Processo 01381/16.0BEPRT

Acordam em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. RELATÓRIO

A Fazenda Pública veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, datada de 29 de outubro de 2025 que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida pela Recorrida [SCom01...], Lda. contra as liquidações adicionais de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) n.º ...76, referente ao exercício de 2011, e n.º 2015 15116976, referente ao exercício de 2012, no montante global de € 196.569,66.

Nas suas alegações, a Recorrente concluiu nos seguintes termos:

“CONCLUSÕES:

A. Vem o presente recurso interposto da douta sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação deduzida com vista à declaração de ilegalidade e consequente anulação da das liquidações adicionais de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) n.º ...76, referente ao exercício de 2011, no valor de € 142.870,69, e n.º 2015 15116976, referente ao exercício de 2012, no valor de € 384.523,78.

B. A Fazenda Pública, inconformada com a douta sentença proferida pelo Tribunal a quo, considera que a mesma enferma de erro de julgamento da matéria de facto e de erro de julgamento de direito tão só e apenas quanto às correcções de 34.610,69€ (2011) e de 29.903,00€ (2012) de encargos não dedutíveis para efeitos fiscais

C. A douta sentença recorrida decidiu pela procedência parcial da mencionada correcção com base na seguinte fundamentação com a qual a AT não concorda, nas páginas 82 a 84 da douta sentença recorrida, que aqui damos por reproduzida, relativa a:“Da correção de € 34.610,69 (2011) e de € 29.903,00 (2012) respeitante a encargos não dedutíveis para efeitos fiscais [artigos 163.º a 187.º da PI]”

D. Como anteriormente mencionado o presente recurso incide sobre a parte da sentença que julgou improcedente a correcção relativa aos encargos com combustíveis, no montante de € 34.610,69 (2011) e € 29.903,00 (2012), entendendo o Tribunal a quo que teria sido demonstrado:

E. (i) que tais encargos respeitariam a viaturas pertencentes ao activo da Recorrida; e

F. (ii) que os consumos se enquadrariam dentro de “consumos normais”.

G. Tais conclusões devem ser revogadas.

H. As correcções efectuadas têm por base o consumo de combustível contabilizado na conta 6242211- Gasóleo.

I. A AT verificou que nos documentos de suporte a esta conta, designadamente, nas faturas e documentos diversos, maioritariamente, não é identificada a viatura ao qual esse combustível se destina, o número de quilómetros, em alguns documentos não é identificado o sujeito passivo, outros documentos dirigem-se a consumidores finais.

J. Antes de proceder às correcções, a AT notificou o sujeito passivo para esclarecer estas situações, que alegou que as despesas em causa se destinaram aos veículos ao serviço da empresa.

K. O artigo 45º nº 1 alínea i), em vigor à data dos factos, refere que os encargos com combustíveis na parte em que o sujeito passivo não faça prova de que os mesmos respeitam a bens pertencentes ao seu ativo ou por ele utilizados em regime de locação e de que não são ultrapassados os consumos normais, não são dedutíveis para efeitos fiscais.

L. Entendeu o Tribunal a quo que tendo sido dado como provado que em 2011 e 2012 a impugnante possuía viaturas em seu nome ou adquiridas por locação financeira, viaturas que identifica por matricula, terá de se considerar que estas viaturas pertencem ao seu Activo Fixo Tangível (AFT) e por conseguinte, os gastos com combustível se referem a estas viaturas.

M. Ora, atento o disposto no artigo 23º, nº 1 do CIRC (em vigor à data dos factos), consideram-se custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da sua fonte produtora.

N. A impugnante apesar de possuir viaturas no seu AFT, é necessário provar relativamente a cada viatura em causa, que o combustível contabilizado como gasto do exercício, se destinou efectivamente às referidas viaturas, e a sua utilização foi exclusiva para o exercício da actividade, facto que não foi possível provar na medida em que os documentos de suporte a estes gastos, não identificavam a viatura, alguns não identificavam o destinatário, e outros houve que se destinaram a consumidor final.

O. Relativamente ao outro requisito do artigo 45º n.º 1 alínea i) do CIRC - Não ultrapassagem dos consumos normais, o Tribunal considera justificável e dentro dos

consumos normais a percentagem sobre o volume de negócios que esses consumos representam.

P. Os consumos normais não se apuram a partir das percentagens dos gastos no volume de negócios, mas sim devem ser determinados em função dos gastos por viatura e dos respectivos quilómetros percorridos.

Q. É evidente que numa empresa de transportes, independentemente do seu volume de negócios, os seus consumos normais de combustível terão de ser superiores aos consumos normais de uma empresa que apenas se limita a efectuar viagens esporádicas para, por exemplo, prospecção de clientes ou contactos vários.

R. As condições efectivas de utilização terão sempre de ser levadas em conta, pelo que caberá à impugnante apresentar todos os elementos necessários para que se possa aferir da normalidade dos consumos, não em função do volume de negócios como pretende a impugnante e entende o Tribunal, mas sim em função da utilização efectiva das viaturas ao serviço da actividade da empresa, facto que foi inviabilizado pela impugnante quando, nos

documentos que apresenta estes são omissos nas informações que deverão prestar.

S. A sentença incorre em erro ao considerar preenchido o requisito do artigo 45.º, n.º 1, alínea i) do CIRC, desvalorizando a ausência de identificação das viaturas em grande parte dos documentos de suporte.

T. O Tribunal reconhece que muitos documentos, não identificam a viatura abastecida; não identificam a própria Impugnante; são emitidos a “Consumidor Final”.

U. Esta circunstância inviabiliza por completo a imputação do gasto a qualquer bem do activo.

V. Nenhum juízo presuntivo pode suprir a falta de prova documental exigida por lei.

W. O Tribunal a quo não valorou adequadamente que a Impugnante não demonstrou quilometragens, não apresentou folhas de obra, registos de deslocação, mapas de controlo de combustível ou qualquer elemento técnico que permita aferir o consumo atribuído a cada viatura.

X. A mera existência de viaturas no activo não comprova que os consumos constantes das facturas correspondam a essas viaturas.

Y. O ónus da prova pertencia à impugnante que devia alegar e provar que as despesas por si contabilizadas como custos fiscais foram indispensáveis para a obtenção dos proveitos sujeitos a imposto.

Z. O legislador impõe expressamente ao contribuinte a obrigação de:

§ demonstrar que os encargos respeitam a bens do seu activo;

§ demonstrar que não ultrapassam os consumos normais.

AA. A douta sentença recorrida, ao partir da “média percentual” entre consumos e volume de negócios, omite completamente a análise técnica dos consumos normais.

BB. O Tribunal considerou que o consumo representa 1,18% (2011) e 1,27% (2012) do volume de negócios, concluindo que tal “não é exagerado”.

Todavia,

CC. O critério legal não é económico-contabilístico, mas técnico, a douta sentença recorrida conclui sem mais que a percentagem de 1,18% e 1,27% do volume de negócios representam consumos normais.

DD. Ora o Tribunal não explica porque estas percentagens apuradas são consideradas consumos normais.

EE. A aferição dos “consumos normais” exige apurar, por viatura, média de consumo por quilómetro, total de quilómetros percorridos, coerência com rotas, entregas e deslocações.

FF. Nenhum desses elementos foi provado.

GG. A sentença, ao substituir critérios legais por uma “percentagem do volume de negócios”, incorre em erro de direito.

HH. Da leitura da sentença parece-nos que o Tribunal se limitou ao depoimento da testemunha e a um critério puramente subjectivo para justificar a tese da impugnante.

II. A AT fundamentou concretamente a anomalia dos consumos.

JJ. No relatório inspectivo, a Administração Tributária explicitou a ausência de prova da relação entre os gastos e cada viatura, inexistência de elementos que permitam apurar consumos normais, inconsistências nos documentos.

KK. A douta sentença recorrida não rebate objectivamente tais fundamentos.

LL. O Tribunal entendeu que a AT teria sido incoerente ao aceitar alguns gastos de 2012, contudo a AT aceitou apenas documentos devidamente identificados, rejeitou apenas os que não cumprem os requisitos legais.

MM. Não existe contradição, mas sim tratamento diferenciado consoante a qualidade da prova, o que é legítimo e conforme ao princípio da especialidade e da tributação pelo rendimento real.

NN. A sentença recorrida incorre em erro de julgamento porque desvaloriza a falta de identificação das viaturas abastecidas; não reconhece que a Recorrida não fez prova de consumos normais; aplica critérios alheios ao disposto no artigo 45.º, n.º 1, alínea

i) do CIRC; afasta-se da prova documental e da fundamentação técnica da AT; substitui o critério legal por juízos genéricos de razoabilidade.

OO. Com a ressalva do sempre devido respeito, que é muito, com o desta forma decidido não se conforma a Fazenda Pública, padece de erro de julgamento de facto decorrente da falta de apreciação e valoração crítica de todos os factos e de toda a prova produzida e fixada nos autos, e, ainda, incorre em erro de julgamento sobre a matéria de direito, tudo, em violação do disposto dos art. 23º, art. 45º n.º 1 alínea i) do CIRC, art. 74º e 77 da LGT.

Termos em que,

Deve ser concedido provimento ao presente recurso jurisdicional e, em consequência, ser revogada a douta sentença recorrida, com as legais consequências.”

*

A Recorrida não contra-alegou.

*

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer no sentido da procedência ao recurso apresentado.

Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.

II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR

As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões (vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT) são as de saber se a sentença recorrida incorreu erro de julgamento da matéria de facto e erro de julgamento de direito;

III. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

III - MATÉRIA DE FACTO

III.1 - Factos Provados

Com relevância para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes

factos:

A) A Impugnante é uma sociedade comercial que tem como objeto o comércio por grosso de têxteis, nomeadamente jogos de toalhas, jogos de cama, cobertores, colchas e edredões - cfr. p. 47 verso do PA, cujo teor se dá por reproduzido.

B) Entre 11/11/2005 e 31/12/2006, foram emitidas à Impugnante as seguintes faturas (cfr. documentos n.os 20 a 72 da PI, a fls. 147 a 199 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido):

Entidade prestadoraN.º faturaDataNIF

entidade prestadoraValor totalDocs. PI

[SCom02...]9581711-11-2005...80€ 12.792,5320 e 21

9582414-11-2005€ 13.924,1220 e 22

9583715-11-2005€ 8.326,8120 e 23

9582018-11-2005€ 667,1920, 24 e 25

9591918-11-2005€ 1.126,9820, 26 e 29

[SCom03...]F0601-000306-01-2006€ 6.703,4030 e 31

F0601-002125-01-2006€ 50.000,0034 e 35

F0601-002731-01-2006€ 50.000,0032 e 33

F0602-001707-02-2006€ 242.000,0036 a 42

F0602-003727-02-2006€ 50.000,0143 a 45

[SCom04...]14112719-01-2005€ 950,5147

14150504-02-2005€ 950,5148

15283631-01-2006€ 9.024,4949

15283731-01-2006€ 7.211,5950

[SCom05...] Lda.6005038826-12-2005€ 2.714,7154

6006002620-01-2006€ 907,5053

6006007217-02-2006€ 603,7952

[SCom06...]93331-01-2006503755524€ 677,6055

94027-02-2006€ 21.000,0056

94127-02-2006€ 18.467,5057

94227-02-2006€ 6.863,2558

95215-03-2006€ 677,6059

97228-04-2006€ 1.815,0061

96329-04-2006€ 1.815,0060

98131-05-2006€ 1.815,0062

99030-06-2006€ 1.815,0063

99931-07-2006€ 1.815,0064

100831-08-2006€ 1.815,0065

102130-09-2006€ 1.815,0066

103031-10-2006€ 1.815,0067

103103-11-2006€ 1.678,2768

104030-11-2006€ 1.815,0069

104931-12-2006€ 1.815,0070

105131-12-2006€ 25.118,5471

105231-12-2006€ 7.865,0072

C) Dá-se por reproduzido o quadro-resumo dos valores contabilizados em 2011 e 2012 na conta “62342” da Impugnante, constante da p. 60 do PA.

D) Dá-se por reproduzido o teor dos extratos da conta corrente “62512” da Impugnante, referentes a 2011 e 2012, insertos nas pp. 20 e 21 do PA.

E) As despesas de estadias deveram-se a viagens do sr. «AA» à Espanha e à China para prospeção de mercado ou com estadias de funcionários da Impugnante, quando tinham de entregar mercadorias - cfr. depoimento da testemunha «BB».

F) Dá-se por reproduzido o teor dos mapas de depreciações e amortizações referentes a 2011 e 2012 apresentados pela Impugnante, constantes dos documentos n.os 6, 8, 10, 11 e 13 da PI, a fls. 137 a 141 do processo em formato físico e das fls. 194, 194

verso, 195, 196, 196 verso, 197 e 197 verso do PA.

G) Em 2011 e 2012, a Impugnante registou, na conta 642 - Ativos fixos tangíveis, encargos com depreciações nos montantes de € 206.246,41 e de € 172.990,96, respetivamente - cfr. facto dado como provado por acordo (artigo 89.º da PI e p. 77 do PA).

H) Dá-se por reproduzido o quadro-resumo dos valores contabilizados em 2011 e 2012 na conta “62634” da Impugnante, constantes das pp. 69 e 69 verso do PA.

I) Alguns funcionários da Impugnante tinham seguro de saúde atribuído por esta - cfr. depoimento da testemunha «BB».

J) Dá-se por reproduzido o teor dos extratos da conta corrente “6242211” da Impugnante, referentes a 2011 e 2012, constantes das pp. 61 e 61 verso do PA.

K) Em 2011, a Impugnante dispunha dos seguintes veículos automóveis, tendo sido alguns deles adquiridos em regime de locação financeira (cfr. documento n.º 73 da

PI, a fls. 200 do suporte físico do processo e p. 53 verso do PA, cujo teor se dá por reproduzido):

MarcaMatrículaTipoCombustível

V

.....-..-VCLigeiro PassageirosGasóleo

M

.....-JT-..

B..-LP-..

M

.....-CQ-..Transporte Mercadorias

I..-IA-..

..-MN-..

..-MO-..

M .....-HU-..Ligeiro Passageiros

..-DG-..Transporte Mercadorias

I..-AV-..

L) Em 2012, a Impugnante dispunha dos seguintes veículos automóveis, tendo sido alguns deles adquiridos em regime de locação financeira (cfr. documento n.º 74 da PI, a fls. 201 do suporte físico do processo e p. 53 verso do PA, cujo teor se dá por reproduzido):

MarcaMatrículaTipo

V

.....-..-VCLigeiro Passageiros

M

.....-JT-..

B..-LP-..

M

.....-CQ-..Transporte Mercadorias

I..-IA-..

..-MN-..

..-MO-..

M .....-HU-..Ligeiro Passageiros

..-DG-..Transporte Mercadorias

M) Em 2011, a Impugnante abasteceu as viaturas com as matrículas ..-..-VC, ..-JT-.., ..-LP-.., ..-CQ-.., ..-IA-.., ..-MN-.., ..-MO-.., ..-HU-.., ..-DG-..

e ..-AV-.. - cfr. documentos n.os 75 a 89 da PI, a fls. 202 a 216 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido.

N) Em 2012, a Impugnante abasteceu as viaturas com as matrículas ..-..-VC, ..-CQ-.., ..-IA-.., ..-MN-.., ..-MO-.. e ..-DG-.. - cfr. documentos n.os 90 a 114

da PI, a fls. 217 a 241 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido.

O) Os gastos com combustíveis deveram-se a deslocações de gerentes e funcionários da Impugnante, que faziam entregas dos seus produtos - cfr. depoimento da testemunha «BB».

P) Dá-se por reproduzido o quadro-resumo dos valores contabilizados em 2011 e 2012 nas contas “6911” e “62311” da Impugnante, constante da p. 79 do PA.

Q) Em data não concretamente apurada, foi emitido, pelo Banco 1..., extrato bancário com o n.º 448/201750261/11/12, referente à conta n.º ...61 e ao período temporal 01/11/2012 a 30/11/2012, do qual se extrai o seguinte (cfr. documento n.º 115 da PI, a fls. 242 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido):

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

R) Em data não concretamente apurada, foi emitido, pelo Banco 2..., extrato bancário com o n.º 7/2012, referente à conta n.º ...95 e ao período temporal 01/06/2012 a 01/07/2012, do qual se extrai o seguinte (cfr. documento n.º 116 da PI, a fls. 243 do suporte físico do processo em formato físico, cujo teor se dá por reproduzido):

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

S) Em data não concretamente apurada, foi emitido, pelo Banco 2..., extrato bancário com o n.º 5/2012, referente à conta n.º ...95 e ao período temporal 01/04/2012 a 01/05/2012, do qual se extrai o seguinte (cfr. documento n.º 117 da PI, a fls. 244 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido):

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

T) Em data não concretamente apurada, foi emitido, pelo Banco 3..., extrato bancário com o n.º 2012/011, referente à conta n.º ...41 e ao período temporal 01/11/2012 a 30/11/2012, do qual se extrai o seguinte (cfr. documentos n.os 118, 119 e 120 da PI, a fls. 245 a 247 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido):

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

U) Em data não concretamente apurada, foi emitido, pelo Banco 3..., extrato bancário com o n.º 2012/008, referente à conta n.º ...41 e ao período temporal 01/08/2012 a 31/08/2012, do qual se extrai o seguinte (cfr. documentos n.os 122 a 125 da PI, a fls. 249 a 252 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido):

[Imagem que aqui se dá por reproduzida

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

Em data não concretamente apurada, foi emitido, pelo Banco 3..., extrato bancário n.º 2012/005, referente à conta n.º ...41 e ao período temporal 02/05/2012 a 31/05/2012, do qual se extrai o seguinte (cfr. documentos n.os 126 e 127 da PI, a fls. 253 e 254 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido):

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

V) Em 2011 e 2012, foram emitidas à Impugnante as seguintes faturas (cfr. documentos n.os 128 a 471 da PI, a fls. 255 a 600 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido):

Entidade prestadoraN.º documentoData de emissãoValor documentoDoc. PI

Via Verde009.505.343/12/201131-12-2011€ 2,20128

010.612.329/12/2011€ 29,55129

009.524.798/12/2011€ 703,60130 e

131

009.546.084/12/2011€ 26,55132

009.517.427/12/2011€ 300,25133 e

134

009.537.498/12/2011€ 64,70135 e

136

010.415.237/12/2011€ 1,85137

010.405.743/12/2011€ 172138 e

139

010.243.105/12/2011€ 288,30140 e

141

000.137.078/01/201231-01-2012€ 10,55142

000.724.942/01/2012€ 21,50143

000.400.481/01/201231-01-2012€ 24,05144

000.629.515/01/2012€ 163,65145 e

146

000.008.790/01/2012€ 101,35147

000.317.160/01/2012€ 225,25148

000.530.169/01/2012€ 47,75149

000.479.748/01/2012€ 103,90150

000.841.926/02/201229-02-2012€ 129,35151 e

152

001.196.238/02/2012€ 214,50153 e

154

001.000.027/02/2012€ 106,45155 e

156

001.467.014/02/2012€ 27,65157

001.368.486/02/2012€ 131158 e

159

001.507.275/02/2012€ 485,20160 e

161

001.258.705/02/2012€ 40,30162 e

163

001.964.894/03/201231-03-2012€ 23,45164

002.439.313/03/2012€ 36,85165

001.708.131/03/2012€ 204,85166 e

167

002.688.427/03/2012€ 1,70168

002.455.627/03/2012€ 110,95169

002.254.369/03/2012€ 540,85170 e

171

002.314.780/03/2012€ 97,50172 e

173

002.141.408/03/2012€ 9,90174

002.865.124/03/2012€ 136,05175 e

176

003.487.339/04/201230-04-2012€ 27,20177

003.257.078/04/2012€ 117,40178

003.169.270/04/2012€ 52,95179

003.116.110/04/2012€ 241,45180 e

181

003.277.412/04/2012€ 129,30182

003.849.126/04/2012€ 36,70183

003.276.50/04/2012€ 22,20184

003.935.244/05/201231-05-2012€ 12,60185 a

187

004.049.483/05/2012€ 9,45188 a

190

004.061.123/05/2012€ 134,45191 a

194

004.111.143/05/2012€ 109,30195 a

198

004.104.288/05/2012€ 38,25199 a

202

004.682.081/05/2012€ 241,90203 a

206

004.651.169/05/2012€ 107,15207 a

210

004.366.041/05/2012€ 27,30211 a

213

003.924.310/05/2012€ 407,00214 a

215

006.036.294/06/201230-06-2012€ 78,90216 a

220

005.141.667/06/2012€ 121,25220 a

223

005.166.479/06/2012€ 61,90224 a

226

006.061.745/06/2012€ 5,70227 a

229

004.877.824/06/2012€ 424,45230 a

234

004.899.167/06/2012€ 13,20235 a

237

005.572.911/06/2012€ 4,70238 a

240

005.474.891/06/2012€ 23,40241 a

243

131100033016-02-2012€ 0,50244

010.232.014/10/201231-10-2012€ 896,35245 a

249

[SCom07...], Lda.12/12013910-02-2012€ 274,00250

M-...1241297827-03-2012€ 173,00251

[SCom08...], Lda.12/21201418-05-2012€ 246,07252

[SCom09...]

[SCom09...], SU, Lda.1189/201229-12-2012€ 534,00253

[SCom10...]

[SCom11...], Lda.B/6012030030-03-2012€ 63,58254

[SCom12...]

[SCom12...]5715-05-2012€ 13,00255 e

256

1573910-02-2012€ 199,26257

[SCom13...], Lda.1585507-03-2012€ 1.289,12258

1596718-03-2012€ 1.065,55259

1600113-04-2012€ 270,60260

1602620-04-2012€ 738,00261

[SCom14...]

[SCom14...], Lda.567/201212-04-2012€ 633,83262

[SCom15...]

[SCom15...]120207VD05-04-2012€ 138.329,00263

[SCom16...]

[SCom17...]22121-06-2012€ 516,60264

26229-06-2012€ 791,38265

[SCom18...], S.A.12004306-02-2012€ 72.764,94266 e

267

Entidade emissoraTipo de documentoPeríodo temporal abrangidoN.º documentoData do documentoValor a debitar /

Saldo disponívelDoc. PI

Banco 4...Renda

contrato de locação financeira14870420-01-2012€ 4,29270

Banco 3...

Banco 3...Fatura/Recibo879960109-01-2012€ 632,73271

Banco 5...

Finance2012/01005571 B02-01-2012€ 773,01272

Banco 6...30242513405-01-2012€ 317,99273

B

[SCom19...]39955228-01-2012€ 755,97274

39955228-01-2012€ 521,96275 e

276

Banco 5...2011/12/011660 B26-12-2012€ 831,48277

2012/01/011145 B03-01-2012€ 833,33278

2011/12/011838 B30-12-2011€ 9.216,70279

2012/01/011176 B03-01-2012€ 636,55280

Banco 3...

Banco 3...Nota de lançamento1056116468702-01-2012€ 1.440,06281

Banco 2...Extrato de conta01-01-2012

a 01-02-

20122_201201-02-2012€ 1.040,88,

€ 1.309,85282 e

283

Banco 4...Liquidação de

juros /

comissões / impostos02-10-2011

a 03-01-

2012fev-1204-01-2012€ 5.583,07

e € 1.790,28284 e

285

Banco 7...Aviso de

liquidação na conta778724-01-2012€ 1.790,28286

Banco 1...Extrato448/201750261/01/1222-08-2012€ 19.836,04287

01-02-2012

a 29-02-

2012448/201750261/02/12€ 15.542,96288 e

289

Banco 3...Extrato combinado01-02-2012

a 29-02-

20122012/00229-02-2012€ 43.271,29290 a

293

[SCom01...], Lda.Extrato conta corrente

251101201-01-2012

a 31-12-

2012€ 675.000,00294

Extrato conta corrente 691101-01-2012

a 31-12-

2012€ 126.107,44295 e

296

Nota de lançamento1057171532601-02-2012€ 1.489,53297

Banco 3...Extrato combinado01-02-2012

a 29-02-

20122012/00229-02-2012€ 20.426,98298

01-03-2012

a 30-03-

20122012/00330-03-2012€ - 313.000,00

e €

1.247,17299 a

302

Nota de lançamento1059154048702-04-2012€ 1.877,31303

Banco 1...Extrato01-03-2012

a 31-03-

2012448/201750261/03/12€ 5.439,29304 e

305

01-04-2012

a 30-04-

2012448/201750261/04/12€ 105.439,29306 e

307

01-05-2012

a 31-05-

2012448/201750261/05/12€ 12.271,25308

Banco 8...

Banco 8...Aviso de vencimento de livrança18-05-2012€ 80.894,57309

Banco 3...Fatura/Recibo883763607-02-2012€ 696,29310

e 311

887477307-03-2012€ 685,88312

e 313

891139107-04-2012€ 685,48314

e 315

Fatura40006064607-05-2012€ 778,26316

Banco 5...Fatura/recibo2012/02/005421 B01-02-2012€ 773,01317

€ 917,56318

2012/03/005290 B01-03-2012€ 772,34319

2012/04/005165 B02-04-2012€ 772,34320

2012/05/005031 B02-05-2012€ 772,34321

Banco 6...030244326331-01-2012€ 1.379,54322

030246111905-03-2012€ 1.379,54323

030247860605-04-2012€ 1.379,54324

030249571705-05-2012€ 1.364,92325

030251250605-06-2012€ 1.364,92326

B

[SCom19...]41291228-02-2012€ 755,97327

Banco 5...2012/02/010942 B01-02-2012€ 833,33328

2012/03/010745 B01-03-2012€ 829,55329

2012/04/10556 B02-04-2012€ 829,55330

2012/05/010368 B02-05-2012€ 829,55331

2012/06/010165 B01-06-2012€ 822,76332

2012/02/010978 B01-02-2012€ 636,55333

A

2012/03/010781B01-03-2012€ 634,19333

2012/04/010592 B02-04-2012€ 634,19334

2012/05/010404 B02-05-2012€ 634,19335

2012/06/010201 B01-06-2012€ 628,94336

Banco 1...Extrato01-06-

2012 a 30-

06-2012448/201750261/06/12€ 10.457,26337

Banco 8...

...Aviso de débito02-07-2012€ 81.355,83338

Banco 4...Extrato de conta14-07-2012€ 7 743,61339

01-08-2012340

Banco 7...Aviso de

liquidação na conta24-07-2012€ 1.685,77341

Banco 1...Extrato01-07-

2012 a 31-

07-2012448/201750261/07/12€ 11.

514,84342

Banco 3...

Banco 3...Nota de lançamento1063224698401-08-2012€ 2.141,93343

Banco 1...Extrato01-08-

2012 a 31-

08-2012448/201750261/08/12€ 1.817,63344

01-09-

2012 a 30-

09-2012448/20175261/09/12€ 2.820,53345

Extrato de empréstimo346

Banco 6...Fatura/Recibo030252898605-07-2012€ 1.364,92348

030254511605-08-2012€ 1.360,15349

030256092305-09-2012€ 1.360,15350

Banco 5...2012/07/010238 B03-07-2012€ 822,76351

2012/08/009760 B01-08-2012€ 822,76352

2012/09/009566 B03-09-2012€ 819,50353

2012/07/010274 B03-07-2012€ 628,94354

2012/08/009796 B01-08-2012€ 628,94355

2012/09/009602 B03-09-2012€ 626,42356

Banco 3...

Banco 3...Nota de lançamento1064217220503-09-2012€ 2.140,16357

Banco 2...Aviso de lançamento de juros30-06-

2012 a 30-

09-201230-09-2012358

Banco 7...Aviso de

liquidação na conta23-10-2012€ 1.647,37359

Banco 6...Fatura / recibo030257640805-10-2012€ 1.360,15360

Banco 9...2012/10/009357 B02-10-2012€ 819,50361

Consumer

Finance

Banco 9...

Banco 7...Aviso de operações23-10-2012€ 1.647,37362

Banco 1...Extrato448/201750261/10/12€ 4.280,22363

e 364

Banco 5...

FinanceFatura / recibo2012/10/009393 B02-10-2012€ 626,42365

Banco 4...Liquidação de

juros /

comissões / impostos03-10-2012€ 7.091,35366

Banco 8...Aviso de Devolução - Desconto /

Financiamento11-10-2012€ 35.882,07367

Banco 6...Fatura / recibo030259175105-11-2012€ 1.350,93368

Banco 5...

FinanceFatura / recibo2012/11/009178 B02-11-2012€ 819,50369

2012/11/009214 B02-11-2012€ 626,42370

Banco 8...

Banco 8...Aviso de Débito05-11-2012€ 46.138,43371

Banco 3...

Banco 3...Nota de lançamento1066170605201-11-2012€ 1.923,57372

Banco 8...

...Aviso de vencimento de livrança24-10-2012€ 45.964,43373

Banco 6...Fatura / recibo3020679930-11-2012€ 1.661,64374

Banco 5...

FinanceFatura / recibo2012/12/008974 B03-12-2012€ 815,97375

Fatura / recibo2012/12/009010 B03-12-2012€ 623,68376

Banco 1...Extrato01-12-

2012 a 31-

12-2012448/201750261/12/12€ 5.923,97377

Banco 2...

...Aviso de lançamento de juros30-09-2012378

Banco 8...

Banco 8...Aviso de Débito05-11-2012€ 46.138,43379

Banco 9...

Banco 7...Aviso de

Débito20-03-2012€ 18,72380

[SCom20...]Nota de débito2012/01135826-01-2012€ 712,08381

2012/13795826-10-2012€ 506,52382

2012/09934826-07-2012€ 581,04383

Banco 6...Discriminação movimentos8382583421-05-2012384

839122022-05-2012385

Banco

Banco 2...Avisos de lançamento de

juros05-05-2012386

[SCom20...]Nota de débito2012/05706525-04-2012€ 654,83387

Entidade emissoraFatura / Venda a dinheiroData da fatura /

venda a dinheiroValor da faturaDoc. PINIF

32811014-02-

2012€ 335,58

[SCom21...]388

32934923-02-

2012€ 116,15

[SCom22...]4792924-04-

2012€ 6,00...26

Restaurante

[SCom23...], Lda.08-03-

2012€ 409,20389

[SCom24...]2136427-03-

2012€ 6,50

[SCom25...]02/0001277616-06-

2012€ 41,00...26

Restaurante

[SCom26...]3958303-04-

2012€ 9,00

[SCom24...]2164826-06-

2012€ 8,00390...26

€ 13,50

[SCom25...]02/0001288126-06-

2012€ 78,90...26

Restaurante

"[SCom27...]"1024315-06-

2012€ 9,00391

[SCom28...]

[SCom29...], Lda.2011826-02-

2012€ 138,95

[SCom30...] Unip. Lda.02/0031938909-06-

2012€ 8,70Consumidor final

[SCom21...]34265001-06-

2012€ 181,90...26

€ 50,67

[SCom31...]

[SCom32...]5909103-02-

2012€ 7,50393

[SCom33...]1248919-06-

2012€ 6,00

1246912-06-

2012€ 6,00

1226307-02-

2012€ 6,00

[SCom34...], Lda.9326420-01-

2012€ 8,00394

Restaurante

[SCom23...], Lda.26-02-

2012€ 507,40395...26

[SCom34...], Lda.9373203-02-

2012€ 2,55

[SCom21...]32616401-02-

2012€ 132,40396...26

[SCom34...], Lda.9256306-01-

2012€ 9,20397

[SCom35...], Lda.3778427-04-

2012€ 40,85...26

3796124-06-

2012€ 74,80

3798330-06-

2012€ 186,40398

3784416-05-

2012€ 66,60

[SCom36...]21-04-

2012€ 7,60399

[SCom37...]17-04-

2012€ 121,80

[SCom38...]3016558324-04-

2012€ 19,00Consumidor

final

[SCom39...]21-01-

2012€ 134,80

[SCom21...]31947015-11-

2011€ 212,40400

[SCom40...]539827-01-

2012€ 7,75401

[SCom41...]

[SCom42...]17-01-

2012€ 8402

[SCom34...], Lda.92526€ 20,00

Restaurante "o

[SCom43...]"273124-01-

2012€ 13,00...26

[SCom44...]21/0030183828-01-

2012€ 50,50

[SCom45...]14331-01-

2012€ 6,00403...26

[SCom46...]

[SCom46...]17-01-

2012€ 16,80

[SCom47...], Lda.2761321-02-

2012€ 77,10404...26

[SCom35...], Lda.3734706-01-

2012€ 170,55...26

[SCom46...]14-02-

2012€ 37,75405

€ 25,00406

[SCom48...]02/0001673918-02-

2012€ 5,95407

[SCom41...]

[SCom42...]03-02-

2012€ 8,00408

29-02-

2012€ 8,00409

[SCom22...]4767228-02-

2012€ 12,00410...26

[SCom42...]17-02-

2012€ 8,00411

10-02-

2012€ 8,00412

[SCom33...]1213210-01-

2012€ 7,00414...26

Restaurante€ 146,80

[SCom23...], Lda.

[SCom49...]3757514-12-

2011€ 7,00415...26

[SCom50...]523/097033316-12-

2011€ 9,60

[SCom51...]08-02-

2012€ 5,00416...26

[SCom52...]

[SCom53...] I21-03-

2012€ 32,40417

[SCom54...]€ 40,00...26

[SCom55...]1408224-01-

2012€ 35,00

[SCom56...]

[SCom57...] I16-01-

2012€ 35,00

[SCom58...]19731 A09-03-

2012€ 30,00418

Europa

Restaurante

[SCom59...], Lda.17-02-

2012€ 35,00...26

864414-04-

2012€ 30,00...26

[SCom52...], S.L.1607-05-

2012€ 30,00419...26

[SCom60...]4750mar-12€ 40,00

[SCom61...]6817/1586914-03-

2012€ 29,00420

[SCom62...]3502/12413021-02-

2012€ 29,00421

[SCom63...]3067/1959623-02-

2012€ 29,00422

[SCom63...]3067/2013722-03-

2012€ 29,00423

[SCom64...]3707/12674316-03-

2012€ 39,00424

[SCom61...]6817/1494107-02-

2012€ 29,00425

[SCom64...]3707/12536003-02-

2012€ 117,00426

[SCom65...]5449/9286118-01-

2012€ 78,00427

[SCom66...]3067/1897320-01-

2012€ 29,00428

[SCom64...]3707/12467113-01-

2012€ 39,00429

[SCom63...]3067/1891417-01-

2012€ 29,00430

[SCom62...]3502/12347330-01-

2012€ 29,00431

[SCom62...]3502/12349431-01-

2012€ 29,00432

[SCom67...]13-03-

2012€ 34,13433

[SCom68...]2881516-02-

2012€ 35,00434

[SCom69...]28-02-

2012€ 32,50435

[SCom70...]

[SCom71...]2856918-02-

2012€ 40,00436

[SCom72...]

[SCom73...]524412-01-

2012€ 31,50437

[SCom74...]817/2.01219-06-

2012€ 43,00438

[SCom75...]2171001-03-

2012€ 32,00439

2197430-03-

2012€ 32,00440

[SCom76...]7801-03-

2012€ 22,50441...26

8202-03-

2012€ 22,50442

[SCom77...]3665022-02-

2012€ 44,50443

[SCom78...]2012000645€ 207,01444

[SCom74...]178/2.01203-02-

2012€ 43,00445

[SCom79...], Lda.01-32228-03-

2012€ 30,00446

[SCom80...]243212-03-

2012€ 210,02447...82

Residencial

[SCom81...] -

[SCom82...]3.69911-01-

2012€ 30,00448...26

[SCom34...], Lda.9541805-04-

2012€ 8,40449

9379610-02-

2012€ 10,25

[SCom42...]2409217-03-

2012€ 8,00450

2407805-03-

2012€ 8,00

[SCom83...]88/0022738325-03-

2012€ 6,70451

[SCom21...]32164531-12-

2011€ 140,00

32153830-12-

2011€ 186,38452

32041221-12-

2011€ 428,40

32260207-01-

2012€ 40,34

[SCom84...]27-01-

2012€ 30,00...26

[SCom21...]33225616-03-

2012€ 125,02453...26

33324323-03-

2012€ 194,00

09-02-

2012€ 90,90

[SCom34...], Lda.95405€ 26,90454

9430429-02-

2012€ 34,28455

9367316-02-

2012€ 7,95

[SCom85...]721217-02-

2012€ 8,00

[SCom34...], Lda.9428324-02-

2012€ 9,30456

9415102-02-

2012€ 8,20

9513123-03-

2012€ 9,20

[SCom85...]729516-03-

2012€ 10,35457

[SCom34...], Lda.9443909-03-

2012€ 8,50

[SCom35...], Lda.3780203-05-

2012€ 82,00...26

[SCom86...]

[SCom87...]23-06-

2012€ 123,10458

[SCom88...]€ 173,77

[SCom21...]20-06-

2012€ 171,74

[SCom86...]

[SCom87...]25-05-

2012€ 233,40459

[SCom89...]

...01-06-

2010€ 7,50

[SCom21...]34323606-06-

2012€ 140,40460...26

15-06-

2012€ 187,70

02-06-

2012€ 156,95

13-06-

2012€ 65,49461

29-06-

2012€ 140,90

[SCom34...], Lda.01-06-

2012€ 7,60

Restaurante O

[SCom90...]25-05-

2012€ 14,00462

[SCom34...], Lda.18-05-

2012€ 16,60

[SCom34...], Lda.23-05-

2012€ 18,50

15-05-

2012€ 48,90

[SCom91...]22-05-

2012€ 6,00463

Restaurante

[SCom23...], Lda.21-05-

2012€ 29,00

[SCom91...]21-05-

2012€ 13,50

[SCom92...] 516-05-

2012€ 5,89464

[SCom93...]

...09-05-

2012€ 17,22465

[SCom94...]08-03-

2012€ 7,10

[SCom95...]"999904-05-

2012€ 10,25

1015028-05-

2012€ 9,20

Restaurante

Regula10-05-

2012€ 7,50466

Restaurante

"[SCom27...]"1008517-05-

2012€ 8,00

[SCom96...], Lda.22-06-

2012€ 7,00467

[SCom36...]28-05-

2012€ 5,20

[SCom97...]02/0005036409-03-

2012€ 7,30

[SCom97...]27-03-

2012€ 19,02468

[SCom98...], Lda.2256401-06-

2012€ 54,60

[SCom99...]14-05-

2012€ 5,20

[SCom37...]26-05-

2012€ 46,97

34148523-05-

2012€ 123,54469...26

[SCom21...]06-06-

2012€ 140,40

33481604-04-

2012€ 261,70470...26

[SCom97...]02/0005115628-03-

2012€ 8,64471

[SCom100...]07-04-

2012€ 4,40

W) Dá-se por reproduzido o teor do extrato da conta corrente “6928” da Impugnante, referente a 2012, inserto no documento n.º 474 da PI, a fls. 603 do suporte físico do processo.

X) A Impugnante elaborou mapa referente às diferenças de câmbio desfavoráveis no exercício de 2012, do qual se retira o seguinte (cfr. documento n.º 475 da PI, a fls. 604 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido):

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

Y) Entre 24/10/2011 e 26/10/2012, foram emitidas as seguintes faturas à Impugnante (cfr. documentos n.os 478, 479, 482 a 488, 491 a 498, 501 a 503, 505, 507 a

510, 514, 516, 518, 521 a 523, 526 e 527 da PI, a fls. 607, 608, 611 a 617, 620 a 627, 630

a 632, 634, 636 a 639, 643, 645, 647, 650 a 652, 655 e 656 do suporte físico do processo, respetivamente, cujo teor se dá por reproduzido):

Entidade emissoraData da faturaValor da faturaDoc. PI

[SCom101...]

[SCom102...]., Ltd19-12-201229.452,80

USD478

19-12-201225.392,00

USD479

24-10-201121.323,52

USD482

31-10-201123.368,36

USD483

21-11-201116.726,90

USD484

05-12-201144.549,60

USD485

05-12-201143.726,40

USD486

05-12-201115.089,76

USD487

09-12-201126.192,00

USD488

19-12-201141.744,80

USD491

24-12-201128.832,00

USD492

22.080,00

USD493

22.080,00

USD494

22.080,00

USD495

09-12-201122.080,00

USD496

22.080,00

USD497

22.080,00

USD498

19-12-201141.375,20

USD501

25.392,00

USD502

27.166,72

USD503

[SCom103...]

Decoration

[SCom104...]09-03-201251.018,00

USD505

[SCom105...]

[SCom105...]18-02-201227.600,00

USD507

[SCom102...]., Ltd05-05-201290.350,00

USD508

25-02-20124.867,00

USD509

07-04-201248.945,39

USD510

[SCom103...]

Decoration

[SCom104...]12-04-201236.980,20

USD514

[SCom106...]

Ltd18-06-201254.644,00

USD516

[SCom103...]

[SCom107...]

(Group)04-07-201242.503,10

USD518

[SCom101...]

[SCom102...]., Ltd25-02-201227.600,00

USD521

10-03-201243.041,93

USD522

30-06-201252.994,15

USD523

26-10-201225.373,43

USD526

25-10-201219.082,53

USD527

Z) Entre 09/01/2012 e 10/09/2012, a mando da Impugnante, foram requisitadas as seguintes transferências para o estrangeiro e ordenados os seguintes pagamentos (cfr. documentos n.os 476, 477, 480, 499, 511, 519, 520, 524 e 525 da PI, a fls. 605, 606, 609,

618, 628, 640, 648, 649, 653 e 654 do suporte físico do processo, respetivamente, cujo teor se dá por reproduzido):

Entidade emissoraTipo de documentoData do documentoBeneficiárioValorDoc. PI

Banco 3...Nota de lançamento24-01-2012G + T [SCom105...]

Ltd54.844,80

USD476

Requisição de transferências para o

estrangeiro23-01-2012G + T [SCom105...]

Ltd54.844,80

USD477

Banco 1...Ordem de pagamento emitida09-01-2012G & T [SCom105...].,

Ltd190.976,54

USD480

Banco 1...Ordem de pagamento emitida17-01-2012G & T [SCom105...].

Ltd203.058,80

USD489

Banco 1...Ordem de pagamento emitida25-01-2012G & T [SCom105...].,

Ltd93.933,92

USD499

Banco 1...Ordem de pagamento emitida04-07-2012[SCom103...]

Decoration36.980,20

USD511

Banco 3...Requisição de transferências para o

estrangeiroG & T [SCom105...].,

Ltd€ 123.636,08519

10-09-2012520

Banco 3...Requisição de transferências para o

estrangeiro€ 44.455,96524

525

AA) A Impugnante foi alvo de um procedimento inspetivo externo efetuado pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ... a coberto da ordem de serviço n.º OI201401932, de âmbito geral e com incidência sobre os exercícios de 2011 e 2012, por não exibição dos inventários das existências reportados a 31/12/2009, 31/12/2010 e 31/12/2011, solicitados através do ofício n.º 8413921, de 30/11/2012, no âmbito da qual não exerceu o direito de audição, ação inspetiva essa da qual resultaram correções técnicas aos valores declarados em sede de IRC - cfr. pp. 43, 47 e 47 verso do PA em formato físico, cujo teor se dá por reproduzido.

BB) As correções mencionadas na alínea antecedente apresentam a seguinte fundamentação (cf. pp. 74, 75, 75 verso, 76, 77, 77 verso, 78, 78 verso, 79, 79 verso, 80, 80 verso do PA em formato físico, cujo teor se dá por reproduzido):

«(…)

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

(…)

[Em 14/12/2015, foram encontrados, por acordo entre os peritos, os seguintes valores de matéria coletável de IRC e de IVA em falta, por recurso a métodos indiretos (cfr. documento n.º 5 da PI, a fls, 125 a 136 verso do processo em formato físico, cujo teor se dá por reproduzido):

20112012

Matéria tributável

IRC€ 544.680,51€ 1.156.226,99

IVA em falta€ 24.038,34€ 100.972,13

CC) Em 28/12/2015, foi emitida, em nome da Impugnante, com referência ao exercício de 2011, a liquidação de IRC n.º ...76, no valor de € 142.870,69, que deu lugar, após acerto de contas, ao apuramento de um valor a pagar de € 134.483,91 - cfr. documentos n.os 1 e 2 da PI, a fls. 121 e 122 do processo em formato físico, respetivamente, cujo teor se dá por reproduzido).

DD) Em 28/12/2015, foi emitida, em nome da Impugnante, com referência ao exercício de 2012, a liquidação de IRC n.º ...282, no valor de € 384.523,78, que deu lugar, após acerto de contas, ao apuramento de um valor a pagar de € 383.845,78 - cfr. documentos n.os 3 e 4 da PI, a fls. 123 e 124 do processo em formato físico, respetivamente, cujo teor se dá por reproduzido.

EE) A presente impugnação foi deduzida em 25/05/2016 - cfr. fls. 2 do processo em formato físico, cujo teor se dá por reproduzido.

III. 2- Factos não provados

Inexistem, com interesse para a decisão da causa.

III.3 - Fundamentação da matéria de facto

A convicção do Tribunal quanto aos factos dados como provados resultou da análise dos documentos, não impugnados, juntos aos autos e, bem assim, da prova testemunhal produzida pela Impugnante.

Foi ouvida a testemunha «BB», administrativa de profissão, que trabalhou na Impugnante desde 2002 até 2018/2019. Afirmou que os gerentes da Impugnante são seus pais e que nada a impede de dizer a verdade.

De acordo com a referida testemunha, a documentação da Impugnante era entregue, na totalidade, na contabilidade, tendo ainda explicado que as despesas com estadias se deviam a viagens que o sr. «AA» fazia à Espanha ou à China para prospeção de mercado ou a viagens que os funcionários da Impugnante faziam para entregar mercadorias, permitindo valorizar o seu depoimento nos termos do facto provado

E) supra.

Referiu ainda a testemunha «BB» que alguns dos funcionários da Impugnante tinham seguro de saúde atribuído por esta, tendo essa parte do seu depoimento sido valorizada nos termos do facto provado I) supra.

Por fim, decorre do depoimento da testemunha «BB» que os gastos com combustíveis se deveram a deslocações de gerentes e funcionários da Impugnante, que fazia entregas dos seus produtos, permitindo valorizar o seu depoimento nos termos do facto provado O) supra.

IV. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

A Fazenda Pública veio apresentar recurso da sentença na parte que lhe foi desfavorável respeitante à correção de € 34.610,69 (2011) e de € 29.903,00 (2012) respeitante a encargos não dedutíveis para efeitos fiscais.

Alega erro de julgamento de facto e de direito.

Do erro de julgamento de facto.

O artigo 607.º, n.º 5 do CPC, ao consagrar o princípio da livre apreciação da prova estabelece como princípio orientador de que o julgador não se encontra sujeito às regras rígidas da prova.

No entanto, a atividade de valoração da prova não é arbitrária, estando vinculada à busca da verdade e limitada pelas regras da experiência comum e pelas restrições legais.

Com efeito, o princípio da livre apreciação da prova concede ao julgador uma margem de discricionariedade na formação do seu juízo de valoração da prova produzida que deverá encontrar justificação na fundamentação lógica e racional, na sentença permitindo seu escrutínio quer pelas partes quer pelo tribunal de recurso.

Segundo este princípio, e por força do n.º 5 do artigo 607.º, do CPC o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas.

Por força do referido princípio, as provas são apreciadas livremente, de acordo com a convicção que geram no julgador acerca da existência de cada facto, ficando afastadas as situações de prova legal que se verifiquem, por força do disposto nos artigos 350.º, nº 1, 358.º, 371.º e 376.º, todos do Código Civil, nomeadamente, da prova por confissão, por documentos autênticos, por certos documentos particulares quanto à materialidade das suas declarações e por presunções legais.

O erro deve ser demonstrado pela Recorrente, delimitando o âmbito do recurso, indicando claramente os segmentos da decisão que considera incorrer em erro e fundamentar as razões da sua discordância, especificando e apreciando criticamente os meios probatórios constantes do processo que, no seu entender, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da adotada pela decisão recorrida.

No entanto, diga-se desde, já que tal alegação, apenas é demonstrativa da divergência jurídica.

In casu, e se bem interpretamos as conclusões do recurso quanto à errada apreciação e valoração que a Recorrente entende que foi feita, o que está em causa, em bom rigor, não é um qualquer erro de julgamento de facto, mas antes um putativo erro de julgamento de direito.

Aliás, das alegações de recurso da recorrente pode concluir-se que, da factualidade considerada provada o tribunal deveria ter necessariamente de declarar procedente a impugnação.

Pelo que improcede o alegado.

Do erro de julgamento de direito.

Como já referido, o presente recurso incide sobre a parte da sentença que julgou improcedente a correção relativa aos encargos com combustíveis, no montante de € 34.610,69 (2011) e € 29.903,00 (2012), entendendo o Tribunal a quo estarem demonstrados os seguintes requisitos:

(i) que tais encargos respeitariam a viaturas pertencentes ao ativo da Recorrida;

e

(ii) que os consumos se enquadrariam dentro de “consumos normais”.

Alega a recorrente que as correções efetuadas têm por base o consumo de combustível contabilizado na conta 6242211 - Gasóleo e que dos documentos de suporte (faturas e documentos diversos) constantes da contabilidade não são identificadas as viaturas ao qual esse combustível se destina, o número de quilómetros, em alguns documentos não é identificado o sujeito passivo e noutros documentos constam a designação de consumidores finais.

Mais alega que quanto ao 2º requisito os consumos normais não se apuram a partir das percentagens dos gastos por contraponto ao volume de negócios, mas sim devem ser determinados em função dos gastos por viatura e dos respetivos quilómetros percorridos.

Vejamos.

A sentença recorrida e quanto a esta correção considerou o seguinte: “(…)

Debrucemo-nos sobre a questão da falta de prova de que os encargos respeitam a bens pertencentes ao ativo da empresa (motivada, segundo o que entendemos, pela falta de identificação, em alguns dos documentos de suporte, da matrícula da viatura abastecida) e que não ultrapassam os consumos normais.

De facto, perante a falta de identificação das viaturas abastecidas em alguns dos documentos de suporte, a AT notificou a Impugnante para, quanto a ambos os exercícios, fazer prova de que os respetivos encargos respeitavam a bens pertencentes ao seu ativo e de que essas despesas não ultrapassam os consumos normais, tendo esta referido que os valores

se encontram justificados nas viaturas que constituem o seu parque automóvel, devendo-se os consumos à entrega de mercadorias por todo o país [cfr. alínea CC) dos factos provados].

Ora, tendo sido dado como provado que a Impugnante dispunha, nos exercícios de 2011 e 2012, dos veículos com as matrículas ..-..-VC, ..-JT-.., ..-LP-.., ..-CQ-.., ..-IA-.., ..-MN-.., ..-MO-.., ..-HU-.., ..-DG-.. e ..-AV-.., tendo alguns

deles sido adquiridos em regime de locação financeira [cfr. alíneas K) e L) dos factos provados, respetivamente], terá de se considerar que fazem parte do ativo da mesma.

E a tal conclusão não obsta o facto de alguns dos veículos terem sido adquiridos em regime de locação financeira, pois decorre da própria redação da alínea i) do n.º 1 do artigo 45.º do CIRC essa ressalva. Debrucemo-nos agora sobre o outro requisito do artigo 45.º, n.º 1, alínea i), do CIRC - o de não ultrapassagem dos consumos normais. A este propósito, alega a Impugnante não ser exagerado um consumo de combustíveis de € 34.610,69 em 2011 face a um volume de negócios desse exercício de € 2.942.488,10 e de € 35.662,32 em 2012 face a um volume de negócios desse exercício de € 2.792.940,96.

E assim é, uma vez que os referidos consumos correspondem a cerca de 1,18% e de 1,27% do volume de negócios da Impugnante no exercício em questão. E, atendendo ao facto provado de que os gastos com combustíveis se deverem a deslocações de gerentes e funcionários da Impugnante, que faziam entregas dos seus produtos [cfr. facto provado O)], ainda mais justificados se tornam os referidos consumos de combustível.

Assim, tendo sido feita prova de que os encargos com combustíveis respeitam a bens pertencentes ao ativo da Impugnante ou por ele utilizados em regime de locação e de que não foram ultrapassados os consumos normais, mostra-se ilegal a presente correção. Pelo que, com este fundamento, procede a presente correção.

Apreciemos.

Dispõe o artigo 45.º sob a epígrafe “Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais”, à data da prática dos factos, que,

1 - Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:

i) Os encargos com combustíveis na parte em que o sujeito passivo não faça prova de que os mesmos respeitam a bens pertencentes ao seu activo ou por ele utilizados em regime de locação e de que não são ultrapassados os consumos normais;

Não obstante se considerar que um contribuinte incorre num gasto para a sua atividade, existindo uma presunção de que esses custos foram suportados tendo em vista os interesses da empresa, presume-se a sua veracidade segundo o artigo 75º da LGT.

No entanto, se por algum motivo o contribuinte realizou tal despesa por meio abusivo, o gasto que suportou não se ligará a qualquer ganho sujeito a IRC, levando ao

início de um conflito, o de saber se haverá por parte do contribuinte abuso ou se poderá aquele provar que suportou o encargo para a sua atividade, e este ser tributado segundo o principio da tributação das empresas, ou seja, pelo lucro real.

Tratando-se de especiais casos ou limites à dedutibilidade dos encargos, o legislador optou por prever no CIRC, expressamente, normas fiscais especiais anti-abuso para tentar evitar estes mecanismos fraudulentos utilizados pelo contribuinte.

Perante o exposto, podemos considerar que estamos perante uma norma especifica anti-abuso criada pelo legislador para evitar a proliferação das empresas reconduzirem a custos valores com despesas de combustíveis de viaturas que em nada contribuem para o escopo e finalidade da empresa, com o fim de atenuar os impostos a pagar.

E, é ciente disso que o legislador exige a prova de que a viatura inerente as despesas, faça parte do ativo da empresa ou de qualquer forma a sua utilização esteja justificada, mormente por via de locação do mesmo, afastando a dedutibilidade das mesmas sempre que tal não ocorra.

E mais se diga, que se dúvidas existissem o legislador teria seguramente revisto o texto normativo aquando da última reforma do IRC (com a introdução do plasmado artigo 23º A do CIRC), o que de todo não ocorreu, pois que, naquilo que nos ocupa, mantém a redação do anterior artigo 45º do CIRC (Revogado pela Lei n.º 2/2014, de 16 de janeiro, que republicou o CIRC).

Concluindo, no que se refere aos combustíveis, a alínea j) do n.º 1 do art.º 23.º-A do CIRC preceitua que não são dedutíveis «Os encargos com combustíveis na parte em que o sujeito passivo não faça prova de que os mesmos respeitam a bens pertencentes ao seu ativo ou por ele utilizados em regime de locação e de que não são ultrapassados os consumos normais».

Por força desta norma anti abuso, o legislador vem exigir, em primeiro lugar, que os encargos com combustíveis respeitem a bens que pertençam ao ativo da empresa ou

que estejam a ser utilizados em regime de locação e, em segundo lugar, que não sejam ultrapassados os consumos normais, tal como na norma revogada.

Ora, in casu, apesar de resultar provado que uma série de veículos constam do ativo da empresa não constam que os gastos em combustível fossem efetuados com essas viaturas, ou seja não existe correspondência entre as faturas ou documentos internos que tal permitam, tal como consta do RIT.

Como bem refere a recorrente apesar de se considerar provado que a recorrida possuir viaturas no seu AFT, é necessário provar relativamente a cada viatura em causa, que o combustível contabilizado como gasto do exercício, se destinou efetivamente às referidas viaturas, e a sua utilização foi exclusiva para o exercício da atividade, facto que não foi possível provar na medida em que os documentos de suporte a estes gastos, não identificavam a viatura, alguns não identificavam o destinatário, e outros houve que se destinaram a consumidor final.

Efetivamente o tribunal a quo reconhece e consta do probatório que nos exercícios de 2011 e 2012, os veículos com as matrículas ..-..-VC, ..-JT-.., ..-LP-.., ..-CQ-.., ..-IA-.., ..-MN-.., ..-MO-.., ..-HU-.., ..-DG-.. e ..-AV-..,

tendo alguns deles sido adquiridos em regime de locação financeira [cfr. alíneas K) e L) dos factos provados, respetivamente], fazem parte do ativo da mesma.

Mais consta M) e N) que as viaturas foram abastecidas com combustível e que os gastos se deveram a deslocações de gerentes e funcionários da impugnante, que faziam entregas dos seus produtos.

No entanto e tal como reconhece o Tribunal a quo perante a falta de identificação das viaturas abastecidas em alguns dos documentos de suporte, a AT notificou a Impugnante para, quanto a ambos os exercícios, fazer prova de que os respetivos encargos respeitavam a bens pertencentes ao seu ativo e de que essas despesas não ultrapassam os consumos normais, tendo esta referido que os valores se

encontram justificados nas viaturas que constituem o seu parque automóvel, devendo-se os consumos à entrega de mercadorias por todo o país - alínea CC) do probatório.

Mas esta factualidade é de todo manifestamente insuficiente para prova da dedutibilidade dos encargos, pois as faturas ou documentos que suportam os gastos em combustíveis não permitem a identificação da viatura, muitas referem apenas “consumidor final”, logo não poderão comprovar o gasto pois não se sabe se o combustível foi para abastecer alguma das viaturas que constam do seu ativo.

Assim a resposta que se impunha por parte da impugnante, ora recorrida era de terem demonstrado através de mapas de percurso (registo de quilometragem) coincidentes com os documentos de suporte do consumo de combustível, a identificação nos documentos a viatura em questão, ou até a identificação da impugnante, o que não sucedeu, de forma a poder deduzir o encargo com o combustível.

Pois que, é certo que os encargos com combustíveis só são dedutíveis se o sujeito passivo provar que respeitam a bens pertencentes ao ativo da empresa ou utilizados em regime de locação, mas se, repita-se, não for feita prova de que o combustível foi utilizado numa viatura da empresa, ou se os documentos forem genéricos (ex: "consumidor final" sem detalhe da matrícula), o custo pode ser considerado não dedutível ou tributado como despesa confidencial.

Impõe-se, portanto, ao sujeito passivo que a despesa efetuada deva ser provada com o documento real de abastecimento (fatura/recibo), onde conste a identificação da viatura e o beneficiário.

E essa prova não foi feita, pelo que se considera que o pressuposto, ou o 1º requisito não se considera cumprido.

Quanto ao 2º requisito: demonstrar que não ultrapassam os consumos normais.

Alega a recorrente que o critério legal não é económico-contabilístico, mas técnico, pelo que o Tribunal a quo ao considerar que a percentagem de 1,18% e 1,27% do volume de negócios representam consumos normais, não o explica devidamente.

Efetivamente concordamos com esta alegação, pois que, só se pode considerar consumo normal quando se estabelece o consumo médio de uma viatura, ou seja, tem de se apurar, por viatura, a média de consumo por quilómetro, total de quilómetros percorridos, coerência com rotas, entregas e deslocações, o que não foi feito, e não preenche o conceito de consumo normal o critério subjetivo de se considerar o combustível gasto com a percentagem do volume de negócios.

O consumo normal será feito por referência à média constante efetuada pelas viaturas e não relativamente ao volume de negócios.

Pelo que incorre o Tribunal a quo em erro de julgamento de direito tal como alegado, “(…) porque desvaloriza a falta de identificação das viaturas abastecidas; não reconhece que a Recorrida não fez prova de consumos normais; aplica critérios alheios ao disposto no artigo 45.º, n.º 1, alínea i) do CIRC; afasta-se da prova documental e da fundamentação técnica da AT; substitui o critério legal por juízos genéricos de razoabilidade.

Pelo exposto concede-se provimento ao recurso, julgando-se improcedente a impugnação, mantendo-se a correção efetuada.

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Atenta a procedência total do recurso, as custas ficarão a cargo da Recorrida - artigo 527.º, nos. 1 e 2, e 529.º, n.º 1 do Código de Processo Civil e art.º 7.º, n.º 2, do Regulamento das Custas Processuais.

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Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:

I - Na correção relativa à dedução dos encargos com combustíveis, têm de estar demonstrados os seguintes requisitos:

(i) que tais encargos respeitariam a viaturas pertencentes ao ativo do sujeito passivo; e

(ii) que os consumos se enquadrariam dentro de “consumos normais”.

II- Para prova do 1º requisito é necessário fazer a correspondência através de documentos de suporte do combustível usado quanto às viaturas pertencentes ao ativo do sujeito passivo;

III- Para prova do 2º requisito, é necessário que os consumos normais sejam aferidos pelo consumo médio das viaturas, e não em relação ao volume de negócio do sujeito passivo.

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V. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte em:

a) Conceder provimento ao recurso;

b) Revogar a sentença na parte relativa à correção dos encargos com combustíveis.

c) Julgar improcedente a impugnação;

d) Custas pela Recorrida.

Porto, 14 de maio de 2026

Isabel Ramalho dos Santos (Relatora)

Serafim José da Silva Fernandes Carneiro (1.º Adjunto)

Graça Martins (2.ª Adjunta)