Processo 043/26.4BALSB

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. Relatório

1.1. A DIRETORA-GERAL DA AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA, devidamente identificada nos autos, inconformada com a decisão arbitral proferida no Processo n.º 572/2025-T, em 23.02.2026, que correu termos pelo Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), em que é Requerente AA, igualmente identificado nos autos, vem, nos termos do disposto artigo 25.º, n.º 2, do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAT), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro, e artigo 152.º do CPTA, interpor recurso para Uniformização de Jurisprudência para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, com o fundamento de que aquela decisão se encontra em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com a decisão arbitral do mesmo CAAD, de 10.10.2023, proferida no Processo n.º 740/2022-T, convocada como decisão fundamento.

1.2. A Recorrente apresentou alegações e formulou as seguintes conclusões:

«(…)

A) O presente recurso por oposição de acórdãos vem interposto da decisão arbitral de 23/02/2026, proferida nos autos acima identificados, que declarou ilegal o indeferimento expresso do pedido de revisão oficiosa de atos tributários, e declarou ilegal e anulou os atos de liquidação de IRS n.º ...13, ...94, ...93, e n.º ...85, perfilhando o entendimento de que, no âmbito do “regime fiscal dos ex-residentes”, previsto no artigo 12.º-A do CIRS, o preenchimento do requisito previsto na alínea a) do n.º 1 desse preceito legal (na redação à data dos factos), ou seja, o de que os sujeitos passivos “a) Não tenham sido considerados residentes em território português em qualquer dos três anos anteriores” deve ser aferido com recurso ao artigo 16º do CIRS e ao conceito de “domicilio fiscal”.

B) No caso concreto, entendeu o Tribunal Arbitral que, não obstante o Requerente ter residido no nosso país até ao dia 28/02/2017 (um dos três anos anteriores ao regresso - 2017, 2018 e 2019) cumpriu com o requisito da alínea a) do n.º 1 do artigo 12.º-A do CIRS, porque não foi residente fiscal em Portugal no ano de 2017.

C) A decisão arbitral recorrida está em oposição com o Acórdão Arbitral, já transitado em julgado, proferido pelo CAAD, em 10/10/2023, no Processo Arbitral n.º 740/2022-T, onde estava em causa a situação de um sujeito passivo que residiu em Portugal até maio de 2017, tendo voltado a ser residente no território português em agosto de 2020, tendo o Tribunal Arbitral entendido que os “três anos anteriores” correspondem aos três anos civis anteriores ao regresso, pelo que, o facto do Requerente ter residido em território português - qualquer que seja o período - em qualquer dos três anos anteriores ao do ano em que se torna residente em Portugal (ano de regresso) inviabiliza a concessão do beneficio fiscal em causa.

D) Ambas as decisões - recorrida e fundamento - pronunciaram-se expressamente sobre a solução jurídica a adotar no caso dos sujeitos passivos terem residido em território português num dos três anos anteriores ao ano do regresso ao nosso país (aliás, em ambos os casos, no primeiro dos três anos anteriores), para efeitos do disposto na alínea a) do n.º 1 do artigo 12.º-A do CIRS.

E) Esclarece-se que as versões de redação do artigo 12.º-A, em vigor à data dos factos, aplicáveis, respetivamente na decisão recorrida e na decisão fundamento, estabelecem exatamente o mesmo regime, respeitando as alterações introduzidas pela LOE de 2022, face à anterior, tão somente a um alargamento do regime fiscal aos sujeitos passivos que se tornem fiscalmente residentes em território português nos anos de 2021, 2022 e 2023. Num caso, ao regresso dos ex-emigrantes nos anos de 2019 e 2020 (redação da LOE de 2019), no outro caso ao regresso que tenha ocorrido nos anos de 2019, 2020, 2021, 2022 e 2023 (LOE de 2022).

F) Entendeu a decisão recorrida que, para aferir da residência em território português, deve ter-se em conta o conceito de residência do artigo 16º do CIRS.

G) Com efeito, lê-se na decisão recorrida “O conceito de “residência fiscal” presente no artigo 16.º, do Código do IRS, é um conceito jurídico pelo que é à luz das normas aí previstas e das regras de interpretação que lhes são aplicáveis que ter-se-á de aferir o estatuto do Requerente como residente ou não para efeitos fiscais em Portugal durante o ano de 2017.”

H) Por seu turno, o Acórdão fundamento ao apreciar uma factualidade em que o Requerente deixou de residir em Portugal em maio de 2017 e regressou a Portugal no ano de 2020, entendeu que “para poder beneficiar deste regime excecional de tributação em IRS, dos rendimentos da Categoria A, o Requerente teria de ter cumprido com o cumprimento de todos os requisitos estabelecidos no art.º 12-A do CIRS. Assim, o Requerente além de ter sido residente em território português antes de 31 de dezembro de 2015, e ter a sua situação tributária regularizada, requisitos que se mostram cumpridos, também teria de não ter sido residente em território português em qualquer dos três anos anteriores ao ano de regresso a Portugal e não ter solicitado a sua inscrição como residente não habitual.(…) Não restam dúvidas que o Requerente não poderia ser considerado residente em território português em qualquer um dos três anos anteriores, uma vez que em 2017 foi residente em Portugal”.

I) Sobre uma situação factual idêntica - em que no primeiro dos três anos anteriores o sujeito residiu parcialmente no território português - a decisão recorrida adotou uma solução jurídica distinta da decisão fundamento.

J) Sendo certo que a melhor interpretação da norma da alínea a) do n.º 1 do artigo 12.º-A do CIRS é a efetuada no Acórdão fundamento, refletida nas liquidações impugnadas.

L) Face ao exposto, requer-se a admissão do presente recurso e o seu conhecimento de mérito, com a procedência do mesmo e a anulação da decisão arbitral recorrida, com as devidas consequências legais.

Nestes termos, e nos demais de Direito que V. Exas. doutamente suprirão, deverá o presente Recurso por oposição de acórdãos ser admitido, por se verificar uma contradição entre a decisão ora recorrida e a decisão fundamento quanto à mesma questão fundamental de direito, devendo o recurso ser julgado procedente com as devidas consequências legais.»

1.3. Admitido o recurso, foi cumprido o disposto no artigo 25.º, n.º 5, do RJAT.

1.4. O Requerente, ora Recorrido, contra-alegou, concluindo do seguinte modo:

«(…)

I. O presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência é inadmissível, desde logo, por não verificação dos pressupostos substanciais legalmente exigidos, designadamente por ausência de identidade táctica e de identidade quanto à questão fundamental de direito entre a Decisão Arbitral recorrida (Processo n.º 572/2025-T) e a Decisão Arbitral fundamento (Processo n.º 740/2022-T).
II. Nos termos do artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, aplicável por remissão do artigo 25.º, n.º 2, do RJAT, a admissibilidade deste meio processual depende da verificação cumulativa de que as decisões em confronto:

a. incidiram sobre a mesma questão fundamental de direito;

b. o fizeram perante quadros tácticos substancialmente idênticos; e

c. alcançaram soluções jurídicas divergentes

III. Desde logo, inexiste a alegada identidade da questão de direito, uma vez que as decisões colocadas em confronto - a Decisão Arbitral recorrida e a Decisão Arbitral fundamento - assentam em quadros processuais e factuais distintos.

IV. Na Decisão Arbitral fundamento, a residência fiscal do contribuinte em Portugal durante o ano de 2017 era facto incontestado por ambas as partes, sendo a questão jurídica apenas a de determinar se tal residência parcial num ano civil bastava para afastar o benefício fiscal.

V. Por sua vez, na Decisão Arbitral recorrida, a residência fiscal em Portugal em 2017 era facto efetivamente controvertido e sujeito a prova, sendo a questão a de determinar se, à luz do artigo 16.º do Código do IRS, o Recorrido era ou não residente fiscal em Portugal naquele ano.

VI. Nestes termos, não se verifica a exigida identidade da questão fundamental de direito, nem a coincidência do quadro normativo-factual subjacente, o que inviabiliza o conhecimento do recurso para uniformização de jurisprudência, por ausência de um dos seus pressupostos essenciais.

VII. Em face de todo o exposto, é forçoso concluir que não se verificam preenchidos os pressupostos substanciais do Recurso para Uniformização de Jurisprudência, designadamente:

a. Não existe identidade substancial das situações fácticas entre a Decisão recorrida e o Acórdão fundamento;

b. Não existe identidade de questão fundamental de direito sobre a qual tenham recaído as decisões em confronto;

c. As causas de pedir que subjazem às decisões em confronto não são análogas.

VIII. Assim, o presente Recurso deve ser julgado inadmissível por não preenchimento dos requisitos substanciais legalmente exigidos para o Recurso para Uniformização de Jurisprudência.

IX. Subsidiariamente, e caso assim não se entenda, o presente Recurso deve ser julgado totalmente improcedente por carecer em absoluto de fundamento legal, mantendo-se a Decisão Arbitral recorrida em toda a sua extensão, incluindo a anulação das liquidações de IRS impugnadas, relativas aos anos de 2020, 2021 e 2022, a restituição dos montantes indevidamente pagos pelo Recorrido e a condenação da Administração tributária no pagamento de juros indemnizatórios e nas custas do processo.

X. De facto, a Decisão Arbitral recorrida interpretou e aplicou corretamente as normas legais aplicáveis, concluindo - com base na matéria de facto provada e no conceito jurídico de residência fiscal do artigo 16.º do Código do IRS - que o RECORRIDO não era residente fiscal em Portugal no ano de 2017.

XI. O RECORRIDO não permaneceu em Portugal por período superior a 183 dias no ano de 2017 (artigo 16.º, n.º 1, alínea a), do Código do IRS), não manteve habitação em Portugal com intenção atual de a ocupar como residência habitual (artigo 16.º, n.º1, alínea b), do Código do IRS) e provou, por meio de documentação idónea, ser residente fiscal em Angola a partir de 1 de março de 2017.

XII. A titularidade de um imóvel em Portugal, um erro declarativo na declaração de rendimentos e o registo cadastral não determinam, por si só, a residência fiscal do RECORRIDO em Portugal, em conformidade com o princípio do primado da substância sobre a forma e com a jurisprudência firmada dos Tribunais Superiores e dos Tribunais Arbitrais.

XIII. A situação pessoal fiscalmente relevante do RECORRIDO por referência ao ano de 2017 é aquela que se verificava em 31 de dezembro desse ano (artigo 13.º, n.º 8, do Código do IRS), data em que o RECORRIDO se encontrava a residir e a trabalhar em Angola corno residente fiscal naquele país.

XIV. Mesmo que se admitisse hipotética e improcedentemente uma situação de dupla residência em Portugal e em Angola por referência a 2017, a CDT Portugal-Angola determinaria sempre que o RECORRIDO seria considerado residente fiscal em Angola por aí se situar o seu centro de interesses vitais, prevalecendo sobre o direito interno por força do artigo 8.º da Constituição da República Portuguesa.

XV. A condenação da Administração tributária no pagamento de juros indemnizatórios mostra-se igualmente conforme ao direito aplicável, tendo em conta o erro de direito imputável aos serviços da Administração tributária.

Nestes termos, e nos melhores de direito que v. Exas. Doutamente suprirão, requer-se a v. Exas. se dignem a:

A) NÃO CONHECER DO MÉRITO DO PRESENTE RECURSO, POR INADMISSÍVEL;

CASO ASSIM NÃO SE ENTENDA, O QUE APENAS POR MERA CAUTELA DE PATROCÍNIO SE EQUACIONA, SEMPRE SE DEVERÁ, SUBSIDIARIAMENTE,

B) NEGAR PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO, POR CARECER EM ABSOLUTO DE FUNDAMENTO LEGAL, MANTENDO-SE, EM TODA A SUA EXTENSÃO, A DECISÃO ARBITRAL RECORRIDA, TUDO COM AS NECESSÁRIAS CONSEQUÊNCIAS LEGAIS, DESIGNADAMENTE A ANULAÇÃO DAS LIQUIDAÇÕES DE IRS REFERENTES AOS ANOS DE 2020, 2021 E 2022, O REEMBOLSO DO IMPOSTO INDEVIDAMENTE PAGO NO MONTANTE DE € 105.068,68 E A CONDENAÇÃO DA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA NO PAGAMENTO DE JUROS INDEMINIZATÓRIOS.»

1.5. O Digno Magistrado do Ministério Público junto deste Supremo Tribunal, notificado nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 146.º, n.º 1, do CPTA, emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso, com a seguinte fundamentação:

«(…)

No que respeita aos requisitos relativos à oposição de Acórdãos afigura-se-nos estar aqui em causa a mesma questão fundamental de Direito num contexto de factualidade idêntica para efeitos de enquadramento jurídico.

A questão que se coloca é a de saber se, estando em causa a aplicabilidade do regime fiscal dos ex-residentes constante do art. 12º-A do CIRS, deverá aferir-se o pressuposto relativo à (não) residência em território português, a que alude a al. a) do nº 1 do citado normativo, com recurso ao art. 16º do CIRS e ao conceito de “domicílio fiscal”, ou, diversamente, tal pressuposto é rejeitado pela estada (ocasional) em território nacional, independentemente do número de dias?

A posição esgrimida pela Recorrente pode ser sintetizada considerando as Conclusões das alegações de recurso apresentadas.

(…)

Termina a Recorrente impetrando a admissão do recurso e a sua procedência

Salvo o devido respeito por diversa posição, afigura-se-nos não caber razão à Recorrente.

Elucidativa se nos afigura a Decisão, datada de 06.11.2025, proferida no âmbito do CAAD em sede do Proc. nº 189/2025-T, da qual nos permitimos transcrever aqui os seguintes trechos:

“Esta questão já foi submetida à apreciação de tribunais arbitrais constituídos sob a égide do CAAD, havendo decisões contraditórias. As decisões arbitrais relativas aos processos n.º 202/2022-T e n.º 740/2022-T vão no sentido de entender que obsta à aplicação do regime consagrado no artigo 12.º-A do CIRS o facto de o sujeito passivo ter residido em território português, um dia que seja, em qualquer dos três anos anteriores ao do ano em que se torna residente em Portugal (ano de regresso).

Em sentido oposto, as decisões 85/2024T, 760/2024-T, 766/2022-T, 952/2024-T, 1083/2024T, entre outras.

Seguiremos, no essencial, o sentido e fundamento da decisão do CAAD, relativa ao Proc. 766/2024-T.

“A alínea a) do n.º 1 do artigo 12.º-A do CIRS exige que os sujeitos passivos que pretendam beneficiar do regime fiscal aplicável a ex-residentes “não tenham sido considerados residentes em território português em qualquer dos três anos anteriores”. É bom notar que o legislador faz uso da expressão “não tenham sido considerados residentes em território português” o que sugere a residência, para estes efeitos, não é meramente física mas uma consideração jurídica. Convenhamos que a residência meramente física não exige qualquer consideração. É apenas fáctica. Ensinam os dicionaristas que “consideração” é sinónimo de “exame detido, reflectido”. Claro está que a residência, para efeitos fiscais, em regra, se baseia na presença física no território, mas essa presença tem de ser sopesada em função dos critérios que o legislador elegeu para que ela possa, ou deva, operar. Assim, é preciso examinar detidamente, reflectir, a presença física no território para avaliar sobre o preenchimento da previsão normativa do artigo 16.º do CIRS, máxime o seu n.º 1, cuja epígrafe é, justamente, “residência”. A regra para se considerar alguém como residente em território acha-se no n.º 1 do dito artigo 16.º do CIRS. E, pelos elementos de que dispõe o tribunal, o Requerente não preenche nenhum desses critérios objectivos.

(…)

“No presente caso, o que importa analisar é se os acima referidos 30 dias de comprovada permanência do ora Requerente em Portugal em 2018 (de 1/1/2018 a 30/1/2018) inviabilizam a aplicação do regime fiscal previsto para os ex-residentes no artigo 12.º-A do CIRS - i.e., se o requisito que consta da al. a) do n.º 1 desse artigo 12.º-A do CIRS (relativo à não residência em território português nos três anos anteriores) pode dispensar a consideração do conceito de residência constante do artigo 16.º do CIRS e, nomeadamente, do que consta na parte final do n.º 4, bem como na alínea a) do n.º 14, desse artigo (alínea segundo a qual um sujeito passivo só poderá considerar-se residente em território nacional durante a totalidade do ano no qual perca a qualidade de residente quando se verifique que esse sujeito passivo “a) Permane[ceu] em território português mais de 183 dias, seguidos ou interpolados, nesse ano”).

Considerando ser matéria de facto incontroversa que o ora Requerente não permaneceu em território português mais de 30 dias no ano de 2018 (…), resulta evidente que não se pode considerar que o mesmo teve residência em Portugal nesse ano, dado o disposto nos já referidos n.º 4 (parte final), e alínea a) do n.º 14, do artigo 16.º do CIRS. Este artigo 16.º deve ser tido em consideração para efeitos de interpretação do artigo 12.º-A do CIRS visto que é a própria al. a) do n.º 1 desse art. 12.º-A que utiliza a expressão “não tenham sido considerados residentes” - não se exigindo, assim, para efeitos de aplicação deste regime fiscal, a ausência do território português em todos os 365 dias de cada um dos três anos anteriores (no presente caso, anos de 2018, 2019 e 2020).” (sublinhado nosso)

CONCLUSÃO

Pelo exposto, e ressalvando sempre mais esclarecida posição, pronunciamo-nos no sentido da improcedência do recurso, devendo considerar-se a posição plasmada na Decisão ora Recorrida.»

1.6. Notificadas as partes do parecer que antecede para, querendo, exercerem o contraditório (artigo 146.º, n.º 2, do CPTA), nada responderam.

1.7. Cumpre apreciar e decidir em conferência no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.

2. Fundamentação de Facto

2.1. A decisão arbitral recorrida, proferida no Processo n.º 572/2025-T, em 23.02.2026, com relevo para a decisão, considerou assente a factualidade que consignou, nos termos que se transcrevem:

«§1 Fundamentação da fixação da matéria de facto

58. Ao Tribunal Arbitral incumbe o dever de seleccionar os factos que interessam à decisão e discriminar a matéria que julga provada e declarar a que considera não provada, não tendo de se pronunciar sobre todos os elementos da matéria de facto alegados pelas partes, tal como decorre dos termos conjugados do artigo 123.º, n.º 2, do CPPT, e do artigo 607.º, n.º 3, do CPC, aplicáveis ex vi artigo 29.º, n.º 1, alíneas a) e e), do RJAT.

59. Os factos pertinentes para o julgamento da causa foram seleccionados e conformados em função da sua relevância jurídica, a qual é definida tendo em conta as várias soluções plausíveis das questões de Direito para o objecto do litígio, conforme decorre do artigo 596.º, n.º 1, do CPC, aplicável ex vi artigo 29.º, n.º 1, alínea e), do RJAT.

60. Os factos dados como provados e não provados resultaram da análise da prova produzida no presente processo, designadamente a prova documental junta aos autos pelo Requerente e o processo administrativo junto aos autos pela Requerida, do depoimento de parte e dos depoimentos das testemunhas arroladas pelo Requerente (i) BB e (ii) CC, feitos no âmbito da reunião a que alude o artigo 18.º, do RJAT. Tais depoimentos foram analisados e valorados pelo Tribunal Arbitral à luz dos critérios da experiência e da normalidade e em linha com o princípio da livre apreciação dos factos, conforme decorre do artigo 16.º, alínea e), do RJAT, e do artigo 607.º, n.ºs 4 e 5, do CPC, aplicável ex vi artigo 29.º, n.º 1, alínea e), do RJAT.

61. Não se deram como provadas nem como não provadas alegações feitas pelas partes, e apresentadas como factos, consistentes em afirmações estritamente conclusivas, insusceptíveis de prova e cuja veracidade se terá de aferir em relação à concreta matéria de facto consolidada.

§2 Factos provados

62. Com relevo para a apreciação e decisão das questões suscitadas quanto ao mérito, dão-se como assentes e provados os seguintes factos:

a. O Requerente é um cidadão de nacionalidade portuguesa;

b. Antes de 31 de Dezembro de 2015, o Requerente foi considerado residente para efeitos fiscais em Portugal;

c. Em Dezembro de 2016, o Requerente foi convidado para assumir funções como Director Executivo do Conselho de Administração do Banco 1..., S.A., em Angola;

d. A partir de 1 de Janeiro de 2017 e 31 de Março de 2020, o Requerente exerceu a sua actividade profissional como Director Executivo do Conselho de Administração do Banco 1..., S.A., em Angola;

e. No período entre 1 de Janeiro e 28 de Fevereiro de 2017, enquanto não obteve o seu visto de trabalho emitido pelas autoridades angolanas, o Requerente permaneceu fisicamente em território português;

f. Em 1 de Março de 2017, com a obtenção do visto de trabalho emitido pelas autoridades angolanas, o Requerente mudou-se fisicamente para Angola, tornando-se residente para efeitos fiscais nesse país até 31 de Março de 2020;

g. Em 1 de Março de 2017, o Requerente procedeu à alteração da morada associada ao seu cartão de cidadão, passando aí a fazer constar a sua morada em Angola;

h. Por referência ao período compreendido entre 01.01.2017 e 28.02.2017, o Requerente entregou uma declaração de rendimentos Modelo 3 de IRS, na qual enquadrou-se como residente para efeitos fiscais em Portugal;

i. Como residente fiscal em Angola, o Requerente passou a ser representado fiscalmente em Portugal por DD;

j. O Requerente é proprietário de um bem imóvel em Portugal;

k. Em 5 de Maio de 2020, a Administração Geral Tributária Angolana emitiu um atestado de residência fiscal, nos seguintes termos:

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l. Em 16 de Setembro de 2021, o Requerente apresentou, junto da Requerida, um pedido de correcção da data de produção de efeitos da alteração de morada, solicitando que a alteração efectuada em Março de 2017 passasse a produzir efeitos desde 1 de Janeiro de 2017;

m. O Requerente foi notificado, através do Ofício n.º ...54, de 28 de Outubro de 2021, do indeferimento por parte da Requerida do seu pedido de alteração de morada com efeitos retroactivos.

n. Para fundamentar esse indeferimento, a Requerida alegou o seguinte:

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o. Em 16 de Novembro de 2021, o Banco 1..., S.A., emitiu a seguinte declaração alusiva ao Requerente:

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p. Em 29 de Novembro de 2021, o Requerente apresentou recurso hierárquico da decisão da Requerida de indeferimento do pedido de alteração retroactiva do cadastro;

q. Ao processo de recurso hierárquico foi atribuído o n.º ...09;

r. O Requerente foi notificado, através do Ofício n.º ...94, de 11 de Janeiro de 2024, da decisão de indeferimento do recurso hierárquico proferido pela Requerida;

s. Para fundamentar esse indeferimento, a Requerida alegou o seguinte:

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t. O Requerente submeteu as declarações de rendimentos de IRS referentes aos anos de 2020, 2021 e 2022, como estando enquadrado no regime normal de tributação, sem fruir do benefício fiscal respeitante ao “Programa Regressar”;

u. O Requerente não conseguiu submeter essas declarações de rendimentos com o enquadramento do benefício fiscal respeitante ao “Programa Regressar” já que as tentativas efectuadas com esse intuito geravam um erro e um alerta no sistema informático da Requerida;

v. Por referência aos anos de 2020, 2021 e 2022, o Requerente foi notificado das seguintes liquidações de IRS:

i. n.º ...13, respeitante a parte do ano de 2020 (período entre 1 de Janeiro de 2020 e 30 de Abril de 2020), da qual resultava o montante a pagar de € 745,96;

ii. n.º ...94, respeitante a parte do ano de 2020 (período entre 1 de Maio de 2020 e 31 de Dezembro de 2020), da qual resultava o montante a pagar de € 21.360,95;

iii. n.º ...93, respeitante ao ano de 2021, da qual resultava o montante a pagar de € 37.327,66; e

iv. n.º ...85, referente ao ano de 2022, da qual resultava o montante a pagar de € 45.634,11;

w. O Requerente procedeu ao pagamento do imposto liquidado nessas liquidações, respeitantes aos anos de 2020, 2021 e 2022;

x. Em 30 de Setembro de 2024, o Requerente apresentou um pedido de revisão oficiosa referente aos actos tributários de liquidação de IRS, respeitantes aos anos de 2020, 2021 e 2022;

y. Através de ofício datado de 21 de Novembro de 2024, o Requerente foi notificado da proposta de indeferimento do pedido de revisão oficiosa por parte da Requerida;

z. Nessa proposta de indeferimento do pedido de revisão oficiosa, a Requerida alegou o seguinte:

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aa. Através de requerimento apresentado em 6 de Dezembro de 2024, o Requerente exerceu o seu direito de audição prévia;

bb. Através do Ofício n.º ...94`2502-04, datado de 4 de Fevereiro de 2025, a Requerida notificou o Requerente da decisão final de indeferimento do pedido de revisão oficiosa que este havia apresentado anteriormente;

cc. Para fundamentar esse indeferimento, a Requerida alegou o seguinte:

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dd. Em 5 de Março de 2025, o Requerente apresentou um requerimento junto da Requerida a invocar a omissão da notificação ao seu mandatário da decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa para requerer (i) a anulação de todos os actos subsequentes a essa notificação, (ii) a repetição dessa notificação para o domicílio profissional do seu mandatário, (iii) a passagem de certidão, nos termos do disposto nos artigos 24.º, n-º 2, 36.º, n.ºs 1 e 2, e 37.º, todos do CPPT;

ee. Através do Ofício n.º ...85, datado de 10 de Março de 2025, a Requerida notificou o Requerente da certidão emitida nos termos do artigo 37.º, do CPPT.

§3 Factos não provados

63. Com relevo para a decisão da causa, os seguintes factos não se consideram provados:

a. O Requerente manteve uma habitação em Portugal com a intenção de a manter e ocupar como sua residência habitual, no período compreendido entre 1 de Janeiro de 2017 e 31 de Março de 2020;

b. O Requerente solicitou a sua inscrição como residente não habitual; e

c. O Requerente não tinha a sua situação tributária regularizada em Portugal.»

2.2. A decisão arbitral fundamento, proferida no Proc. n.º 740/2022-T, em 10.10.2023, com relevo para a decisão, considerou assente a factualidade que consignou, nos termos que se transcrevem:

«A. FACTOS PROVADOS

A. O Requerente, em 1 de junho de 2021, submeteu declaração Modelo 3, com a opção de tributação pelo ‘Programa Regressar';

B. O Requerente foi notificada da demonstração de liquidação de IRS n.º ...08, de 29.07.2022, no montante de € 4.292,30 (quatro mil duzentos e noventa e dois euros e trinta cêntimos);

C. O Requerente foi residente fiscal em Portugal até ao final de maio de 2017;

D. O Requerente nos primeiros meses do ano de 2017 recebeu uma proposta de trabalho, para exercer a sua profissão na empresa ‘A..., S.A.U.', sita em Zaragoza, Espanha, a qual aceitou;

E. O Requerente foi contratado para trabalhar presencialmente, nas instalações da sua entidade empregadora, a tempo inteiro, a partir do dia 19 de junho de 2017;

F. O Requerente emigrou para Espanha, juntamente com a sua mulher; e

G. O Requerente deixou Portugal juntamente com a sua família, em 26 de maio de 2017;

H. O Requerente e sua família passaram os primeiros dias da sua permanência em Espanha no Hotel ..., a expensas da sua nova entidade patronal;

I. O Requerente passou a residir com a sua família, a partir de 1 de junho de 2017 no endereço ... independencia 3, 3º A, ...01 Zaragoza, Espanha;

J. O Requerente solicitou a emissão de Número de Identificação de Estrangeiros espanhol e, bem assim, a sua inscrição no sistema de Segurança Social espanhol;

K. O Requerente foi tributado em Espanha pelos rendimentos nos anos de 2017, 2018 e 2019;

L. O Requerente procedeu à alteração da sua residência fiscal para Portugal em 12 de setembro de 2020;

M. O Requerente, em 7 de setembro de 2020, submeteu junto da Direção de Serviços do IRS pedido de informação vinculativa para saber se a sua situação, respeitante ao ano de 2020, era enquadrável no regime constante do artigo 12.º-A do CIRS, de que resultou como resposta, entre o demais que:

«face à situação constante da base de dados dos serviços da AT, ao caso em apreço, por o Requerente ter sido residente, ainda que parcialmente, não reúne os pressupostos do regime fiscal dos ex-residentes, porque não verifica a condição de não ter sido ‘Não Residente' nos três anos anteriores a 2020, pelo que este regime de benefício não lhe é aplicável.»

N. O Requerente impugnou a informação vinculativa, estando a correr termos no Tribunal Tributário de Lisboa (UO 3) ação administrativa com o n.º 863/21.6BELRS, na qual o Requerente solicita a anulação da informação vinculativa e sua substituição «por outra que reconheça o direito do Autor a beneficiar do regime fiscal aplicável a ex-residentes,

constante do artigo 12.º- A do Código do IRS»;

O. O Requerente apresentou pedido de pronúncia arbitral no âmbito do processo arbitral n.º 202/2022-T, impugnando a liquidação de IRS referente ao período de 2020;

P. Em 30 de janeiro de 2023, foi proferida decisão no processo arbitral n.º 202/2022-T no sentido da improcedência total do pedido, designadamente por considerar que o período de 3 anos referido no artigo 12.º-A, n.º 1 al a) do CIRS se reporta a anos civis;

Q. O Requerente, por não concordar com a liquidação, nomeadamente, por considerar que preenche os requisitos previstos na lei para beneficiar do regime aplicável a ex-residentes previsto no artigo 12.º-A do CIRS, apresentou em 2 de dezembro de 2022 pedido de pronúncia arbitral.

B. FACTOS NÃO PROVADOS

Com relevo para a decisão, não existem outros factos alegados que devam considerar-se não provados.

C. FUNDAMENTAÇÃO DA MATÉRIA DE FACTO DADA COMO PROVADA E NÃO PROVADA

Relativamente à matéria de facto, o tribunal não tem que se pronunciar sobre tudo o que foi alegado pelas partes, cabendo-lhe sim o dever de selecionar os factos que importa, para a decisão e discriminar a matéria provada da não provada (cfr. artº 123º, nº 2 do CPPT e artigo 607º, nº 3, aplicáveis ex vi artigo 29º, nº 1, alíneas a) e e) do RJAT.

Deste modo, os factos pertinentes para o julgamento da causa são escolhidos e recortados em função da sua relevância jurídica, a qual é estabelecida em atenção às várias

soluções plausíveis da(s) questão(ões) de Direito (cfr. artigo 596º do CPC, aplicável ex vi artigo 29º, nº 1, alínea e) do RJAT).

Assim, tendo em consideração as posições assumidas pelas partes à luz do artigo 110º, nº 7 do CPPT, a prova documental, bem como o processo administrativo junto aos autos, consideram-se provados, com relevo para a decisão, os factos supra elencados.»

3. Fundamentação de Direito

Invoca a Requerente uma oposição entre a decisão arbitral recorrida e uma outra decisão arbitral, proferida em 10.10.2023, no processo n.º 740/2022-T, quanto à mesma questão fundamental de direito, o que permitiu, numa fase preliminar, avaliados os requisitos formais em matéria de legitimidade, prazo, trânsito em julgado da decisão fundamento, alegação ou formulação de conclusões, admitir o presente recurso para uniformização de jurisprudência.

Importa, agora, perante o Pleno da Secção que se avaliem e julguem, de modo definitivo, os pressupostos de admissibilidade substantiva e, consequentemente, a continuidade do recurso para uniformização de jurisprudência interposto.

A este recurso, de acordo com o preceituado no n.º 3 do artigo 25.º do RJAT, aplica-se, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do CPTA.

Decorrem do artigo 152.º, n.º 1 e n.º 3, do CPTA, três condições essenciais para que possa ser admitido o recurso: (i) uma contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento; (ii) verificada relativamente à mesma questão fundamental de direito e (iii) que a orientação perfilhada no acórdão impugnado não esteja de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.

A questão alegadamente decidida em sentido divergente num e noutro aresto é a de saber se para efeitos do artigo 12.º-A do Código do IRS se deve ou não atender ao conceito de residente previsto no Código do IRS (artigo 16.º do respetivo Código) ou, se diferentemente, deve atender-se a um conceito “naturalístico”, meramente de facto.

Ora, no passado dia 29 de abril o Pleno do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo uniformizou jurisprudência sobre esta questão (processo n.º 214/25.0BALSB), no sentido de que:

«O conceito de residência que releva para os efeitos de preenchimento da condição prevista, à data, na alínea a) do n.º 1 do artigo 12.º do Código do IRS («Não tenham sido considerados residentes em território português em qualquer dos três anos anteriores») para acesso ao regime fiscal aplicável a ex-residentes é o fixado pelo artigo 16.º do mesmo Código.»

É precisamente esse o sentido da decisão arbitral recorrida, que assim se mostra plenamente conforme à jurisprudência mais recentemente consolidada deste STA, o que constitui motivo legal bastante para a não admissão do recurso, ex vi do n.º 3 do artigo 152.º do CPTA, ex vi do disposto no n.º 3 do artigo 25.º do RJAT).

Inútil se torna, pois, averiguar se estão cumpridos os demais pressupostos de que depende o conhecimento do mérito do recurso pois esse conhecimento sempre estaria vedado pelo n.º 3 do artigo 152.º do CPTA.

Concluímos, portanto, que havendo correspondência entre a orientação perfilhada na decisão arbitral recorrida e a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo o recurso de uniformização de jurisprudência não pode ser admitido (artigo 152.º, n.º 3, do CPTA, aplicável ex vi do disposto no n.º 3 do artigo 25.º do RJAT).

4. Decisão

Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em não tomar conhecimento do mérito do recurso.

Custas pela Recorrente.

Comunique-se ao CAAD.

Diligências necessárias.

Lisboa, 24 de junho de 2026. - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro (relator) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo - Jorge Cortês - Catarina Almeida e Sousa.