Processo 00078/07.6BEVIS

Acordam em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1. RELATÓRIO

1.1. O Recorrente (AA...), notificado da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro em que foi julgada parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação de IRS, relativa ao ano de 2002, no montante global de 24.317,64 €, inconformado vem dela interpor o presente recurso jurisdicional.

Alegou, formulando as seguintes conclusões:

«1ª- Tendo em consideração o longo tempo decorrido entre a entrada em juízo da impugnação e tendo igualmente em conta as normas legais vigentes à data, mais propriamente o art. 49º da LGT, a obrigação fiscal em causa nestes autos já prescreveu.

2ª- A sentença recorrida considerou que o recorrente não foi validamente notificado, nos termos previsto no art. 36º do CPPT e 77º da LGT, vício que não traduz uma mera irregularidade, como considerou a sentença, mas sim uma nulidade que determina a nulidade da liquidação do imposto.

3ª- As liquidações que resultaram da inspeção tributária são ilegais, porquanto não tiveram em devida conta o Regime Especial de Tributação de Bens em Segunda-Mão previsto na Diretiva 94/5/CE, artigo 26ºA em articulação com o artigo 11º nº 3, regime esse transposto para a legislação nacional, mais propriamente no artigo 16º, nº 6 ponto C do CIVA.

4ª- A liquidação do IRS tal qual resultou do relatório de inspeção tributária e confirmada pela douta sentença objeto do presente recurso, considerou que o recorrente tem de pagar IRS sobre um rendimento que engloba o valor do IA que teve de pagar quando importou 1as viaturas automóveis usadas da Alemanha, as matriculou em Portugal e as vendeu aos seus clientes.

5ª- O pagamento de um imposto de matrícula, cujo pagamento é obrigatório para que o veículo em questão possa circular em Portugal, nunca poderá ser englobado no valor tributável resultante dessa operação comercial.

6ª- Essa interpretação viola de forma flagrante o disposto no art. 104º, nº 2 da CRP, que declara que “a tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real”.

7ª- Nas faturas emitidas pelo recorrente o imposto automóvel obrigatoriamente pago por este, foi sempre discriminado de forma autónoma, para que esse valor possa ser tratado de forma distinta do preço de venda propriamente dito do veículo.

8ª- Este valor liquidado pela AT e pago pelo recorrente vem também expresso na Declaração Aduaneira de Veículo (DAV), documento que é validado pela AT como suporte contabilístico do pagamento do referido Imposto Automóvel

9ª- Os valores referentes ao IA pagos, foram contabilizados em contas de terceiro/contas passagem, não devendo ser considerados como englobados no valor de venda.

10ª- A Diretiva 77/388/CE de 14.02.1994, com a redação introduzida pela Diretiva 94/5/CE, de 14.02.1994, em vigor à data da liquidação do imposto, que rege o Regime especial do IVA aplicável aos bens em segunda mão, aos objetos de arte e de coleção e às antiguidades estabelece no ponto 3, do seu art. 26ºA que por preço de venda se entende tudo o que constitua a contraprestação obtida ou a obter pelo sujeito passivo revendedor 2da parte do comprador ou de um terceiro, incluindo as subvenções diretamente ligadas a essa operação, os impostos, direitos, contribuições e taxas, as despesas acessórias, tais como as despesas de comissão, embalagens, transporte e seguro cobradas pelo sujeito passivo revendedor ao comprador, com exclusão dos montantes referidos no ponto A, nº 3 do art. 11.

11ª- Os montantes referidos no ponto A, nº 3 do art. 11, mais propriamente os previstos na alínea c), são as quantias que um sujeito passivo recebe do adquirente ou do destinatário, a título de reembolso das despesas efetuadas em nome e por conta destes últimos, e que estão registados na sua contabilidade em contas transitórias. O sujeito passivo deve justificar o montante efetivo de tais despesas e não pode proceder à dedução do imposto que eventualmente tenha incidido sobre elas.

12ª- A alínea c) do nº 6 do art. 16º do CIVA, prevê que são excluídos do valor tributável as quantias pagas em nome e por conta do adquirente dos bens ou do destinatário dos serviços., registadas pelo sujeito passivo em contas de terceiros apropriadas.

13ª- O recorrente, na organização da sua contabilidade, teve sempre em consideração aquelas disposições legais e o entendimento sufragado por esta jurisprudência, discriminando nas suas faturas o imposto automóvel pago para poder matricular as viaturas adquiridas na Alemanha e introduzidas em Portugal, contabilizando esse valor numa conta de terceiros, pois o mesmo não podia ser englobado no valor de venda ou no valor tributável.

2 14ª- Não é a definição do valor de compra que está em apreciação nestes autos, pelo que, com o devido respeito, as referências feitas na douta sentença a esse propósito em nada relevam para a decisão a proferir no presente recurso.

15ª- Viola a lei considerar que um imposto pago pelo recorrente para matricular uma viatura que vai comercializar no âmbito da sua atividade comercial, seja considerado um montante incluído na sua “margem de lucro” sujeito a tributação em sede de IRS.

15ª- A incidência do IVA sobre o IA pago pelo recorrente, traduz uma clara dupla tributação, violadora do princípio absoluto e constitucionalmente protegido da neutralidade fiscal.

16ª- O IA é um verdadeiro imposto de matrícula, facto gerador do imposto, uma vez que a sua liquidação só é efetuada quando na fase da venda do veículo a sua matrícula se torna necessária, situação que tanto ocorre relativamente aos veículos novos, como aos usados.

17ª- Este imposto é pago pelo revendedor dos veículos em nome e por conta dos clientes, sendo os respetivos montantes registados em contas de terceiros, o que fundamenta não dever incidir IVA sobre esse imposto automóvel pago.

18ª- Sob pena desse adquirente ser onerado com uma dupla tributação fiscal.

19ª- Esta dupla tributação viola o disposto no já referido art. 26ºA da Diretiva 94/5/CE, atualmente transporta para os art. 78º, 79º e 83º da Diretiva 2006/112/CE, pelo que, por ser violadora do direito europeu, deve ser considerada nula.

3Nestes termos deve o presente recurso ser julgado procedente, revogando-se a sentença proferida pelo TAF de Aveiro.»

1.2. A Recorrida (Fazenda Pública), notificada da apresentação do presente recurso, não apresentou contra-alegações.

1.3. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer a fls. 623 SITAF, no sentido da improcedência do recurso:

«Tanto quanto nos parece resultar da douta sentença esta fez uma correcta apreciação e valoração dos factos apresentados mostrando-se devidamente fundamentada, pelo em nosso entender deverá ser mantida nos seus precisos termos.»

1.4. Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. art. 657º, n.º 4 do Código de Processo Civil (CPC), submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.

Questões a decidir:

As questões sob recurso e que importam decidir, suscitadas e delimitadas pelas alegações de recurso e respectivas conclusões, são as seguintes: (i) Da prescrição do tributo, atento o lapso de tempo decorrido e tendo em conta os preceitos legais vigentes à data, o que alega para os devidos efeitos legais; (ii) Do erro de julgamento de direitos aos ter o tribunal a quo reconhecido não ter sido validamente notificado o relatório final da inspecção externa ter considerado que se traduz numa mera irregularidade; (iii) Do erro de julgamento ao considerar que a liquidação impugnada não enferma de erro sobre os pressupostos de facto; (iv) Da dupla tributação decorrente da incidência do IVA sobre o IA pago pelo recorrente, em violação do principio da neutralidade fiscal.

2. FUNDAMENTAÇÃO

2.1. De facto

2.1.1. Matéria de facto dada como provada e não provada na 1ª instância e respectiva fundamentação:

«3.1. Com interesse para a decisão a proferir, julgam-se provados os seguintes factos:

1. O sujeito passivo, ora impugnante, à data dos factos, encontrava-se registado para o exercício da atividade de “Comércio de Veículos Automóveis” (CAE 501000). – cfr. fls. 9 verso do processo administrativo apenso.

2. Com base na Ordem de Serviço n.º ...36, de 21.01.2006, o Impugnante foi objeto de uma ação inspetiva de âmbito parcial (IVA e IRS), que incidiu sobre os anos de 2002 a 2005 e teve lugar entre 30.01.2006 e 22.06.2006. – cfr. fls. 9 verso do processo administrativo apenso.

3. Em 30.01.2006, o sujeito passivo, ora Impugnante, foi notificado para, no prazo de 15 dias a contar da notificação:

- proceder à entrega das declarações de rendimentos anuais dos anos de 2002, 2003 e 2004;

- apresentar declarações periódicas de IVA desde 02.03T até à última declaração que deveria ser entregue e que não foram apresentadas nos prazos legais;

- exibir a inspeção tributária, em 15.02.2006, pelas 10h00, os livros de escrita devidamente organizada e regularizada e todos os documentos de suporte que lhe serviram de base.

(cfr. fls. 19 do processo administrativo apenso).

4. Em 14.06.2006 o Impugnante prestou as declarações que constam do auto de fls. 22 do processo administrativo apenso e cujo teor se tem por reproduzido.

5. Através do ofício n.º ...80, remetido por carta registada em 03.07.2006, foi o Impugnante notificado do projeto de relatório de inspeção tributária bem como para, querendo, e no prazo de 15 dias, exercer o direito de audição. – cfr. fls. 161/162 do processo administrativo apenso.

6. Em 25.07.2006, foi elaborado o relatório de inspeção tributária que consta de fls. 8/17 do processo administrativo apenso, que se dão por reproduzidas, e do qual consta, entre o mais, o seguinte:

“(...)[imagem que aqui se dá por reproduzida]
 (...)”.

7. As conclusões do relatório de inspeção tributária foram sancionadas superiormente. – cfr. fls. 8 frente e verso do processo administrativo apenso.

8. Em 26.07.2006, funcionários da Direção de Finanças de Aveiro tentaram notificar pessoalmente ao agora Impugnante o teor do Relatório final da inspeção e do documento de fixação dos rendimentos sujeitos a IRS e, por não o terem encontrado na sua residência/sede de atividade, afixaram aviso de marcação de notificação com hora certa, que ficou agendada para o dia 28.07.2006, pelas 9 horas – fls. 5 a 7 do processo administrativo apenso.

9. Em 27.07.2006, deu entrada no Serviço de Finanças de Ovar 1 um requerimento acompanhado de procuração mediante o qual o aqui Impugnante, representado por advogado, pretende exercer o direito de audição relativo ao projeto de Relatório comunicado pelo ofício nº ...38. – cfr. fls. 98 e seguintes do processo administrativo apenso.

10. Em 28.07.2006, pelas 9 horas, funcionários da Direção de Finanças de Aveiro, perante a ausência do sujeito passivo na sua residência/sede de atividade procederam à afixação de notificação com hora certa referida do teor do Relatório final da inspeção e do documento de fixação/ alteração co conjunto dos rendimentos sujeitos a IRS – fls. 2 a 4 do processo administrativo apenso.

11. Pelo ofício nº ...93, de 28.07.2006, o Serviço de Finanças de Ovar 1 remeteu à Direção de Finanças de Aveiro o requerimento a que alude o ponto 9. – cfr. fls. 97 do processo administrativo apenso.

12. No seguimento do procedimento inspetivo, em 06.09.2006, foi emitida a liquidação de IRS n.º ...74, com imposto a pagar de 21.528,92 € e juros compensatórios no montante de 2.788,72 €. – cfr. fls. 12 do suporte físico dos autos.

13. A demonstração de liquidação de juros tem o seguinte teor:[imagem que aqui se dá por reproduzida]

(cfr. fls. 13 do suporte físico dos autos).

14. Em 12.09.2006, foi elaborada pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Aveiro a “Informação Complementar” de fls. 94/95 do processo administrativo apenso, cujo teor se tem por reproduzido.

15. As conclusões da informação referida no ponto que antecede foram sancionadas superiormente. – cfr. fls. 93 do processo administrativo apenso.

16. Em 28.09.2006 foi o Impugnante notificado, na pessoa do seu Ilustre Mandatário, da informação a que alude o ponto 14. – cfr. fls. 1 frente verso do processo administrativo apenso.

17. Em 16.01.2007 foi remetida por correio sob registo a petição inicial que deu origem aos presentes autos. – cfr. fls. 1 do suporte físico dos autos.

3.2. Factos não provados:

Para além dos referidos supra, não foram provados outros factos com relevância para a decisão da causa, designadamente o elencado sob o artigo 3 do parágrafo III. da petição inicial.

Motivação da matéria de facto:

A convicção do Tribunal alicerçou-se na análise crítica do teor dos documentos constantes dos autos e do processo administrativo apenso, cujo teor se dá integralmente por reproduzido.

A não prova do facto vertido no artigo 3 do parágrafo III da petição inicial resultou da total ausência de prova documental e testemunhal produzida sobre essa factualidade.»

2.2. De direito

O Recorrente (AA...) insurge-se contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial apresentada pelo ora recorrente contra a liquidação de IRS, relativa ao ano de 2002, anulando a liquidação na parte respeitante aos juros compensatórios.

O recorrente imputou às liquidações impugnadas, em sede de petição inicial, seis ilegalidades, a saber: (i) violação do direito de audição; (ii) violação do princípio da descoberta da verdade material; (iii) falta de notificação do relatório final de inspeção tributária; (iv) erro sobre os pressupostos de facto e de direito; (v) falta de fundamentação da liquidação; (vi) falta de fundamentação da liquidação de juros.

A sentença recorrida, após uma análise exaustiva da matéria de facto provada, conheceu de todas as ilegalidades enunciadas, julgando apenas procedente o vício de forma de falta de fundamentação assacado à liquidação de juros compensatórios.

Inconformado, alega o recorrente, em síntese, que (a) muito embora não tenha sido invocado por si a prescrição do tributo, atento o lapso de tempo decorrido e tendo em conta os preceitos legais vigentes à data, a obrigação fiscal nestes autos já prescreveu, o que alega para os devidos efeitos legais; (b) tendo o tribunal a quo expressamente reconhecido não ter sido validamente notificado o relatório final da inspecção externa errou o seu julgamento ao considerar que essa omissão traduz uma mera irregularidade; (c) erro de julgamento ao considerar que a liquidação impugnada não enferma de erro sobre os pressupostos de facto e, (d) da dupla tributação decorrente da incidência do IVA sobre o IA pago pelo recorrente, em violação do principio da neutralidade fiscal.

2.2.1. Da prescrição

Decorre do corpo das alegações a invocação pelo Recorrente de que “(…) Tendo em consideração o longo tempo decorrido entre a entrada em juízo da impugnação e tendo igualmente em conta as normas legais vigentes à data, mais propriamente o art. 49º da LGT, a obrigação fiscal em causa nestes autos já prescreveu”.

Como ponto prévio, importa deixar estabelecido que a prescrição não foi alegada pelo ora Recorrente em 1.ª Instância, apenas surgindo como fundamento do recurso deduzido para este Tribunal, requerendo que de tal facto sejam retirados os devidos efeitos por esta instância.

Vejamos.

É sabido que a prescrição da obrigação tributária não pode constituir fundamento da impugnação da liquidação, pois respeita, não à validade deste acto, mas à exigibilidade da obrigação criada com a liquidação. Ou seja, a prescrição da obrigação tributária determina a inexigibilidade da correspondente dívida, com a consequente impossibilidade de cobrança coerciva.

Também, temos por assente, que o objecto do processo de impugnação se define, em primeira linha, pela pretensão anulatória do impugnante, e, portanto, por referência a um acto tributário ilegal, é fácil de ver que a prescrição não é uma questão que respeite à validade desse acto.

Com efeito, se pela via da impugnação judicial, segundo o modelo definido nos artigos 99.º a 126.º do CPPT, faz-se valer uma pretensão anulatória, dirigida à eliminação de um acto tributário ilegal e, com ela, à cessação dos efeitos por ele produzidos, pela via da prescrição pretende-se extinguir a obrigação tributária, pelo facto de não ser exigido o seu cumprimento nas condições e lapso de tempo determinado na lei. Na primeira situação, procura-se indagar quais os elementos do acto tributário que estão em discordância com a ordem jurídica; na segunda, independentemente do acto tributário, procura-se determinar se a obrigação do imposto pode ser exigível (cf. acórdão do STA, de 02.05.2012, proferido no âmbito do processo n.º ...1).

Assim, e como a jurisprudência tem repetidamente afirmado (cf., entre outros, os acórdãos do TCAN de 12.07.2012, proc. n.º 1167/05.7BEVIS, e de 10.05.2013, proc. n.º 362/06.6BEMDL, o acórdão do TCAS de 12.12.2013, proc. n.º 6826/13, e o acórdão do STA de 13.11.2013, proc. n.º 171/13), a sede própria para invocar a prescrição da obrigação tributária, quando esta não seja oficiosamente conhecida – sendo-o nos termos do artigo 175.º do CPPT – é a execução fiscal, onde o executado pode argui-la, ou mediante requerimento endereçado ao órgão da execução fiscal, com possibilidade de reclamação judicial de eventual decisão desfavorável, nos termos do disposto no artigo 276.º do CPPT, ou, se estiver em tempo, mediante oposição à execução fiscal (cf. artigos 203.º e 204.º, n.º 1, alínea d), do CPPT).

O conhecimento oficioso, a que se refere a segunda regra do nº 2 do artigo 608º do CPC, deve respeitar apenas às questões que constituem premissas indispensáveis para a solução a dar ao litígio.

E a jurisprudência deste Tribunal tem entendido, observando que a prescrição da dívida resultante do acto tributário de liquidação não constitui vício invalidante desse acto, a mesma, não serve de fundamento à respectiva impugnação, nem, consequentemente, é, nela, de conhecimento oficioso. No acórdão de 09.02.05, in recurso nº 0939/04 diz-se que «não constitui, a prescrição, um vício do acto de liquidação, que a torne ilegal, pois só prejudica a sua eficácia, não servindo, por isso, de fundamento à impugnação judicial do acto de liquidação. Nesta linha de pensamento, a prescrição não só não pode ser invocada como fundamento da impugnação da liquidação, como não é, nesta forma processual, oficiosamente cognoscível» (cfr. entre outros, acórdãos de 15.06.2000, rec. nº 024688, de 20.03.2002, rec. nº, 144/02, 30.04.2002, rec. nº 145/02, de 15.05.02, rec. nº 365/02, de 03.07.02, rec. nº 732/02, de 18.12.02, rec. nº 1577/02).” (in acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 02.05.2012, proferido no âmbito do processo n.º 1174/11).

Contudo, não podemos olvidar, ancorados na mais alta Jurisprudência do STA, que não é, portanto, o problema do conhecimento oficioso da prescrição que aqui se pode colocar em termos imediatos (e que só faria sentido colocar quando o meio processual escolhido é adequado ao seu conhecimento), mas o problema do conhecimento oficioso das causas de inutilidade da lide.

Nesta parte, tem-se entendido que as causas de inutilidade superveniente da lide são também do conhecimento oficioso, por estarem conexionadas com o interesse processual ou interesse em agir, que é assumido pela doutrina como pressuposto processual ou condição da acção. E que não tem de existir apenas no momento em que o processo se inicia, mas também ao longo dele, justificando a sua falta a extinção da instância por inutilidade superveniente da lide (parece ir neste sentido o acórdão do STA de 28.06.08, proferido no âmbito do processo n.º 0189/06).

Assim sendo, para o que aqui importa, as causas de inutilidade superveniente da lide são também do conhecimento oficioso em fase de recurso, tendo o seu julgamento cabimento na alínea h) do n.º 1 do artigo 652.º do Código de Processo Civil.

No entanto, o dever de conhecimento oficioso dessas questões pelo tribunal ad quem pressupõe que existam nos autos os elementos necessários ao seu julgamento (neste sentido, António Santos Abrantes Geraldes, in «Recursos em Processo Civil ¬Novo Regime», 2ª edição, rev. e act., pág. 26).

Sendo que no presente caso, não existem nos autos elementos que objectivamente apontem para a inutilidade superveniente da lide com tal fundamento nem os mesmos foram minimamente fornecidos pelo Recorrente. A sua confirmação estaria dependente do apuramento de diversa factualidade relevante, que não é possível com os elementos disponíveis nos autos, até porque o processo não chegou a este tribunal acompanhado do processo executivo (a existir) e de informações e outros processos ou procedimentos que, em concreto, se revelassem necessários. E não existe norma que imponha o dever de avocar o processo executivo ao recurso da decisão de uma impugnação judicial para despistar a eventual ocorrência da inutilidade do prosseguimento da lide.

Por outro lado – e centrando agora o problema do conhecimento oficioso da prescrição, que o Recorrente aclama – assinala-se que o artigo 175.º do CPPT tem inserção sistemática no seu Título IV, secção VII que, rege sobre as causas de suspensão, interrupção e extinção do processo de execução fiscal. Decorrendo expressamente da sua redacção que o dever de conhecimento oficioso tem lugar em processo em que tenha intervindo anteriormente o órgão de execução fiscal. E o enquadramento sistemático deste normativo também não pode ser indiferente à correta interpretação do âmbito dos deveres de conhecimento oficioso do tribunal. Dele decorrendo, pelo menos, que não foi nunca intenção do legislador conceder ao Recorrente a faculdade de escolher ou meio processual para suscitar a questão da prescrição e a instância onde é suscitada, sobretudo quando esse meio não é o adequado para o seu conhecimento a título principal e a lei disponibiliza o meio processual adequado para o fazer na instância própria.

Analisemos agora o alegado, o Recorrente só refere que a liquidação ocorreu com referência ao exercício de 2002. E, Não existem no processo elementos que objectivamente apontem para a verificação da prescrição, dado que a confirmação de tal estaria dependente, como já referimos, do apuramento de diversa factualidade relevante, que não é possível com elementos disponíveis nesta impugnação apurar, tanto mais que não se conhece do estado e/ou existência de eventual processo executivo, nem se aí foi pago o imposto em causa.

Por todo o exposto, podemos, pois, concluir com toda a segurança que se impõe (i) de que não é em sede de recurso de impugnação judicial o meio adequado para se suscitar a prescrição do tributo e/ou conhecer da inutilidade superveniente da lide por prescrição da dívida tributária, (ii) de que o Recorrente dispõe de meios próprios para suscitar tal, no âmbito do processo executivo, bastando requerer ao órgão de execução fiscal que a declare ou em sede de processo de oposição.

Por conseguinte, não tendo sido a prescrição suscitada na acção e afastado o seu conhecimento oficioso, somos de concluir que improcede o recurso neste segmento.

2.2.2. Dos efeitos da falta de notificação do relatório definitivo da inspecção

Neste particular a questão submetida a este tribunal de recurso consiste em saber se a sentença padece de erro de julgamento em matéria de direito nas consequências que retirou da consideração de que o relatório final de inspeção não foi validamente notificado ao sujeito passivo.

Ao referir-se sobre o aproveitamento do acto, a sentença conclui o seguinte:

«(…) Assim, as conclusões do relatório final de inspeção tributária não foram validamente notificadas ao Impugnante.

Cumpre agora aferir as consequências relativamente ao ato impugnado.

Segundo o princípio de aproveitamento do ato administrativo, a preterição de determinada formalidade poderá considerar-se preterição não essencial se se demonstrar que, no caso concreto, mesmo que a formalidade tivesse sido cumprida, a decisão final do procedimento não poderia ser diferente.

No caso em apreço, tendo em conta que estão em causa apenas correções técnicas e que, por esse motivo, não poderia o contribuinte reclamar ou impugnar diretamente o conteúdo do relatório final de inspeção (diferente seria se estivesse em causa a fixação do lucro tributável por métodos indiretos, em que poderia formular pedido de revisão da matéria tributável, nos termos do artigo 91.º da L.G.T.), que não decorre da notificação do relatório final qualquer prazo para reclamar ou impugnar ou reagir por qualquer forma e, por último, que o cumprimento da formalidade preterida (notificação do relatório final de inspeção) em nada iria alterar o conteúdo do ato tributário, que sempre teria o mesmo conteúdo, concluímos pela preterição de formalidade que se degradou em não essencial, ou seja, estamos perante uma mera irregularidade.

Com efeito, a notificação do relatório final da inspeção ao sujeito passivo não lhe facultaria a possibilidade de apresentar elementos novos nem de se pronunciar sobre questões relevantes para determinar o conteúdo do ato de liquidação, sobre as quais o Impugnante não tivesse já tido oportunidade de se pronunciar.

Neste sentido veja-se o Acórdão do STA de 19.02.2014, proferido no processo n.º 1094/12, que temos vindo a seguir de perto. É certo que o citado aresto versa sobre a questão da falta de notificação do relatório final de inspeção ao mandatário constituído no procedimento, tendo a notificação sido feita apenas ao sujeito passivo, todavia, a parte relativa ao aproveitamento do ato, julgamos aplicável mutatis mutandis ao caso em apreço.

Em face do exposto, improcede a impugnação quanto à invocada preterição de formalidade essencial.»

É contra esta posição de aproveitamento do acto que o Recorrente se insurge, argumentando que estamos perante “uma nulidade que acarreta, necessariamente, a nulidade da liquidação do imposto”, argumentando que “…(a) notificação de qualquer ato tributário ser um direito essencial inviolável por parte da administração tributária, sempre poderia o aqui recorrente solicitar o sancionamento ao Diretor Geral dos Impostos das conclusões do relatório, podendo daí extrair os efeitos previstos na lei (RCPIT)” (vide corpo das alegações).

O alegado e argumento apresentado revela-se pertinente, cientes que quanto às consequências da preterição de uma tal notificação não há unanimidade de posições, no entanto desde já se adiante que in casu a razão não está do seu lado.

Desde logo, quanto a se estar face a nulidade ou anulabilidade refere Jorge Lopes de Sousa em CPPT Anotado e Comentado, vol. I, 6ª ed. Áreas Ed., pp. 437-9, quanto ao direito de participação que emerge de todo o procedimento tributário e em particular sobre o vício do acto praticado com preterição de audiência, que “A falta de audição dos contribuintes, nos casos em que é obrigatória, constitui um vicio de forma do procedimento tributários susceptível de afectar a decisão que nela for tomada, que poderá vir a ser anulada [art.s 135º e 136º, n.º 2, do CPA, e 99º, alínea d), e 70º, n.º 1, do CPPT].

Não se estando perante qualquer das situações previstas no art. 133º do CPA, em que se indicam os vícios geradores de nulidade, a preterição indevida do direito de audiência prévia gera mera anulabilidade do acto que puser termo ao procedimento administrativo ou tributário (art. 135º do CPA).

(…) No entanto, a preterição da formalidade que constitui o facto de não ter sido assegurado o exercício do direito de audiência poderá considerar-se não essencial se se demonstrar que, mesmo sem ela ter sido cumprida, a decisão final do procedimento não poderia ser diferente, sendo essa a ponderação que está subjacente ao princípio do aproveitamento dos actos administrativos (…) Trata-se de uma concretização do princípio geral de direito que se exprime pela formula latina utile per inutile non vitiatur, e que, com essa ou com outras formulações e designações, tem sido aplicado frequentemente pelo STA.

O STA tem entendido que nem sempre a omissão da audiência conduz à anulação do acto a que se reporta. Designadamente, deverá entender-se que não se justifica a anulação, apesar da preterição do direito de audição, nos casos em que se apure no processo contencioso que, se a audiência tivesse sido realizada, o interessado não teria possibilidade de apresentar elementos novos nem de se pronunciar sobre questões relevantes para determinar o conteúdo da decisão final sobre as quais não tivesse já tido oportunidade de se pronunciar”.

Contudo, doutrina fiscal há que, situando a questão em fase do procedimento tributário aponta no sentido de se poder estar face a sanção de mera falta de eficácia com base no previsto no art. 36º do CPPT, conforme refere Joaquim Freitas da Rocha em Lições de Procedimento e Processo Tributário, 3ª ed., Coimbra Ed., p. 92, e outra que defende ainda que a sua satisfação pode ainda ser inteiramente atingida pelo posterior direito de impugnar – cfr., José Casalta Nabais, em Direito Fiscal, 3ª ed., Almedina, p.365,- relacionando tal com o aplicável posttermination hearing.

A jurisprudência, por sua vez, tem entendido, cautelosamente, que, em face do exercício do princípio constitucional com assento no art. 267º nº 5 da Constituição da República Portuguesa, da constatação da existência de um vício de forma da mesma pode resultar anulação do acto, mas tal depende de se estar perante uma formalidade essencial, ou não essencial, sendo que pela segunda se optou na sentença sob recurso.

Sobre esta questão, pronunciou-se o STA, em acórdão de 19.02.2014, prolatado no processo n.º 1094/12 (aliás jurisprudência esta, citada na sentença sob recurso), a cujo discurso fundamentador aderimos, transcrevendo o que aí se escreveu a propósito da falta de notificação do relatório final de inspecção na pessoa do mandatário constituído, mas, com perfeita aderência e relevo para a questão que nos ocupa:

“Assim, no caso, a notificação do relatório final da inspecção deveria ter sido notificada ao mandatário então já constituído pela recorrente. /Mas a preterição de uma determinada formalidade (incluindo a própria preterição do direito de audiência prévia) poderá considerar-se preterição de formalidade não essencial se se demonstrar (apreciação dependente das circunstâncias concretas de cada caso) que, mesmo sem ela ter sido cumprida, a decisão final do procedimento não poderia ser diferente (é essa a ponderação que está subjacente ao princípio do aproveitamento dos actos administrativos - cfr. neste sentido, entre outros, o ac. do STA, de 12/4/2012, no proc. nº 896/11, citado pela recorrente).

Ora, no caso, nem sequer está em causa a preterição do direito de audiência (A contribuinte foi notificada para exercer o direito de audiência (e exerceu-o) e, por isso, tendo-lhe sido facultado esse direito antes da conclusão do relatório da inspecção, seria mesmo dispensável que que fosse de novo ouvida antes da liquidação, salvo se houvesse invocação de factos novos em relação aos quais ainda não tivesse tido oportunidade de se pronunciar.) mas tão só a preterição de notificação do relatório final de inspecção ao mandatário constituído pela contribuinte, mas que ela própria não questiona ter-lhe sido (a ela) notificado. [no caso dos autos, o exercício do direito de audiência por parte do sujeito passivo foi considerado extemporâneo].

Daí que, (i) considerando que estão em causa apenas correcções técnicas e que, por isso, não poderia o contribuinte reclamar ou impugnar directamente o conteúdo de tal relatório (ao contrário do que sucederia se estivesse em causa a fixação do lucro tributável por métodos indirectos, em que poderia formular, ao abrigo do art. 91º da LGT, pedido de revisão da matéria tributável); (ii) considerando que não decorre da notificação do relatório final qualquer prazo para reclamar ou impugnar ou reagir por qualquer forma (tal prazo apenas se inicia com a notificação da liquidação e do relatório da acção inspectiva; (iii) e considerando que o cumprimento da formalidade preterida (notificação do relatório ao mandatário, em vez da notificação feita à contribuinte) em nada iria alterar o conteúdo do acto tributário (liquidação), que sempre teria o mesmo conteúdo; (iv) é de concluir que a preterição de tal formalidade não integra acto directamente lesivo, tendo havido apenas preterição de formalidade que se degradou em não essencial, ou seja, é de concluir que estamos perante uma mera irregularidade.

Na verdade, como se disse, caso a notificação do relatório final da inspecção tivesse sido remetida para o mandatário da recorrente, não facultaria a esta qualquer possibilidade de apresentar elementos novos nem de se pronunciar sobre questões relevantes para determinar o conteúdo do acto de liquidação, sobre as quais a mesma recorrente não tivesse já tido oportunidade de se pronunciar.”.

É que, como refere Joaquim Freitas da Rocha e João Damião Caldeira, in “Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária (RCPIT) Anotado e Comentado”, pág. 196, “O relatório da inspecção consubstancia uma das mais visíveis actuações inspectivas, embora não seja ele próprio uma actuação lesiva. Na verdade, importa começar por referir que o relatório de inspecção – de resto, a exemplo do que sucede com qualquer relatório propriamente dito – não materializa qualquer lesivo e, consequentemente, não pode ser visto como um acto directamente impugnável. Sendo um “simples” acto de natureza descritiva-informativa (embora com uma importância e relevância enormes), não é um acto administrativo no sentido jurídico contencioso do termo, e, por tal motivo, não pode ser “atacado” em Tribunal. /O que poderá ser impugnável serão os actos tributários ou os actos administrativos em matéria tributária que dele resultem, como os actos de liquidação, os actos de revogação de benefícios fiscais, os actos de fixação da matéria tributável por métodos indirectos, ou os actos de aplicação de coimas por exemplo.

Improcede, portanto, neste segmento o recurso.

2.2.3. Do erro sobre os pressupostos de facto e de direito da liquidação de IRS 2002

Para julgar improcedente a impugnação considerando verificados os pressupostos de facto e de direito inerentes à liquidação de IRS de 2002, expressou a sentença recorrida a seguinte fundamentação jurídica, a fls. 545-578 processo SITAF, que se transcreve por extracto:

«Começa o Impugnante por alegar que a Administração Tributária concluiu erradamente que este, ao proceder à venda das viaturas segundo o regime de tributação pela margem, não podia incluir no valor tributável o I.A. e as despesas acessórias, considerando tratar-se de custos que não constituem contrapartida obtida ou a obter pelo fornecedor do sujeito passivo, nos termos do n.º 1 do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 199/96 e da definição do preço de compra.

Relativamente à questão da inclusão do I.A. no preço de compra dos automóveis vendidos, o STA já se pronunciou, por várias vezes, no sentido de que viola o disposto no n.º 1 do artigo 4.° do “Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão” (Decreto-Lei n.º 199/96, de 18.10.1996) o revendedor de automóveis que, para efeitos de determinação do valor tributável de IVA, haja incluído o valor do IA (Imposto Automóvel) no preço de compra dos automóveis vendidos.

Veja-se, a título de exemplo o acórdão de 03.02.2016, proferido no processo n.º 819/15 que, data vénia, se transcreve: “a interpretação e aplicação do conceito de “preço de compra” a que se refere o artigo 4.º n.º 1 do Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objectos de Arte, de Coleção e Antiguidades, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 196/96, de 18 de Outubro, que transpôs para a ordem jurídica nacional a Directiva 94/5/CE, do Conselho, de 14 de Fevereiro, aditando à Sexta Directiva o seu artigo 26.º-A, tem de ser feita em conformidade com a legislação comunitária aplicável, pois que de conceito comunitário se trata, não havendo liberdade do legislador nacional, ou do intérprete, na definição do seu conteúdo. Ora, o conceito de “preço de compra”, como o de “preço de venda”, para efeitos de determinação do valor tributável em IVA no âmbito do Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objectos de Arte, de Colecção e Antiguidades (correspondente ao designado regime da margem de lucro), foi ab initio definido na legislação comunitária (cfr. o n.º 3, segundo travessão, do artigo 26.º-A da Sexta Directiva), e corresponde a «tudo o que constitua a contraprestação definida no ponto 1), obtida ou a obter do sujeito passivo revendedor pelo seu fornecedor (cfr. artigo 312.º, 2) da Directiva IVA, correspondendo ao n.º 3, segundo travessão do artigo 26.º-A da Sexta Directiva – sublinhados nossos).

Da referida definição comunitária - da qual a legislação nacional não se pode apartar sob pena de ilegalidade por violação do direito europeu pertinente -, decorre que, não sendo o valor do IA devido pelo desalfandegamento dos automóveis usados adquiridos em Estado-membro pago pelo revendedor ao seu fornecedor, antes o sendo ao Estado português (pois que de imposto nacional se trata), o valor deste imposto não pode incluir-se no “preço de compra” para efeitos de aplicação do artigo 4.º, n.º 1 do Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objectos de Arte, de Colecção e Antiguidades, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 196/96, de 18 de Outubro.

No mesmo sentido, vide acórdão do STA de 14.01.2015, processo n.º 033/14.

Relativamente às despesas acessórias suportadas no país de origem, por causa da compra, ou em Portugal, antes da venda, entende-se, de harmonia com a Diretiva nº 94/5/CE, de 14 de fevereiro (que completou o sistema comum do IVA e alterou a Diretiva 77/388/CEE — Regime especial aplicável aos bens em segunda mão, aos objetos de arte e de coleção e às antiguidades), - que o valor de compra é tudo o que constitui a contrapartida obtida ou a obter do sujeito passivo revendedor pelo seu fornecedor, ou seja, é tudo o que o agora Impugnante teve de pagar ao seu fornecedor em contrapartida da propriedade do veículo.

Por sua vez o n.º 1 do artigo 4.º do regime de tributação aprovado pelo Decreto-Lei nº 199/96, de 18 de outubro, dispõe que “O valor tributável das transmissões de bens referidas no artigo anterior, efectuadas pelo sujeito passivo revendedor, é constituído pela diferença, devidamente justificada, entre a contraprestação obtida ou a obter do cliente, determinada nos termos do artigo 16.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, e o preço de compra dos mesmos bens , com inclusão do imposto sobre o valor acrescentado, caso este tenha sido liquidado e venha expresso na fatura ou documento equivalente”.

Decorre da legislação citada que o preço de compra, para este efeito, é o valor total, pago ao fornecedor, incluindo o preço do veículo e de serviços prestados relativos a ele bem como o respetivo imposto sobre o valor acrescentado, que venha mencionado na fatura ou documento equivalente emitida pelo fornecedor da viatura.

Quer isto dizer, a contrario, que são excluídas desse valor despesas acessórias suportadas pelo sujeito passivo português antes ou depois da fatura de aquisição do veículo que nela não estejam incluídos. Portanto, as despesas acessórias a considerar para a formação do preço, para efeitos de liquidação do IVA nas mesmas transações, são apenas as despesas que têm origem no fornecedor e que concorrem para a formação do preço de aquisição, tais como, despesas de embalagem, de seguros, de transporte, etc., quando incluídas na fatura de aquisição. Não podem, por isso, ser consideradas componentes do preço de compra as despesas acessórias referentes a transportes do sujeito passivo português até ao local da compra (na Alemanha), estadias e outras despesas suportadas lá ou cá pelo adquirente, ainda que relacionadas com o veículo adquirido, quando não faturadas pelo fornecedor desse veículo (como as resultantes da obtenção de matrículas, homologação e ficha técnica, portagens, refeições, etc.) Neste sentido vide acórdão do TCAS de 14.05.2002.

Tais despesas acessórias, não incluídas no preço de compra, na medida em que constituem custos relevantes para a determinação do valor final do bem, poderão ser repercutidas no preço de venda (para além de poderem ser consideradas custos fiscais, dedutíveis ao rendimento sujeito a imposto sobre o rendimento, nos termos da lei).

Portanto, no conceito de “preço de compra”, para este efeito, por imposição legal (comunitária) não se incluem todos as componentes do custo total de aquisição do veículo, mas apenas todas as que constituírem contrapartida devida ao fornecedor e que constarem da respetiva fatura ou documento equivalente, incluindo o IVA.

Em face do exposto, não assiste razão ao Impugnante.

O Impugnante alega ainda que o ato impugnado enferma de dupla tributação por incidência do IVA sobre o IA, na medida em que a Administração Tributária considera que este imposto é uma das componentes do preço de venda, e que ao agir assim cometeu erro na quantificação da matéria tributável.

O artigo 26º-A (B.3) da citada Diretiva comunitária diz: “Para efeitos do presente número, entende-se por: preço de venda, tudo o que constitua a contrapartida obtida ou a obter pelo sujeito passivo revendedor da parte do comprador ou de um terceiro, incluindo as subvenções directamente ligadas a essa operação, os impostos, direitos, contribuições e taxas, as despesas acessórias, tais como as despesas de comissão, embalagem, transporte e seguro cobradas pelo sujeito passivo revendedor ao comprador, com exclusão dos montantes referidos no ponto A, nº 3, do artigo 11º”).

Além disso, já vimos que do nº 1 do artigo 4º do regime aprovado pelo Decreto-Lei nº 199/96, de 18 de Outubro dispõe que ¯O valor tributável das transmissões de bens referidas no artigo anterior, efectuadas pelo sujeito passivo revendedor, é constituído pela diferença, devidamente justificada, entre a contraprestação obtida ou a obter do cliente, determinada nos termos do artigo 16.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, e o preço de compra dos mesmos bens, com inclusão do imposto sobre o valor acrescentado, caso este tenha sido liquidado e venha expresso na factura ou documento equivalente.

Portanto, o preço de venda é determinado nos termos do disposto no artigo 16º do CIVA (em respeito pelo direito comunitário vindo de referir).

Do n.º 5 do artigo 16.º do CIVA resulta que o valor tributável incluirá os impostos, taxas e outras imposições (com exceção do próprio IVA), as despesas acessórias debitadas aos clientes (como comissões, embalagens, transporte, seguros e publicidade efetuada por conta do cliente) e as subvenções conexas com o preço de cada operação, com exceção dos montantes referidos no n.º 6 do mesmo artigo.

Sendo assim, fazem parte do valor tributável, sujeito a IVA o IA, quer este seja suportado em nome cliente ou por conta dele quer seja suportado em nome do sujeito passivo revendedor.

Resulta da legislação indicada que o IA é um imposto que constitui uma contrapartida a obter do cliente, e a incluir no preço de venda. No processo C-106/10, que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 267.° TFUE, apresentado pelo Supremo Tribunal Administrativo (Portugal), por decisão de 27 de Janeiro de 2010, entrado no Tribunal de Justiça em 25 de Fevereiro de 2010, no processo Lidl & Companhia contra Fazenda Pública, em 28 de Julho de 2011 o Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE) proferiu a sua primeira decisão sobre a questão da inclusão do Imposto sobre Veículos (novo ISV, que substituiu o IA) português no valor tributável do Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) na aquisição de veículos.

Esta questão era amplamente debatida desde 2006, ano em que a Comissão Europeia, na sequência de uma decisão do TJUE contra o imposto de matrícula da Dinamarca, iniciou um processo de infração contra Portugal, solicitando a alteração da legislação portuguesa no que respeita à inclusão do então Imposto Automóvel (IA) no valor tributável do IVA na aquisição dos veículos. Tal notificação foi estendida ao ISV, depois de este imposto ter substituído o IA, em 1 de julho de 2007.

Na sequência de uma questão prejudicial remetida pelo Supremo Tribunal Administrativo quanto à inclusão do novo ISV na base tributável do IVA, o TJUE considerou que, diferentemente do imposto de matrícula dinamarquês, as despesas a título do ISV não são efetuadas em nome do adquirente do veículo, mas sim pelo fornecedor do mesmo veículo, em momento prévio ao da aquisição do veículo.

De igual modo, não pode ser estabelecido nenhum nexo jurídico entre o ISV e a operação de matrícula, sendo os veículos apenas matriculados após estarem pagos a totalidade dos impostos e direitos correspondentes.

Concluiu assim o TJUE que: ¯Consequentemente, um imposto como o ISV deve ser considerado directamente ligado à entrega dos veículos abrangidos pelo seu âmbito de aplicação e, por isso, ser incluído no valor tributável em IVA.

Assim, o Caso Lidl constitui jurisprudência do TJUE a que os tribunais portugueses devem respeito e de que resulta que na questão sob apreciação não ocorre qualquer ilegalidade por dupla tributação.

Por último, refere o Impugnante que, das aquisições das viaturas efetuadas, apenas uma se pode seguramente considerar efetuada pelo regime geral (fatura de 12.12.2001, no montante de 12.782,30 €) tendo as restantes seguido o regime da margem, pelo que a liquidação enferma de erro sobre os seus pressupostos.

Conforme consta de fls. 11 do Relatório de Inspeção Tributária “a) Embora o contribuinte não declarasse qualquer aquisição intracomunitária pelo facto de não ter executado a contabilidade e não ter enviado as declarações periódicas de IVA, consideramos que a aquisição de uma das viaturas foi feita pelo regime geral de IVA pelo facto de ter sido liquidado IVA pelo regime geral de bens nas transmissões”.

Da mera análise do anexo 6 do Relatório resulta que na quantificação da matéria coletável não foi considerada qualquer fatura datada de 12.12.2001 (ou do mesmo dia de qualquer outro ano). [Na apreciação deste vício, o Tribunal seguiu de perto a fundamentação constante da sentença proferida em 24.04.2015, no âmbito do processo n.º 359/07.9BEVIS, referente às liquidações de IVA e juros compensatórios dos anos de 2002 a 2005 e resultantes do mesmo procedimento inspetivo, já transitada em julgado (certidão de fls. 180/220 do suporte físico dos autos).]

Assim, improcede também por aqui a presente impugnação.» (fim de transcrição)

Que dizer?

O impugnante deduziu a presente impugnação contra a liquidação adicional de IRS do ano de 2002 no valor de € 24.317,64, na sequência de correcções aritméticas operadas no âmbito de procedimento inspectivo, entre o mais alegado considera que que a mesma incorre em erro nos pressupostos de facto e de direito na quantificação do “valor de venda” das viaturas vendidas e, em vicio de dupla tributação, alegações estas que mantém em sede de recurso.

A sentença, conforme decorre da fundamentação trasladada deu resposta cabal às questões colocadas, apoiando-se da jurisprudência Nacional e do TJUE, concluindo não ocorrer a ilegalidade apontada de dupla tributação, nem o erro nos pressupostos de facto e de direito da liquidação, assente na consideração de que as despesas acessórias, não incluídas no preço de compra, na medida em que constituem custos relevantes para a determinação do valor final do bem, poderão ser repercutidas no preço de venda (para além de poderem ser consideradas custos fiscais, dedutíveis ao rendimento sujeito a imposto sobre o rendimento, nos termos da lei).

Basicamente, perante este TCA vêm suscitadas as mesmas questões sustentando-se que “(…) um imposto pago pelo recorrente para matricular uma viatura que vai comercializar no âmbito da sua atividade comercial, seja considerado um montante incluído na sua “margem de lucro” sujeito a tributação em sede de IRS.” e, que “A incidência do IVA sobre o IA pago pelo recorrente, traduz uma clara dupla tributação, violadora do princípio absoluto e constitucionalmente protegido da neutralidade fiscal” pelo que por estarmos perante um verdadeiro imposto de matrícula, “Este imposto é pago pelo revendedor dos veículos em nome e por conta dos clientes, sendo os respetivos montantes registados em contas de terceiros, o que fundamenta não dever incidir IVA sobre esse imposto automóvel pago. Sob pena desse adquirente ser onerado com uma dupla tributação fiscal.”.

A insurreição do Recorrente, como decorre da petição e do conteúdo das alegações e conclusões, centra-se no apuramento do IVA, e neste domínio cumpre tão só atentar que o impugnante, não procedeu ao envio das Declarações no período compreendido entre 02.03 T até 02.12 T, a que era obrigado nos termos do art. 40º do CIVA, motivo pelo qual foi alvo de correcções conforme o Mapa incluído no Ponto III.1.3 do relatório final, constante da matéria de facto provada. Na posse desses elementos no âmbito do mesmo procedimento foram aquelas correcções repercutidas na ora sindicada liquidação tributária em sede de IRS do ano de 2002 (aliás refira-se que apesar da inspecção abranger os anos de 2002 a 2005, terem sido operadas correcções em sede de IVA àqueles anos, apenas os resultados de 2002 deram origem a liquidação de IRS, por força do volume de transações, concretizadas nesse ano. Sendo que no Ponto III. 2 do relatório, é evidenciado o modo de apuramento do valor de IRS a pagar, segundo os princípios contabilísticos constantes do art. 17º do CIRC e seguintes, aplicável por remição do art. 32º do CIRS.

Em suma, no preço de compra não se inclui o Imposto Automóvel (IA), pois este é pago em Portugal e a aquisição dos veículos ocorreu no estrangeiro, sendo que, no exercício de um poder de conformação normativa em consonância com os fins visados na tributação de bens em segunda mão, o legislador decidiu incluir o IA no preço de venda, segundo a regra geral de determinação do valor tributável das transmissões de bens e das prestações de serviços (art.16º nº 5 al. a) do CIVA, por remissão do art. 4º nº 1 do D.L. nº 199/96,de 18-10), verificando-se que a alegada falta de fundamento normativo para o alargamento da base tributável assim operada é desmentida pelo suporte nas normas indicadas, pelo que se responde à dúvida suscitada pelo Recorrente de que o que importa definir é o “preço de venda” e não o de “compra”, o conteúdo de um emerge do conteúdo do outro e, ambos, dos normativos citados e aplicados.

Considerado que foi o valor em termos de custos (€ 20.763,29 vide anexo 6 e RIT) e decorrente do supra explicitado a inserção do IA no preço de venda, tais factos só por si afastam a invocada violação do art. 104º nº 2 da Constituição da República Portuguesa.

Deste modo, perante o carácter assertivo do que ficou exposto pelo tribunal a quo e porque concordamos integralmente com o que ficou decidido ali e no aresto citado e respectivos fundamentos, sem olvidar o disposto no n.º 3 do art. 8.º do Código Civil, resta apenas reiterar o que ficou ali consignado, até porque as alegações do Recorrente não têm a virtualidade de colocar em crise o que ficou dito na sentença sob recurso e citações jurisprudenciais em que a mesma se apoia, o que representa que a mesma não merece qualquer censura.

Daí que, na improcedência das conclusões da alegação do Recorrente, se impõe, nos termos acima expostos, confirmar a decisão aqui sindicada, com todas as legais consequências.

2.3. Conclusões

I. A prescrição da dívida resultante do acto tributário de liquidação não constitui vício invalidante desse acto e por isso não serve de fundamento à respectiva impugnação, nem de conhecimento oficioso tout court em sede de recurso.

II. A preterição de uma determinada formalidade (no caso, a irregularidade de notificação do relatório final de inspecção ao sujeito passivo) poderá considerar-se preterição de formalidade não essencial se se demonstrar (apreciação dependente das circunstâncias concretas de cada caso, numa ponderação que está subjacente ao princípio do aproveitamento dos actos administrativos) que, mesmo sem ela ter sido cumprida, a decisão final do procedimento não poderia ser diferente.

III. O revendedor de automóveis que, para efeitos de determinação do valor tributável em IVA, haja incluído o valor do IA (Imposto Automóvel) no preço de compra dos automóveis vendidos, viola o disposto no art. 4º nº 1 do “Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão” (D.L. nº 199/96, de 18-10).

IV. No preço de compra não se inclui o IA, pois este é pago em Portugal e a aquisição dos veículos ocorreu no estrangeiro, sendo que, no exercício de um poder de conformação normativa em consonância com os fins visados na tributação de bens em segunda mão, o legislador decidiu incluir o IA no preço de venda, segundo a regra geral de determinação do valor tributável das transmissões de bens e das prestações de serviços, sendo que tal situação se repercute nas correcções a operar em sede de IRS.

3. DECISÃO

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso.

Custas pelo Recorrente.

Porto, 02 de junho de 2022

Irene Isabel das Neves

Ana Paula Santos

Margarida Reis