Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: A..., LDA., inconformada, veio interpor recurso da sentença proferida em 04/07/2022 pelo Tribunal Tributário de Lisboa que julgou procedente a exceção dilatória nominada de inimpugnabilidade dos atos tributários impugnados, nos termos do artigo 89.º n.º 1 alínea c) do CPTA, aplicável ex vi do artigo 2.º alínea c) do CPPT e absolveu a entidade demanda – AUTORIDADE TRIBUTÁRIA (AT) - da instância, fixou o valor da mesma em € 2.2683,81 e condenou a impugnante no pagamento das custas. Alegou, tendo apresentado conclusões como se segue: «a) Nos termos do artigo 91.º e seguintes da LGT, o procedimento de revisão da matéria coletável assenta num debate contraditório entre o perito indicado pelo contribuinte e o perito da Autoridade Tributária, com a participação do perito independente, e visa o estabelecimento de um acordo quanto ao valor da matéria tributável a considerar para efeitos de tributação, pelo que, sempre que não exista acordo integral quanto ao apuramento da matéria tributável, o contribuinte poderá reclamar/impugnar a mesma, nos termos do n.º 4 do artigo 86.º da LGT; b) Assim, constatando-se que no âmbito do processo de revisão de matéria coletável existiram diversos pontos de discórdia, em discussão nos presentes autos – em concreto, (i) a manutenção da aplicação dos métodos indiretos à Recorrente (com exceção dos valores expressamente aceites pela Recorrente em sede das reuniões de peritos e, bem assim, no âmbito da presente ação) e (ii) a não-aceitação, pela Autoridade Tributária, de alguns dos seus elementos constantes da contabilidade da Recorrente e das declarações dos seus clientes, para efeitos de redução da matéria tributável -, verifica-se que o recurso da Recorrente à reclamação graciosa e, posteriormente, à presente impugnação judicial mostrava-se legítimo; c) O perito da Recorrente limitou o seu acordo, única e exclusivamente, às conclusões e aos valores expressamente aceites pela mesma no âmbito da comissão de peritos, pelo que em relação às situações em que não existiu acordo expresso no âmbito do procedimento de revisão, com reflexos em sede de IRC (aqui em apreço), a Recorrente tem o direito de reclamar e de impugnar, nos termos do n.º 4 do artigo 86.º da LGT; d) A posição assumida pelo Tribunal a quo, no sentido de que o artigo 91.º da LGT não admite acordos parciais e, consequentemente, impugnações parciais, para além de se tratar de uma interpretação que não tem qualquer correspondência com a letra da Lei e, portanto, violar o disposto no n.º 3 do artigo 9.º do Código Civil, parte do pressuposto que o pedido de revisão da matéria coletável é um acordo de adesão, em que o contribuinte ou acorda em tudo, ou não acorda em nada, o que, por sua vez, põe em causa o objetivo que presidiu à consagração do mecanismo do procedimento de revisão; e) Ao admitir-se a consagração da posição assumida pelo Tribunal a quo nos presentes autos - no sentido da inimpugnabilidade das liquidações, mesmo nas situações em que não existiu um acordo total em sede do procedimento de revisão -, tal incentivará o contribuinte a abrir a via contenciosa para a anulação (em bloco) de todas correções propostas pela Autoridade Tributária, renunciado, à partida, à possibilidade (porque menos vantajosa) de chegar a uma solução de compromisso com a Autoridade Tributária, levando ao “eternizar” das situações de litígio e, bem assim, impedindo o Estado de recuperar os montantes que os sujeitos passivos, total ou parcialmente, admitiram como sendo devidos;
Jurisprudência
Processo 02267/09.0BELRS
f) A interpretação assumida pelo Tribunal a quo na decisão recorrida faz total “tábua rasa” da declaração negocial do perito da Recorrente (cf. os artigos 35.º, 36.º e artigos 217.º e ss. do Código Civil), retirando-lhe qualquer efeito jurídico e votando à inutilidade a sua participação no procedimento; g) Verificando-se a efetiva (expressa) declaração negocial (cf. o n.º 1 do artigo 217.º do Código Civil) e a validade da declaração negocial, por não ser exigida qualquer forma especial (cf. O artigo 219.º do Código Civil), o Tribunal a quo deveria ter atendido à mesma e analisado, em concreto, o erro de quantificação da matéria coletável expressamente invocado pela Recorrente nos presentes autos; h) A Recorrente jamais adotou um comportamento abusivo ao pretender impugnar as liquidações adicionais emitidas, uma vez que, na sua ótica, apenas se encontra vinculada apenas pelas matérias que foram concretamente objeto de acordo entre os peritos, podendo reclamar/impugnar as correções que tenham sido efetuadas à revelia do entendimento adotado pelo perito da Recorrente, o que sucedeu in casu, na medida em que existiram vários pontos de discórdia no âmbito do procedimento de revisão da matéria coletável; i) Não se está, pois, perante qualquer abuso de direito, na modalidade de “venire contra factum proprium”, na medida em que o direito que a Recorrente pretende exercer através da presente ação não se encontra em contradição com uma conduta anterior que tenha fundado a confiança legítima da Autoridade Tributária - uma vez que o perito do contribuinte manifestou oportunamente o seu desacordo quanto às várias matérias em discussão -, pelo que jamais poderá entender-se que o exercício desse direito seja abusivo ou ilegítimo; j) O Tribunal a quo incorreu em erro na interpretação das normas jurídicas que norteiam o procedimento de revisão da matéria coletável, em particular, na interpretação dos acordos parciais efetuados à luz do artigo 91.º da LGT e, consequentemente, a aplicação aos mesmos do disposto no n.º 4 do artigo 86.º da LGT; k) Qualquer interpretação que obstaculize a aplicação do n.º 4 do artigo 86.º da LGT (naturalmente, conjugado com os artigos 91.º e 92.º da LGT) ao caso sub judice, viola diversos princípios fundamentais em matéria tributária, todos com assento constitucional, a saber: o princípio da igualdade, o princípio da proporcionalidade e, bem assim, os princípios do acesso aos tribunais, à justiça e a uma tutela jurisdicional efetiva, previstos nos artigos 13.º, 20.º e 268.º da CRP, circunstância essa ilegal, por inconstitucional, sendo que a invocação da inconstitucionalidade é efetuada de modo processualmente adequado, nos termos e para os efeitos do n.º 2 do artigo 72.º da Lei do Tribunal Constitucional; l) A invocação da inconstitucionalidade nos termos efetuados pela Recorrente foca-se tão-só numa norma - o n.º 4 do artigo 86.º da LGT (naturalmente, conjugado com os artigos 91.º e 92.º da LGT) -, tal como é interpretada (e aplicada) pelo Tribunal a quo, que tenta legitimar um entendimento ultra restritivo do conceito de “acordo” e, ao mesmo tempo, “cria” uma norma contrária aos ditames constitucionais, o que não pode aceitar-se; m) A Recorrente tem em vista sindicar a (in)constitucionalidade de uma norma legal que o Tribunal a quo retira (i.e., interpreta) do n.º 4 do artigo 86.º da LGT (naturalmente, conjugado com os artigos 91.º e 92.º da LGT), no sentido de que tal norma apenas abrange as situações em que o acordo entre os peritos é integral, permitindo, assim, ao sujeito passivo impugnar a parte em que expressamente não acordou (quer em sede de métodos indiretos, quer em sede de quantificação da matéria coletável);
n) Assim, deverá a decisão recorrida ser anulada por Vossas Excelências, com base nos argumentos supra invocados, dando-se provimento ao presente Recurso e, consequentemente, ser ordenada a baixa do processo ao Tribunal de primeira instância, a fim de se conhecer (i) da ilegalidade da aplicação dos métodos indiretos e, bem assim, (ii) da ilegalidade da qualificação dos factos tributários e da errónea quantificação da matéria coletável, nos termos esgrimidos pela Recorrente na petição inicial e nas alegações de direito.» Não foram apresentadas contra-alegações. O Ministério Público, junto deste Supremo Tribunal emitiu parecer no sentido do não provimento do recurso, tendo concluído que “(...) a douta sentença recorrida não padece do vício de erro de julgamento que lhe é assacado, motivo pelo qual não merece qualquer censura e, em consequência, deverá ser mantida na ordem jurídica”. Cumpre decidir. Na sentença recorrida deu-se como assente a seguinte factualidade concreta: 1. O procedimento de inspecção externo realizado à Impugnante iniciou-se em 12.09.2007 (cfr. prova documental fls 1 e seguintes dos autos em suporte informático). 2. O relatório final de inspecção foi notificado à Impugnante em 07.03.2008 (cfr. prova documental fls 1 e seguintes dos autos em suporte informático). 3. A Impugnante foi notificada da liquidação em apreço a 4.06.2008 (cfr. prova documental fls 1 e seguintes dos autos em suporte informático e confissão). 4. A Impugnante na sequência da notificação do Relatório Final da Inspecção Tributária que esteve na origem das liquidações impugnadas deduziu o respectivo pedido de revisão da matéria tributável (cfr. acordo e prova documental fls 1 e seguintes dos autos em suporte informático). 5. Em 12.05.2008 foi assinada a ―Acta nº ...8‖ referente à reunião da Comissão de Revisão, da qual consta o seguinte: ―Aos doze dias do mês de Maio do ano de dois mil e oito, nesta Direcção de Finanças de Lisboa, e na sequência dos trabalhos iniciados em 05.05.2008, conforme acta n.° ...8, reuniram-se os Intervenientes no Procedimento de Revisão a que se referem os Art° s 91° a 94° da Lei Geral Tributária, constituído por (a) Dr. AA, (b) Inspector Tributário Assessor, Perito da Fazenda Pública, nomeado por Despacho n° 106/2008 -XVII, de 26 de Março, de Sua Exa. o Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, pelo Perito indicado pelo Sujeito Passivo, Sr. BB, nif n.°...86 e pelo Perito Independente requerido pelo sujeito passivo, (a) DR. CC, nif n.° ...72, (b) para efeitos de apreciação do Pedido de Revisão apresentado contra a fixação da matéria tributável/Imposto fixada por métodos indirectos nos termos previstos nos art°s 87° a 90° da LGT, art° 54° do CIRC e art° 84º do CIVA do sujeito passivo A... LDA, que exerceu a actividade de “Contabilidade, Auditoria, Consultoria", DD, nos períodos de tributação atrás referidos, a qual está sujeita a Imposto nos termos dos respectivos Códigos.
[IMAGEM] FUNDAMENTOS PARA FIXAÇÃO DA MATÉRIA COLECTÁVEL Os Peritos da Fazenda Pública, do Contribuinte bem como o Perito Independente reuniram para apreciar o pedido de revisão efectuado pelo Sujeito Passivo, nos termos do Art° 91° da LGT. Com tal pedido o Contribuinte tentava contrapor à fundamentação constante do relatório de Inspecção, que se dá por reproduzido, do qual se concluía pela necessidade de aplicação de métodos indirectos, para obtenção do lucro tributável com referência aos exercícios de 2003, 2004, 2005 e 2006. Dos pressupostos para tributação de forma indirecta - Inexistência de conta(s) bancária (s) Apesar de possuir conta bancária a mesma não é reflectida na contabilidade. Com efeito não obstante apresentar diversos documentos relativos a movimentos bancários (anexo IX do relatório) os mesmos não são contabilizados com tal. - Saldos de Caixa elevados Apresentando-se os saldos de Caixa elevados, (pág. 22 do relatório) não terá sido apresentada explicação para esse facto. O contribuinte veio a decompor o saldo de 31.12.2006, argumentando a existência de vales de caixa. - Inexistência de contas correntes de Clientes A facturação era emitida num programa extra-contabilístico, o qual emitia uma listagem resumo de facturas emitidas, que servia de base à contabilização dos proveitos. Assim o lançamento da facturação dos serviços prestados era feito pelos valores totais da listagem. Da mesma forma os recebimentos eram lançados pelo valor global da facturação emitida, debitando Caixa e creditando Clientes c/geral. (Anexo X do relatório). Desta forma a contabilidade não evidenciava a posição de cada cliente, por não existirem contas correntes individuais. Tendo sido apresentados extractos de clientes emitidos pelo programa de facturação, verificou-se que os mesmos apenas tinham registo das facturas e não dos recebimentos. - Conta ...7. Acréscimo de Proveitos No final de cada ano era efectuado um lançamento interno de operações diversas, pelo qual se acrescentavam à conta de Proveitos (72.1113), por contrapartida da conta ...7 - Acréscimo de Proveitos, os montantes necessários para compor o resultado declarado. E acresce o facto de, relativamente a esta conta os saldos apresentados no final de cada ano serem muito elevados face à facturação emitida, o que em relação à actividade do contribuinte reforçava o indício de não se tratar de valores reais, mas sim de valores arranjados para compor resultados. - Circularização aos Clientes
Tendo sido efectuada circularização aos seus clientes concluiu-se que nalguns casos não haviam sido facturados valores de prestação de serviços efectuados aos mesmos. Como justificação para tais situações foram apresentadas pelo Contribuinte as razões referidas na pág. 24 do relatório, as quais não mereceram acolhimento por parte dos Técnicos Inspectores, tendo os mesmos concluído que “ os valores apresentados pela contabilidade não têm aderência com a realidade nem revelam as operações efectivamente praticadas pelo contribuinte.” ---- Assim, concluíram os serviços de Inspecção Tributária, ficou comprometida a confirmação e a quantificação directa da matéria colectável. E não sendo possível a confirmação do lucro através da aplicação do método directo foi necessário, nos termos dos art° 52° do CIRC e art° 87° alínea b) da LGT, a aplicação de métodos indirectos, por força das alíneas a) e d) do art° 88°, também da LGT. Da quantificação da matéria colectável Com base nos cálculos efectuados pelos serviços de inspecção, que resultam dos procedimentos constantes a págs. 26, 27, 28 e 29 do relatório, chegaram os mesmos aos valores constantes do mapa de apuramento do lucro tributável constante da pág. 53 do relatório, e do imposto IVA que consta do mapa referido nas págs. 31 e 32, e que resulta da aplicação das taxas de Iva às bases tributáveis presumidas e consideradas em falta. Das razões aduzidas pelo Sujeito Passivo No requerimento apresentado pelo Sujeito Passivo para efeitos de revisão do lucro tributável não são apresentadas outras razões, sendo antes reafirmadas as razões já anteriormente apresentadas aquando do exercício do direito de audição, para o qual havia sido devidamente notificado. Aproveitamos para referir que não obstante ter sido apresentado fora de prazo, foi o mesmo devidamente analisado, tendo dessa análise resultado alteração favorável ao contribuinte. Ou seja algumas correcções propostas pelos Serviços de Inspecção, foram desconsideradas, baixando por isso o lucro inicialmente proposto. Foi ainda solicitado que se mantivesse a tributação pelo método directo e que, caso tal não sucedesse, a serem presumidos os proveitos os mesmos fossem substancialmente reduzidos para os valores agora propostos. Conclusões Dos Pressupostos para tributação por Métodos Indirectos Pelas razões constantes do ponto 1, parece-nos que efectivamente ficaram demonstradas e provadas irregularidades efectivas na elaboração da contabilidade. Ficando provadas essas irregularidades, concluíram os técnicos Inspectores que ficou abalada a confiança para manutenção de tributação pelo método directo. E tal conclusão veio a ter concordância da chefe de Equipa e do Chefe de Divisão.
Não conseguiu o Sujeito Passivo afastar a evidência e a existência dessas irregularidades. Acabou até por confirmá-las (última linha pág. 3 do pedido de revisão do lucro). Argumentou o representante do Sujeito Passivo que não obstante não haver contabilização da conta de Bancos o extracto bancário veio a ser apresentado aos Inspectores. No entanto, não tendo o contribuinte procedido correctamente à luz de sãos princípios de contabilidade, com a consequente contabilização da conta Bancos durante vários anos, não competia aos Inspectores fazerem a circularização dos clientes e dos bancos e refazerem a contabilização dos seus proveitos. Ou seja a contabilidade era o que era e valia o que valia. No entanto continuava a não dar segurança para que se pudesse manter a tributação pelo método directo. Relativamente à conta ...7. Acréscimo de Proveitos, da análise por nós efectuada conclui-se que a mesma, não reflectindo qualquer aderência à realidade, não deve ser considerada. E já não foi pelos Inspectores, como não será por nós, nem sequer para extrapolar conclusões comparativas no que respeita a valor de avenças praticadas em relação a hipotéticos valores provisionados. Algumas considerações mencionadas na petição não serão por mim (Perito da Fazenda) objecto de análise por extravasarem o âmbito da mera análise técnica, antes entrando em considerandos pessoais. Na análise ao exercício do direito de audição (pág. 37 a 40 do relatório), que se dá por reproduzido, são reafirmadas as razões pelas quais não é possível dar credibilidade à contabilidade, considerando-se essa análise tecnicamente correcta. Pelo exposto parece-nos que efectivamente não é possível considerar o resultado da contabilidade, encontrando-se assim reunidas as condições previstas no art° 87° da LGT, devendo pois recorrer-se à aplicação de métodos indirectos. Da quantificação dos valores Tributáveis IRC/TVA Demonstrada que ficou a necessidade de aplicação de métodos indirectos, resta-nos verificar se o método de cálculo é ou não correcto. Considerando-se, tal como refere o Sujeito Passivo na sua petição, que da aplicação do método se terá obtido valores irreais e incomportáveis para a sua realidade tributária, o que é facto é que a quantificação assente em valores possivelmente obtidos é sempre difícil, podendo ficar sempre a dúvida da sua aproximação com os valores realmente obtidos. Com efeito na aplicação do método podemos chegar a valores que poderão ser considerados anormais para o tipo de actividade exercida. No entanto também podemos concluir que não é um método que não possa ser aplicado. Sendo matematicamente correcto trata-se de uma forma objectiva e simples, que não colide com qualquer regra, sendo muitas vezes utilizada para obtenção de proveitos presumidos. Na nossa análise e discussão no decorrer da reunião mantivemos a atitude de tudo discutir, mas só aceitar com repercussão nos valores presumidos as situações que efectivamente possam ter prova. Ou seja abstivemo-nos de considerações mais ou menos subjectivas e baseámo-nos em situações objectivas.
Assim não discordando em absoluto com o método reafirmado a págs, 46 a 50 do relatório - um dos possíveis, entendo no entanto que os valores presumidos poderão ser alterados, pelas seguintes razões: Na presunção efectuada estão incluídos alguns casos de avenças que não foram facturadas, estando os valores referentes aos serviços prestados incluídos no valor facturado à empresa mãe. Com efeito trata-se de grupos de empresas, tendo-se constatado que se trata de empresas com volume de negócios reduzido. Sabendo-se que na prática poderá acontecer esta situação parece-nos que é admissível aceitarmos essa situação de facto. Não será normal que sejam aplicados valores de presunção como se de empresas independentes se tratassem. Outro problema que se poderia pôr seria a imputação ou não dos custos em causa na esfera das empresas do grupo, mas isso era possível verificar. Tendo o perito do contribuinte carreado para esta Comissão esses elementos probatórios, que se juntam em anexo no total de 20 folhas (13 referentes às imputações e 7 referentes à reduzida actividade - anexo 2) aceitamos essa pretensão. Outra situação que nos parece ser de ter em conta refere-se a avenças presumidas para todo o ano e pelo mesmo valor, referentes a empresas que iniciaram a actividade em época diferente. Ou seja se a empresa teve o seu início em Julho ou Agosto não terá sido efectuada a contabilidade desde Janeiro, e portanto pago esses serviços, com a consequente presunção de avenças na esfera da A.... Alguns destes elementos de prova já haviam sido carreados para o processo no decurso do exercício do direito de audição e constam do mesmo. No decurso da acção inspectiva foi aceite uma situação análoga estas, (B... - NIPC ...50 pag. 3 ANEXO XVII) Juntam-se em anexo 2 folhas resumo em que constam as datas do início da actividade. (anexo 3) Tendo sido presumidas avenças veio o Perito do Sujeito Passivo apresentar à Comissão alguns elementos que mereceram acolhimento e que correspondem a casos excepcionais, ou relativos a simples entregas de declarações de IVA sem movimento ou a 3 casos de favor (relações de amizade) e que pela sua falta de representatividade tivemos em consideração. Na petição do Sujeito Passivo é referido um erro no mapa constante da pág. 53 do relatório, relativamente ao ano de 2004. Com efeito a soma das facturas ...03 a ...11 totaliza 15 252,90 e não 16 977,90 euros. No entanto há que acrescer 1 725 euros que estão incluídos na listagem mas que não foram contabilizados pelo que somados perfazem 16 977,90 euros. Assim não vai ser considerada essa diferença de 1 725 euros no apuramento a efectuar. Assim em anexo 4 juntam-se 3 folhas onde são relacionadas as empresas sobre as quais é aceita a redução de Serviços Prestados presumidos com a referência às razões da aceitação.
Pelo exposto concluo pela alteração das correcções presumidas, e da consequente fixação das matérias colectáveis para efeitos de IRC em: 2003 67 889,48 euros 2004 76 576,15 euros 2005 69 450,61 euros 2006 87 710,48 euros Consequentemente os valores a tributar em sede de IVA serão de 12 327,68 euros em 2003; de 14 411,50 euros em 2004; de 17 302,85 euros em 2005 e de 17 947,65 euros em 2006 conforme mapa que se anexa. (anexo 1) - Relativamente ao ano de 2005 é seguido o mesmo critério que foi seguido pelos Serviços de Inspecção, para efeitos de tributação em IVA. Relativamente à imputação por meses vai ser abatido a cada mês, ao valor presumido pelos Serviços de Inspecção, 1/12 do valor anual aceite como redução da presunção. O Representante do Sujeito Passivo entendeu juntar à acta, como declaração 2 folhas que se anexam e que ficam a fazer parte integrante da mesma. Juntam-se ainda 4 folhas a que correspondem 7 páginas relativas ao Parecer do Perito Independente. Foram entregues cópias desta Acta, manualmente numeradas e rubricadas, bem como dos Anexos (cfr. prova documental fls 1 e seguintes dos autos em suporte informático) 6. Da “Acta” transcrita na alínea antecedente ficou a constar em anexo um documento elaborado e assinado pelo Perito do contribuinte, com o seguinte teor: (cfr. prova documental fls 1 e seguintes dos autos em suporte informático) “Ponto de ordem efectuado pelo perito do contribuinte, ficando a fazer parte integrante da acta n° ...8 da DF Lisboa, procedimento de revisão, proc°s n° 1820 a 1827/2008 de 12 de Maio de 2008. O perito do contribuinte NIF ...77 "A... Lda", declara, fazendo parte integrante da acta supra citada, que estabelece e dá o seu acordo quanto aos pontos, factos e constatações que tiveram por base a alteração do lucro tributável do contribuinte acima referido. Factos esses, constantes de mapa próprio anexo à presente acta e que no seu entender retirarão ao contribuinte qualquer possibilidade de recorrer ou impugnar nos termos da lei. Não faria sentido acordar neste momento sobre determinados pontos e ir dirimi-los mais tarde. Tendo o presente procedimento de revisão, assentado na análise caso a caso de clientes do contribuinte acima referido, o perito do contribuinte aceita e acorda nos valores evidenciados no tal mapa e para os clientes que nele lá constam.
Outros factos, constatações e evidencias, tidas como verdadeiras pelo contribuinte, e explanadas em sede administrativa antecedente, não foram passíveis de acordo com o perito da fazenda nacional. Entende o perito do contribuinte, deixar bem explicita a sua posição sobre este assunto, entendendo que, pelo facto do acordo ora estabelecido não contemplar outras matérias, deixa propositadamente ao arbítrio do contribuinte a decisão sobre posterior recurso, reclamação ou impugnação. São os valores imputáveis a outros clientes que não constam no mapa já descrito, que não foram passíveis de acordo no presente procedimento e que poderão ser objecto de requantificação posterior. Penso existir sobre esta matéria diversa jurisprudência e doutrina que avaliza tal posição. Não é de facto o “quantum” alcançado no presente acordo que conforma o perito do contribuinte, no entanto quer assegurar para o mesmo estes valores já alcançados, deixando para posteriores lides o dirimir do restante, quer sejam elas matérias de quantificação (parte restante), de facto ou de direito. Assim, e com as ressalvas acima descritas, dou o meu acordo aos valores alcançados no presente procedimento de revisão. 7. Da mesma Acta ficou também a constar o Parecer do Perito Independente, no qual concluiu da seguinte forma: (cfr. prova documental fls 1 e seguintes dos autos em suporte informático) “(…) Face ao exposto: a) Com base, e atentos os fundamentos de facto e de direito, baseado no meu envolvimento, atenta a disposição do n.° 7 do artigo 92.° da L.G.T., nos termos e com os fundamentos acima mencionados, é meu parecer, que os dados em que a estimativa se baseia são rigorosos, completos e relevantes, merecendo da minha parte concordância, os motivos e factos que implicam o recurso a métodos indirectos; b) Constatando-se que existe segurança razoável e acordo, quanto à adequação da estimativa das prestações de serviços presumidas pela Administração Fiscal, proponho que a matéria colectável em sede de IRC e IVA seja ajustada em conformidade com o proposto e acordado na reunião de peritos. c) Tendo havido acordo entre os peritos, o tributo deverá ser liquidado com base na matéria tributável acordada.” Nada mais se levou ao probatório. Há agora que apreciar o recurso que nos vem dirigido.
Pretende no essencial a recorrente, com este seu recurso, sindicar a (in)constitucionalidade de uma norma legal que o Tribunal a quo retira (i.e., interpreta) do n.º 4 do artigo 86.º da LGT (naturalmente, conjugado com os artigos 91.º e 92.º da LGT), no sentido de que tal norma apenas abrange as situações em que o acordo entre os peritos é integral, permitindo, assim, ao sujeito passivo impugnar a parte em que expressamente não acordou (quer em sede de métodos indiretos, quer em sede de quantificação da matéria coletável). Dito de outro modo, pretende a recorrente que a declaração do seu perito, que consta da matéria de facto provada, seria suficiente para poder pôr em causa, quer o recurso aos métodos indirectos, quer a quantificação da matéria tributável obtida por aquele método. Na sentença recorrida delimitaram-se as questões a conhecer do seguinte modo: “a. Caducidade do direito de liquidação; b. Inadmissibilidade da avaliação indireta; c. Errónea quantificação;” sendo que agora só estão em questão a possibilidade de discussão neste meio impugnatório as duas últimas Quanto a estas o Tribunal a quo entendeu relativamente ao nº 4 do art. 86º da LGT que: “A 1.ª parte, do n.º 4 do artigo 86.º da LGT repete a regra de que na impugnação do acto de liquidação em que a matéria tributável tenha sido determinada com base em avaliação indirecta, pode ser invocada qualquer ilegalidade desta, porém, quando a liquidação tiver por base o acordo obtido no procedimento de revisão da matéria colectável, essa possibilidade de invocar qualquer ilegalidade sofre uma limitação, pois, não há a possibilidade de invocar ilegalidades quanto a matérias que foram objecto de revisão relativas à fixação por acordo da matéria colectável determinada por métodos indirectos. E, dispõe o artigo 92.º, n.º 3 da LGT que, havendo acordo entre os peritos o tributo será liquidado com base na matéria tributável acordada (…) … existindo acordo em sede de Comissão de Revisão, a liquidação de imposto que do mesmo advenha apenas poderá ser impugnada com fundamento na ilegalidade do procedimento, no abuso de poderes de representação pelo perito do contribuinte, na violação de competências legais, ou outros elementos da liquidação (v.g. taxa, deduções, etc.), não abrangidos na preclusão supra referida, por força do estatuídos nos artigos 86°, n° 4 e 92°, n° 3 da LGT. (….) caso em apreço denota-se que não obstante o ponto de ordem efectuado pelo perito do contribuinte, existiu acordo em sede de Comissão de Revisão entre os peritos do contribuinte, da Fazenda Pública e independente (cfr. factos provados 5 e seguintes). (…) Tendo o perito aceite a correcção por métodos indirectos não poderia agora a Impugnante defender que esses métodos indirectos não poderiam ter sido aplicados. (…) a lei não admite a possibilidade de existência de acordo parcial em sede de Comissão de Revisão, considerando-se antes o acordo entre peritos como um acordo integral, quer quanto à verificação dos pressupostos, quer quanto à quantificação.”
E concluiu no sentido de que “… verifica-se a excepção dilatória nominada de inimpugnabilidade dos actos tributários impugnados nos termos do artigo 89º nº1 c) do CPTA ex vi artigo 2º alínea c) do CPPT devendo determinar-se, em consequência, a absolvição da instância, uma vez que não se verifica o disposto no artigo 278º nº3 do Código de Processo Civil aplicável ex vi artigo 2ºe) do CPPT.” Em discordância, a Recorrente defende que, seguindo esta linha de raciocínio, não poderia agora a Recorrente colocar em causa os pressupostos dos quais depende aplicação de métodos indirectos, nem tão pouco a quantificação da matéria colectável apurada pela Autoridade Tributária que suporta a liquidação ora em crise. Defende a Recorrente que o recurso à impugnação judicial é legítimo, considerando que no âmbito do processo de revisão de matéria coletável existiram diversos pontos de discórdia, quanto à matéria relativa aos pressupostos pertinentes à utilização de métodos de avaliação indiretos e à quantificação da matéria tributável. Para a Recorrente, a norma do nº 4 do art. 86º da LGT apenas abrange as situações em que o acordo entre os peritos é integral, permitindo, assim, ao sujeito passivo impugnar a parte em que expressamente não acordou, quer em sede de métodos indiretos, quer em sede de quantificação da matéria colectável. Lido atentamente o discurso fundamentador da sentença recorrida não restam dúvidas que no Tribunal a quo se concluiu que a recorrente aceitou a aplicação dos métodos indirectos, deu o seu acordo à aplicação dos métodos indirectos. Assim, os factos mostram-se assentes e não discutíveis, nem sequer foram postos em causa pela recorrente, pois de outra forma estaríamos perante uma diversa valoração da prova a conduzir para uma diferente interpretação da lei, cuja competência hierárquica não pertence a este Supremo Tribunal Administrativo. Ora, tendo nós como assente agora que na sentença recorrida se partiu da existência de um efectivo acordo, sem condicionantes, por parte da recorrente e estando este Supremo Tribunal impedido de reapreciar a matéria de facto, bem como as ilações de facto que da mesma se retiraram, não restam dúvidas que a decisão se baseou nestes pressupostos de facto e, nessa medida, sempre seria irrelevante a interpretação mais ou menos restritiva que se possa fazer, ou que se tenha feito, das normas legais aplicáveis, uma vez que a decisão a que se chegou teve por base uma factualidade que conduz necessariamente à solução encontrada. Não merece, assim, o presente recurso provimento. Pelo exposto, acordam os juízes que compõem a secção do contencioso tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso. Custas pela recorrente. D.n.
Lisboa, 13 de Dezembro de 2023. - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia (relator) - Anabela Ferreira Alves e Russo - José Gomes Correia.