Processo 02604/14.5BEBRG

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. Relatório

M., contribuinte fiscal n.º (…), residente na Rua (…), interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, proferida em 17/02/2021, que julgou improcedente a oposição ao Processo de Execução Fiscal n.º 3425200701015974, instaurado pela Fazenda Pública contra “R., Lda.”, para cobrança de dívida de IVA do período de 2006-10 a 2006-12, no montante de €13.014,34, e contra si revertidas.

A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

“I. Da prova documental junta aos autos resultam documentos demonstrativos de que a Oponente foi citada para os termos da execução, na pessoa de terceiro, em 23/09/2014;

II. Bem como que o processo de insolvência da Oponente foi encerrado após a realização de todas as operações de pagamento, em conformidade com o mapa de rateio;

III. Os referidos documentos não foram impugnados por nenhuma das partes pelo que, tratando-se de factos essenciais à boa decisão da causa e à justa composição do litígio, deverão ser incluídos na matéria de facto provada;

IV. Nos termos do 48º nº 3 da LGT, as dívidas tributárias prescrevem, em relação ao responsável subsidiário, se este não for citado no prazo de 5 anos contado do início do prazo de prescrição da dívida tributária;

V. Tratando-se de imposto de obrigação única (IVA) relativo ao período de 2006/10-2006/12, o respetivo prazo de prescrição iniciou-se em 01/01/2007;

VI. Pelo que, à data em que a Oponente foi citada - 23/09/2014 -, já há muito havia decorrido o indicado prazo de 5 anos;

VII. A prescrição da coleta é uma exceção de conhecimento oficioso, pelo que deve o tribunal superior substituir-se ao tribunal a quo no seu conhecimento, julgando, assim, prescrita a dívida exequenda em relação à aqui Oponente e, em consequência, extinta, quanto a si, a instância executiva;

VIII. Por despacho de fls…, o tribunal, defendendo “que as questões a decidir são essencialmente de direito, e a decisão a proferir passa pela análise dos documentos, juntos aos autos”, o tribunal notificou a Oponente para esclarecer se mantinha interesse na produção da prova testemunhal indicada;

IX. A Oponente, após consignar que, no seu entendimento, os documentos juntos aos autos eram aptos a afastar os pressupostos legais de que depende a reversão, colocou à disposição a audição das testemunhas indicadas, caso outro fosse o entendimento do tribunal;

X. O tribunal a quo decidiu, sem para tal avançar qualquer fundamentação, prescindir da inquirição das testemunhas arroladas pela Oponente com vista à demonstração da inexistência de culpa na falta de pagamento, por parte da devedora originária, do crédito fiscal em causa nos autos;

XI. Tendo decidido pela improcedência da oposição, para tanto julgando que a Oponente não logrou afastar a presunção de culpa que sobre si impende, pela não entrega do imposto em execução no processo contra si revertido;

XII. O que lograria fazer acaso o tribunal não tivesse decidido prescindir da prova testemunhal requerida;

XIII. Se o tribunal entendia que os factos alegados na oposição não eram suscetíveis de afastar a presunção de culpa, deveria, ao abrigo do dever de gestão processual, convidar a Oponente a aperfeiçoar o articulado, quer em fase de pré-saneador, quer em fase de saneador;

XIV. A omissão deste despacho teve efetiva influência na decisão da causa, pelo que a sua omissão configura uma nulidade que aqui expressamente se invoca e que determina a necessária anulação de todos os atos praticados após os articulados, incluindo a sentença recorrida;

XV. O juízo que o tribunal fez quanto à inexistência de culpa por parte da Oponente não tomou em consideração todos os meios de prova necessários e úteis para a decisão sobre a matéria de facto, designadamente a prova testemunhal arrolada;

XVI. Sendo que a decisão quanto à não inquirição das testemunhas arroladas foi tomada pelo tribunal e não pela Oponente;

XVII. Pelo que se verifica um défice instrutório, devendo a sentença proferida ser anulada e determinada a baixa do processo à primeira instância, com vista à realização da audiência de inquirição de testemunhas;

XVIII. A reversão contra a Oponente ocorreu mais de 6 anos após a declaração de insolvência da devedora originária e mais de 4 anos após o encerramento do respetivo processo;

XIX. E mais de 4 anos após a declaração de insolvência da Oponente e quase dois anos após o encerramento do respetivo processo;

XX. Não foi por facto imputável à Oponente que a Administração Fiscal apenas decidiu reverter a execução contra si em Setembro de 2014, sendo que a insuficiência do património da devedora originária era do conhecimento da credora, pelo menos, desde 16/07/2010;

XXI. Podendo a Administração Fiscal nesse momento reclamar os seus créditos na insolvência da devedora originária;

XXII. Não pode aceitar-se que a Administração Fiscal se aproveite e obtenha acolhimento jurídico da sua própria inércia, aceitando-se que, como invocado pela Administração Fiscal, o crédito sobre a Oponente apenas se constituiu com a reversão, não podendo em momento anterior ser reclamados pela Administração Fiscal quaisquer créditos;

XXIII. A conduta da Administração Fiscal fez criar na Oponente a legítima e fundada expectativa de que a reversão contra si não viria a ocorrer;

XXIV. Pelo que a conduta da Administração Fiscal constitui um evidente abuso de direito, na modalidade de venire contra factum proprium, o que aqui expressamente se invoca;

XXV. A Oponente alegou nos artigos 34º a 37º da oposição que o prosseguimento da execução em relação a si estaria dependente da prova, a efetuar pela Administração Fiscal, de que a Oponente havia adquirido bens após a declaração de insolvência;

XXVI. O tribunal não se pronunciou sobre tal questão, cujo conhecimento se impõe, por se tratar de verdadeira questão e não de mero argumento ou razão;

XXVII. Tanto mais que a questão se revela da maior importância, já que a sua apreciação poderia levar o tribunal a entender que nesta hipótese se verificaria uma inversão do ónus de prova, incumbindo, assim, à Administração Tributária demonstrar a aquisição de bens por parte da Oponente, após a respetiva declaração de insolvência, como condição de prosseguimento da execução contra si;

XXVIII. A decisão proferida, ao deixar de se pronunciar sobre tal questão suscitada pela Oponente, é nula por omissão de pronúncia, nulidade que aqui expressamente se invoca para todos os efeitos legais.

Devem, assim, Vossas Excelências, em consequência, revogar a decisão proferida nos autos e substituí-la por outra que julgue a oposição totalmente procedente, extinguindo, por via disso, a execução quanto à Oponente ou, quando assim se não entenda, sempre deverão anular a decisão proferida e ordenar a baixa do processo à primeira instância, com vista à realização de audiência de inquirição de testemunhas, assim se fazendo a costumada JUSTIÇA!”****
Não houve contra-alegações.****
O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.****
Com dispensa dos vistos legais, tendo-se obtido a concordância dos Meritíssimos Juízes-adjuntos, nos termos do artigo 657.º, n.º 4 do CPC; submete-se o processo à Conferência para julgamento.****
II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa analisar se a sentença recorrida incorreu em nulidade, por omissão de pronúncia, e em erro de julgamento, por défice instrutório, bem como violação do dever de gestão processual, por omissão de convite ao aperfeiçoamento de articulado, e, também, erro na verificação dos pressupostos da reversão quando o revertido é declarado insolvente e encerrado o respectivo processo de insolvência antes da reversão. Caberá, ainda, apreciar a questão da prescrição da dívida exequenda relativa a IVA do período de 2006/10 a 2006/12.

III. Fundamentação

1. Matéria de facto

Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:

“Com relevância para a decisão a proferir resultam provados os seguintes factos:

1. Corre termos no serviço de finanças de Braga 2, o processo de execução 3425200701015974, contra a sociedade “R., LDA”, por dívida de IVA do período de 2006/10 – 2006/12, com data limite de pagamento voluntário situada em 15.02.2007, na quantia exequenda de 13.014,34 e acrescido.

[cfr. autuação e certidão dívida, fls. 1-3 do PEF apenso]

2. A sociedade “R., LDA” constituiu-se em 23.06.1995, tendo por objeto “Confecção de vestuário em série” e como gerente designada a ora Oponente.

[cfr. certidão permanente, fls. 10-11v do PEF apenso]

3. Em 10.07.2008 a sociedade “R., LDA” foi declarada insolvente no processo 2936/08.1TBGMR, a que a mesma se apresentou.

[cfr. fls. 20v-21 do PEF apenso e doc. 2 junto com a PI]

4. Em 16.12.2008 foi proferido despacho que julgou fortuita a referida insolvência.

[cfr. fls. 21v do PEF apenso e doc. 3 junto com a PI]

5. Em 01.02.2010 a Oponente foi declarada insolvente no processo 359/10.1TBGMR.

[cfr. fls. 22-23 do PEF apenso e doc. 4 junto com a PI]

6. Em 16.07.2010 foi declarado encerrado o processo de insolvência 2936/08.1TBGMR.

[cfr. certidão permanente, fls. 10-11v do PEF apenso]

7. Em 22.01.2013 foi declarado encerrado o processo de insolvência 359/10.1TBGMR.

[cfr. fls. 24v-25 do PEF apenso e doc. 6 junto com a PI]

8. Em 18.09.2014 foi proferido despacho de reversão, no processo executivo 3425200701015974, contra a ora Oponente, pela quantia exequenda e dívidas identificadas no ponto 1 antecedente, que apresenta o seguinte teor:

“(…) Dos administradores, directores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da divida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [art, 24°/nº 1/b) LGT]. Cfr.

despacho (…) cujo exemplar se anexa (…)”

[cfr. fls. 27-29v do PEF apenso e doc. 1 junto com a PI] **
Com interesse para as questões a resolver, não se apuraram outros factos, provados ou não provados. *
Os factos provados assentam na convicção alcançada com base no teor das peças processuais e na apreciação da prova documental integrada nos autos, não impugnada, expressamente referenciada junto a cada um dos factos assentes.

Salienta-se que a decisão sobre a matéria de facto só pode integrar acontecimentos ou factos concretos, que não conceitos, proposições normativas, afirmações genéricas ou juízos conclusivos de facto ou de direito. Pelo que, as expressões de cariz genérico, jurídico ou conclusivo integradas na PI não podem ser dadas como provadas ou não provadas. Sendo apenas com base em factos concretos que pode sustentar-se o juízo conclusivo que as mesmas encerram e não a partir de expressões conclusivas que representam conceitos ou conclusões, as quais não podem ser objeto de prova.”*
Pela sua pertinência para o conhecimento do presente recurso, indo ao encontro da solicitação da Recorrente, e uma vez que consta da cópia do processo de execução fiscal apensa a correspondente prova documental, adita-se ao probatório a seguinte matéria de facto, nos termos do artigo 662.º, n.º 1 do Código de Processo Civil:

9. Foi expedida carta de citação datada de 19/09/2014 dirigida à oponente, na qualidade de revertida, para os termos do processo de execução fiscal referido em 1., que foi recepcionada por terceiro, em 23/09/2014, tendo disso sido advertida a oponente, por remessa de carta registada em 11/10/2014 – cfr. fls. 30 a 32 verso do processo de execução fiscal.

2. O Direito

Cumpre entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal está cometida a tarefa de indagar do apontado motivo de nulidade da sentença, por omissão de pronúncia.

Sustenta a Recorrente, nas suas conclusões XXV a XXVIII do recurso, que alegou nos artigos 34.º a 37.º da oposição que o prosseguimento da execução em relação a si estaria dependente da prova, a efectuar pela Administração Fiscal, de que a Oponente havia adquirido bens após a declaração de insolvência e que o tribunal não se pronunciou sobre tal questão, sendo, por isso, a sentença recorrida nula, por omissão de pronúncia.

No processo judicial tributário o vício de omissão de pronúncia ou a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artigo 125.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), no penúltimo segmento da norma.

A nulidade por omissão/excesso de pronúncia traduz-se no incumprimento, por parte do julgador, do poder/dever prescrito no artigo 608.º, n.º 2 do CPC, que impõe ao juiz o dever de conhecer de todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras; e, por outro lado, de só conhecer de questões que tenham sido suscitadas pelas partes, salvo aquelas de que a lei lhe permite conhecer oficiosamente.

Lembramos que ocorre nulidade da sentença, por omissão de pronúncia, quando se verifica uma violação dos deveres de pronúncia do tribunal sobre questões a que esteja obrigado a pronunciar-se.

Nesta matéria, a jurisprudência tem reiteradamente afirmado que “só pode ocorrer omissão de pronúncia quando o juiz não toma posição sobre questão colocada pelas partes, não emite decisão no sentido de não poder dela tomar conhecimento nem indica razões para justificar essa abstenção de conhecimento, e da sentença também não resulta, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio” (cfr. Acórdão do STA, de 19/09/2012, processo n.º 0862/12).

Por conseguinte, só há omissão de pronúncia “quando o tribunal deixa, em absoluto, de apreciar e decidir as questões que lhe são colocadas, e não quando deixa de apreciar argumentos, considerações, raciocínios, ou razões invocados pela parte em sustentação do seu ponto de vista quanto à apreciação e decisão dessas questões” (cfr. Acórdão do STA, de 28/05/2014, processo n.º 0514/14).

De facto, o invocado pela Recorrente não pode deixar de se considerar um argumento associado à impossibilidade de reverter a execução fiscal após conclusão do processo de insolvência do revertido.

Mesmo que se entenda como questão a necessidade de comprovação de que a revertida havia adquirido bens após a sua declaração de insolvência, constatamos que a sentença recorrida, se não expressamente, pelo menos de forma implícita, tratou tal questão.

Passamos a transcrever uma passagem da sentença recorrida que revela a abordagem da apelidada questão que a Recorrente sustenta ter sido omitida pelo tribunal recorrido, ainda que por remissão para jurisprudência dos tribunais superiores:

«(…) No que respeita à alegação atinente à ilegalidade do prosseguimento da execução contra a Oponente, por ter a sociedade executada sido declarada insolvente e a própria Oponente sido declarada insolvente e a Fazenda não ter reclamado o crédito, sendo este anterior à declaração de insolvência, e ter sido proferido despacho inicial quanto a exoneração do passivo restante, a presente Oposição também não pode ser julgada procedente.

Resulta dos factos assentes que a reversão contra a Oponente da execução a que vem deduzida esta Oposição foi determinada por despacho de 18.09.2014 [cfr. ponto 8 dos factos assentes]. Tendo a sociedade originária devedora sido declarada insolvente em 10.07.2008, no processo 2936/08.1TBGMR, que foi declarado encerrado em 16.07.2010[cfr. pontos 1, 3 e 6 dos factos assentes]. E tendo a Oponente sido declarada insolvente em 01.02.2010, no processo 359/10.1TBGMR, que foi encerrado em 22.01.2013 [cfr. pontos 5 e 7 dos factos assentes].

Sobre a questão em apreciação foram já proferidos acórdãos pelo STA que, de forma elucidativa lhe respondem. E, considerando o disposto no artigo 8.º, n.º 3 do Código Civil, adota-se aqui a respetiva fundamentação, a qual por fidelidade de reprodução, clareza e celeridade se passa a citar [cfr. acórdãos do STA de 12.02.2020, processo 0105/15.3BESNT, de 16.02.2016, processo 122/15 e de 11.05.2016, processo 1017/14, disponíveis em www.dgsi.pt]:

“I - A possibilidade de prossecução da execução fiscal contra o responsável subsidiário, por reversão realizada depois da declaração de insolvência da sociedade devedora, tem hoje consagração legal expressa no n.º 7 do art. 23.º da LGT;

II - Também a declaração de insolvência do responsável subsidiário não acarreta a impossibilidade legal do acto de reversão da execução contra si, sendo esse acto uma condição para que a administração tributária possa apresentar-se, perante os demais credores deste devedor, a reclamar e a cobrar o montante exequendo no respectivo processo de insolvência.

III - Só com o acto de reversão passa a dívida tributária exequenda a onerar o património do responsável subsidiário insolvente, dívida que sem esse acto nunca poderia obter pagamento no respectivo processo de insolvência. Antes da prolação desse acto, não existe sequer processo de execução contra o responsável subsidiário que importasse sustar, razão por que não tem cabimento legal a tese de que a reversão da execução contra responsável já declarado insolvente afronta o disposto no artigo 88.º do CIRE.

IV - O acto administrativo de reversão, enquanto acto lesivo, não pode deixar de ser levado ao conhecimento do revertido antes da remessa da execução fiscal para o seu processo de insolvência. Não só porque disso depende a efectiva produção de efeitos do acto de reversão, isto é, a eficácia deste acto e a exigibilidade da dívida que ele incorpora relativamente ao devedor subsidiário, como, também, porque só depois dessa notificação (que é necessariamente levada a cabo através do acto de citação) este adquire a qualidade de devedor e executado, ficando habilitado, por um lado, a apresentar os meios legais de defesa no que toca à legalidade da liquidação donde emerge a dívida exequenda (artigo art.º 22.º, n.º 5, da LGT), e, por outro lado, a contestar a sua responsabilização por tal dívida (artigo 204.º do CPPT).

(…)

3.3. Em suma, relativamente às dívidas tributárias constituídas anteriormente à declaração de insolvência do devedor originário não se aplica, sem mais, o regime do artigo 88.º do CIRE, uma vez que a AT, contrariamente ao resto dos credores, embora esteja obrigada a sustar a execução e a reclamar esses créditos no processo de insolvência (artigo 180.º, n.º 1 do CPPT), não está impedida de prosseguir com a sua execução contra bens que não façam parte da massa da insolvência (artigo 180.º, n.º 5 do CPPT), assim como pode instaurar novas execuções fiscais respeitantes a créditos vencidos após a declaração de insolvência (artigo 180.º, n.º 6 do CPPT).

E esta diferença de tratamento, também no plano processual, entre os créditos tributários e os créditos comuns, tem um fundamento razoável, como foi, de resto, reconhecido pelo Tribunal Constitucional no acórdão 345/2006.

3.4. Já a reversão do processo de execução sobre o responsável subsidiário após a declaração de insolvência do mesmo justifica-se, como vimos, até pela necessidade de constituir quanto a ele a obrigação tributária, seja para lhe assegurar as garantias de defesa, seja para obter o título que permitirá reclamar o crédito tributário sobre o património do revertido, esteja ele ou não integrado na sua massa de insolvência.

3.5. Assim, não merece censura o acto de reversão da execução fiscal sobre o revertido pelo facto de, como alega o Recorrente, essa reversão ter tido lugar em 17 de Julho de 2014, após a declaração de insolvência de 13 de Janeiro de 2014.

Acresce que também a circunstância de aquela reversão ter tido lugar após a emissão do despacho inicial de exoneração do passivo restante não afecta a sua validade. É que, como resulta expressamente do n.º 2 do artigo 245.º do CIRE, a mencionada exoneração do passivo não abrange os créditos tributários. Em outras palavras, ainda que, como pretende aparentemente afirmar o Recorrente, o regime jurídico da exoneração do passivo restante tenha como finalidade proteger o devedor face aos credores (diferentemente do regime da insolvência que visa defender os interesses dos credores) ¯ razão pela qual todos os seus credores seriam obrigados a reclamar os créditos atempadamente e dentro de um determinado período de tempo, sob pena de os referidos créditos se extinguirem ¯, essa finalidade só é válida (só “protege o devedor”) perante os credores que se tenham voluntariamente colocado nessa posição, não abrangendo os restantes, ou seja, aqueles cujos créditos não nascem desses actos voluntários, como sucede com os créditos tributários, que nascem ex lege e como instrumento de garantia do princípio da igualdade na contribuição para os encargos públicos. (…)”

Em face desta reprodução parcial da sentença recorrida, resulta notória a pronúncia acerca do problema colocado pela Recorrente na sua petição de oposição, gerando uma ilação óbvia quanto à legalidade temporal e à verificação dos pressupostos legais de que depende a reversão, que, qualquer que seja a sua qualificação (“argumento” ou “questão”), foi tratado e apreciado na sentença recorrida, pelo que improcedem as conclusões XXV a XXVIII das alegações do recurso, por não se verificar a invocada nulidade da decisão.

Além da matéria que já aditámos à decisão da matéria de facto, a Recorrente pretende aí ver vertido que o processo de insolvência da Oponente foi encerrado após a realização de todas as operações de pagamento, em conformidade com o mapa de rateio, por considerar tratar-se de factos essenciais à boa decisão da causa e à justa composição do litígio – cfr. conclusões II e III das alegações do recurso.

Contudo, entendemos que a matéria levada ao probatório sob o ponto 7 se mostra suficiente para a apreciação do recurso, na medida em que aí consta que, em 22/01/2013, foi declarado encerrado o processo de insolvência n.º 359/10.1TBGMR, relativo à Oponente (cfr. ponto 5), remetendo para os respectivos documentos ínsitos na petição inicial e no processo de execução fiscal.

Este tribunal, no julgamento que efectuar, considerará a circunstância legal de o processo de insolvência ter sido declarado encerrado ao abrigo do artigo 230.º, n.º 1, alínea a) do CIRE, ou seja, após a realização do rateio final.

A primeira questão que expressamente vem suscitada pela Recorrente nas suas alegações de recurso, e vertida nas conclusões IV a VII formuladas, é a da prescrição da obrigação tributária resultante do acto de liquidação de IVA, referente ao período de 2006-10 a 2006-12.

Não obstante esta questão não ter sido objecto de apreciação na sentença recorrida, uma vez que é de conhecimento oficioso, a jurisprudência tem vindo a admitir que pode ser apreciada nesta sede recursiva como motivo de inutilidade superveniente da apreciação do recurso, dado que, verificada a prescrição da obrigação tributária, que determina a inexigibilidade da correspondente dívida, com a consequente impossibilidade de cobrança

coerciva, seria desnecessário conhecer o objecto do recurso, isto é, apreciar os vícios imputados à sentença recorrida na análise das questões colocadas no processo.

A Recorrente suscita, portanto, a questão da prescrição da dívida exequenda respeitante a IVA, uma vez que a sua citação, na qualidade de responsável subsidiária, foi efectuada em 23/09/2014, ou seja, ocorreu muito tempo depois do 5.º ano posterior ao da liquidação.

Alerta que, nos termos do 48.º n.º 3 da LGT, as dívidas tributárias prescrevem, em relação ao responsável subsidiário, se este não for citado no prazo de 5 anos contado do início do prazo de prescrição da dívida tributária. Acrescentando que, tratando-se de imposto de obrigação única (IVA), relativo ao período de 2006/10-2006/12, o respectivo prazo de prescrição se iniciou em 01/01/2007, pelo que, à data em que a Oponente foi citada - 23/09/2014 -, já há muito havia decorrido o indicado prazo de 5 anos.

A respeito da prescrição da prestação tributária dispõe o artigo 48.º, n.º 1 da LGT que “as dívidas tributárias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos contados, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efectuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou do facto tributário.”

Releva, ainda, o disposto nos n.º 2 e 3 do artigo 48.º da LGT:

“2 - As causas de suspensão e de interrupção da prescrição aproveitam igualmente ao devedor principal e aos responsáveis solidários e subsidiários;

3 - A interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação.”

Não podemos deixar, ainda, de ter em conta o preceituado no artigo 49.º da LGT, na redacção introduzida pela Lei n.º 53-A/2006, de 29/12, o qual passou a ter a seguinte redacção:

“1 - A citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo interrompem a prescrição.

2 - Revogado

3 - Sem prejuízo do disposto no número seguinte, a interrupção tem lugar uma única vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar.

4 - O prazo de prescrição legal suspende-se em virtude de pagamento de prestações legalmente autorizadas, ou enquanto não houver decisão definitiva ou passada em julgado, que puser termo ao processo, nos casos de reclamação, impugnação, recurso ou oposição, quando determinem a suspensão da cobrança da dívida.”

Ora, abstraindo de eventuais factos (interruptivos ou suspensivos do prazo de prescrição) ocorridos anteriormente, importa aferir quais os efeitos da citação da ora Recorrente, dando de barato que se encontrava em curso prazo de prescrição nessa data (23/09/2014); uma vez que, se não ocorrer qualquer facto com efeito interruptivo ou suspensivo, o prazo de prescrição terminava em 01/01/2015 para a dívida em apreço.

Posto que o prazo de prescrição não se completara ainda à data em que a citação da ora Recorrente teve lugar e os efeitos jurídicos dos factos são determinados pela lei vigente à data da sua ocorrência (cfr. n.º 2 do artigo 12.º do Código Civil), estando o n.º 1 do artigo 49.º da LGT, que prevê a citação como facto interruptivo, plenamente em vigor a essa data.

Assim, a citação da responsável subsidiária, ora Recorrente, interrompeu o prazo de prescrição em 23/09/2014. Ou seja, neste caso, mesmo que fosse relevante o eventual facto de o responsável subsidiário ter sido citado posteriormente ao 5.º ano da liquidação, como foi citado até ao fim do 8.º ano a contar do início do prazo de prescrição, os efeitos da interrupção que derivam da sua própria citação produzem-se relativamente a ele (e também em relação ao devedor originário, por força da regra do n.º 2 do artigo 48.º da LGT). O efeito daquele n.º 3 do artigo 48.º é apenas de tornar irrelevante em relação ao responsável subsidiário as causas de interrupção que se verifiquem em relação ao devedor originário – cfr. Acórdão do STA, de 27/08/2008, proferido no âmbito do processo n.º 719/08.

Pensamos que o equívoco na contagem efectuada pela Recorrente poderá residir no facto de considerar que o decurso do prazo de cinco anos era suficiente para a dívida se considerar prescrita quanto a si, assente numa menos correcta interpretação da norma do artigo 48.º, n.º 3 da LGT.

In casu, releva somente que a citação do responsável subsidiário ocorreu em 23/09/2014, antes de se terem completado oito anos (prazo de prescrição), pelo que a sua citação produziu os efeitos próprios – inutilizou o prazo decorrido em relação ao responsável subsidiário (artigo 326.º, n.º 1, do Código Civil) e impediu o decurso do prazo até ao termo do processo – cfr. artigos 48.º, n.º 1 e n.º 2 e 49.º, n.º 1 da LGT.

Reiteramos que, se não ocorrer qualquer facto com efeito interruptivo ou suspensivo, o prazo de prescrição terminava para esta dívida em 01/01/2015, pelo que esse prazo de prescrição não se completara ainda à data em que a citação da ora Recorrente teve lugar e os efeitos jurídicos dos factos são determinados pela lei vigente à data da sua ocorrência (cfr. n.º 2 do artigo 12.º do Código Civil), estando o n.º 1 do artigo 49.º da LGT, que prevê a citação como facto interruptivo, plenamente em vigor a essa data (23/09/2014).

Na ausência de regulamentação especial quanto aos efeitos da interrupção da prescrição, estes terão de procurar-se no regime do Código Civil e este Código só excepcionalmente – nos casos previstos no seu artigo 327.º - atribui à interrupção da prescrição o “efeito duradouro” de impedir que novo prazo comece a correr enquanto não passar em julgado a decisão que puser termo ao processo, neste caso, ao processo executivo.

Atenta a verificação dos mencionados factos, teremos que prosseguir no conhecimento do objecto do recurso, dado que a dívida exequenda de IVA, referente ao período de 2006-10 a 2006-12, não se mostra prescrita.

A sentença recorrida julgou a oposição improcedente, além do mais, porque a oponente não logrou afastar a presunção de culpa que sobre si impende pela não entrega do imposto.

Insurge-se a Recorrente, afirmando que teria logrado ilidir a presunção se o tribunal recorrido não tivesse dispensado a prova testemunhal requerida, alegando não ter tomado em consideração todos os meios de prova necessários e úteis para a decisão sobre a matéria de facto, pelo que conclui verificar-se um défice instrutório, determinante da remessa do processo à primeira instância – cfr. conclusões XII, XV, XVI, XVII das alegações do recurso.

A sentença recorrida explica cabalmente o desfecho da acção, salientando tratar-se, essencialmente, de um problema de alegação e não de produção de prova, após devido enquadramento da situação na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT e evidenciação da premência em a revertida alegar e demonstrar não ter culpa pela falta de pagamento da dívida tributária, dado tal normativo onerar o responsável subsidiário com a presunção de culpa na falta de pagamento.

Vejamos, parcialmente, a sua fundamentação a este propósito:

“(…) Apesar da dificuldade que existe na prova de um facto negativo, como é o caso da ausência de culpa, o visado não pode deixar de alegar e provar factos concretos de onde se possa inferir que o não pagamento das dívidas tributárias revertidas se deveu a circunstâncias que lhe são alheias e que não lhe podem ser imputadas.

Pois, para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a sua gestão, o gestor tem que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável [cfr. neste sentido, Isabel Marques da Silva, in A Responsabilidade Tributária dos Corpos Sociais, em Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, Lisboa, 1999, pág.121 e seg. e Ricardo Costa e Gabriela Dias, in Código das Sociedades Comerciais em Comentário, Coor. Jorge M. Coutinho de Abreu, Vol. I, Almedina, 2010, pág. 734), cfr. entre diversos, o acórdão do Tribunal Central Sul, de 21/05/2015, proc. n.º 08445/15, disponível em www.dgsi.pt]

Devendo ser alegados factos relevantes demonstrativos das iniciativas que um gestor diligente sempre empreenderia em circunstâncias adversas de modo a evitar, ou minimizar, o impacto negativo de eventuais fatores externos no desenvolvimento da atividade social.

E, no caso do IVA, a falta de pagamento dos tributos tem particular gravidade na medida em que se trata de impostos que resultam de um fluxo monetário na empresa que ao não serem entregues nos cofres do Estado, são «desviados» do seu destino legal único, em proveito de «objectivos» alheios à sua finalidade. E, quanto mais censurável é o comportamento indiciado, mais esforço se exige na alegação e demonstração de factos positivos bastantes que contrariem a censurabilidade indiciada, sob pena de não conseguir afastar a presunção de culpa que a lei lhe atribui.

Como escreve Saldanha Sanches, “No caso do IVA, a existência desse fluxo financeiro cria um forte indício de comportamento censurável que só em casos muito particulares pode ser objecto de uma demonstração de ausência de culpa por parte dos particulares. É uma demonstração difícil, mas não impossível, uma vez que a empresa não é o fiel depositário da quantia cobrada.

Embora tenha o dever de entregar as quantias cobradas na aplicação do IVA no prazo previsto pela lei, a empresa pode considerá-las como uma receita normal, cabendo-lhe a devida diligência para que o pagamento seja feito. Pode haver justificação, pela verificação de um facto imprevisto e razoavelmente imprevisível, para que a entrega se não tenha verificado” [Manual de Direito Fiscal, Coimbra Editora, 3ª edição, pp. 274].

Note-se que não basta “generalização vaga e sem delimitação concreta, quer no tempo quer nos actos empreendidos, precisamente porque as dívidas também foram incumpridas num período concreto e num montante determinado, pelo que a tentativa de afastar a culpa com um ou vários conceitos genéricos e imprecisos (“crise do sector”, “dificuldades financeiras”, “tudo fez para ...”, “empenhou-se de alma e coração...” etc.) denota uma ligeireza probatória injustificada, que não pode deixar de ser votada ao fracasso” [cfr. acórdãos do TCA Norte de 06-04-2006, proc. n.º 00021/02–PORTO, de 09-02-2012, proc. n.º 00415/05.8BEBRG, de 07.02.2016, processo 93/10.2BEVIS, de 02.02.2017, processo 00096/10.7BEVIS, de 02-03-2017, processo 00219/11.9BEPRT, ao qual pertence a citação efetuada, todos disponíveis em www.dgsi.pt]. Se não forem alegados factos concretos, não pode o tribunal julgá-los provados [cfr. neste sentido acórdão do TCAN de 10.03.2016, no processo 01633/06.7BEBRG, disponível em www.dgsi.pt].

Atentando na petição inicial da presente Oposição, não foi alegada em concreto a tomada de medidas, diligências, ou empreendimentos localizados no tempo pela Oponente, com vista ao cumprimento das dívidas fiscais e à superação das circunstâncias adversas.

Como resulta do que acima ficou dito, a alegação de factos demonstrativos de que a falta de pagamento, no prazo legal, não se deveu a qualquer conduta censurável da Oponente, passaria por alegar e provar – como, e porque é que a devedora originária chegou ao estado de insuficiência económica, e bem assim as iniciativas em concreto adotadas pela Oponente com vista a superar uma eventual conjuntura adversa que se demonstrasse ter-se verificado, para evitar, ou minimizar, o seu impacto negativo.

Todavia, a alegação integrada na PI surge predominantemente de forma genérica, meramente de direito ou simplesmente conclusiva.

Salvo no que respeita aos factos alegados atinentes à atividade a que se dedicava a sociedade, à sua declaração de insolvência, a que esta foi qualificada como fortuita e ao encerramento do processo de insolvência. Os quais foram considerados documentalmente provados [cfr. pontos 2, 3, 4 e 6 dos factos assentes]. Mas não são bastantes, para ilidir a presunção de culpa que recai sobre a Oponente.

Pois, não obstante a apresentação da sociedade à insolvência, que foi declarada em 10.07.2008, por forma a evitar o agravamento económico-financeiro da devedora originária, tal atuação não se mostra suficiente para que se possa decidir pela inexistência de culpa da Oponente pela falta de pagamento da quantia exequenda, relativa a IVA do período de 2006/10 – 2006/12, com data limite de pagamento voluntário situada em 15.02.2007. Porquanto sobre a situação da sociedade e atuação da Oponente até àquele momento nada revela. Assim como o não é, a qualificação da insolvência como fortuita. Na medida em que como se refere nos acórdãos do TCAS 21.05.2015, processo 06381/13 e 26.09.2019, processo 00532/14.3BEBRG [disponíveis em www.dgsi.pt], a qualificação da insolvência como fortuita, em si mesma, não serve o propósito de comprovar a inexistência de culpa da Oponente pela falta de pagamento das quantias exequendas, porquanto: (…)

E, no mais, a alegação expendida na PI reconduz-se no essencial a que a impossibilidade “de cumprir as obrigações fiscais resultou de um conjunto de factores que ultrapassaram a conscienciosa e diligente gestão efetuada pela oponente” [artigo 13.º PI]. A que sociedade foi “vítima da crise profunda e generalizada que se vem verificando desde 2007, tendo começado a sentir muitas dificuldades económicas e financeiras, ao não conseguir encomendas, sendo certo que aquelas que conseguia, era a preços baixos” [artigo 14.º PI]. Que “a situação económica e financeira da devedora originária tornou-se ainda mais complicada quando muitos dos seus maiores clientes entraram em insolvência e outros não liquidaram os valores em débito” [artigo 16.º PI]. Que “mercê da conjugação de vários fatores desfavoráveis, a devedora originária entrou, no ano de 2007, numa situação de endividamento progressivo, passando a suportar elevados encargos financeiros, a não dar lucros e a acumular prejuízos” [artigo 16.º, 17.º PI]. E a que oponente “encetou todas as diligências ao seu alcance com vista a conseguir cumprir com as obrigações da sociedade devedora originária e, portanto, pagar todas as suas dívidas, tendo empreendido todos os esforços que lhe eram exigíveis em prol de uma gestão responsável, consciente e rigorosa” [artigo 21.º PI]. Apresentando assim, uma generalização e abstração conclusivas que não permitem uma indagação e prova sérias.

Com efeito, na ausência de alegação de factos concretos sobre o funcionamento da empresa – com eventual descrição, ainda que sumária, da sua organização produtiva, alguma explicação sobre o modelo organizacional adotado, à luz das especificidades do sector e face à conjuntura do mercado, a identificação dos seus meios de financiamento, a identificação dos seus principais fornecedores, a especificação da natureza das relações comerciais respetivas e a sua concreta evolução, e a identificação concreta dos seus principais clientes, bem como da sua representatividade no volume de negócios anual, e, o fornecimento dos valores sobre as principais contas e sua flutuação nos períodos considerado – o Tribunal não poderia aferir em concreto, de factos reveladores de que a sociedade começou “a sentir muitas dificuldades económicas e financeiras, ao não conseguir encomendas, sendo certo que aquelas que conseguia, era a preços baixos”, que “a situação económica e financeira da devedora originária tornou-se ainda mais complicada quando muitos dos seus maiores clientes entraram em insolvência e outros não liquidaram o valores em débito” e que entrou em “endividamento progressivo, passando a suportar elevados encargos financeiros, a não dar lucros e a acumular prejuízos” e aferir se a Oponente “encetou todas as diligências ao seu alcance com vista a conseguir cumprir com as obrigações da sociedade devedora originária e, portanto, pagar todas as suas dívidas, tendo empreendido todos os esforços que lhe eram exigíveis em prol de uma gestão responsável, consciente e rigorosa”.

Sendo que, a decisão sobre a matéria de facto só pode integrar acontecimentos ou factos concretos, que não conceitos, proposições normativas, afirmações genéricas e juízos conclusivos de facto ou de direito.

E que, não bastaria à Oponente, como responsável subsidiária, para ilidir a presunção de culpa, em sede de Oposição, criar dúvida quanto à sua culpa pelo não pagamento das dívidas ante a eventual prova de circunstâncias genéricas, desprovidas de concretização mínima no tempo e nos atos empreendidos.

Pelo que, não tendo a Oponente produzido alegação circunstanciada, apta e a tanto direcionada, não logra o afastamento da presunção de culpa pela não entrega do IVA em execução no processo contra si revertido, respondendo ao abrigo da alínea b) do artigo 24.º, n.º 1, da LGT, em relação à dívida exequenda. (…)”

Relembramos que o juiz só se pode pronunciar sobre os factos alegados pelas partes ou daqueles que a lei manda conhecer oficiosamente – cfr. artigos 608.º, n.º 2, e 5.º, ambos do Código de Processo Civil (CPC).

O certo é que o tribunal só deve realizar ou ordenar oficiosamente diligências tendentes à descoberta da verdade material relativamente a factos que tenham sido alegados (ou que sejam de conhecimento oficioso) – cfr. artigo 99.º, n.º 1 da LGT.

Na verdade, também em processo tributário a actividade inquisitória está limitada aos factos alegados pelas partes e aos do conhecimento oficioso, como decorre dos artigos 99.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária e 13.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (“relativamente aos factos que lhes seja lícito conhecer”).

Note-se que, da decisão da matéria de facto, devem constar factos simples e não juízos de valor/conclusões, dado que as ilações caberá ao tribunal retirar.

Mais, o princípio do inquisitório somente tem aplicação perante a invocação de factos concretos pelas partes que se mostrem controvertidos.

Ora, não tendo sido invocados factos simples, sobre os quais deve incidir a produção de prova, antes sido utilizada uma técnica de alegação genérica, vaga e conclusiva, não é possível falar-se de défice instrutório, devendo, por isso, improceder, também, as conclusões XII, XV, XVI e XVII das alegações do recurso.

Porém, contrapõe a Recorrente que, se o tribunal entendia que os factos alegados na oposição não eram susceptíveis de afastar a presunção de culpa, deveria, ao abrigo do dever de gestão processual, convidar a Oponente a aperfeiçoar o articulado, sendo que a omissão deste convite ao aperfeiçoamento configura uma nulidade – cfr. conclusões XIII e XIV das alegações do recurso.

“(…) O princípio da cooperação deve ser conjugado com os princípios do dispositivo e da auto-responsabilidade das partes, que não comporta o suprimento por iniciativa do juiz da omissão de indicação do pedido ou de alegação de factos estruturantes da causa de pedir.

O convite ao aperfeiçoamento de articulados, previsto no artigo 590.º, n.ºs 2, alínea b), 3 e 4, do CPC, não compreende o suprimento da falta de indicação do pedido ou de omissões de alegação de um núcleo de factos essenciais e estruturantes da causa de pedir.

Tal convite, destina-se somente a suprir irregularidades dos articulados, designadamente quando careça de requisitos legais, imperfeições ou imprecisões na exposição da matéria de facto alegada.

As deficiências passíveis de suprimento através do convite têm de ser estritamente formais ou de natureza secundária, sob pena de se reabrir a possibilidade de reformulação substancial da própria pretensão ou da impugnação e dos termos em que assentam (artigos 590.º, n.º 6 e 265.º, do CPC).

De outra forma, afrontar-se-ia o princípio da estabilidade da instância, previsto no art.º 260.º do CPC, nos termos do qual, após a citação do réu, a instância estabiliza-se quanto ao objecto e às partes, sendo legalmente limitada qualquer possibilidade de alteração objectiva ou subjectiva. (…)” – cfr. Acórdão do Tribunal da Relação de Lisboa, de 24/01/2019, proferido no âmbito do processo n.º 573/18.1T8SXL.L1-6.

Com efeito, o tribunal recorrido não proferiu despacho convidando a Oponente a aperfeiçoar a petição de oposição.

O artigo 590.º, n.º 2, alínea b) do CPC determina que o juiz providencie pelo aperfeiçoamento dos articulados.

Mas esse convite ao aperfeiçoamento, com as respectivas correcções, como vimos, deve conformar-se com os limites estabelecidos no artigo 265.º do CPC (artigo 590.º, n.º 6 do CPC), sendo inadmissível o convite que implique apresentação de uma nova causa de pedir.

O aperfeiçoamento do articulado apenas pode ter por objecto o suprimento de pequenas omissões, ou meras imprecisões ou insuficiências na alegação da matéria de facto, sob pena de completa subversão do princípio do dispositivo, o que justifica as limitações restritivas, imperativamente impostas, pelo n.º 6 do artigo 590.º do CPC - cfr., no mesmo sentido, o Acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra, de 11/01/2011, proferido no âmbito do processo n.º 506/09.6T2ILH.C1.

Como salienta o Prof. Miguel Teixeira de Sousa, (in Estudos sobre o Novo Código de Processo Civil, Lex, pp. 304) «O articulado é deficiente quando contenha insuficiências ou imprecisões na exposição ou concretização da matéria de facto (cfr. art° 508°, n° 3), isto é, quando nele não se encontrem todos os factos principais ou a sua alegação seja ambígua ou obscura. A deficiência respeita, por isso, ao conteúdo do articulado e à apresentação da matéria de facto; esse vício pode traduzir-se, por exemplo, na insuficiência dos factos alegados ou em lacunas ou saltos na sua exposição.

Os factos alegados pela parte para o suprimento dessa deficiência não podem implicar uma alteração da causa de pedir ou da defesa anteriormente apresentadas (proibição da mutatio libelli, art° 508°, n° 5) e, por isso, o réu não pode deduzir no novo articulado uma reconvenção que anteriormente não formulara»

In casu, resulta clarividente, compulsando a petição de oposição, que a Oponente não densificou nenhuma das afirmações genéricas aí vertidas, nem qualquer conceito que consta das normas aplicáveis, nem os juízos conclusivos de facto, invocando factos simples concretos.

No que respeita ao substrato factual da causa de pedir, há que distinguir os factos indispensáveis à sua caracterização, e portanto dela estruturantes, e os factos que, muito embora essenciais à procedência da acção, não se mostram, todavia, imprescindíveis à caracterização da causa de pedir para efeitos de um pronunciamento de mérito, seja ele positivo ou negativo. É certo que nem sempre é fácil fazer a distinção prática entre as duas categorias de factos, mas o critério de aferição passará por um juízo de prognose a ponderar, no confronto de cada situação, na perspectiva do caso julgado material que venha a recair sobre o objecto da causa em termos de evitar a repetição futura de causa idêntica - cfr. o citado Acórdão do Tribunal da Relação de Lisboa, de 24/01/2019, proferido no âmbito do processo n.º 573/18.1T8SXL.L1-6.

Na nossa apreciação do articulado em crise, verificamos uma quase absoluta falta de invocação de factos estruturantes da causa de pedir. Isto porque, sendo a dívida proveniente de IVA, ao gerente que exercia funções na data em que deveria ter sido entregue o imposto não basta, em sede de oposição à execução fiscal, alegar que a empresa atravessava dificuldades económicas provocadas por motivos exógenos, que ele se esforçou por ultrapassar, e que foi um gestor diligente. Haverá, isso sim, que demonstrar que a falta desse pagamento não lhe foi imputável, o que passa pela demonstração da falta de fundos da sociedade originária devedora para efectuar o pagamento e que tal falta se não deve a qualquer omissão ou comportamento censuráveis do gestor.

A oponente não aflora, sequer, qualquer comportamento no sentido de pagar as dívidas, tão-pouco que a sociedade originária não tivesse fundos, à data, para a sua liquidação, em nenhum momento invocou que os valores de imposto do IVA não lhe foram entregues pelos clientes, por exemplo. Logo, não vislumbramos como seria possível aperfeiçoar a petição inicial, solicitando, nomeadamente, a indicação dos intervenientes que tinham relações comerciais com a devedora principal e quais os montantes que não foram entregues.

É ostensivo que não foi invocado qualquer facto estruturante destinado a ilidir a responsabilidade da Oponente, pelo que não será um convite ao aperfeiçoamento da petição inicial que a Recorrente reclama, mas sim um convite à total formulação de uma causa de pedir ex novo.

Ora, por tudo o exposto, tal seria absolutamente inadmissível, pois não se trata de pequenos detalhes, meras falhas ou imprecisões, mas antes uma quase integral falta de substanciação da causa de pedir. Sendo forçoso também improcederem as conclusões XIII e XIV.

Nas restantes conclusões das alegações do recurso, a Recorrente tece vários argumentos e circunstancialismos para concluir que a conduta da Administração Fiscal fez criar na Oponente a legítima e fundada expectativa de que a reversão contra si não viria a ocorrer.

No fundo, tudo se reconduz e respeita à alegação atinente à ilegalidade do prosseguimento da execução contra a Oponente, por ter a sociedade executada sido declarada insolvente e a própria Oponente sido declarada insolvente e a Fazenda não ter reclamado o crédito, sendo este anterior à declaração de insolvência.

Portanto, foi instaurada uma execução fiscal contra uma sociedade que, ulteriormente, foi declarada insolvente. O órgão de execução fiscal reverteu a execução contra a ora Recorrente, que entendeu ser responsável subsidiária pelas dívidas exequendas, a qual foi declarada insolvente ainda antes da reversão – cfr. pontos 1, 3, 5 e 8 do probatório.

Efectivamente, o fundamento agora em análise e invocado para a extinção da execução fiscal reconduz-se à impossibilidade de a Recorrente ser responsabilizada pela dívida exequenda, por a AT não ter demonstrado que adquiriu novos bens após a declaração de insolvência.

Não é demais recordar que a inexistência ou insuficiência de bens da sociedade devedora originária, enquanto pressuposto da reversão da execução fiscal contra os responsáveis subsidiários, deve reportar-se ao momento em que a reversão ocorre e não ao momento em que o administrador ou gerente/responsável subsidiário exerceu esse cargo societário ou qualquer outro.

É por esse motivo inequívoco, como espelha a sentença recorrida, que estavam reunidos os pressupostos para a reversão à data em que se efectivou a mesma.

Para tanto, alicerçando-se na jurisprudência do STA, que citou, a sentença, em síntese, considerou que nem a insolvência da originária devedora nem a insolvência da Oponente, ulteriores à data em que se venceram os créditos em cobrança coerciva, impediam a reversão contra esta enquanto responsável subsidiária; mais, que a reversão era necessária para permitir à AT cobrar esses créditos na insolvência.

A Oponente discorda desse entendimento, considerando, em síntese, que resulta do n.º 5 do artigo 180.º do CPPT que a possibilidade da reversão contra ela, que foi declarada insolvente, depende da AT demonstrar que adquiriu bens após a insolvência, demonstração que nem sequer ensaiou.

A reversão tem de ocorrer contra ela como único modo de a AT poder fazer valer no processo de insolvência o direito de crédito que se arroga. Como ficou dito no Acórdão da Secção de Contencioso Tributário do STA, de 11 de Maio de 2016, proferido no processo n.º 1017/14, também referido na sentença recorrida, «[s]ó com o acto de reversão passa a dívida tributária exequenda a onerar o património do responsável subsidiário insolvente, dívida que sem esse acto nunca poderia obter pagamento no respectivo processo de insolvência. Antes da prolação desse acto, não existe sequer processo de execução contra o responsável subsidiário».

No entanto, logo que efectuada a reversão, deve o processo de execução ser sustado e remetido ao processo de insolvência do oponente, caso este ainda não esteja encerrado; se ou quando for encerrado, deverá ser a execução fiscal devolvida ao Serviço de Finanças, para que prossiga para cobrança do que se mostre em dívida à Fazenda Pública, sem prejuízo das obrigações contraídas por esta no âmbito do processo de recuperação, bem como sem prejuízo da prescrição, mas apenas poderão ser executados bens que tenham advindo ao património do oponente após a insolvência, ficando a possibilidade de penhora limitada a tais bens, tudo como decorre do n.º 5 do artigo 180.º do CPPT.

Acompanhando a Recorrente, podemos concluir pela importância de convocar, para resolver a presente questão, o n.º 5 do artigo 180.º do CPPT. No entanto, da convocação desse preceito resulta, não a impossibilidade da reversão – como defende a Recorrente –, mas a inviabilidade da execução fiscal prosseguir sobre outros bens que não os que a ora Recorrente tenha adquirido após a insolvência – cfr. Acórdão do STA, de 20/02/2019, proferido no âmbito do processo n.º 0216/14.2BEBRG 0134/18.

Se o órgão da execução fiscal vier a desrespeitar esse comando, o executado terá ao seu dispor os meios judiciais de reacção contra a penhora, designadamente, a reclamação prevista no artigo 276.º e seguintes do CPPT.

Nesta conformidade, urge negar provimento ao recurso, devendo manter-se a sentença na ordem jurídica.

Conclusões/Sumário

I – Nos termos do n.º 3 do artigo 48.º da LGT, a interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação.

II - É somente a relevância das causas de interrupção que se verifiquem apenas em relação ao devedor originário (e o consequente diferimento do termo do prazo que delas deriva) que é afastada em relação ao responsável subsidiário, se a sua citação não ocorrer até ao 5.º ano posterior ao da liquidação.

III - Assim, no caso de a citação do responsável subsidiário ser posterior ao 5.º ano, se ele for citado até ao fim do 8.º ano a contar do início do prazo de prescrição, os efeitos da interrupção que derivam da sua própria citação produzem-se em relação a ele (e também em relação ao devedor originário), por força da regra do n.º 2 do artigo 48.º da LGT.

IV - No caso de ocorrer citação para a execução fiscal, esta configura facto com potencialidade interruptiva para, por si só, eliminar o período decorrido anteriormente e obstar ao decurso da prescrição até ao trânsito em julgado da decisão que venha a pôr termo ao processo.

V - O tribunal só deve realizar ou ordenar oficiosamente diligências tendentes à descoberta da verdade material relativamente a factos que tenham sido alegados ou que sejam de conhecimento oficioso – cfr. artigo 99.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária.

VI – O convite ao aperfeiçoamento de articulados, previsto no artigo 590.º, n.ºs 2, alínea b), 3 e 4, do CPC, não compreende o suprimento de omissões de alegação de um núcleo de factos essenciais e estruturantes da causa de pedir.

VII - Tal convite, destina-se somente a suprir irregularidades dos articulados, designadamente, quando careçam de requisitos legais, imperfeições ou imprecisões na exposição da matéria de facto alegada.

VIII - Cessado o processo de insolvência, pode prosseguir contra o insolvente uma execução fiscal por crédito vencido posteriormente à declaração de insolvência ainda que, de acordo com a restrição prevista no n.º 5 do artigo 180.º do CPPT, apenas relativamente a bens adquiridos após essa declaração e sem prejuízo das obrigações contraídas pela Fazenda Pública no âmbito do processo de insolvência e da prescrição.

IX - Se a Fazenda Pública não tiver logrado o pagamento dos seus créditos exequendos provenientes de dívidas tributárias pela massa insolvente da sociedade originária devedora, a lei admite a prossecução da execução fiscal em ordem a conseguir esse pagamento pelo património dos responsáveis subsidiários (cfr. artigo 24.º da LGT), ao abrigo do disposto nos artigos 180.º, n.º 4 e 153.º, n.º 2, do CPPT.

X - A essa reversão não obsta o facto de o chamado como responsável subsidiário ter sido também ele declarado insolvente mas, nesse caso, após a reversão, a execução fiscal deve ser imediatamente remetida à insolvência; cessado esse processo, se o crédito aí não logrou integral pagamento, a execução fiscal pode prosseguir contra o revertido, mas com a referida restrição prevista no n.º 5 do artigo 180.º do CPPT.

IV. Decisão

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso.

Custas a cargo da Recorrente, sem prejuízo do benefício do apoio judiciário que lhe foi concedido, na modalidade de dispensa de pagamento da taxa de justiça e demais encargos com o processo.

Porto, 25 de Novembro de 2021

Ana Patrocínio

Paula Moura Teixeira

Conceição Soares