUE (para que este possa emitir pronúncia sobre a mesma, ao abrigo do disposto no art. 149.º do TFUE).

3. FUNDAMENTOS 
3.1. DE FACTO

Neste domínio, consta do Acórdão recorrido o seguinte:

“…

A) A Impugnante é sucursal em Portugal do Banco 1... S.A., instituição de crédito com sede e direcção efectiva em Espanha e exerce atividade no âmbito de “outra intermediação monetária” - CAE 64190), estando enquadrada, em sede de IRC, no regime geral de tributação, e em IVA, no regime normal mensal - cf. documento junto à petição inicial (PI);

B) Em 29-06-2017, a Impugnante procedeu à autoliquidação de CSB do ano de 2017, através da apresentação da declaração Modelo 26, com base nos dados contabilísticos aprovados relativamente ao ano de 2016, apurando o valor de contribuição a pagar de € 2.837.916,66, na qual declarou os seguintes montantes (cfr. doc. 1 e 2, juntos ao procedimento administrativo de reclamação graciosa constante dos autos).

Base I da Contribuição ---- € 2.579.920.173,86 X 0,07% = € 2.837.912,19

Base II da Contribuição ---- €1.488.587,74 X 0,00030% = € 4,47

Total ---------------------------------------------------------- €2.837.916,66;

C) Em 29-06-2017, a Impugnante procedeu ao pagamento do valor de € 2.837.916,66 - cfr. doc. 3, junto ao procedimento administrativo de reclamação graciosa constante dos autos;

D) Em 27-10-2017, a Impugnante apresentou reclamação graciosa contra o acto tributário identificado na alínea B) - cfr. procedimento de reclamação graciosa constante dos autos;

E) A reclamação graciosa foi tramitada na Unidade dos Grandes Contribuintes da Autoridade Tributária e Aduaneira sob o nº ...09 e foi indeferida por despacho datado de 12-03-2018, o qual se estribou na informação N.º ...18 na qual se refere, nomeadamente o seguinte (cfr. procedimento de reclamação graciosa constante dos autos):

«(…) § IV. DA ANÁLISE DO PEDIDO

11. Compulsado o teor da petição inicial apresentada pela Reclamante, e considerando que nos autos está em causa dirimir se o ato tributário a sindicar enferma ou não dos vícios de ilegalidade que lhe são apontados, somos então a aferir da bondade dos argumentos nesta sede trazidos ao nosso conhecimento. Isto pari pasu com o itinerário percorrido pela apresentante.

12. Sem prejuízo do que, na verdade, resulta do previsto no n.º 3 do art.º 131.º do CPPT, no sentido em que, com tais fundamentos, ainda assim é legalmente permitida a interposição de reclamação graciosa, não é de modo algum despiciendo aqui deixar perfeitamente sublinhando que, mantendo-se inalterado o quadro legal em vigor, e tendo sido aqui suscitadas aquelas questões, designadamente a inconstitucionalidade da CSSB então autoliquidada, facilmente se alcança que a interposição deste meio de reação parece-nos desde logo constituir nem mais nem menos que um ato manifestamente inútil por nunca poder ser deferido o pedido aí formulado, em virtude desta UGC estar sujeita ao princípio da legalidade.

13. Atentos os vícios invocados, conforme melhor adiante se verá, a Administração Tributária não poder deixar de aplicar uma norma com base em fundamentos deste género, a menos que, por exemplo, o Tribunal Constitucional (“TC”) já tenha declarada a inconstitucionalidade da mesma com força obrigatória geral ou se esteja perante o desrespeito por normas constitucionais diretamente aplicáveis e vinculativas, como as que se referem aos direitos, liberdades e garantias‖, o que de modo algum é o caso patenteado nos autos.

Aliás,

14. Compulsado o teor da petição inicial e também o pedido aí inserto, somos de opinião que, na verdade, para além dos documentos juntos, aquela vem igualmente acompanhada de um manifesto uso anormal do procedimento administrativo, isto é, da presente reclamação graciosa, designadamente, por referência ao prazos peremptório, de caducidade, para uso da faculdade de interposição direta de impugnação judicial ou de pedido de pronúncia arbitral, atentos os prazos previstos quer no n.º 1 do art.º 102,° do CPPT, quer na al. a) do n.º 1 do art° 10.º do DecretoLei n.º 10/2011, de 20 de janeiro. Dito isto

§ IV.I. Do cálculo de imposto

§ IV.I.I. Da Contribuição Sobre o Setor Bancário

§ IV.I.I.I. Dos argumentos da Reclamante

15. Não obstante se tratar de um ato tributário resultante da sua própria “autoliquidação”, ainda assim a Reclamante não se conforme com o mesmo, contestando-o nos termos da sua petição inicial.

16. Em primeiro lugar, a Reclamante alude ainda a uma pretensa inconstitucionalidade orgânica das normas legais que introduziram e regulamentam a própria CSSB, afirmando que a incidência e a respetiva taxa foram fixadas somente por portaria, em violação do princípio da reserva de lei previsto no art.º 165.º da Constituição da República Portuguesa, colocando em causa o princípio da legalidade e, bem como, o princípio da confiança e segurança jurídica.

17. Depois, em segunda instância, a Reclamante desde logo argumenta que a CSSB que motu próprio “autoliquidou” é ilegal, por inconstitucionalidade da norma que a prevê, por violação do princípio constitucional da não retroatividade dos tributos, contemplado no art.º 103.º da Constituição da República Portuguesa e por violação dos princípios da equivalência e da capacidade contributiva, estes por sua vez previstos no art.º 13.º, também da nossa Lei Fundamental.

18. A Reclamante invoca também a violação do princípio da igualdade e o da equivalência, argumentando que não existe uma relação entre a CSSB e o seu benefício, uma vez que, em seu entender, este tributo não custeia uma prestação pública que seja proveito exclusivo das instituições bancárias e que, ao impor-se, uma contribuição sobre um sector específico, está-se perante uma discriminação do setor bancário, em nada coincidente com a sua capacidade contributiva.

19. Por último, igualmente a este propósito, a Reclamante vem invocar uma pretensa incorreção quanto ao apuramento da base tributável da CSSB, em virtude de, em seu entender, para a formação do passivo, não concorrerem os montantes relativos aos fundos obtidos junto da Casa-mãe.

Nestes termos,

20. É sobre isto, no essencial, de um modo geral, que se suporta todo o seu entendimento, o qual, por razões de economia processual, nos inibimos de aqui transcrever, considerando-o aqui reproduzido, com todas as consequências legais.

§ IV.I.I.II. Da apreciação

21. Comece-se por referir que não cabe no elenco das atribuições e competências da Administração Tributária (“AT”) aferir da conformidade de uma qualquer norma face ao disposto na nossa Lei Fundamental, bem como ao Direito da União Europeia.

Senão vejamos:

22. A subordinação da AT à Constituição da República Portuguesa (“CRP”) significa, desde logo, em geral, o dever de conformação da atividade administrativa, quer tenha ou não conteúdo normativo, pelas normas constitucionais, procurando conferir a máxima efetividade possível aos direitos fundamentais, significando isto, assim, em especial, nomeadamente, que são nulos e não anuláveis todos os atos administrativos ofensivos do conteúdo essencial dos direitos, liberdades e garantias.

23. Diante desta dimensão do princípio da constitucionalidade imediata impõe-se que a AT esteja ab inicio vinculada às normas consagradoras no âmbito de direitos, liberdades e garantias.

24. Ao invés do que sucede com os tribunais, que têm constitucionalmente o direito e o dever de fiscalização da constitucionalidade das leis, desaplicando-as, caso estejam em contradição com as normas constitucionais, à AT, porém, não é reconhecido este direito de fiscalização prévia, impondo-se antes, como princípio geral, a observância da lei por força do denominado princípio da legalidade.

25. A AT não é um órgão de fiscalização da constitucionalidade e a submissão desta à lei não visa apenas a proteção dos direitos dos particulares, mas também a defesa e prossecução de interesses públicos.

26. A concessão ao poder administrativo de ilimitados ou vastos poderes para o controlo da constitucionalidade das leis a aplicar levaria a uma anarquia administrativa, invertendo a relação entre a Lei e a Administração, atentando frontalmente contra o princípio da divisão dos poderes, tal como está consagrado na CRP.

27. É este o entendimento que, aliás, se encontra maioritariamente firmado, quer na doutrina quer na jurisprudência, no sentido de se recusar, como regra geral, à Administração a competência para desaplicar normas que considere inconstitucionais.

28. Para GOMES CANOTILHO, “(...) o princípio básico é o de recusar à administração em geral e aos agentes administrativos em particular qualquer poder de controlo da constitucionalidade das leis, mesmo se dessa aplicação resultar a violação dos direitos fundamentais”.

29. A este propósito, também JORGE MIRANDA sustenta não ser possível reconhecer à Administração um poder geral de controlo - necessariamente concreto - análogo ao dos tribunais, admitindo, apenas em determinadas situações, deixar àquela uma margem de não aplicação. A razão básica deste entendimento - justifica o autor - repousa na diferença de natureza das duas funções, a jurisdicional e a administrativa, e na diversa estrutura dos respetivos órgãos, na necessidade de evitar a concentração de poder no Governo que adviria se se admitisse o reconhecimento aos órgãos da Administração da faculdade de fiscalização da constitucionalidade, e por imperativos de certeza e de segurança jurídica.

30. Se a nossa Lei Fundamental aponta no sentido da necessária conformação da atividade Administrativa pelos preceitos e princípios constitucionais e se são nulos, e não anuláveis (por conseguinte, não sanáveis) os atos administrativos ofensivos de direitos, liberdades e garantias, têm de ser os tribunais a decidir sobre essa conformação; e têm de ser os tribunais administrativos, e não os órgãos da Administração dita ativa, a apreciar e a não aplicar leis inconstitucionais e a declarar a nulidade ou a anular atos administrativos inconstitucionais.

31. No mesmo sentido, considera MARCELO REBELO DE SOUSA, a propósito do regime jurídico da nulidade no Direito Constitucional português, que tal vício tem de ser apreciado e declarado por um órgão jurisdicional, não existindo a possibilidade de a Administração Pública se recusar a obedecer a um ato que considera inconstitucional.

32. GOMES CANOTILHO e VITAL MOREIRA consideram que tem constituído solução tradicional e mais conforme ao sistema constitucional aquela segundo a qual, em princípio, a Administração está imediatamente subordinada à lei, não podendo deixar de cumpri-la a pretexto da sua inconstitucionalidade, não dispondo, portanto, de um poder de não aplicação de leis por tal motivo.

Prosseguindo:

33. Quanto à posição que sobre este assunto tem sido acolhida pela Jurisprudência, veja-se, a título de exemplo, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (“STA”), proferido no âmbito do processo n.º 0860/10, de 12 de outubro de 2011, onde a propósito de saber se os mesmos motivos que levaram o legislador à dispensa da reclamação graciosa prévia quando existam orientações genéricas emitidas pela AT, justifica também a dispensa quando o interessado pretenda impugnar a autoliquidação com exclusivo fundamento na inconstitucionalidade da norma, se referiu que “Nesse caso, e a menos que esteja em causa o desrespeito por normas constitucionais directamente aplicáveis e vinculativas, como as que se referem a direitos, liberdades e garantias (cfr. art. 18.º, n.º 1, da CRP (Diz o art. 18.º da CRP no seu n.º 1: «Os preceitos constitucionais respeitantes aos direitos, liberdades e garantias são directamente aplicáveis e vinculam as entidades públicas e privadas».), a AT não pode recusar-se a aplicar a norma com fundamento em inconstitucionalidade”.

34. Fundamentando esta posição, refere-se ainda no douto Acórdão que “A nosso ver, a AT deverá aguardar a declaração de inconstitucionalidade com força obrigatória geral, a emitir pelo Tribunal Constitucional (TC), nos termos do art. 281.º da CRP. É que, como diz VIEIRA DE ANDRADE, «Este conflito [entre a constitucionalidade e o princípio da legalidade] não pode resolver-se através da prevalência automática do direito constitucional sobre o direito legal. Não é disso que se trata, porque o que está em causa é não a constitucionalidade da lei, mas o juízo que sobre essa constitucionalidade possam fazer os órgãos administrativos. Por um lado, a Administração não é um órgão de fiscalização da constitucionalidade; por outro lado, a submissão da Administração à lei não visa apenas a protecção dos direitos dos particulares, mas também a defesa e prossecução de interesses públicos [...]. A concessão ao poder administrativo de ilimitados poderes para controlo da inconstitucionalidade das leis a aplicar levaria a uma anarquia administrativa, inverteria a relação Lei-Administração e atentaria frontalmente contra o princípio da divisão dos poderes, tal como está consagrado na nossa Constituição» (Direito Constitucional, Almedina, 1977, pág. 270.). No mesmo sentido, JOÃO CAUPERS afirma que «a Administração não tem, em princípio, competência para decidir a não aplicação de normas cuja constitucionalidade lhe ofereça dúvidas, contrariamente aos tribunais, a quem incumbe a fiscalização difusa e concreta da conformidade constitucional, demonstram-no as diferenças entre os artigos 207° [hoje, 204.º] e 266°, n° 2, da Constituição. Enquanto o primeiro impede os tribunais de aplicar normas inconstitucionais, o segundo estipula a subordinação dos órgãos e agentes administrativos à Constituição e à lei. Afigura-se claro que a diferença essencial entre os dois preceitos decorre exactamente da circunstância de se não ter pretendido cometer à Administração a tarefa da fiscalização da constitucionalidade das leis. O desempenho de tal função, por parte daquela tem de ser visto como excepcional» (Os Direitos Fundamentais dos Trabalhadores e a Constituição, Almedina, 1985, pág. 157.). Concluímos, assim, que no Direito Constitucional Português não existe a possibilidade de a Administração se recusar a obedecer a uma norma que considera inconstitucional, substituindo-se aos órgãos de fiscalização da constitucionalidade, a menos que esteja em causa a violação de direitos, liberdades e garantias constitucionalmente consagrados

(...)”.

Destarte,

35. Fazendo a ponte entre estas considerações, que devem abranger qualquer análise relativa ao Direito da União Europeia, e o caso concreto, parece-nos então de concluir que uma qualquer nossa análise acerca desta questão, tal como nos é suscitada, fica desde logo prejudicada.

Sem prescindir,

36. Ainda assim não poderemos, sem mais, deixar de tecer algumas considerações acerca do assunto que ora nos apraz, a ponto de aqui se sublinhar que, na verdade, relativamente ao argumentado pela Reclamante, não lhe é de conferir valor jurídico suficiente para resolver a questão em causa.

40. Sobre a matéria em análise, a nova “contribuição” criada pelo art.º 141.º da Lei n.º 55-A/2010, de 30 de março, cuja regulamentação foi introduzida pela Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, refira-se sucintamente que a criação desta taxa teve na sua origem vários aspectos discutidos na Cimeira de Pittsburg, de setembro de 2009, e no Conselho “ECOFIN”, de 18 de maio de 2010, nos quais se afirmou que deveria ser esse setor a pagar os encargos que ele próprio gera, através da criação de um imposto sobre bancos.

41. Alguns Estados, como a Alemanha e a Suécia, decidiram que as receitas provenientes deste tributo seriam afetas a “Fundos de Resolução de Crises Administrativas” geridos por organismos executivos independentes.

Neste sentido,

42. Com o duplo propósito de reforçar o esforço fiscal exigido ao setor financeiro e, bem assim de eliminar ou diminuir os riscos sistémicos que lhe estão por sua vez associados, o próprio Orçamento de Estado para o ano 2011, no art.º 141.º da respetiva Lei, criou a denominada “Contribuição Sobre oSetor Bancário” (“CSSB”), cujo regime legal se encontra complementado de acordo com o preceituado na Portaria n.º 121/2011, de 30 de março.

Contudo,

43. De acordo com as alegações proferidas pela Reclamante, recorde-se, é invocado que o ato tributário praticado está ferido de ilegalidade em razão da sua pretensa inconstitucionalidade invocada em vários sentidos.

Porém,

44. Igualmente nesta parte não lhe assiste qualquer razão, conforme adiante se demonstrará.

Com efeito,

45. Interessa, por isso, para além do princípio da não retroatividade da lei fiscal, trazer aqui à colação, por um lado, o disposto n.º 2 do art.º 103.º da Constituição da República Portuguesa, o qual consagra expressamente que “(...) os impostos são criados por lei, que determina a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes”, e, por outro a al, i) do n.º 1 do art.º 165.º, igualmente da nossa Lei Fundamental, o qual, por sua vez, estabelece que “(...) é da exclusiva competência da Assembleia da República legislar sobre (...) a criação de impostos e sistema fiscal”, mais, segundo o n.º 2 do mesmo artigo, “leis de autorização legislativa devem definir o objeto, o sentido, a extensão e a duração da autorização, a qual pode ser prorrogada”.

46. Quanto à alegada violação do citado princípio, não vislumbramos como, atento o momento da verificação do facto tributário, se possa arrazoar invocando um pretenso dissídio com tal postulado constitucional, atento o momento da verificação do facto tributário relevante para os termos e efeitos de incidência da CSSB.

47. Salientamos que o próprio regime da CSSB não estabelece um período correspondente a um ano civil, isto é, não é um tributo de formação sucessiva, mas de obrigação única, nascendo aquando da ocorrência do facto gerador que se materializa na data de aprovação de contas, a qual, conforme disposto no art.º 65.º, CSC, deve ser realizada, em regra, até três meses a contar da data de encerramento do exercício anual.

48. Incidindo a respetiva taxa sobre o passivo apurado por via da aprovação de contas, e uma vez que as mesmas são apuradas no mesmo ano em que é devida a CSSB, não pode então, in casu, verificar-se qualquer aplicação retroativa da lei.

49. Por sua vez, no que concerne à invocada inconstitucionalidade material e orgânica, não se pode olvidar que, numa primeira linha, cabe ao aplicador de leis expressamente reportadas a determinados factos, analisar os caracteresde tais leis, a sua natureza e fundamento e o seu enquadramento na ordem geral da política financeira, expressa ou implicitamente revelada nas manifestações do Governo ou da Assembleia da República, concluir sobre a alteração ou não de determinada legislação e a sua conformidade.

50. Na verdade, é a lei, no seu mais amplo sentido (compreendendo as leis parlamentares, os decretos-leis, os decretos-regulamentares, as portarias e os despachos normativos), que constitui o meio formal de expressão das normas jurídicas.

Pelo que,

51. É de manual que a adoção de um ou de outro tipo de forma legal varia e depende do grau do interesse do objeto disciplinado ou consagrado pela norma ou do grau e gravidade do seu efeito perante as pessoas por elas efetuadas ou perante a própria sociedade em que elas próprias se integram.

52. No caso da CSSB é manifestamente sublinhado que a Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, mais não é do que urna emanação legislativa balizada nos termos dos parâmetros previamente fixados por força da Lei que por sua vez estatui esta figura tributária.

53. Não obstante ser certo que este tipo de realidades tem de, numa primeira instância, passar pelo crivo do parlamento, a lei que estabeleceu a CSSB fixou desde logo os seus elementos essenciais, assumindo a Portaria não mais que um mero caráter acessório face àquela, em termos de complementação.

54. Sendo a Portaria decorrente da lei que lhe subjaz, e estando aquela em conformidade com o permitido por esta, não pode, portanto, ser-lhe assacado qualquer vicio orgânico ou de forma, nem tão pouco é colocado em crise o princípio da legalidade e, bem como, o da confiança e segurança jurídica.

55. Por último, quanto à pretensa violação do princípio da igualdade e ao da equivalência, em face de uma hipotética, respetivamente, descriminação e desproporcionalidade, parece-nos que também por aqui não pode proceder o pedido ora formulado pela Reclamante, visto que, recorde-se, a CSSB foi instituída precisamente para, por um lado, permitir a existência de disponibilidades financeiras para acudir a possíveis repercussões sistémicas negativas sistémico provocadas pelas próprias instituições bancárias, e, por outro, para inibir a tomada de posições de risco.

56. Para que os propósitos da CSSB se cumpram, não faria qualquer sentido que esta incidisse sobre os lucros, já que, em caso de desequilíbrio financeiro, o que demonstra a extensão da possível medida de resolução, e o consequente financiamento necessário, é a profundidade dos passivos então detidos e espelhados nas respetivas contas.

57. Ou seja, o passivo é precisamente a base de incidência mais correta face aos interesses que se procuram prosseguir através da instituição da CSSB, não se podendo, inclusive, apontar qualquer excessividade às taxas que incidem sobre aquela.

58. Subsequentemente, entende-se que o método de cálculo do passivo, que representa a base tributável da CSSB, é perfeitamente válido, incluindo no que respeita à dívida para com terceiros.

59. Vale a pena relembrar, que uma sucursal não é inteiramente desprovida de personalidade jurídica, isto é, não possuem autonomia jurídica própria, sendo consideradas como uma extensão da empresa cuja residência se situa fora do território nacional.

60. Ora, isto significa que a atividade desenvolvida em Portugal obviamente inclui os ganhos e as perdas desta estabelecimento estável, incluindo, portanto, neste espaço, a dívida para com a Casa-mãe torna-se relevante para o apuramento do passivo, como afirma o próprio preâmbulo do Regime da CSSB quando afirma explicita que: “desde logo que para efeitos da aplicação da contribuição sobre o sector bancário se qualificam por regra como passivo todos os elementos reconhecidos em balanço que representem dívida para com terceiros, independentemente da sua forma ou modalidade.”

61. Acerca da incidência objetiva da CSSB, considera-se ainda que esta abrange todos os passivos existentes no balanço que representem dívidas para com terceiros, independentemente da natureza a que se reportem, incluindo-se, designadamente, passivos por impostos, fornecedores, encargos com pessoal, etc.

62. O valor do passivo, enquanto referência, é determinado por força de uma remissão para as normas contabilísticas aplicáveis, todavia com a exceção de certos elementos que concorrem para a formação desse mesmo passivo, os quais não representam uma assunção efetiva de dívidas diante terceiros, ou, embora sendo-o, não evidenciam um aumento do risco de liquidez ou sistémico, designadamente em razão de integrarem o capital próprio da instituição.

63. Não obstante a pertinência, nesta parte, por força das sucursais não serem pessoas coletivas distintas da sua “casa-mãe”, o RCSSB aponta no sentido em que, para efeitos da CSSB, as transferências de fundos operadas entre a sucursal e a sua Casa-mãe devem ser então qualificadas como passivo elegível.

Aliás,

64. Ao contrário do que sucede com outras situações, o RCSSB não exceciona a concorrência desta realidade para os termos e efeitos do procedimento de apuramento da CSSB.

65. Dado que a base de incidência da CSSB nos remete para as normas de contabilidade, mormente as do setor bancário, importa ab initio aferir acerca do procedimento registral no que tange à alocação de fundos, mais concretamente em saber se estes, naquela ótica, são considerados ou não como passivo.

66. Acerca desta matéria, cumpre analisar como é que, em termos contabilísticos, é reconhecida a alocação de fundos da “casa-mãe” à sua sucursal, designadamente os recursos, e se estes integram ou não o conceito de ―dívidas para com terceiros - relevante para os termos e efeitos do apuramento quantificativo da base de incidência da CSSB.

67. À luz das instruções emitidas pelo próprio BdP, mormente a sua Instrução n.º 23/2004, de 17 de janeiro de 2005, e respetivo Anexo, que contém as notas auxiliares de preenchimento, a rubrica -39 - Recursos de outras instituições de crédito, inclui “(...) as responsabilidades assumidas junto de outras instituições de crédito estabelecidas em Portugal ou no estrangeiro.”

68. Por seu turno a subconta “391 - Recursos de instituições de crédito no estrangeiro” engloba, entre outras, a subconta “3911 - Sede e sucursais da própria instituição”, sendo que esta última inclui nela outras rubricas: “Recursos a muito curto prazo, depósitos, empréstimos, operações de venda com acordo de recompra e outros recursos.

69. Contabilisticamente esta realidade é, portanto, “passivo”.

Destarte,

70. Face ao referido, parece resultar que, na verdade, e ao contrário do que infere a Requerente, a alocação de fundos da Casa-mãe à sucursal é parte integrante do passivo, conforme resulta das normas de contabilidade aplicáveis, sendo que esse mesmo passivo é positivamente elegível para efeitos da determinação da base de incidência da CSSB visto que não se encontra legalmente excecionada a sua concorrência.

Nestes termos,

71. Através de uma adequada ponderação dos interesses em causa, e atendendo que a própria AT se limitou a fazer a interpretação das normas aplicáveis aos factos, sempre sobre o espetro do princípio da legalidade, somos de parecer que, em nossa opinião, face ao que até aqui foi dito, não subsistem razões atendíveis para os termos e efeitos de anulação do ato tributário ora colocado em crise pela ora Reclamante.

§ V. DO DIREITO DE AUDIÇÃO

72. Através de ofício emanado da UGC, a Reclamante foi devidamente notificada para, querendo, exercer o seu direito de participação, na modalidade de audição prévia, sob a forma escrita, nos termos do disposto na al, b) do n.º 1 do art.º 60.º da LGT, por sua vez conjugado com o preceituado no art.º 122.º do Código do Procedimento Administrativo (“CPA”).

73. Decorrido o prazo concedido, a Reclamante não exerceu o seu direito de participação, na modalidade de audição prévia, sob a forma escrita e a UGC não descortinou quaisquer outros elementos suscetíveis de colocar em causa as conclusões anteriormente propostas.

74. Considerando-se a permanência da validade dos pressupostos que, de facto e de direito, alicerçaram o nosso anterior -Projeto de Decisão, somos então a entender pela definitividade do mesmo, com todas as consequências legais.

§ VI. DA CONCLUSÃO

Em conformidade com o anteriormente exposto e compulsados todos os elementos dos autos, designadamente o nosso anterior “Projeto de decisão” e as peças processuais carreadas pela Reclamante, parece-nos de indeferir integralmente o pedido inserto nos autos, em conformidade com o teor do “quadro-síntese” mencionado no intróito desta nossa Informação, com todas as consequências legais. (…)»

F) A presente impugnação foi apresentada neste Tribunal, através do SITAF, em 14-06-2018 - cf. pág. 1/SITAF.

*

Não existem outros factos, provados ou não provados, em face das possíveis soluções de direito, com interesse para a decisão da causa.

*

A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame crítico das informações e dos documentos não impugnados, constantes dos autos e do processo administrativo tributário e procedimento de reclamação graciosa, conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.”

«»

3.2. DE DIREITO 
Assente a factualidade apurada cumpre, então, entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal está cometida a tarefa de indagar da bondade do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, datado de 06-02-2025, que negou provimento ao recurso interposto da sentença de 27-10-2023 do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou a improcedente a impugnação judicial deduzida contra a decisão de indeferimento proferida no procedimento de reclamação graciosa contra o ato tributário de autoliquidação de Contribuição Sobre o Sector Bancário, respeitante ao ano de 2017, no montante de EUR 2.837.916,66

Nas suas alegações, a Recorrente refere que no caso das instituições de crédito residentes a CSB incide sobre o seu passivo “líquido”, depois de deduzidos os capitais próprios, ao passo que no caso das sucursais a CSB incide sobre o seu passivo “bruto”, sem qualquer dedução relacionada com capitais próprios, o que traduz um tratamento desfavorável e discriminatório destas últimas, pugnando pela aplicação da jurisprudência do acórdão “Cofidis”, tendo presente que o âmbito de incidência objectiva do ASSB, bem como todo o regime jurídico, constitui, na verdade, um decalque do regime da CSB.

Quanto a este último ponto, apesar de o ASSB e a CSB serem tributos distintos, fazendo o confronto da redacção do artigo 3.º, alíneas a) e b), do Regime Jurídico da CSB (bem como do artigo 3.º da Portaria n.º 121/2011, de 30 de Março, na redacção que lhe foi dada pela Portaria n.º 77/2012, de 26 de Março e pela Portaria n.º 165-A/2016, de 14 de Junho e, depois, do artigo 4.º daquela Portaria), com o artigo 3.º, alíneas a) e b), do Anexo VI da Lei n.º 27-A/2020, de 24 de Julho, tem de conceder-se que existe uma inquestionável identidade das normas de incidência em cada um deles.

Nesta sequência, diga-se que o aludido Acórdão “Cofidis” ponderou o seguinte:

“…

A liberdade de estabelecimento garantida nos artigos 49.º e 54.º TFUE deve ser interpretada no sentido de que se opõe a uma regulamentação de um Estado-Membro que cria um imposto cuja base de incidência é constituída pelo passivo das instituições de crédito com sede situada no território desse Estado-Membro, das filiais e das sucursais das instituições de crédito cuja sede se situa no território de outro Estado-Membro, uma vez que a referida regulamentação permite deduzir capitais próprios e instrumentos de dívida equiparáveis a capitais próprios, que não podem ser emitidos por entidades sem personalidade jurídica, como essas sucursais. …”.

A partir daqui, e quanto à dinâmica que se pretende criar no que concerne à leitura dos dois tributos em apreço, importa notar que não compete ao TJUE verificar a exactidão dos quadros factual e regulamentar que enquadram as questões prejudiciais, ou seja, a decisão proferida tem na sua base pressupostos cuja fixação cabe aos órgãos jurisdicionais nacionais. Em perfeita sintonia, aliás, com o teor do considerando 31. do acórdão Cofidis (que de seguida transcrevemos) que o afirma claramente, não sem antes admitir, de forma expressa – sendo esta nota relevante – que a afirmação da Recorrente relativamente ao relevo dos capitais próprios é contestada no âmbito do litígio no processo principal:

“31. Uma vez que este Governo salienta que a referida afirmação da recorrente no processo principal é contestada no âmbito do litígio no processo principal, importa recordar que incumbe ao Tribunal de Justiça ter em conta, no âmbito da repartição de competências entre os órgãos jurisdicionais da União e os órgãos jurisdicionais nacionais, o contexto factual e regulamentar em que se inserem as questões prejudiciais, conforme definido pela decisão de reenvio. Por conseguinte, uma vez que o órgão jurisdicional de reenvio definiu o quadro factual e regulamentar em que as questões se inserem, não compete ao Tribunal de Justiça verificar a sua exatidão (Acórdão de 8 de junho de 2023, Prestige and Limousine, C-50/21, EU:C:2023:448, n.ºs 42 e 43 e jurisprudência referida)”.

Por outro lado, tem de notar-se que o acórdão Cofidis foi proferido na sequência de reenvio prejudicial feito pelo CAAD, no âmbito do processo 502/2012-T, no qual, a propósito do pedido de anulação do ato de liquidação do ASSB, se assumia que as instituições de crédito residentes beneficiavam de uma dedução à matéria tributável do ASSB (valor dos

fundos próprios e certos elementos do passivo), de que as sucursais de entidades não residentes não podiam beneficiar, por, na falta de personalidade jurídica, não terem fundos próprios e não poderem emitir instrumentos de dívida. Tendo sido, aliás, como base nestes termos e partindo deste pressuposto que o TJUE fez a apreciação da questão, tal como resulta claro do que se refere no considerando 44 (o sublinhado é nosso):

“44. Ora, segundo as indicações do órgão jurisdicional de reenvio, contrariamente às instituições de crédito residentes e às filiais de instituições de crédito não residentes, as sucursais das instituições de crédito não residentes estão impossibilitadas, por não terem personalidade jurídica, de deduzir capitais próprios da sua base de incidência a título do ASSB, não dispondo também estas entidades, por lei, de capitais próprios. Além disso, estas sucursais não podem emitir instrumentos de dívida equiparáveis a capitais próprios como, nomeadamente, obrigações convertíveis, obrigações participantes, ações preferenciais remíveis e obrigações contingentes convertíveis, pelo que também não podem deduzir tais instrumentos da sua base de incidência”.

Nesta matéria, tem de acentuar-se que, em face do pedido de pronúncia arbitral, o CAAD considerou que a questão que se colocava respeitava à conformidade do ASSB com a liberdade fundamental de estabelecimento prevista no artigo 49.º do TFUE e centrava-se “no facto de prever que os sujeitos passivos possam deduzir ao seu passivo apurado e aprovado o valor dos fundos próprios e de certos elementos do passivo que contam para o cálculo dos fundos próprios de nível 1 e os fundos próprios de nível 2, de acordo com o disposto na parte II do Regulamento (UE) 575/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 26 de Junho de 2013, possibilidade esta de que aproveitam as instituições de crédito residente, mas não as sucursais de entidades não residentes, na medida em que correspondem a instrumentos que apenas são susceptíveis de serem emitidos por entidades com personalidade jurídica”, ou seja, o CAAD partiu do pressuposto sugerido pelo Requerente do pedido (sem tecer quaisquer considerações a esse respeito) que as instituições de crédito residentes “beneficiavam” de uma dedução à matéria tributável do ASSB (valor dos fundos próprios e certos elementos do passivo), de que as sucursais de entidades não residentes não podiam “beneficiar”, por, na falta de personalidade jurídica, não terem fundos próprios e não poderem emitir instrumentos de dívida, situação que enquadrou a pronúncia do TJUE em função dos dois segmentos já destacados, acabando por concluir “… afigura-se que a regulamentação nacional em causa no processo principal não permite às sucursais das instituições de crédito não residentes exercer as suas atividades nas mesmas condições que se aplicam às filiais de instituições de crédito não residentes, na aceção da jurisprudência recordada no n.º 39 do presente acórdão. Com efeito, ao onerar indistintamente o passivo das filiais e das sucursais das instituições de crédito não residentes, esta regulamentação permite que as filiais reduzam a base de incidência através da dedução dos capitais próprios e dos instrumentos de dívida equiparáveis aos capitais próprios, embora essa dedução pareça ser legalmente inadmissível para as referidas sucursais, o que incumbe ao órgão jurisdicional de reenvio verificar”.

Por fim, um terceiro aspecto, que nos parece verdadeiramente determinante e que quadra com ideia de que, não cabendo ao TJUE, como vem sendo assumido (Acórdão de 8 de junho de 2023, Prestige and Limousine, C-50/21, EU:C:2023:448, n.ºs 42 e 43 e jurisprudência referida) verificar a exactidão da matéria factual e regulamentar que serve de base à suas decisões, são os órgãos jurisdicionais nacionais que têm, no âmbito da repartição de competências entre a União e os Estados-membros, essa função.

Ora, se no processo concreto em que foi feito o reenvio, e com os pressupostos nele firmados, a decisão do TJUE tem um efeito directo, no âmbito de outros processos, e na medida em que o efeito uniformizador se limita ao direito da União Europeia, não abrangendo a matéria factual regulamentar, o acórdão Cofidis não tem o efeito pretendido pela Recorrente.

Com efeito, o enquadramento factual e regulamentar feito pelo CAAD num processo concreto não pode ser imposto a outros tribunais e, por maioria de razão, em particular, ao Supremo Tribunal Administrativo, que já se pronunciou sobre a questão da eventual desconformidade da CBS com a liberdade estabelecimento no que respeita às sucursais não residentes, em termos distintos daqueles que serviram de pressuposto à decisão do TJUE e que, a essa luz, não só não estão correctos, como não nos vinculam.

Analisado o enquadramento da pronúncia do TJUE no âmbito do processo C-340/22, importa agora apreciar se a mesma jurisprudência pode ser transposta para aferir da conformidade da contribuição sobre o sector bancário com o disposto nos artigos 49º e 54º do TFUE, sendo que este Supremo Tribunal já se pronunciou sobre a questão da eventual desconformidade da CSB com a liberdade de estabelecimento, no que respeita às sucursais de entidades não residentes, nos Acórdãos de 01-032023, proferido no Proc. nº 938/17.6BELRS, e de 31-05-2023, proferido no Proc. nº 90/21.2BELRS.

No primeiro acórdão este tribunal considerou a propósito:

«3.2.3.7. (…) estando a Recorrente sujeita ao regime geral das instituições de crédito e sociedades financeiras (o que é indiscutível), tem que ter nela centralizada toda a contabilidade específica das suas operações realizadas em Portugal, incluindo criação e movimentação de contas de capital próprio (capital afecto) e os resultados transitados, pelo menos o “capital afecto” (se existir) tendo, em consequência, elementos que podem ser reconhecidos como capitais próprios. E sendo de expurgar ao valor total do passivo apenas os elementos que o integram, de acordo com as normas de contabilidade aplicáveis, se esse passivo, apurado pelos sujeitos passivos, não integrar quaisquer elementos que possam ser considerados como “elementos dos fundos próprios” nenhuma importância será deduzida a esse título, independentemente de estarem em causa sucursais de entidades não residentes ou sucursais de sociedades residentes como resulta, desde logo, do facto de o legislador ter cuidado de utilizar a expressão «passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido, quando aplicável”.

«3.2.3.8. (…) o que resulta do artigo 4° da Portaria 165- A/2016, de 14 de Junho é que o cálculo da base de incidência da contribuição sobre o sector bancário não inclui todo o valor do passivo constante do balanço pois contempla várias excepções que, embora fazendo parte integrante do passivo que figura no balanço, não inclui naquele valor. E esta exclusão da base de incidência da CSB também se aplica aos bancos residentes. 3.2.3.9. Note-se, de resto, que as sucursais tem elementos que podem ser reconhecidos como capitais próprios, uma vez que são criadas e movimentadas contas de capital próprio, pelo menos o “capital afecto” (se existir) e os resultados transitados, nada impedindo que a sociedade-mãe aloque à sua sucursal em Portugal uma dotação de capital de base (“elementos do capital próprio”) registado em contas de capital próprio, caso em que tudo se assemelha às entradas feitas pelos sócios às empresas e que não são remuneradas, o que significa que, tal como o capital próprio dos bancos residentes é excluído da base de incidência da CSB, o mesmo sucede ao “capital afecto” às sucursais, quando contabilizado como tal».

Tal equivale a dizer que no aresto agora apontado entendeu-se que, pese embora a falta de personalidade jurídica das sucursais, nada obsta a que as mesmas contabilizem elementos do capital próprio, que embora fazendo parte do passivo, o respectivo valor não será considerado para efeitos de matéria tributável sujeita a CBS, sendo a sua situação equiparável às demais instituições bancárias residentes.

Por seu lado, no Acórdão de 31-05-2023, Proc. nº 90/21.2BELRS, foi considerado que “… mesmo na ausência, na sua contabilidade, de rubricas de “capital próprio”, a questão da sua exclusão do passivo apurado para efeitos de incidência da CSB é uma falsa questão, não podendo concluir-se daí que haja discriminação. Porque do artigo 3.º da Portaria não resulta imposta qualquer restrição negativa a este nível. Porque dele também não resulta uma discriminação positiva a favor das entidades residentes, uma vez que a norma se limita a excluir do passivo, para efeitos de incidência, os elementos que o legislador considerou não estarem associados ao risco que visa prevenir. Ou seja, como está, salvo o devido respeito, bem de ver, não há qualquer penalização em resultado da disciplina jurídica consagrada, uma vez que a exclusão da base de incidência “ dos elementos do passivo que integram os fundos próprios” de que beneficiam as instituições residentes não reduz o valor do passivo que a lei pretende “ penalizar” com a aplicação da CSB [pese embora, como salienta o Excelentíssimo procurador-Geral Adjunto, a equivoca terminologia (“dedução”) utilizada], antes se limita a retirar do passivo o montante relativo aos fundos próprios (que em termos contabilísticos integram a rubrica do “ passivo”) a que o legislador entendeu não estarem associados o risco que visa prevenir com o regime instituído. Donde, mesmo acompanhando a tese da Recorrente, no sentido de que as sucursais, pela natureza e especificidade jurídicas que lhe estão reconhecidas, não possuem, em rigor, na rubrica do “ passivo” quaisquer elementos que integrem fundos próprios, a questão da sua exclusão para efeitos de incidência da CSB, precisamente por não existirem, não se coloca. E, não se colocando, também não existe fundamento algum para que se conclua que existe, directa ou indirectamente, qualquer tratamento discriminatório em razão da sua nacionalidade, proscrito pelo artigo 18.º do TFUE. Tal como não se logra encontrar razão alguma capaz de sustentar a violação do princípio de liberdade de estabelecimento consagrado no artigo 49.º do mesmo Tratado, quer porque não existe (nem foi invocada) qualquer disposição no ordenamento jurídico nacional que permita concluir que às sucursais de instituições bancárias não residentes está vedado o exercício da sua actividade nas mesmas condições que essa actividade é exercida pelas instituições residentes em território nacional quer porque, pelo contrário, ficou demonstrado que o regime jurídico nacional instituído para efeitos de incidência da CSB confere a entidades residentes e não residentes exactamente o mesmo tratamento, apenas se verificando, quanto às sucursais, a inaplicabilidade de uma norma - dedução ao passivo de determinados elementos que integram os fundos próprios, não existindo, o que é amplamente justificado pela natureza da entidade e pelos fins que a este normativo legal estão associados. …”.

Assim sendo, como antes, tem de entender-se que a exclusão da base de incidência “dos elementos do passivo que integram os fundos próprios” de que beneficiam as instituições residentes, não reduz o valor do passivo que a lei pretende “penalizar” com a aplicação da CSB (pese a equivoca terminologia ao utilizar-se o termo “dedução”), mas apenas retira do passivo o montante relativo aos fundos próprios (e que em termos contabilísticos integram a rubrica do “passivo”) que o legislador entende não estarem associados ao risco que se pretende prevenir, de modo que, se no caso das sucursais, pela sua natureza e especificidades (falta de personalidade jurídica, por ser uma mera extensão de entidade não residente), não constam da rubrica do “passivo” quaisquer elementos que integrem fundos próprios, não se coloca a questão da sua exclusão para efeitos de incidência da CSB, o que significa que não está em causa, seja de forma directa ou indirecta, qualquer tratamento discriminatório em razão da nacionalidade, mas simplesmente a exclusão do passivo de

determinados elementos que integram fundos próprios que no caso das sucursais pode não se colocar.

Aliás, resulta evidente que o entendimento vertido no Acórdão do TJUE parte de premissas erradas (firmadas pela entidade que procedeu ao reenvio), ou pelo menos que não estão demonstradas, a saber, que as sucursais não têm elementos de capital próprio, quando é certo que nada obsta a que isso aconteça e que, a ocorrer essa situação, tal implique um tratamento menos favorável, por isso não possibilitar a diminuição da matéria tributável, uma vez que o valor desses elementos do capital próprio está excluído da base de incidência da CSB.

Diga-se ainda que, como dá nota o Ex.mo Magistrado do Ministério Público, no caso concreto, o Recorrente alega que a delimitação da base tributável é efetuada de forma discriminatória, mas não logra esclarecer em que termos concretos é que se verifica essa discriminação, uma vez que não se vislumbra como é que as entidades residentes são favorecidas com a exclusão dos elementos do passivo relativos ao capital próprio. Diversa situação seria se os elementos do capital próprio não estivessem contabilizados no passivo e o respectivo valor fosse dedutível ao passivo, caso em que efectivamente as instituições de crédito residentes poderiam sair favorecidas. Ou se em lugar de capital próprio ou instrumentos de dívida equiparáveis as sucursais fossem obrigadas a recorrer a outros instrumentos de dívida para com terceiros que não são objecto de delimitação negativa na base de incidência da CSB. Mas esta última situação não está demonstrada minimamente pelo Recorrente.

Face ao exposto, concluímos que, por partir de pressupostos errados e que contrariam a jurisprudência deste Supremo Tribunal, o Acórdão Cofidis não tem como consequência, no âmbito da reponderação levada a cabo, a alteração do posicionamento firmado no sentido da conformidade da CSB com a liberdade de estabelecimento garantida nos artigos 49.º e 54.º do TFUE.

Relativamente à necessidade de proceder ao reenvio prejudicial ao TJUE (para que este possa emitir pronúncia sobre a mesma) também não se justifica, pois, o que o TJUE afirmou relativamente ao ASSB, dada a proximidade com o CSB no que respeita especificamente às questões colocadas, é perfeitamente claro e não deixa dúvidas, não fosse a circunstância de partir de um pressuposto errado. Ora, a fixação dessa matéria e reajustamento dos pressupostos cabe aos Tribunais nacionais, pelo que seria espúrio o pedido de reenvio. A questão colocada foi clara e devidamente respondida e teria plena aplicação, também noutras situações como a que analisamos, se os pressupostos fossem, de facto, aqueles. Na realidade, todavia, não o são, chocando, inclusive, com a jurisprudência reiterada deste Supremos Tribunal, pelo que, a despeito da bondade da solução no plano abstracto e da uniformização levada a cabo, não pode ter impacto no caso concreto sob julgamento.

Nos termos do n.º 7 do art. 6.º do RCP, «[n]as causas de valor superior a (euro) 275.000, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento».

Mais tem vindo a considerar a jurisprudência constitucional que «os critérios de cálculo da taxa de justiça, integrando normação que condiciona o exercício do direito fundamental de acesso à justiça (art. 20.º da Constituição), constituem, pois, a essa luz, zona constitucionalmente sensível, sujeita, por isso, a parâmetros de conformação material que garantam um mínimo de proporcionalidade entre o valor cobrado ao cidadão que recorre ao

sistema público de administração da justiça e o custo/utilidade do serviço que efectivamente lhe foi prestado (artigos 2.º e 18.º, n.º 2, da mesma Lei Fundamental), de modo a impedir a adopção de soluções de tal modo onerosas que se convertam em obstáculos práticos ao efectivo exercício de um tal direito».

É certo que o juízo de proporcionalidade entre a taxa cobrada e o valor do serviço prestado se apresenta como problemático, pois envolve a ponderação de diversas variáveis, nem todas objectivas. Mas nem por isso o tribunal se pode eximir do mesmo.

Assim, aplicando a referida interpretação normativa ao caso dos autos, ponderada a tramitação dos autos e o comportamento processual da ora Recorrente, mas também o elevado valor da causa (quase três milhões de euros) e a utilidade económica dos interesses a ela associados, a complexidade da questões submetidas a juízo - que se situa na média -, considera-se adequado dispensar a Recorrente e Recorrida do pagamento de 90% do remanescente da taxa de justiça, na parte que corresponderia ao excesso sobre o valor tributário de € 275.000, apenas sendo, deste modo, a pagar, para além do inicialmente devido, o valor de 10% do dito remanescente, neste Supremo Tribunal Administrativo.

Note-se, finalmente e justificando a dispensa parcial, que a norma do citado n.º 7 do art. 6.º do RCP, referindo apenas a dispensa, deve ser interpretada no sentido de ao juiz ser lícito dispensar o pagamento, quer da totalidade, quer de uma fracção ou percentagem do remanescente da taxa de justiça devida pelo facto de o valor da causa exceder o patamar de € 275.000, consoante o resultado da ponderação das especificidades da situação, feita à luz dos princípios da proporcionalidade e da igualdade.

4. DECISÃO 
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em negar provimento ao presente recurso de Revista interposto pela Recorrente, mantendo o Acórdão recorrido.

Custas pela Recorrente, com dispensa de ambas as partes do pagamento de 90% do remanescente da taxa de justiça, pelo montante superior a € 275.000.

Notifique-se. D.N..

Lisboa, 5 de Novembro de 2025. - Pedro Nuno Pinto Vergueiro (relator) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro.