Processo 00292/20.9BEMDL

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. Relatório

A Representação da Fazenda Pública interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, proferida em 25/08/2021, que julgou procedente o recurso da decisão de avaliação da matéria tributável por métodos indirectos, nos termos do artigo 89.º-A da Lei Geral Tributária, deduzido por J. e A., casados em separação de bens, com residência na Avenida (…), que fixou o rendimento líquido para efeitos de IRS, referente ao ano de 2016, no montante de €207.852,35, por ausência de declaração de valores patrimoniais imobiliários adquiridos em França, nesse ano, no valor global de €1.039.261,75.

A Recorrente terminou as suas alegações de recurso com as conclusões que se reproduzem de seguida:

“I – A AT determinou a avaliação indirecta da matéria tributável em IRS, respeitante ao ano fiscal de 2016, por aquisição de um imóvel nesse ano, cujo valor não se compagina com os valores de rendimentos declarados pelos Autores, em termos que convocam o disposto no artigo 89º-A da LGT.

II – A jurisprudência dos tribunais superiores afirma, reiterada e pacificamente, que nesses casos o contribuinte tem de fazer prova de que detinha proveitos suficientes, não sujeitos a declaração nem tributação (ou devidamente declarados e tributados), sendo ainda necessário fazer a conexão inequívoca entre esses “proveitos” e a aquisição que efectuou.

III – Os Autores afirmam que receberam heranças por óbito de três familiares, nos anos de 2015, 2016 e 2017, apresentando como provas documentos em língua estrangeira e não estabelecendo a conexão entre o que herdaram e o prédio adquirido.

IV – Quanto às heranças de 2015 e 2016 a AT (e o tribunal) foram confrontados com documentos em língua estrangeira, que não consentem que se estabeleça a certeza de que serviram esses bens (de forma directa ou indirecta) para a formação do património adquirido em 2016 e que ora se questiona.

V – Quanto à herança de 2017, não podem existir quaisquer dúvidas: não pode ser uma alegada herança adquirida em 2017 mobilizada para uma aquisição efectuada em momento anterior (2016), por razões lógicas e cronológicas.

VI – Ou seja, se quanto às heranças de 2015 e 2016 a AT discorda que possam servir, face aos elementos constantes do processo, como bastantes para a conclusão retirada pelo tribunal a quo, sobretudo quando confrontamos a sua robustez com a jurisprudência referida; já quanto à herança de 2017 é inevitável a seguinte conclusão: não serviu para sustentar uma aquisição passada, por impossibilidade.

VII – Assim sendo, não estão justificadas as utilizações das referidas heranças para a aquisição de 2016; na melhor das hipóteses (sem conceder), estaria apenas parcialmente justificado, pois a herança de 2017 é, evidentemente, inábil para esse efeito

VIII – Mesmo que (hipoteticamente, o que apenas por equaciona por dever de patrocínio) se desse por justificado parcialmente a proveniência dos bens e a sua efectiva mobilização para a aquisição que despoletou a tributação por “manifestações de fortuna”, também o pedido haveria de improceder.

IX – Como, em processo onde se considerou existir justificação parcial de “manifestações de fortuna”, decidiu o Pleno da Secção do STA, processo 0761/08, acórdão datado de 28-01-2009.

Termos em que, concedendo-se provimento ao presente recurso, deve a sentença, ora recorrida, ser revogada, devendo ser julgado improcedente o pedido de afastamento da avaliação indirecta da matéria tributável em IRS, assim se fazendo a costumada justiça.”****
Os Recorridos apresentaram contra-alegações, tendo formulado as seguintes conclusões:

“1°. A decisão do Tribunal a quo não enferma de qualquer nulidade.

2°. Nas suas doutas alegações a Recorrente procura atacar a decisão partindo de um raciocínio completamente avesso e incôndito, numa lógica de expor conceitos que retiradas do contexto pretendem semear a confusão no processo, sem qualquer sustentação.

3°. O tribunal fez uma apreciação dos factos justa e ajustada ao caso.

4°. A prova produzida indica que não existe qualquer aquisição patrimonial por parte dos recorridos, que pudessem fundamentar o recurso a métodos indirectos e consequentemente a uma liquidação de imposto.

5°. Na realidade nem logrou a Recorrente perceber que os recorridos não adquiriram nenhum património pela via de compra, mas apenas aumentaram o seu património pela via sucessória.

6°. Não quiserem perceber, que os recorridos, tiveram um conjunto de desaires familiares, que levaram a esse aumento patrimonial.

7º. E pagaram impostos por essa aquisição pela via sucessória.

8°. O Tribunal a quo analisou os documentos juntos aos autos e concluiu, que não podia dar cobertura à actuação da recorrente.

9°. O estado de direito em geral e os direitos, liberdades e garantias dos cidadãos, não se podem satisfazer com uma actuação, aparentemente legal, mas que no seu cerne está completamente oca, desapossada de legalidade e bom senso.

10°. O tribunal a quo não podia fazer tabula rasa da situação de facto em discussão.

11°. Continua a recorrente a referir conceitos gerais, sem os integrar ao caso concreto.

12°. Na conjugação de toda a prova produzida em sede do processo e de acordo com a prova constante nos autos tal como se expos, não poderia ser outra a decisão do Tribunal a quo;

13° O facto de a recorrente ter sido confrontada com documentos em língua estrangeira, não pode ter qualquer influência sobre a decisão do processo, uma vez que a recorrente não os impugnou em sede própria.

14° Baseou o tribunal a quo a sua decisão também nos documentos juntos pela própria recorrente, que demonstravam sem sobra de dúvida o alegado pelos recorridos.

15° Assim não podia o tribunal a quo decidir de forma diferente da que fez.

Negando provimento ao Recurso e mantendo na integra a Decisão tal como foi proferida, V. Ex.ªs farão, como sempre, a melhor e mais inteira, J U S T I Ç A!”****
O Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.****
Dada a natureza urgente do processo, há dispensa de vistos prévios (artigo 36.º, n.º 2 do Código de Processo nos Tribunais Administrativos ex vi artigo 2.º, n.º 2, alínea c) do Código de Procedimento e de Processo Tributário); submetendo-se o processo à Conferência para julgamento.****
II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelos Recorrentes, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento de facto e de direito, por ter considerado ilegal o recurso à disciplina da alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º por remissão do artigo 89.º-A, n.º 3, ambos da LGT, e satisfeito o ónus da prova que impende sobre os ora Recorridos, nos termos do artigo 89.º-A, n.º 3 da LGT.

III. Fundamentação

1. Matéria de facto

Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:

“Factos provados:

1. A contabilidade dos Recorrentes foi objecto de inspecção tributária em sede de IRS referente ao exercício de 2016 - Fls. 11 e ss do suporte físico do processo;

2. Tal inspecção originou um relatório que aqui se reproduz, com o seguinte destaque (Fls. 11 e ss do suporte físico do processo):[imagem que aqui se dá por reproduzida]

(...)”

3. Nesta sequência os Recorrentes foram notificados da decisão de fixação de rendimentos para o ano de 2016, no valor de 207.852,35€ - Fls. 11 do suporte físico do processo e doc 1 da PI

4. A mãe do Recorrente, G., faleceu em França em 27/10/2015 – docs 3 da PI;

5. O irmão do Recorrente, P., faleceu em França em 16 de Outubro de 2016 – doc 4 da PI;

6. A tia do Recorrente, P., faleceu em França em 27/2/2017 – Doc 5 da PI;

7. O incremento patrimonial que a AT imputa ao Recorrente, num valor global de 1.039,261,75 ( Fls. 14/v do suporte físico do processo) tem origem nos seguintes factos (Fls. 146 a 149 do suporte físico do processo físico):

- Imóvel 1: Terreno, Aquisição em 7/dezembro/2016, Valor: 77.174,50 EUR;

- Imóvel 2: Terreno e casa, Valor: 542.200,00 EUR, Aquisição: 7/dezembro/2016;

- Imóvel 3: Terreno Valor: 38.587,25 EUR, Aquisição: 7/dezembro/2016;

- Imóvel 4: Terreno e edifício, Valor: 271.100,00 EUR, Aquisição: 7/dezembro/2016;

-Imóvel 5: (natureza indefinida), Valor: 110.200,00 EUR, Aquisição: 7/dezembro/2016

8. Os imóveis identificados em 7. resultam de heranças recebidas pelo Recorrente por falecimento Srª G., em 27/10/2015, e do Sr. P., em 16/10/2016 - (Fls. 146 a 149 do suporte físico do processo físico);

9. O Recorrente pagou os impostos referentes ao direito sucessório e registou os actos jurídicos correspondentes em 2016 e 2017 - (Fls. 146 a 149 do suporte físico do processo físico) ”

2. O Direito

A Recorrente interpôs o presente recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, que julgou procedente o recurso deduzido nos termos dos n.ºs 7 e 8 do artigo 89.º-A da LGT, versando a decisão de fixação da matéria colectável aos Recorridos por avaliação indirecta em sede de IRS, relativamente ao ano de 2016, por ausência de declaração de valores patrimoniais imobiliários adquiridos em França nesse ano, no montante global de €1.039,261,75, e a fixação de rendimento decorrente da evidenciação de manifestações de fortuna, no montante de €207.852,35.

Os Recorridos haviam invocado que o incremento patrimonial não resulta de qualquer actividade ilícita, mas sim do facto de o aqui Recorrido ter perdido o irmão, a mãe e a tia, por mortes que ocorreram em 2015, 2016 e 2017, sendo o valor ilíquido dos bens recebidos de €1.032.151,45; que em França pagou os impostos correspondentes no valor de €395.517,60 e que, portanto, recebeu a quantia líquida de €636.633,85 do conjunto dos três processos sucessórios.

A Recorrente alega que a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, dado que não estão justificadas as utilizações das referidas heranças para as aquisições evidenciadas em 2016, acrescentando que a herança recebida em 2017 é inábil para justificar um acréscimo patrimonial verificado em 2016.

Vejamos o julgamento do tribunal recorrido em crise:

“(…)Nos termos do n.º 1 do artigo 89.º-A da LGT há lugar a avaliação indirecta da matéria colectável quando falte a declaração de rendimentos e o contribuinte evidencie as manifestações de fortuna constantes da tabela prevista no n.º 4 do mesmo preceito ou quando declare rendimentos que mostrem uma desproporção superior a 30%, para menos, em relação ao rendimento padrão resultante da referida tabela.

Portanto, constituem pressupostos legais vinculativos da actuação da administração tributária que está obrigada a provar (cf. artigo 74°, n° 1 da LGT e artigo 342°, n° 1 do Código Civil): a existência de uma das manifestações de fortuna legalmente tipificadas e a desproporção entre os rendimentos declarados pelo sujeito passivo que evidencia tal manifestação e o rendimento padrão resultante da tabela do n° 4 do artigo 89°- A da LGT.

Por outro lado, e para o que interessa realçar, o “Acréscimo de património ou despesa efectuada, incluindo liberalidades, de valor superior a (euro) 100 000, verificados simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos ou com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados” (art.º 87.º, n.º 1, al. f) por remissão do art.º 89.º-A, n.º 3), dá origem a avaliação indirecta da matéria colectável.

Se isso suceder cabe ao sujeito passivo a prova de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna evidenciadas (n.º 3 do artigo 89.º-A da LGT).

Quando o Sujeito Passivo não faça essa prova, ou seja, não justifique aquele acréscimo de património na totalidade que permitiu a manifestação de fortuna e não existam indícios fundados que permitam à AT fixar rendimento superior, considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, o rendimento padrão apurado nos termos da tabela constante do n.º 4 do citado artigo 89.º-A da LGT. – Cfr., nestes termos, entre outros, Acórdão STA (Pleno da Secção de Contencioso Tributário), recurso 734/09.

Neste caso a AT considerou que o Recorrente efectuou aquisições de imóveis no valor de 1.039.261,75 que revelam incrementos patrimoniais de valor igual ou superior a 250.000,00€ - pelo que considerou encontrarem-se reunidas as condições para a fixação do n.º 4 do referido art.º 89.º-A.

Tal como disse o TCAN, “Nesta matéria não há, assim, que fazer uso da norma geral do artigo 100° do CPPT porquanto, existindo normas específicas para as situações de determinação da matéria tributável por métodos indirectos – os artigos 74°, n° 3 e 89°-A, n° 3 da LGT – é por elas que devem resolver-se os casos de persistência de dúvida fundada quanto aos pressupostos ou à justificação para o recurso a tais métodos (cfr., neste sentido, entre outros, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 6 de Março de 2014, proferido no Processo n° 0189/14, integralmente disponível em www.dgsi.pt).”

Ora, os Recorrentes comprovaram a legítima proveniência do incremento patrimonial, e subsequente pagamento dos respectivos impostos em França (país onde os bens se encontram), pelo que nenhuma incompatibilidade existe com a apresentação da declaração de rendimentos que permita ser lançada mão da liquidação em apreço com base em pressupostas manifestações de fortuna.

Portanto, considera-se satisfeito o ónus de prova que impende sobre os Recorrentes nos termos do nº 3 do artigo 89º-A da LGT. (…)”

Desde logo, verificamos que a decisão da matéria de facto não se mostra impugnada, pelo que a consideramos estabilizada.

Pela leitura dos pontos 7 e 8 do probatório e do teor da sentença recorrida, ambos transcritos supra, observamos que o tribunal “a quo” não teve em linha de conta para o seu julgamento a herança recebida em 2017, pelo que necessariamente terá que improceder a argumentação da Recorrente vertida nas conclusões V, VI e VII (estas duas últimas em parte).

Com efeito, resulta do probatório que o incremento patrimonial que a AT imputa aos Recorridos, num valor global de €1.039,261,75, tem origem nos seguintes factos:

- Imóvel 1: Terreno, Aquisição em 7/dezembro/2016, Valor: 77.174,50 EUR;

- Imóvel 2: Terreno e casa, Valor: 542.200,00 EUR, Aquisição: 7/dezembro/2016;

- Imóvel 3: Terreno Valor: 38.587,25 EUR, Aquisição: 7/dezembro/2016;

- Imóvel 4: Terreno e edifício, Valor: 271.100,00 EUR, Aquisição: 7/dezembro/2016;

-Imóvel 5: (natureza indefinida), Valor: 110.200,00 EUR, Aquisição: 7/dezembro/2016 – cfr. ponto 7 da decisão da matéria de facto.

Que a propriedade destes imóveis resulta de heranças recebidas pelo aqui Recorrido por falecimento da Srª D. G. (Mãe), em 27/10/2015, e do Sr. P. (Irmão), em 16/10/2016 – cfr. ponto 8 do probatório. E que o ora Recorrido pagou os impostos referentes ao direito sucessório e registou os actos jurídicos correspondentes em 2016 e 2017 – cfr. ponto 9 da decisão da matéria de facto.

Nesta conformidade, apresenta-se juridicamente lógica a conclusão ínsita na sentença recorrida de que os aqui Recorridos comprovaram a proveniência do incremento patrimonial, e subsequente pagamento dos respectivos impostos em França (país onde os bens se encontram), pelo que nenhuma divergência existe com a declaração de rendimentos apresentada, sendo forçoso concluir não estarem reunidos os pressupostos da fixação da matéria tributável pelo método indirecto.

A Recorrente chama à colação abundante jurisprudência dos tribunais superiores para imputar erro de julgamento à sentença recorrida, parecendo olvidar que não se adquiriram os prédios elencados com o produto das heranças recebidas; de igual forma, não resultou provado que os Recorridos tivessem incorrido em qualquer despesa reveladora de incrementos patrimoniais. Simplesmente, os prédios identificados no ponto 7 do probatório entraram na esfera jurídica do Recorrido por via sucessória, tendo, portanto, ficado demonstrada a fonte desses incrementos patrimoniais imobiliários.

Efectivamente, o tribunal recorrido determinou a solicitação de informação complementar às autoridades tributárias francesas, através da autoridade tributária nacional, por forma a esclarecer a origem dos incrementos patrimoniais imputados ao aqui Recorrido em França.

Resulta da informação prestada por tais autoridades, traduzida para língua portuguesa, a confirmação de que os imóveis em apreço foram registados em 2016 e 2017 na esfera jurídica do Recorrido, na sequência do falecimento da sua Mãe e Irmão, e que pagou os direitos sucessórios e registou os actos jurídicos, juntando documentos comprovativos.

Nestes termos, não residem quaisquer dificuldades de entendimento e interpretação de documentos redigidos em língua francesa, dado que esta informação oficial das autoridades tributárias francesas (pedido de troca de informação) está redigida nas duas línguas (na língua de envio e na língua comum), improcedendo, assim, também a conclusão IV das alegações do recurso – cfr. documento de fls. 146 a 149 do processo físico.

Note-se que o recurso à tributação do rendimento em sede de IRS mediante o regime das manifestações de fortuna pressupõe que se desconheça em absoluto a fonte do rendimento. A partir do momento em que é conhecida a sua proveniência, não se poderá sustentar a tributação ao abrigo do regime ínsito no Artigo 89.º - A da LGT. Nesse sentido concluiu SÉRGIO RIBEIRO ao sustentar que “As manifestações têm, no nosso entender, um carácter residual dado que, para se qualificar um determinado rendimento como acréscimo patrimonial não justificado, é imperativo desconhecer-se a natureza da fonte desse rendimento. Sempre que a fonte de rendimento é identificada, deixamos de estar no âmbito das manifestações de fortuna” [RIBEIRO, Sérgio “Manifestações de Fortuna e Afastamento Parcial da Presunção de Rendimento”, Comentário ao Acórdão do STA de 19 de Maio – Processo n.º 0734/09 in Revista de Finanças Públicas e Direito Fiscal- Ano III – Número 2 – Outono, Almedina, 2010, pág. 369].

De início, os indícios colhidos pela AT apresentavam-se pertinentes – elementos enviados pela Direcção de Serviços das Relações Internacionais, resultante de “troca espontânea de informação”, revelando que os sujeitos passivos residentes em Portugal, em 31/12/2016, estavam identificados como proprietários de imóveis no estrangeiro, situação indiciadora de incrementos patrimoniais de 2015 para 2016 de valor superior a €250.000,00, tendo declarado no modelo 3 do IRS de 2016 rendimentos brutos de trabalho dependente no montante de €79.015,59. Mas, sendo o ónus da prova dos Recorridos, no sentido de demonstrar a fonte desses acréscimos patrimoniais, por forma a comprovar que o rendimento declarado em sede de IRS corresponde à realidade; constatamos que os Recorridos lograram provar que tais acréscimos imobiliários não tinham que ser declarados pelos sujeitos passivos, porque foram adquiridos por sucessão hereditária, tendo oportunamente sido pagos os impostos devidos; existindo, portanto, uma justificação para a divergência. Tendo, posteriormente, por isso, ficado demonstrada a fonte, afastando-se a aparência inicial de que esses acréscimos patrimoniais teriam que ser declarados, não podendo continuar a afirmar-se que teriam na sua origem rendimentos em sede de IRS como o faz neste recurso a Recorrente.

Nestes termos, considerada a matéria de facto apurada, foi realizada prova de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna evidenciadas – herança, sendo de manter a sentença recorrida na ordem jurídica, negando provimento ao recurso, pois improcedem a totalidade das conclusões do mesmo.

Conclusões/Sumário

I – São pressupostos da fixação da matéria tributável pelo método indirecto, a que alude o disposto no artigo 87.º, nº 1 alínea f) da Lei Geral Tributária: a) existência de acréscimo de património ou de consumo (de valor superior a €100.000,00), evidenciados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação da declaração de rendimentos em causa;

b) a divergência entre os rendimentos declarados e o acréscimo de património ou de consumo do sujeito passivo no mesmo período de tributação; c) e que tal divergência não tenha justificação.

II – Para determinar, em primeira linha, se, casuisticamente, pode (ou não) efectuar-se avaliação indirecta, por acção do disposto no artigo 89.º-A da Lei Geral Tributária, só é relevante, para o respectivo afastamento, a comprovação/justificação, exigida ao sujeito passivo, nos termos e para os efeitos do seu n.º 3, se for total, isto é, de que o montante apontado como manifestação de fortuna e/ou incremento patrimonial, corresponde, na íntegra, à realidade e de que é outra (não sujeita a declaração) a respectiva fonte geradora.

III - A prova produzida nos autos mostrou-se apta para demonstrar que é outra a fonte dos acréscimos patrimoniais, nos termos do artigo 89.º-A, n.º 3 da LGT, ou seja, logrou provar-se que não tinham que ser declarados pelos sujeitos passivos, porque foram adquiridos por sucessão hereditária, tendo oportunamente sido pagos os impostos devidos; existindo, portanto, uma justificação para a divergência.

IV. Decisão

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso.

Custas a cargo da Recorrente, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais.

Porto, 25 de Novembro de 2021

Ana Patrocínio

Paula Moura Teixeira

Conceição Soares