Processo 02643/18.7BEPRT

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. Relatório

A Representação da Fazenda Pública interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, proferida em 16/11/2023, que julgou procedente a oposição deduzida por «AA», contribuinte Fiscal n.º ...41, com domicílio fiscal na Praceta ...., ..., actualmente residente na Rua ...,em ..., executado por reversão no processo de execução fiscal n.º ...........052, instaurado originariamente contra a sociedade [SCom01...], Lda. – NIPC: ...36, para cobrança coerciva de dívida de IVA, referente ao período de 06-2015, no montante global de €7.182,15.

A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

“A. Vem o presente recurso interposto da douta sentença que decidiu pela procedência da presente oposição, anulando o despacho de reversão e julgando extinto, em relação ao oponente, o processo de execução fiscal nº ...........052 (PEF), com as legais consequências.

B. Na sequência do recurso interposto pela Fazenda Pública (FP), da primeira decisão proferida sobre esta mesma oposição, ordenou o TCAN, por Acórdão de 11/03/2021, no processo nº 2643/18.7BEPRT, a baixa dos autos à 1ª instância, “a fim de, após a competente instrução, ali se conhecer dos restantes fundamentos da oposição” e “a final decidir de acordo com o que dela resultar”.

C. Entendeu o TCAN, verificar-se “que o processo não contem todos elementos indispensáveis para o seu conhecimento, tanto mais que o Recorrido, na petição inicial, indicou prova testemunhal a qual foi dispensada pelo Tribunal a quo. Não estando feitas todas as diligências requeridas de molde a conhecer dos presentes fundamentos da oposição, o processo terá que baixar a fim de serem feitas as diligências de prova e a final decidir de acordo com o que dela resultar”.

D. Continua o douto Acórdão do TCAN que, “[m]ostra-se, pois, impedido este Tribunal de conhecer do mérito da presente oposição, em substituição, por os autos não fornecerem os necessários elementos para esse efeito. Assim sendo, os autos terão de baixar à 1.ª Instância para o cabal julgamento da matéria de facto e ser proferida nova decisão em conformidade, se a tal nada mais obstar.”

E. É esta, pois, a questão que de imediato se coloca e que urge responder e que, com o devido respeito, não foi claramente respondida pelo Tribunal a quo, o qual alheou-se da decisão proferida pelo TCAN, uma vez que se lhe impunha efetuar a “competente instrução”, mediante “diligências de prova” e obter mais elementos de suporte à decisão de direito, “para o cabal julgamento da matéria de facto”, essencial para a boa decisão da causa.

F. É certo que a sentença em análise refere que, “[n]a sequência do (…) Acórdão do TCAN de 11/3/2021 (…), e obediência ao decidido (…) determinou-se a notificação do Oponente para, (…), esclarecer se mantinha interesse na produção da requerida prova testemunhal”, entendendo “o oponente não fazer sentido, até por uma questão de economia processual, que se proceda à inquirição das testemunhas arroladas”.

G. No entanto, não se vislumbra dos autos a realização de quaisquer diligências instrutórias consideradas pertinentes, nem a prática de quaisquer atos necessários à decisão da causa, tal como ordenado pelo TCAN.

H. Resulta do disposto no artº 114º do CPPT, que o processo judicial tributário é regulado pelo princípio do inquisitório, o que determina que o Tribunal esteja onerado com a obrigação legal de ordenar a realização de provas adicionais, no caso de existirem dúvidas quanto às várias soluções plausíveis, sendo que, in casu, essa necessidade resulta, ainda, da decisão do TCAN que ordenou a baixa dos autos à 1ª instância para que fosse proferida nova sentença, após diligências.

I. Efetivamente, o Tribunal a quo procedeu à ampliação da matéria de facto, acrescentando, tão só, ao probatório, os pontos 14 a 16, dos quais, no essencial, constam dados relativos ao processo de insolvência da sociedade devedora originária, [SCom01...], Lda., considerando a FP, com o devido respeito por melhor opinião, que esta ampliação não dá cabal cumprimento ao que foi determinado pelo TCAN.

J. Caberia ao Tribunal a quo, para boa decisão da causa, em cumprimento do citado aresto do TCAN, ao abrigo do princípio do inquisitório e da descoberta da verdade material (consagrado nos artºs 99º, nº 1 da Lei Geral tributária (LGT) e 13º, nº 1 do CPPT) que se encontrava obrigado a observar, ordenar diligências adicionais de prova ou praticar os atos que entendesse necessários para a boa decisão da causa, não se limitando às provas que as partes apresentarem.

K. Nesta conformidade, entende a FP que a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento da matéria de facto, por défice instrutório, posto que foram violados os artºs 13º, nº 1 do CPPT e 99º, nº 1 da LGT, sendo que, tal omissão de diligências de prova afeta o julgamento da matéria de facto, acarretando a sua nulidade, nos termos do artº 615º, nº 1, al. d) do CPC.

Não obstante, sem conceder,

L. São questões a decidir nos presentes autos, tal como fixado no citado aresto de 11/03/2021, a “falta de prova da insuficiência de património da primitiva devedora para solver a dívida” e a “falta de culpa do Recorrido na dissipação do património societário”.

M. E, quanto a estas questões, entendeu o TCAN, no Acórdão de 11/03/2021, “que o processo não contem todos elementos indispensáveis para o seu conhecimento, tanto mais que o Recorrido, na petição inicial, indicou prova testemunhal a qual foi dispensada pelo Tribunal a quo” e que, “[n]ão estando feitas todas as diligências requeridas de molde a conhecer dos presentes fundamentos da oposição”, pelo que se mostrou impedido de conhecer o mérito da presente oposição.

N. O Tribunal a quo alicerçou a sua convicção na “análise crítica da documentação junta aos autos mencionada no probatório em relação a cada facto, (…), e outra de conhecimento oficioso do Tribunal, dispensando a respectiva alegação, (…), designadamente a sentença e Acórdão do TCAN proferido no Processo nº 482/18.4BEPRT que correu termos neste tribunal”.

O. No que se refere à questão da insuficiência de património da primitiva devedora para solver a dívida, entendeu a sentença ora em crise que não merece, nesta parte, censura, a conduta da AT, o mesmo não acontecendo “no que respeita à alegada falta de fundamentação do despacho de reversão”, pois do mesmo não consta “uma única referência ao exercício da gerência de facto da sociedade por parte do Oponente, à data de pagamento dos créditos tributários, vício que gera a anulabilidade do despacho de reversão por falta de fundamentação”.

P. Lê-se, ainda, na douta sentença em análise que, “resulta dos autos que o Oponente esteve afastado da gerência da sociedade por decisão judicial, desde 6/2/2012 até 4/6/2014, gerência que ficou a cargo do administrador de insolvência”, continuando que, “resultou do probatório que a devedora originária foi declarada insolvente, (…), tendo sido nomeada administradora judicial, (…), que só cessou funções com o encerramento do processo de insolvência, em 14/7/2015”.

Q. Continuou o Meritíssimo Juiz a quo que, “a partir da declaração de insolvência da devedora originária, em em 6/2/2012, o Oponente ficou privado dos poderes necessários para pagar os créditos em causa, (…), e não existe qualquer elemento nos autos que aponte em sentido contrário”, pois, “face ao estatuído nos artigos 54º e 55º, nº 1, alínea a), do CIRE, o administrador da insolvência assume imediatamente funções, e além das demais tarefas, compete-lhe” preparar o pagamento das dívidas do insolvente.

R. Concluiu, assim, o douto Tribunal a quo que, “é manifesto que o Oponente, à data em que os créditos tributários foram colocados a pagamento, carecia de poderes para efectuar tal pagamento, e não lhe pode ser assacada a culpa pelo não pagamento dos tributos em causa, posto que estava legalmente impedido de o fazer”, incumbindo “à Fazenda Pública demonstrar a culpa do mesmo pelo não pagamento dos créditos tributários, e dos autos não consta qualquer prova que aponte para a existência de culpa do Oponente”.

S. Acolhendo o que vem consignado no douto Acórdão do TCAN, de 19/01/2023, proferido no processo nº 482/18.4BEPRT, parcialmente transcrito, concluiu o Tribunal a quo que, “sem necessidade de outros considerandos, nem de análise dos demais fundamentos invocados, tem a oposição de proceder”.

T. Acontece que, não pode a FP conformar-se com o doutamente decidido, sendo outro o seu entendimento, como a seguir se argumentará e concluirá, importando, desde já, dar conta, com o devido respeito pelo douto Tribunal a quo, que é muito, que se constata alguma confusão no texto fundamentador da decisão ora em crise, pois do mesmo constam, ainda, considerandos relativos à questão do exercício da gerência de facto pelo oponente, bem como das suas implicações numa alegada falta de fundamentação do despacho de reversão, em violação clara do que ficou decidido no douto Acórdão do TCAN, de 11/03/2021.

U. Acresce que, a douta sentença sob recurso estriba-se no Acórdão do TCAN, de 19/01/2023, processo 482/18.4BEPRT, relativo a outro processo de oposição em que estão em causa dívidas da mesma SDO, mas que diz respeito a outro revertido/responsável subsidiário e a outro processo de execução fiscal, não estando, pois, em causa, os mesmos factos ou factos semelhantes aos dos presentes autos.

V. Continuando, a única questão que cumpria, então, apreciar, seria a questão da falta de culpa do oponente na dissipação do património societário, considerando Tribunal a quo, quanto a esta, num juízo meramente conclusivo, que a partir da declaração de insolvência da devedora originária, em 06/02/2012, o oponente ficou legalmente privado dos poderes

necessários para pagar os créditos em causa, poderes que passaram a competir à administradora de insolvência.

W. Concluiu a sentença ora em crise que é manifesto que o oponente, à data em que os créditos tributários foram colocados a pagamento, carecia de poderes para efetuar tal pagamento, pelo que, não lhe pode ser assacada a culpa pelo não pagamento dos tributos em causa, sendo que será à FP que cumpre demonstrar a culpa do oponente pelo não pagamento dos créditos tributários, não constando dos autos qualquer prova que aponte nesse sentido.

X. Acontece que, como já ficou claro, a questão da legitimidade do oponente não pode ser discutida no âmbito do presente processo, sendo distinta da questão da culpa e, pese embora o oponente invoque a ausência de culpa pelo não cumprimento das obrigações fiscais de pagamento do imposto em falta no prazo limite de pagamento ou entrega, a verdade é que, não logrou cumprir o ónus que sobre si impendia.

Y. No caso em apreço, está em causa o regime previsto na al. b) do nº 1 do artº 24º da LGT e, não sendo a gerência de facto controvertida, a prova de que não lhe era imputável a falta de pagamento, impendia sobre o oponente, estabelecendo-se contra ele uma presunção de culpa, não sendo à FP que incumbe essa prova, como pretende fazer valer o douto Tribunal a quo.

Z. Haveria que demonstrar que a falta de pagamento no concreto prazo limite não lhe foi imputável, não se devendo a qualquer omissão ou comportamento censuráveis do oponente, demonstração que este não logrou efetuar.

AA. Pelo que, não tendo o oponente carreado para os autos prova da inexistência de culpa sua na falta de pagamento da divida exequenda, não se encontrando ilidida a presunção prevista no artº 24º, nº 1, al. b) da LGT, a questão decidenda teria que ser contra si valorada, tal como decorre das regras do ónus da prova - artº 342° do Código Civil e artº 74° da LGT -, e a oposição terá, necessariamente, que improceder, sob pena, também de violação do Acórdão do TCAN, de 11/03/2021, proferido nos presentes autos.

BB. Mesmo que se entenda que o desinteresse do oponente na realização das diligências instrutórias, tal como já se referiu supra, justifica a decisão ora em análise, mesmo assim, só será possível concluir que o oponente não cumpriu o ónus que lhe competia no sentido de fazer prova da inexistência de culpa sua na falta de pagamento da divida exequenda, pelo que, também assim, a oposição teria, necessariamente, que ser julgada improcedente.

CC. Face ao exposto, entende a FP, com o devido respeito por melhor opinião, que decidindo como se decidiu, a douta sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, porquanto efetuou uma incorreta aplicação do direito ao caso concreto, assim violando o disposto nos artºs 23º e 24º da LGT e 153º do CPPT, levando a que o Tribunal a quo tomasse, a final, uma decisão contrária à que se impunha face aos elementos tidos nos autos, pelo que, deve a mesma ser revogada e substituída por outra que declare a ação improcedente e ordene a prossecução dos processos de execução fiscal contra o oponente.

Termos em que,

Deve ser concedido provimento ao presente recurso jurisdicional e, em consequência, ser considerada nula a douta sentença recorrida, com as legais consequências ou,

Caso assim não se entenda,

Deve ser revogada a douta sentença recorrida, por erro de julgamento, com as legais consequências.”

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O Recorrido não contra-alegou.

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O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.

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Com dispensa dos vistos legais, tendo-se obtido a concordância dos Meritíssimos Juízes-adjuntos, nos termos do artigo 657.º, n.º 4 do CPC; submete-se o processo à Conferência para julgamento.

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II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir se a sentença recorrida enferma de nulidade, por défice instrutório, e se incorreu em erro de julgamento da matéria de facto e de direito, ao considerar o oponente, ora Recorrido, parte ilegítima na execução fiscal contra si revertida.

III. Fundamentação

1. Matéria de facto

Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:

“FACTOS PROVADOS

1. A Autoridade Tributária, em 26/8/2015, instaurou contra a sociedade comercial “[SCom01...], Lda.”, Contribuinte Fiscal nº ...36, o Processo de Execução Fiscal nº ...........052, com vista à cobrança de créditos de IVA, referente ao período 06-2015, no montante de € 7.182,15.

2. Dá-se por reproduzida a certidão de dívida que se encontra a fls. 42, relativa aos créditos de IVA em execução, referentes ao período 06-2015, no montante de € 7.182,15, que tinham como data limite de pagamento o dia 25/8/2015.

3. Na Conservatória do Registo Comercial ..., pela Ap. nº 1/19780609, foi registado o contrato de constituição da sociedade comercial “[SCom01...], Lda.”, Contribuinte Fiscal nº ...36.

4. Na Conservatória do Registo Comercial ..., pela Ap. nº 27/20060803, foi registada a designação de «AA» como gerente da sociedade comercial “[SCom01...], Lda.”, Contribuinte Fiscal nº ...36, por deliberação de 21/7/2006.

5. Na Conservatória do Registo Comercial ..., pela Ap. nº 42/20150406, foi registada a sentença de declaração de insolvência da sociedade comercial “[SCom01...], Lda.”, Contribuinte Fiscal nº ...36, por sentença transitada em julgado em 21/5/2012, e a nomeação de «BB» como administradora judicial.

6. Na Conservatória do Registo Comercial ..., pela Ap. nº 64/20160317, foi registada a cessação de funções da administradora judicial «BB», com fundamento no encerramento do processo de insolvência da sociedade comercial “[SCom01...], Lda.”, Contribuinte Fiscal nº ...36, em 14/7/2015.

7. No Processo de Execução Fiscal nº ...........052, em 13/5/2016, foi lavrado o “Despacho (Reversão)” que consta a fls. 44 e se dá por reproduzido do qual se extracta, “FUNDAMENTOS DA REVERSÃO

1- Insuficiência de bens da devedora originária (artigos 23º/1 a 3 e 7 da LGT e 153º/1/2/b do CPPT), decorrente de situação líquida negativa (SLN) declarada pela devedora originária na última declaração referente à Informação Empresarial Simplificada (IES) e/ou em face da insolvência declarada pelo tribunal”.

8. A Autoridade Tributária remeteu ao Oponente o ofício para citação enquanto revertido no Processo de Execução Fiscal nº ...........052, datado de 23/5/2016, que se encontra a fls. 45/46 e se dá por reproduzido, do qual se extracta

“FUNDAMENTOS DA REVERSÃO

Inexistência ou insuficiência de bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis subsidiários, sem prejuízo do benefício da excussão (art.º 23º/n.º 2, da LGT

Insuficiência de bens da devedora originária (artigos 23º/1 a 3 e 7 da LGT e 153º/1/2/b do CPPT), decorrente de situação líquida negativa (SLN) declarada pela devedora originária na última declaração referente à Informação Empresarial Simplificada (IES) e/ou em face da insolvência declarada pelo tribunal”, do qual consta a menção à quantia revertida no montante de € 7.182,15.

9. Dá-se por reproduzida a documentação de fls. 21/24 que constitui cópia do despacho que homologou o Plano de Revitalização da devedora originária no processo de insolvência mencionado em 5.

10. Dá-se por reproduzido o documento de fls. 25 constituído por cópia de comunicação remetida pela Autoridade Tributária a dar conta da votação favorável do plano de revitalização no processo de insolvência mencionado em 5, e da possibilidade de prestação ou isenção de prestação de garantia.

11. A sociedade comercial “[SCom01...], Lda.”, Contribuinte Fiscal nº ...36, constituiu penhora mercantil do seu imobilizado intangível, nomeadamente de sete alvarás de abertura e funcionamento de escola de condução, e hipoteca sobre a fracção aí identificada, respectivamente em 15/3/2016 e 23/3/2016, a favor da Autoridade Tributária, nos termos exarados na documentação de fls. 26/31, 33/37 e 81verso/84 que se dá por reproduzida.

12. Dá-se por reproduzido o “print” de fls. 81, extraído do sistema informático da Autoridade Tributária, do qual consta que o montante em dívida daquele sujeito passivo ascende a € 3.851.338,50.

13. Dá-se por reproduzido o documento que consta a fls. 86/93 que constitui cópia da informação prestada com vista a apreciar as garantias oferecidas pela sociedade comercial “[SCom01...], Lda.”, Contribuinte Fiscal nº ...36, no âmbito dos processos de execução incluídos no PER nº .....8/15.9T8VNG.

14. Em 31 de Janeiro de 2012, no Processo de Insolvência nº ..8/1...TVNG, que correu termos no ... Juízo do Tribunal do Comércio de Vila Nova de Gaia, foi apresentado o Plano de Insolvência da sociedade comercial “[SCom01...] Lda.”, no qual consta, além do mais:

1. tem como objeto social o ensino da condução automóvel e prestação de serviços inerentes; 4. mantém a sua sede, oficina e escolas de condução distribuídas em oito (8) entidades fisicamente autónomas e na qual são ministradas os cursos de condução automóvel; 25. Atualmente a empresa encontra-se numa situação de rutura de tesouraria, não conseguindo a obtenção de meios financeiros necessários para honrar os seus compromissos o que põem em causa a sua sobrevivência; 26. encontra-se em laboração, com a atividade em curso, mantendo a instrução do crescendo número de formandos.”.

15. No plano de insolvência referido em 14 consta que a sociedade comercial “[SCom01...], Lda.” possui sete alvarás para o ensino da condução automóvel e 48 licenças para veículos de instrução.

16. Na sentença de homologação de Plano de Insolvência da devedora originária mencionado em 15, referente ao Processo de Insolvência nº ..8/1...TVNG, a correr termos no ... Juízo do Tribunal do Comércio de Vila Nova de Gaia, refere-se:

(…) não se verificando nenhuma das situações previstas nos arts. 215º/216º do CIRE – nos termos do art. 214º do cit. Diploma e com os efeitos previstos no art. 217º do CIRE – homologo por sentença o sobredito Plano de Insolvência (com excepção daquilo que se reporta a créditos da Fazenda Pública e da Segurança Social, relativamente aos quais o sobre dito Plano é juridicamente ineficaz, sendo estes exigíveis no imediato- vd.o que se encontra disposto nos arts 85º nº 3, 196º, 197º e 199º, todos do CPPT e ainda nos arts. 20º, 36º da Lei Geral Tributária. (…)”.

17. A presente oposição foi apresentada em 6/7/2016.

FACTOS NÃO PROVADOS

Nada mais se provou com interesse para o conhecimento do mérito.

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A convicção do Tribunal resultou da análise crítica da documentação junta aos autos mencionada no probatório em relação a cada facto, a factualidade vertida em 3 a 6 da certidão da Conservatória do Registo Comercial junta aos autos, informação oficial de fls. 43, da matéria alegada e não contestada, e outra de conhecimento oficioso do Tribunal, dispensando a respectiva alegação, nos termos do artigo 412º do Código de Processo Civil, designadamente a sentença e Acórdão do TCAN proferido no Processo nº 482/18.4BEPRT que correu termos neste tribunal.”

2. O Direito

Para plena compreensão, impõe-se começar por esclarecer que nos presentes autos já havia sido proferida uma sentença em primeira instância, em 15/10/2019, que havia julgado a oposição procedente, anulando o despacho de reversão e julgando extinto, em relação ao Oponente, o Processo de Execução Fiscal n.º ...........052.

Na sequência de recurso interposto pela Fazenda Pública, esta sentença foi anulada por Acórdão deste TCA Norte, de 11/03/2021, por considerar que o tribunal recorrido incorreu em excesso de pronúncia, com os seguintes fundamentos:

“(…) Face ao que vem invocado na PI fácil é concluir que, se por um lado o Recorrido nunca põe em causa a sua gerência na sociedade executada originária, por outro dedica toda a sua argumentação a invocar a ilegitimidade por falta de culpa da insuficiência do património societário para o pagamento das dívidas aqui em causa.

Assim sendo, e tendo em consideração o que acima foi transcrito da sentença sob recurso, retira-se que ali se incorreu em excesso de pronúncia, porquanto a mesma conheceu de “questão” diferente da causa de pedir invocada na petição inicial.

In caso, como se viu, a falta de culpa na insuficiência do património nada tem a ver com a apreciada falta de gerência da sociedade executada originária, embora sejam dois pressupostos da ilegitimidade são questões autónomas, isto é, o vício apreciado pela sentença, além de não ser de conhecimento oficioso, também consubstancia causa de pedir distinta da invocada pelo Oponente, aqui Recorrido, que sempre assumiu a gerência, como vimos.

Ora, ao conhecer de questão de que não podia conhecer, a decisão recorrida é nula, por excesso de pronúncia, nos termos do disposto nos arts. 125º do CPPT e da al. d) do nº 1 do art. 615º do CPC, sendo de dar provimento ao recurso interposto, na parte recorrida, e anular a sentença, encontrando-se, por isso, prejudicadas as restantes questões do recurso.

Aqui chegados, e perante a nulidade da sentença, importa saber se de acordo com o artigo 665º do CPC, podemos aplicar no presente processo a regra da substituição do Tribunal ad quem ao Tribunal a quo, nos termos da qual, os poderes de cognição deste TCA incluem todas as questões que ao Tribunal a quo era lícito conhecer, ainda que a decisão recorrida as não haja apreciado, tudo ao abrigo do princípio da economia processual, o qual, no caso concreto, se sobrepõe à eventual preocupação de supressão de um grau de jurisdição.

A competência conferida à 2ª Instância para reapreciar o julgamento da matéria de facto e alterar, em via de substituição, o julgado em 1ª Instância, apenas é possível se do processo constarem todos os elementos de prova (cfr. artigo 662º, nº 1, alínea a) do CPC, aplicável nesta jurisdição, ex. vi artigo 2º, alínea e) do CPPT).

Ora, compulsada a matéria de facto fixada, e as questões que estão suscitadas na PI, a saber, da falta de prova da insuficiência de património da primitiva devedora para solver a dívida e da falta de culpa do Recorrido na dissipação do património societário, verifica-se que o processo não contem todos elementos indispensáveis para o seu conhecimento, tanto mais que o Recorrido, na petição inicial, indicou prova testemunhal a qual foi dispensada pelo Tribunal a quo.

Não estando feitas todas as diligências requeridas de molde a conhecer dos presentes fundamentos da oposição, o processo terá que baixar a fim de serem feitas as diligências de prova e a final decidir de acordo com o que dela resultar.

Mostra-se, pois, impedido este Tribunal de conhecer do mérito da presente oposição, em substituição, por os autos não fornecerem os necessários elementos para esse efeito.

Assim sendo, os autos terão de baixar à 1.ª Instância para o cabal julgamento da matéria de facto e ser proferida nova decisão em conformidade, se a tal nada mais obstar. (…)”

Com esta motivação, o segmento decisório do Acórdão deste tribunal, prolatado em 11/03/2021, foi o seguinte: “conceder provimento ao recurso, anular a sentença recorrida e ordenar a baixa dos autos à 1ª instância a fim de, após a competente instrução, ali se conhecer dos restantes fundamentos da oposição.”

Entretanto, em 16/11/2023, foi proferida a agora sentença recorrida, onde se refere que, em obediência ao decidido no tribunal superior, determinou-se a notificação do Oponente para, face ao decidido, esclarecer se mantinha interesse na produção da requerida prova testemunhal. O Oponente, tendo em conta “que a matéria em discussão nos presentes autos já foi analisada no âmbito dos seguintes Processos 451/18.4BEPRT (UO3), 1368/18.8BEPRT (UO3), 1296/18.7BEPRT (UO3), 2733/18.6BEPRT (UO3), 2707/18.7BEPRT (UO3), 654/18.1BEPRT (UO3) e 3040/17.7BEPRT (UO3) que correram termos neste Tribunal, cujas sentenças foram proferidas respectivamente em 05/12/2018, 14/06/2019, 13/06/2019, 08/10/2019, 22/10/2019, 07/10/2020 e 29/10/2020 já transitadas em julgado, entende o oponente não fazer sentido, até por uma questão de economia processual, que se proceda à inquirição das testemunhas arroladas.”

Urge, desde já, esclarecer que a sentença proferida em 15/10/2019, como vimos, foi totalmente anulada, pelo que se impunha ao tribunal recorrido conhecer todos os fundamentos invocados na petição de oposição. Neste contexto, não se compreende o vertido pela Recorrente na conclusão V das suas alegações do presente recurso, no sentido de que a única questão que cumpria, então, apreciar, seria a questão da falta de culpa do oponente na dissipação do património societário.

Compulsando o teor da petição de oposição, identificamos três causas de pedir, que foram igualmente destacadas na sentença ora recorrida: “(…) tendo em conta as decisões proferidas pelos tribunais superiores, importa apreciar a questão da alegada falta de fundamentação do despacho de reversão, ausência de culpa pelo não pagamento dos créditos tributários, e suficiência de bens da sociedade para dar pagamento à quantia exequenda tendo em conta os elementos constantes dos autos.

O Oponente invocou a nulidade decorrente da falta de fundamentação do despacho de reversão, e alegou que não teve culpa pelo não pagamento dos créditos tributários, pois que após a sua nomeação, em Agosto de 2006, a sociedade “acumulava dívidas em valor superior a € 1.000.000,00”, tendo apresentado um processo de revitalização, no qual foi nomeado um administrador de insolvência. (…)”

O tribunal recorrido começou por apreciar o pressuposto da reversão relativo à insuficiência patrimonial da devedora originária, tendo concluído que a conduta da AT não merecia censura: “(…) O Oponente não colocou em causa o exercício de facto das funções de gerente, mas pugnou pela suficiência dos bens da sociedade para dar pagamento aos créditos tributários, pela ausência de culpa pelo incumprimento, e deu conta da existência de um processo de revitalização e nomeação de administrador judicial.

No que respeita à insuficiência patrimonial societária importa salientar que, apesar da constituição de um penhor mercantil que incidiu sobre sete alvarás para o ensino da condução automóvel e hipoteca de uma fracção, factualidade vertida nos factos provados em 11, do “print” levado ao probatório em 12, que se crê respeitar à devedora originária, decorre que a sociedade era devedora do fisco do elevado montante de € 3.851.338,50.

De resto, o Oponente não demonstrou que o valor de cada um dos referidos alvarás ascendesse ao montante referido supra, sendo certo que se a situação económica da sociedade não fosse deficitária não seria declarada a insolvência. Acresce que no Plano de Insolvência levado ao probatório em 14 refere-se expressamente que “a empresa encontra-se numa situação de rutura de tesouraria, não conseguindo a obtenção de meios financeiros necessários para honrar os seus compromissos o que põem em causa a sua sobrevivência”.

Assim sendo, nesta parte, a conduta da Autoridade Tributária não merece censura. (…)”

Verificamos, portanto, que, nesta parte, a sentença recorrida é favorável à Recorrente Fazenda Pública.

Porém, a sentença em análise prossegue na apreciação da questão colocada na petição inicial, relativa à falta de fundamentação do despacho de reversão: “(…) Todavia, já não sucede o mesmo no que respeita à alegada falta de fundamentação do despacho de reversão. Efectivamente, do despacho de reversão e ofício remetido para citação do Oponente, levados ao probatório em 7 e 8, consta apenas a menção à “Insuficiência de bens da devedora originária (artigos 23º/1 a 3 e 7 da LGT e 153º/1/2/b do CPPT), decorrente de situação líquida negativa (SLN) declarada pela devedora originária na última declaração referente à Informação Empresarial Simplificada (IES) e/ou em face da insolvência declarada pelo tribunal”, sem que dele conste uma única referência ao exercício da gerência de facto da sociedade por parte do Oponente, à data de pagamento dos créditos tributários, vício que gera a anulabilidade do despacho de reversão por falta de fundamentação. (…)”

Os termos restantes da sentença recorrida são dedicados ao conhecimento da questão da “culpa”, contudo, não podemos deixar de salientar que o vício detectado de falta de fundamentação do despacho de reversão já se mostrava suficiente para julgar a oposição procedente, dado que, como bem indica a decisão recorrida, tal invalidade gera a anulabilidade do despacho de reversão.

É verdade que, além deste vício formal do despacho de reversão, o tribunal recorrido ainda apreciou substantivamente a questão da falta de culpa do oponente na dissipação do património societário, tendo concluído pela sua ausência culpa, acolhendo o julgado no Acórdão deste TCA Norte, de 19/01/2023, proferido no processo n.º 482/18.4BEPRT, que parcialmente transcreveu.

A Fazenda Pública afirma não poder conformar-se com o decidido, sendo outro o seu entendimento, dando nota constatar-se alguma confusão no texto fundamentador da decisão ora em crise, pois do mesmo constam, ainda, considerandos relativos à questão do exercício da gerência de facto pelo oponente, bem como das suas implicações numa alegada falta de fundamentação do despacho de reversão, em violação clara do que ficou decidido no Acórdão do TCA Norte, de 11/03/2021 – cfr. conclusão T das alegações do recurso.

Neste aspecto, não vislumbramos qualquer violação do julgamento realizado nos autos em 11/03/2021. Note-se que nesse acórdão nem sequer é efectuada qualquer referência à invocada questão da falta de fundamentação do despacho de reversão. Como deixámos transcrito supra, o excesso de pronúncia situou-se quanto à questão da “gerência de facto”, pois, com o intuito de conhecer a questão da “culpa na insuficiência do património”, o tribunal de primeiro conhecimento teria avançado para a apreciação da gerência efectiva da sociedade por parte do oponente, delimitando este TCA Norte cabalmente as duas questões e concluindo que a petição de oposição não incluía a questão da “gerência de facto” nas suas causas de pedir.

O invocado vício formal de falta de fundamentação do despacho de reversão trata-se de outra questão diferente das indicadas no acórdão de 11/03/2021, mas que tinha que ser conhecida, pois tal invalidade mostra-se suscitada nos artigos 2.º a 14.º da petição de oposição.

Na nossa interpretação do acórdão de 11/03/2021, após ter sido julgada a nulidade da sentença, por excesso de pronúncia, este tribunal superior limita-se a indicar as razões para não conhecer em substituição ao tribunal recorrido, sendo que tais motivações, como vimos, se reconduzem à apreciação substantiva de questões: à falta de prova da insuficiência de património da primitiva devedora para solver a dívida e à falta de culpa do Recorrido na dissipação do património societário, tendo este tribunal verificado que o processo não continha todos elementos indispensáveis para o conhecimento destas questões, tanto mais que o Recorrido, na petição inicial, tinha indicado prova testemunhal, que foi dispensada pelo Tribunal a quo.

Naturalmente que este tribunal não poderia estar a referir-se à impossibilidade de apreciação do vício formal do acto administrativo, dado que para tal se bastaria com os elementos ínsitos no processo, ou seja, com os termos constantes do procedimento de reversão e do próprio acto de reversão junto aos autos, reproduzidos na decisão da matéria de facto (cfr. pontos 7 e 8), inexistindo qualquer utilidade da prova testemunhal para conhecimento do vício de forma invocado nos artigos 2.º a 14.º da petição inicial.

A análise que foi realizada pelo tribunal recorrido do vício de falta de fundamentação tem implícito o acolhimento da jurisprudência uniforme dos tribunais superiores quanto a essa matéria, de que tal fundamentação formal se basta com a alusão no acto de reversão aos pressupostos da responsabilidade subsidiária, designadamente à menção da “inexistência/insuficiência do património” e à indicação da “gerência de facto”, tendo o tribunal recorrido considerado que do despacho de reversão não consta uma única referência ao exercício da gerência de facto da sociedade por parte do Oponente, à data de pagamento dos créditos tributários.

Ora, esta constatação cabe plenamente na análise do vício de falta de fundamentação do acto de reversão, não estando a realizar-se qualquer apreciação substantiva da questão da “gerência de facto” e, por isso, reiteramos, inexiste, nesta parte, qualquer violação do julgamento prolatado em 11/03/2021 por este tribunal.

Todavia, escalpelizando as alegações do recurso em análise não encontrámos qualquer discordância da Recorrente quanto à verificação, in casu, desse vício de forma.

Decorre dos artigos 627.º, n.º 1 e 635.º, ambos do CPC, que os recursos têm como objecto decisões judiciais.

Significa isto que o âmbito do recurso é, quanto ao seu objecto, delimitado pelo âmbito da decisão recorrida.

A sentença “a quo” julgou a oposição procedente, anulando o despacho de reversão, e extinguindo o processo de execução fiscal quanto ao Oponente, com base em dois fundamentos: a falta de fundamentação do despacho de reversão e a ausência de culpa do revertido.

No caso, a Recorrente anunciou pretender recorrer da sentença do tribunal de 1.ª instância mas, analisadas as alegações e as respectivas conclusões, verifica-se que atacou somente os fundamentos da decisão recorrida quanto à análise que foi realizada da questão da culpa (cfr. conclusões X a BB), jamais pondo em causa a parte do julgamento relativa à invalidade do acto de reversão por vício de forma de falta de fundamentação.

A Recorrente identificou integralmente o julgamento efectuado no tribunal de primeiro conhecimento, mas olvidou afrontar a decisão recorrida na parte do fundamento referente à anulação do acto de reversão por vício de falta de fundamentação.

Ora, não tendo a Recorrente afrontado, por via do presente recurso, o “caso julgado” relativo à anulação do acto de reversão por falta de fundamentação, tal fundamento para julgar a oposição procedente não é objecto do recurso, restando concluir que a sentença recorrida transitou em julgado nessa parte.

A total concentração da Recorrente na violação do acórdão de 11/03/2021, que pelo menos nessa parte do vício formal não se verifica, acabou por gerar um recurso totalmente ineficaz da sentença recorrida, dado também não ressaltar qualquer défice instrutório para o conhecimento da falta de fundamentação do acto de reversão, sendo que a decisão adiantou este fundamento, não atacado, para considerar a oposição procedente e anular o despacho de reversão.

Ora, sendo objecto do recurso a impugnação da decisão judicial (cfr. o artigo 676.º do CPC, correspondente ao actual artigo 627.º do CPC), o recorrente terá de mobilizar os seus argumentos contra os vários fundamentos desfavoráveis da sentença sob pena de o decidido não poder ser alterado, na parte não impugnada - cfr. Acórdão do STA, de 15/05/2013, proferido no processo n.º 0508/13 ou os Acórdãos do TCAN, de 15/02/2012 e de 02/02/2017, proferidos nos processos n.º 01806/09.0BEBRG e n.º 00464/15.8BEMDL, respectivamente.

Se, em sede de recurso jurisdicional, o recorrente se alheou de algumas razões que fundamentaram a sentença recorrida, não atacando em parte o julgado, não poderá o tribunal de recurso alterar o decidido pelo Tribunal a quo, nessa parte, já que a tal se opõe o preceituado no artigo 635.º, n.º 5 do CPC: os efeitos do julgado, na parte não recorrida, não podem ser prejudicados pela decisão do recurso nem pela anulação do processo.

Na situação em análise, na sentença recorrida assume-se, de forma necessária, a anulação do acto de reversão, por vício de falta de fundamentação. Não tendo tal segmento sido impugnado, não pode este tribunal de recurso realizar um outro julgamento que possa colidir directamente com essa parte não recorrida, dado que a mesma transitou em julgado, a tal obstando o disposto, como vimos, no artigo 635.º, n.º 5 do CPC.

Como refere ALBERTO DOS REIS, com a imposição do ónus de alegação ao Recorrente teve-se «em vista obrigar o recorrente a submeter expressamente à consideração do tribunal superior as razões da sua discordância para com o julgado, ou melhor, os fundamentos por que o recorrente acha que a decisão deve ser anulada ou alterada, para que o tribunal tome conhecimento delas e as aprecie» - Cfr. Código de Processo Civil Anotado, volume V, página 357.

In casu, é notório, percorrendo integralmente as conclusões das alegações do recurso, que a Recorrente se alheou de uma razão que fundamentou a procedência da oposição – o vício de falta de fundamentação gerador da anulação do acto de reversão.

Quer isto dizer, pois, que tendo a Recorrente se alheado do conteúdo integral da decisão recorrida, não vindo atacado o decidido sobre esta apontada questão, não pode o TCA alterar o decidido pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, já que a tal se opõe o preceituado no artigo 635.º, n.º 5 do CPC.

Nesta conformidade, atendendo à estreitíssima conexão entre a parte do julgamento impugnado e a parte do julgamento não recorrido, impõe-se, forçosamente, manter a sentença recorrida, dado que os efeitos do julgado, na parte não impugnada, ficariam necessariamente prejudicados pela decisão do recurso.

Conclusões/Sumário

I - Decorre dos artigos 627.º, n.º 1 e 635.º, ambos do CPC, que os recursos têm como objecto decisões judiciais.

II - Sendo objecto do recurso a impugnação da decisão judicial (artigo 627.º do CPC), o recorrente terá de mobilizar os seus argumentos contra os vários fundamentos desfavoráveis da sentença, sob pena de o decidido não poder ser alterado, na parte não impugnada.

III – In casu, os efeitos do julgado, na parte não impugnada, ficariam necessariamente prejudicados se o recurso fosse decidido como pretende o recorrente.

IV. Decisão

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso.

Custas a cargo da Recorrente, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais.

Porto, 11 de Julho de 2024

Ana Patrocínio

Vítor Salazar Unas

Cristina Travassos Bento