Processo 01015/12.1BESNT

ACÓRDÃO

1. RELATÓRIO
1.1. A Autoridade Tributária e Aduaneira, inconformada com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgou procedente a Impugnação Judicial deduzida por A………… e B…………, contra a liquidação de Imposto de Rendimento sobre as Pessoas Singulares (IRS), do ano de 2011, no valor de € 32.900,10, interpôs o presente recurso jurisdicional.

1.2. Na alegação apresentada formulou as seguintes conclusões:

«A) Discordante do sentido sufragado pela douta decisão recorrida a Fazenda Pública procurará demonstrar aquele que, no seu entender, constitui um evidente o desacerto a que aquela chegou mediante a adesão que fez à fundamentação jurídica expendida pelo Venerando TCA Sul no acórdão proferido em 21.09.2010, no Processo n.º 03748/10, designadamente, no modo como a ausência de um conceito de antiguidade do trabalhador, quer na legislação fiscal quer na legislação laboral, precipitou uma busca desesperada nos instrumentos de regulação coletiva por uma definição que, em bom rigor, de alguma forma camuflou o verdeiro juízo que se cuidava que fosse feito e que ontologicamente contende tão só com o cômputo (ou com a extensão da própria antiguidade), que não com o seu conceito ou definição, tal como decorre da norma de incidência prevista no art. 2º, nº 4, do CIRS.

B) Ora o Venerando TCA Sul inicia a sua exposição desde logo de uma forma pouco feliz e (até) anacrónica pois que reconhece, à luz do disposto no art. 2º, nº 4, do CIRS (reproduzindo-o), que: “Para o presente caso de cessação da relação laboral por mútuo acordo, entre o ora recorrido e a sua entidade patronal, esta norma de incidência do n.º4, não deixa dúvidas que a tributação se fará, apenas na parte excedente a uma vez e meia o valor médio das remunerações auferidas nos últimos 12 meses, multiplicado pelo número de anos ou fracção de antiguidade ou de exercício de funções na entidade devedora,

C) E reforça a sua ideia enunciando o seguinte: “ou seja, nesta sua última entidade patronal com quem acordou tal cessação, como nesta matéria nem as próprias partes dissentem”

D) Todavia e não obstante o que acabou de enunciar, numa inusitada e obscura inversão de sentido afirma que importa apurar a respetiva antiguidade aparentemente já não reportada à última entidade patronal com quem, como o próprio afirma, acordou tal cessação.

E) Com o máximo respeito, não nos conseguimos convencer do acerto desta pronúncia pois que para além dos perigos à segurança jurídica que esta orientação revela sempre se dirá, com o máximo respeito pela opinião divergente, que cientificamente confunde-se o conceito de antiguidade do trabalhador, com as classificações que ontologicamente dela podemos fazer, como seja a extensão ou o âmbito que o conceito de antiguidade assume e que queremos ver apreciada.

F) A ideia corrente, não necessariamente jurídica, de antiguidade do trabalhador convoca-nos naturalmente para a noção do tempo em que colaborador/funcionário esteve contratualmente ao serviço que, por si só, nada nos diz nem nos ajuda.

G) Mantém-se, pois, a dúvida relativamente às duas aceções possíveis do conceito de antiguidade do trabalhador, uma aceção geral que se reporta ao tempo de serviço contratualmente acordado, e, uma aceção mais restrita que contenda com o serviço efetivamente prestado;

H) Não choca, pois, conceber a antiguidade em função do tempo de serviço contratualmente estabelecido entre a entidade patronal e o trabalhador em detrimento daquela que procura apurar o serviço efetivamente prestado influenciado pelo período de férias gozado, faltas, etc…;

I) Está, pois, encontrado no regime legal laboral, por via interpretativa, o conceito de antiguidade do trabalhador e para isso, como se pode constatar pela doutrina mais avisada nesta matéria, não precisamos de recorrer à dupla subsidiariedade remissiva com que o Venerando TCA Sul por entre escolhos interpretativos se socorreu procurando nos instrumentos privados de regulação coletiva de trabalho um conceito que, em bom rigor se retira do próprio Código do Trabalho.

J) Uma coisa é buscar no conceito de antiguidade do trabalhador a expressão da duração do contrato de trabalho, da duração contínua da relação contratual na empresa. Coisa diferente é, em termos ontológicos, classificarmos ou criarmos dentro do próprio conceito de antiguidade do trabalhador, uma tipologia, que revele a perspetiva da sua relação no seio da própria empresa, no cargo que ocupa ou ocupou ou das suas funções que desempenha ou desempenhou.

K) Não temos que recorrer à área do direito laboral para integrar algo que em bom rigor já se mostra enunciado ou previsto na própria norma de incidência prevista no art. 2º, nº 4, do CIRS inexistindo verdadeira necessidade de recorrer ao direito subsidiário, ou seja, para que tenhamos de lançar mão sobre o art. 11º, nº 2 da LGT.

L) Com efeito, e para lá do que entendemos ser um erro científico confundir a definição de antiguidade do trabalhador das diferentes perspetivas que esta pode assumir na relação contratual, esta orientação jurisprudencial convoca-nos para uma insustentável dupla remissão subsidiária que (a dois tempos ou “per saltum”) alicerçada na opinião de que não tendo o legislador fiscal optado por proceder a uma definição de antiguidade do trabalhador, o que obriga a recorrer ao art. 11º, nº 2, da LGT, e, não obstante o recurso à subsidiariedade, não tendo o legislador de trabalho também ele definido legalmente o conceito de antiguidade - a interpretação das normas de incidência fiscal deverá, pois, estar na mão e ser determinada pela vontade das partes por via da regulamentação coletiva.

M) Desde logo porque se entendia e entende o Venerando TCA Sul no acórdão aqui em apreciação que a problemática brota da ausência de um conceito de antiguidade que carece de ser preenchido em virtude da opção do legislador em não a definir seja no plano fiscal ou laboral, posição que discordamos em virtude da doutrina e das considerações já aduzimos supra mas que por hipótese académica aceitamos discutir, então sempre se teria de concluir que o recurso às convenções coletivas de trabalho mais do que interpretar o que se visa é integrar uma lacuna que se mostra especialmente proibida à luz do nº 4, do art. 11º, da LGT.

N) Ainda que se considerasse ser de aplicar o nº 2, do art. 11º da LGT, o que naturalmente não concedemos, discordamos frontalmente da sua aplicabilidade perante a ressalva que decorre do mesmo na parte final e que o Venerando TCA Sul nem se dignou pronunciar obrigado que estava suportando-se como se suportou neste normativo para firmar a sua posição.

O) Decorre, pois, da norma de incidência que a antiguidade do trabalhador tal como definida e conceptualizada no Código de Trabalho segundo o entendimento da doutrina já citada, e que decorre não do serviço efetivamente prestado mas daquele que resulta do próprio contrato de trabalho se reporta não a toda a antiguidade do setor de actividade, mas à antiguidade do trabalhador na última entidade devedora.

P) Resistindo à crítica com que não raras vezes os tribunais superiores tendem a personalizar as intenções da AT na pessoa, nomeadamente, dos seus RFPs quando, enfim, são as próprias normas legais que o estabelecem esse desígnio (como é o caso), parece-nos evidente que independentemente de se saber se a Exma RFP contestou os factos dados por provados (aliás nem se alcança a pertinência dessa afirmação tendo em conta que é a própria norma de incidência que alude à antiguidade na entidade devedora) houve da parte do legislador tributário uma intenção clara em fazer incidir a tributação sobre o excedente relevando ali para além das demais variáveis que fosse atendido o número de anos ou fracção de antiguidade ou de exercício de funções na entidade devedora.

Q) É curioso verificar que quem sufraga semelhante entendimento não dá uma única razão de índole fiscal para que a antiguidade do trabalhador se reporte ao exercício de funções no respetivo setor de actividade, como, mais uma vez, também não o dá o Venerando TCA Sul no acórdão cuja fundamentação aqui ousamos comentar. Conclui-se, pois, que a matéria tributária não assume em Direito Tributário relevância.

R) Analisando a norma percebemos que há uma intenção clara do legislador tributário, pois que se fosse sua em fazer reportar a antiguidade do trabalhador ao momento em que iniciou o trabalho no setor de actividade, do ponto de vista da logística podia retirar a referência à última entidade devedora. O que não fez.

S) Podia, por outro lado, afirmar expressamente que a antiguidade se reportava ao trabalho contratualmente acordado no setor de actividade. Também não o fez.

T) Se pretendia reportar o cômputo da antiguidade ao setor de actividade mas limitar os anos ou o exercício de funções à última devedora tinha introduzido em termos gramaticais vírgulas, impedindo que a referência feita à entidade devedora de alguma forma se mostrasse ligada à antiguidade. Mais um a vez, também não o fez.

U) Em sede de contestação afirmou-se que a Administração Tributária desconhece as condições de cessação dos contratos que a Impugnante celebrou com as suas anteriores entidades patronais (Banco C………… e D…………), nomeadamente, se estas pagaram alguma indemnização pela cessação do contrato de trabalho. Pois que, se assim fosse, como seria natural, aliás, já tendo sido por hipótese contabilizado o exercício de funções ao setor de actividade relativamente às indemnizações auferidas no passado sempre se nos afiguraria ilegal que o cômputo da antiguidade fosse duplicado ou triplicado neste caso para efeitos de exclusão tributária do rendimento aqui apurado.

V) E, ainda que fosse detetada a ausência de eventuais montantes percecionados a este título pela AT no passado, a exiguidade do prazo de caducidade (4 anos) tornaria de qualquer forma inútil qualquer correção da situação tributária do contribuinte. O que revela um motivo de interesse público subjacente.

W) Para além da subjacente preocupação de segurança jurídica que o recurso às demais áreas do direito, nomeadamente, através dos instrumentos de regulação coletiva de trabalho que constituem uma especificidade própria do Direito de Trabalho e que para efeitos fiscais é necessário acautelar sob pena das normas de incidência verem o seu âmbito de aplicação reduzido pelos particulares de modo não pretendido pelo legislador tributário. Sem menosprezar a sempre presente fraude fiscal, o abuso das formas, etc…

X) Verifica-se também que a limitação da antiguidade ao tempo decorrido na última entidade devedora procura, em termos de interesse público, impedir que com ela não venha associado um injustificado benefício de uma exclusão que já contemplou a antiguidade nas demais entidades patronais tidas no passado.

Y) Há evidentes preocupações de ordem pública e fiscal que o Venerando TCA Sul olvida no seu douto acórdão e que justificam cabalmente a teleologia ou ratio da norma de incidência. Mas, aparentemente, e não obstante o Direito Tributário constituir um Direito Público a orientação daquele Tribunal Superior vai antes no sentido de assegurar que este se subjugue à vontade dos particulares.

Z) Pelas razões já expostas o que decididamente a Fazenda Pública não pode conceder é que, de uma norma de incidência tão como clara e precisa como a que decorre do art. 2º, nº 4, do CIRS e que limita o cômputo da antiguidade à última entidade devedora pelos motivos já aduzidos se venha afirmar ou retirar a ilação que o que o legislador pretendia era reportá-la ao trabalho decorrido no setor de actividade.

AA) Todavia, é o próprio nº 2, do art. 9º do CC quem, relativamente ao nº 1 enuncia que: “2. Não pode, porém, ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso.

BB) Sendo certo que, nos termos do nº 3, deste normativo: “3. Na fixação do sentido e alcance da lei, o intérprete presumirá que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados”.

CC) Se da fundamentação do douto acórdão inexiste um único argumento que demonstre que a melhor pronúncia é aquela que reporta a antiguidade ao início do trabalho no setor de actividade e perante os plurais motivos aqui aduzidos que sustentam a opção pelo legislador tal como decorre da norma de incidência como concluir que a presunção prevista no nº 3 do art. 9º do CC foi ilidida? Não é possível, de facto.

DD) Pelo exposto, entendendo a AT, relativamente ao tribunal a quo que a orientação veiculada pelo Venerando TCA Sul citada por aquele, que está na base da sua fundamentação e que conduziu à decisão de procedência labora em erro de direito em virtude de incorreta interpretação jurídica da norma de incidência prevista no art. 2º, nº 4, alínea b), do CIRS, da incorreta aplicação do art. 11º, nº 2, da LGT e violação das regras relativas à interpretação e ilegal integração de lacunas previstas no art. 9º, do CC, forçoso é concluir que a sentença recorrida não poderá deixar de ser revogada e substituída por acórdão que reconhecendo os fundamentos jurídicos aqui esgrimidos - julgue procedente o presente recurso, nos termos das conclusões que seguem e que V. Exas melhor suprirão, julgando legal, a sobredita correção.

1.3 A………… e B…………, ora recorridos, não obstante terem sido notificados da interposição do recurso e da sua admissão, não contra-alegaram.

1.4 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público, tendo o Senhor Procurador-Geral Adjunto emitido parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso e, em conformidade, revogada a sentença recorrida com a consequente declaração de improcedência da presente Impugnação.

1.5 Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

2. OBJECTO DO RECURSO

2.1 Como é sabido, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva oficiosamente conhecer, o âmbito de intervenção do tribunal de recurso é determinado pelo teor das conclusões com que a Recorrente finaliza as suas alegações [artigo 635.º do Código de Processo Civil (CPC)].

Essa delimitação do objecto do recurso jurisdicional, numa vertente negativa, permite concluir se o recurso abrange tudo o que na sentença foi desfavorável ao Recorrente ou se este, expressa ou tacitamente, se conformou com parte da decisão de mérito proferida quanto a questões por si suscitadas, desta forma impedindo que essas questões voltem a ser reapreciadas pelo Tribunal de recurso (artigos 635.º, n.º 3 e 4 do CPC). Numa vertente positiva, a delimitação do objecto do recurso, especialmente nas situações de recurso directo para o Supremo Tribunal Administrativo, como é o caso, constitui ainda o suporte necessário à fixação da sua própria competência, nos termos em que esta surge definida nos artigos 26.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) e 280.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

2.2. No caso, identificamos apenas a seguinte questão a decidir: é ou não legal a liquidação efectuada pela Autoridade Tributária e Aduaneira ao abrigo do preceituado no artigo 2º, n.º 4, al. b) do CIRS que incidiu sobre os montantes recebidos pelos Impugnantes na sequência de acordo de cessação do contrato de trabalho cuja regulamentação se encontrava abrangida pelos Acordos Colectivos de Trabalho do sector bancário e que, para efeitos de isenção de IRS, apenas considerou a antiguidade e o exercício de funções na entidade pagadora da indemnização por cessação de contrato de trabalho?

3. FUNDAMENTAÇÃO

3.1. Fundamentação de facto

Na sentença recorrida julgaram-se provados os seguintes factos:

A) Em 11.04.2012 os ora Impugnantes apresentaram a declaração modelo 3 de IRS relativa ao ano de 2011, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, declarando, na segunda linha do quadro 4 (“Rendimentos de Trabalho Dependente e/ou Pensões obtidos em território português”), como parte do total de rendimentos da categoria A, um rendimento no valor de € 399.944,68 pago pela entidade ……… (E………… S.A.) - cf. documento n.º 2 junto com a petição inicial.

B) A declaração do rendimento no valor de € 399.944,68, mencionada em A), incluindo o valor de imposto retido na fonte, no montante de € 148.815,00, está em conformidade com a “Nota dos rendimentos devidos e do imposto retido” emitida em 23.01.2012 pela entidade que os colocou à disposição do Impugnante, junta à petição inicial como documento n.º 3 e que aqui se dá por integralmente reproduzida – cf. documento n.º 3 junto com a petição inicial.

C) Do mesmo documento a que se refere a declaração mencionada em B) resulta uma parcela de dedução relativa “Quotizações Sindicais” – cf. documento n.º 3 junto com a petição inicial.

D) Ato impugnado: A declaração mencionada na alínea A) deu origem à liquidação de IRS n.º 2012 4000931724, emitida em 28.04.2012, que apurou a “colecta líquida” de € 181.032,72 e imposto a pagar no valor de € 32.900,10 – cf. documento n.º 1 junto com a petição inicial.

E) Em 19.07.2012 os Impugnantes apresentaram reclamação graciosa da liquidação que antecede, cujo teor aqui se dá por reproduzido e onde alegam, no essencial, que a sua antiguidade na carreira no sector bancário reporta a 02.05.1983, sendo de 29 anos, repartidos por três instituições bancárias (5 anos no Banco C…………, 19 anos no D………… e 5 anos no E…………), e que, de acordo com o disposto no n.º 4 do art.º 2.º do CIRS e jurisprudência do TCA Sul (acórdão de 21.09.2010, proc. 3748/10), há que atender ao disposto na Cláusula 17.º, n.º 1, al. a), do ACT do Sector Bancário, considerando-se “que antiguidade deve ser definida como sendo a correspondente àquela que o trabalhador detenha por todo o tempo de serviço prestado em Portugal nas instituições de crédito com actividade em território português” – cf. documento n.º 5 junto com a petição inicial.

F) Ato impugnado: Por despacho de 27.08.2012 da Chefe do Serviço de Finanças e Oeiras-3 (Algés), a reclamação graciosa foi indeferida com os fundamentos constantes do projecto de decisão que, em síntese, se centram na questão da antiguidade reportada ao período de 5 anos correspondente ao tempo em que o Impugnante esteve ao serviço da entidade bancária que colocou à sua disposição a compensação pela cessação do contrato de trabalho referida na “Nota dos rendimentos devidos e do imposto retido” mencionada em B) – cf. documentos n.ºs 6 e 10 juntos com a petição inicial.

G) Por documento escrito, intitulado “Acordo de Revogação de Contrato de Trabalho”, datado de 09.05.2011, subscrito pelo legal representante da sociedade “E…………, S.A. – Sucursal em Portugal”, e pelo ora Impugnante A............, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, as partes acordaram revogar o contrato de trabalho vigente entre ambas, com efeitos a 09.05.2011 e a primeira obrigou-se a pagar ao segundo “a título de compensação pecuniária de natureza global, a quantia ilíquida de imposto e taxas legais de € 409.166,55” – cf. documento n.º 4 junto com a petição inicial.

H) Conforme declaração emitida em 17.02.1994, no período compreendido entre 02.05.1983 e 30.05.1987 o Impugnante A............ fez parte dos quadros de pessoal do Banco C………… e “na data da sua demissão, encontrava-se no nível 5 do ACTV para o Sector Bancário” – cf. documento n.º 7 junto com a petição inicial.

I) Conforme declaração emitida em 26.06.2006, no período compreendido entre 01.06.1987 e 26.05.2006 o Impugnante A............ fez parte dos quadros de pessoal do D…………, PLC, terminando no nível 15 da respectiva carreira profissional – cf. documento n.º 8 junto com a petição inicial.

J) Conforme declaração emitida em 10.05.2011, no período compreendido entre 26.05.2006 e 09.05.2011 o Impugnante A............ fez parte dos quadros de pessoal do E…………, S.A. – Sucursal em Portugal, no nível 15 da respectiva carreira profissional – cf. documento n.º 9 junto com a petição inicial.

K) Conforme declaração emitida em 04.02.2013 pelo Sindicato Nacional dos Quadros E Técnicos Bancários, no período compreendido entre 19.10.1995 e 31.01.2012, o Impugnante A............ esteve abrangido pelo Serviço de Assistência Médico-Social do referido Sindicato, o qual “é outorgante do Acordo Colectivo de Trabalho para o sector bancário” – cf. fls. 70 do suporte físico dos autos.

L) Em 03.09.2012 os impugnantes foram notificados da decisão de indeferimento da reclamação graciosa, mencionada em F) – cf. fls. 54/55 da Reclamação Graciosa apensa.

M) A presente impugnação foi remetida a este TAF por correio registado em 13.09.2012 – cf. fls. 2 do suporte físico dos autos.

3.2. Fundamentação de Direito

3.2.1. Vimos já que a Autoridade Tributária e Aduaneira não se conforma com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que, julgando procedente a presente Impugnação Judicial, anulou a liquidação impugnada.

3.2.2. Para assim julgar, louvou-se a Meritíssima Juíza no acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 21-9-2010 (proferido no processo n.º 3748/10, integralmente disponível em www.dgsi.pt) que acolheu ao abrigo do preceituado no artigo 8.º, n.º 3 do Código Civil, em que, no essencial, se perfilha o entendimento de que, para efeitos do cálculo do limite até ao qual não se sujeita a tributação em IRS a compensação paga a trabalhador bancário em contrapartida do distrate do seu contrato de trabalho, a antiguidade a considerar para efeitos de aplicação do n.º 4, do artigo 2.º do Código do IRS é a que resulta da cláusula 17.a do ACT para o Sector Bancário, que prevê situações em que, como aquela que temos em apreciação, a antiguidade excede a duração do efectivo vínculo ao serviço da entidade empregadora que, acordando com o trabalhador a sua revogação, se obriga ao pagamento de determinada importância “a qualquer título”, de que é exemplo paradigmático a “compensação pecuniária global”.

3.2.3. Este julgamento não se pode manter. Efectivamente, pese embora na data dos factos e de prolação da sentença em escrutínio não existisse ainda uma posição madura desta Secção de Contencioso Tributário sobre a matéria que cuidamos de analisar, certo é que, quer por acórdãos desta Secção, quer por acórdão do Pleno desta Secção e Supremo Tribunal, se uniformizou jurisprudência, no sentido de que “A antiguidade a que se refere o disposto no artigo 2º, n.º 4, al. b) do CIRS respeita unicamente à antiguidade do trabalhador na entidade devedora da compensação/indemnização pela cessação do contrato de trabalho (Acórdão do Pleno de 8 de Maio de 2019, processo n.º 407/18.7BALSB, integralmente disponível em www.dgsi.pt).

3.2.3. Considerando o exposto, o preceituado no artigo 8.º, n.º 3 do Código Civil, que nenhum argumento novo nos foi trazido à discussão e que, inclusive, o acórdão fundamento invocado no citado acórdão uniformizador é precisamente o aresto que a Meritíssima Juíza convocou em abono da sua decisão, limitar-nos-emos, agora, a transcrever esse nosso julgamento na parte pertinente:

«Ocorrendo, assim, uma contradição clara das duas soluções jurídicas encontradas para a mesma questão, está este Supremo Tribunal autorizado a dirimir o conflito de interpretação da norma constante do artigo 2º, n.º 4, al. b) do CIRS na redacção em vigor à data.

O princípio da igualdade tributária encontra-se expressamente consagrado, entre outros, nos artigos 13º e 104º da CRP, respeitando sempre a tributação os princípios da generalidade, da igualdade, da legalidade e da justiça material, cfr. artigo 5º, n.º 2 da LGT, não podendo de tais leis resultar a discriminação de qualquer profissão ou actividade nem prejudicar a prática de actos legítimos de carácter pessoal, sem prejuízo dos agravamentos ou benefícios excepcionais determinados por finalidades económicas, sociais, ambientais ou outras, cfr. artigo 7º, n.º 3 da mesma LGT.

Assim, a norma em apreço, bem como todas as outras que se compreendem no sistema fiscal português, ao visarem a satisfação das necessidades financeiras do Estado e de outras entidades públicas e promoverem a justiça social, a igualdade de oportunidades e as necessárias correcções das desigualdades na distribuição da riqueza e do rendimento, cfr. artigo 5º, n.º 1, são gerais e abstractas não podendo das mesmas resultar uma discriminação positiva ou negativa injustificadas de grupos de cidadãos, ou de cidadãos individualmente considerados, e devem ser interpretadas tendo em conta a unidade do sistema jurídico, cfr. artigos 9º do Cód. Civil e 11º da LGT - 1 - Na determinação do sentido das normas fiscais e na qualificação dos factos a que as mesmas se aplicam são observadas as regras e princípios gerais de interpretação e aplicação das leis. 2 - Sempre que, nas normas fiscais, se empreguem termos próprios de outros ramos de direito, devem os mesmos ser interpretados no mesmo sentido daquele que aí têm, salvo se outro decorrer directamente da lei. 3 - Persistindo a dúvida sobre o sentido das normas de incidência a aplicar, deve atender-se à substância económica dos factos tributários. 4 - As lacunas resultantes de normas tributárias abrangidas na reserva de lei da Assembleia da República não são susceptíveis de integração analógica.

Já vimos que a razão da discordância entre o acórdão fundamento e a decisão recorrida reside no facto de o primeiro entender a expressão antiguidade constante do artigo 2º, n.º 4, al. b) do CIRS, fazendo apelo ao ACT, como se referindo à totalidade da antiguidade do trabalhador, enquanto que na decisão recorrida fazendo-se apelo ao texto legal se entende tal antiguidade como se referindo apenas àquela a que se refere o vínculo laboral que liga o trabalhador à entidade devedora da quantia sujeita a tributação.

Relembremos então a redacção da norma em questão:

4 - Quando, por qualquer forma, cessem os contratos subjacentes às situações referidas nas alíneas a), b) e c) do n.º 1, mas sem prejuízo do disposto na alínea d) do mesmo número, quanto às prestações que continuem a ser devidas mesmo que o contrato de trabalho não subsista, ou se verifique a cessação das funções de gestor público, administrador ou gerente de pessoa coletiva, bem como de representante de estabelecimento estável de entidade não residente, as importâncias auferidas, a qualquer título, ficam sempre sujeitas a tributação:

a) Pela sua totalidade, na parte que corresponda ao exercício de funções de gestor público, administrador ou gerente de pessoa coletiva, bem como de representante de estabelecimento estável de entidade não residente;

b) Na parte que exceda o valor correspondente ao valor médio das remunerações regulares com carácter de retribuição sujeitas a imposto, auferidas nos últimos 12 meses, multiplicado pelo número de anos ou fração de antiguidade ou de exercício de funções na entidade devedora, nos demais casos, salvo quando nos 24 meses seguintes seja criado novo vínculo profissional ou empresarial, independentemente da sua natureza, com a mesma entidade, caso em que as importâncias serão tributadas pela totalidade.

Seguindo as regras estabelecidas nos artigos 9º do Cód. Civil e 11º da LGT, bem como o princípio de que os termos próprios de outros ramos do direito, v.g. do direito do trabalho, devem manter o seu sentido originário, surpreende-se com facilidade que a norma em apreço visa tributar as prestações recebidas pelo trabalhador quando ocorre a cessação do contrato de trabalho (não está agora em causa a cessação de uma relação de emprego publico ou de “funcionalismo”) e, portanto, a noção de antiguidade usada nesta norma fiscal terá que estar relacionada com as normas do direito laboral que prevêem o pagamento de quaisquer quantias monetárias em caso de ocorrência da cessação da relação laboral, independentemente do que seja estipulado pelas partes no caso de cessação por mútuo acordo, uma vez que o direito laboral não dá uma noção exacta do que se deve entender por antiguidade.

A cessação da relação laboral pode ocorrer, nos termos legais, por diversas formas, entre outras, despedimento ilícito, colectivo, por extinção de posto de trabalho, por inadaptação, rescisão pelo trabalhador com justa causa, rescisão pelo trabalhador com aviso prévio e, ainda, como no caso dos autos por mútuo acordo.

Não relevando agora as situações em que o trabalhador não tem legalmente direito a qualquer compensação por cessação da relação laboral, v.g. a rescisão com aviso prévio, resulta do Código do Trabalho, na redacção à data, artigos 366º, 372º e 379º que a compensação pela cessação do contrato de trabalho correspondente a x dias de retribuição base e diuturnidades por cada ano completo de antiguidade, artigos 391º e 392º, que a compensação se fixa entre x e y dias de retribuição base e diuturnidades por cada ano completo ou fracção de antiguidade e artigo 396º, o trabalhador tem direito a indemnização, a determinar entre x e y dias de retribuição base e diuturnidades por cada ano completo de antiguidade.

Em todas estas situações da cessação do contrato de trabalho a antiguidade refere-se ao período de tempo em que o trabalhador esteve ao serviço da entidade patronal devedora da compensação ou indemnização a que se referem tais normas, não se refere a toda a antiguidade do trabalhador desde que iniciou funções na sua profissão, independentemente da entidade patronal.

Ou seja, a compensação atribuída pela cessação do contrato de trabalho é calculada em função da antiguidade do trabalhador ao serviço da entidade devedora da compensação, isto é, por referência à antiguidade na empresa, cfr. FILIPE FRAÚSTO DA SILVA e CLÁUDIA REIS DUARTE em Anotação ao Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul sobre antiguidade do trabalhador bancário (para efeitos de cálculo do montante de compensação por cessação do contrato de trabalho não sujeito a tributação, nos termos do n.º 4 do artigo 2.º do Código do IRS), publicado na Revista da Ordem dos Advogados, n.º 1, 2012, página 440.

Tal como nestas normas do direito laboral, na norma fiscal o legislador usou uma redacção em tudo semelhante para fazer referência ao período de tempo que deve ser contabilizado para o cálculo do imposto, número de anos ou fração de antiguidade, tendo-lhe acrescentado o esclarecimento que tal período é o referente à entidade devedora -na verdade o

legislador definiu claramente no mesmo artigo 2º, n.º 10 que para efeitos deste imposto, do IRS, considera-se entidade patronal toda aquela que pague ou coloque à disposição remunerações que constituam rendimentos de trabalho dependente nos termos deste artigo, tendo por sua vez especificado na norma em análise que a antiguidade se reportava à entidade devedora.

Acresce que a cláusula 17ª do ACT, que a recorrente invoca em seu favor, apenas disciplina a determinação, ou modo de cálculo, da antiguidade para os efeitos previstos no mesmo ACT, como bem resulta do corpo do respectivo n.º 1 onde se refere expressamente -1. Para todos os efeitos previstos neste Acordo-, sendo certo que neste ACT não se encontra regulamentada a matéria da cessação do contrato de trabalho por mútuo acordo, nomeadamente a sua livre revogação pelas partes, bem como a forma de cálculo dos montantes indemnizatórios ou compensatórios que possam ser devidos pela entidade patronal a esse propósito, os quais podem mesmo resultar da livre determinação pelas partes, cfr. artigo 349º, n.º 5 do Código do Trabalho que disciplina a cessação do contrato de trabalho por mútuo acordo entre o empregador e o trabalhador (aliás, como reforço deste entendimento, o n.º 4 artigo 140º do ACT ao mandar aplicar o disposto no artigo 17º às situações de cessação do contrato de trabalho, restringiu-as às que se encontram previstas no nº 1 do mesmo artigo, ou seja, às situações em que o trabalhador é colocado na situação de reforma por invalidez ou invalidez presumível).

Não é, assim, coerente que se possa interpretar com um sentido diferente as expressões usadas para editar a norma que visa tributar a compensação pela cessação do contrato de trabalho daquele que serve para interpretar as expressões usadas para editar as normas que definem o modo pelo qual se fixa a indemnização/compensação pela cessação do contrato de trabalho, uma vez que são idênticas e são utilizadas com o mesmo sentido.

Aliás e como já vimos, sendo o princípio da igualdade um princípio fundamental da tributação, não permite que as normas fiscais sejam interpretadas por apelo a conceitos resultantes de contratos individuais de trabalho ou resultantes de acordos colectivos de trabalho que abrangem unicamente os cidadãos que se encontram enquadrados em determinado sector de actividade, só assim a interpretação das normas tributárias respeita a unidade do sistema jurídico, cfr. Manuel Faustino, Sobre o sentido e alcance da nova redacção do artigo 2º, n.º 4 do Código do IRS, Fiscalidade, n.º 13/14, pág. 10.».

3.2.4. Há, pois, por todo o exposto, que aqui sem reservas se acolhe, que concluir, como cedo adiantamos, pelo provimento do recurso e, concomitantemente, pela revogação da sentença e consequente improcedência da Impugnação Judicial.

3.2.5. As custas, em 1ª instância e neste Supremo Tribunal, serão suportadas pelos Recorridos, que, por integralmente vencidos na presente acção, nesse pagamento, a final, serão condenados (artigo 527.º, n.º 1 e 2 do Código de Processo Civil).

4. DECISÃO

Termos em que, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, concedendo provimento ao recurso e revogando a sentença recorrida, em manter integralmente na ordem jurídica a liquidação impugnada.

Custas pelos Recorridos.

Registe e notifique.

Lisboa, 21 de Setembro de 2022 – Anabela Ferreira Alves e Russo (relatora) – José Gomes Correia – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz.