Processo 0675/16.9BEPRT

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1. – Relatório

Vem interposto recurso de revista pela Autoridade Tributária e Aduaneira - AT, nos termos do disposto no artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), do acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 8 de Outubro de 2020, que confirmou a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgara parcialmente procedente, por prescrição da dívida de IRC de 2003, a oposição deduzida por A……………, com os sinais dos autos, à execução fiscal nº 3204201207000332, instaurada no serviço de finanças de Vila Nova de Gaia 2 originariamente contra a sociedade “B…………., S.A.”, e contra esta revertida.

Irresignada, nas suas alegações, formulou a recorrente Autoridade Tributária e Aduaneira - AT, as seguintes conclusões:

A. O presente Recurso de Revista, vem interposto, nos termos do n.º 1 do art.º 285.º do CPPT, do Acórdão proferido em 08.10.2020, que negou parcialmente provimento ao recurso jurisdicional interposto pela FP, mantendo a decisão proferida em 1ª instância.

B. Ao contrário do que defende a FP, o Acórdão de que se recorre, entendeu que a Recorrida “foi citada quando já tinham ocorrido 5 anos após a liquidação, não sendo por via disso de aproveitar a citação da devedora originária como causa de interrupção.

C. A RFP apresentou um requerimento onde argui a nulidade do mesmo e pedir a sua reforma/retificação, no entanto, com vista a acautelar os interesses da FP, vem apresentar o presente recurso com vista a assegurar uma melhor aplicação do direito.

D. Quanto à admissibilidade de recurso de revista, violando a decisão recorrida o n.º 2 e 3 do art.º 48.º da LGT, os requisitos de admissão do presente recurso aferem-se nos termos do n.º 1 do art.º 285.º do CPPT, in fine, pois visam uma melhor aplicação do direito.

E. A questão em crise, mostra-se tratada pelo STA, em sentido contrário ao sufragado pelo TCA Norte na decisão recorrida, como se pode ver pela análise do acórdão de 25/09/2019, no recurso nº 0398/19.7BEPNF

F. E prende-se com saber se os 5 anos referidos no n.º 3 do art.º 48.º da LGT se contam i) a partir da liquidação [como entendeu o Acórdão recorrido] ou ii) do ano em que foi realizada a liquidação [como defende a FP].

G. Devendo o presente recurso ser admitido por exigência de melhor aplicação do Direito, mediante o tratamento contraditório da matéria e estando perante uma decisão juridicamente insustentável por claro e óbvio erro na aplicação da lei, nos termos do n.º 1 do art.º 285.º do CPPT, in fine.

H. Considerando o estatuído no n.º 2 e 3 do art.º 48.º da LGT, a decisão recorrida, bem como a decisão proferida pelo tribunal de 1ª instância, consideraram que in casu, a dívida estava prescrita [não valorizando a citação da SDO], por entenderem que o Revertido foi citado depois do 5.º ano posterior ao da liquidação.

I. No entanto, considerando que, in casu, i) o prazo de prescrição é de 8 anos, ii) que tal prazo começa a contar a partir do termo do ano em que se verificou o facto, isto é em janeiro de 2004 e termina a 31 de dezembro de 2011, iii) a liquidação foi emitida em 2007 iv) a devedora originária foi citada em 25/01/2008 e v) a recorrida foi citada em 20/11/2012,

J. a RFP entende que o Acórdão de que se recorre não deveria ter concluído que a Recorrida foi citada quando já tinham ocorrido 5 anos após a liquidação, que ocorreu em 2007 (…)” [e, em consequência, não deveria ter entendido que a dívida estava prescrita].

K. Conclusão que será somente equacionável se se entender que os 5 anos referidos no n.º 3 do art.º 48.º da LGT são contados da data da liquidação e não do ano da liquidação.

L. Sobre a tal questão pronunciou-se o douto STA em 25/09/2019, no recurso nº 0398/19.7BEPNF, onde se pode ler que: “I - O Prazo de 5 anos a que se refere o artigo 48º, n.º 3 da LGT conta-se do final do ano civil em que ocorreu a liquidação do imposto e não da própria data da liquidação do imposto”.

M. Tomando em conta este entendimento propugnado pelo STA, a citação da Revertida realizada em 2012, foi efetuada antes do 5.º ano posterior ao da liquidação [que ocorreu em 2007], pois os 5 anos posteriores ao da liquidação são os anos de 2008, 2009, 2010, 2011 e 2012!

N. Assim, ao considerar como considerou o Tribunal a quo, que os cinco anos são contados da data da liquidação [e não do ano da liquidação], socorreu-se de uma interpretação da lei que colide claramente o próprio teor literal da norma, que manda contar os 5 anos a partir do ano em que foi realizada a liquidação.

O. Pelo que não se poderá manter na ordem jurídica decisão que afronte, não só a lei, como a jurisprudência superior.

P. Quanto ao valor dos presentes autos para efeitos de custas, considerando o n.º 2 do art.º 12.º do RCP, tal valor deve ser fixado em € 218.838,43, valor que corresponde ao decaimento da FP. Sem prescindir,

Q. Se se entender que o valor dos presentes autos corresponde ao valor fixado em 1.ª instância [€ 804.646,15], impõe-se equacionar a possibilidade de dispensa de remanescente prevista na 2.ª parte do n.º 7 do art.º 6 do RCP ou, subsidiariamente, a fixação de um montante considerado justo e equilibrado, o que se requer.

Nestes termos e nos mais de Direito que V.ªs Exªs, Venerandos Senhores Juízes Conselheiros, muito doutamente suprirão, se requer que seja julgado procedente o presente recurso de decisão jurisdicional, em sede de oposição judicial, revogando-se o douto acórdão recorrido, na parte me que julgou prescrita a dívida de IRC de 2003.

Não foram apresentadas contra-alegações.

Por Acórdão de 09/12/2021, o recurso foi admitido, daquele se transcrevendo a parte que interessa:

“O acórdão do TCA Norte sindicado no presente recurso confirmou o julgado de 1.ª instância no sentido da parcial procedência da oposição, em virtude da prescrição da dívida exequenda de IRC do ano de 2003.

Alega a recorrente AT, como fizera já sem sucesso junto do TCA, não ser correcta a afirmação de que a citação da responsável subsidiária fora efetuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação - daí que a interrupção da prescrição relativamente à sociedade devedora originária não produzisse efeitos em relação a ela (artigo 48.º n.º 3 da LGT) -, pois que, tendo sido citada a 20 de novembro de 2012, o fora ainda dentro do 5.º ano posterior ao ano da liquidação (ocorrida em 2007), alegando que a posição assumida no acórdão do TCA-Norte sindicado contraria a jurisprudência deste STA, consignada no nosso Acórdão de 25 de setembro de 2019 (rec. n.º 0398/19), segundo o qual O Prazo de 5 anos a que se refere o artigo 48º, n.º 3 da LGT conta-se do final do ano civil em que ocorreu a liquidação do imposto e não da própria data da liquidação do imposto.

E assim parece ser efectivamente, embora não seja a este propósito muito claro o acórdão sindicado, pois que não trata especificamente e ex professo a questão da interpretação do n.º 3 do artigo 48.º da LGT (daí que o recurso para uniformização de jurisprudência não seja remédio processual para pôr termo à eventual contradição de julgados, por ausência de decisão expressa sobre a questão).

Assim, com o Digno Representante do Ministério Público junto deste STA, entendemos que se justifica a admissão da revista, in casu “para melhor aplicação do Direito”, por forma a permitir, se a tal nada mais obstar, a por termo orientação jurisprudencial desconforme à previamente assumida pelo órgão de cúpula da jurisdição, não sendo certo que o recurso para uniformização de jurisprudência, atentos os seus requisitos, pudesse servir esse mesmo fim.

A revista será, pois, admitida.”

O Exmo. Procurador-Geral Adjunto, notificado nos termos do art. 146.º, n.º 1, do CPTA, pronunciou-se no sentido da procedência do recurso, no seguinte parecer:

Objecto do recurso.

1. O presente recurso de revista vem interposto do acórdão do TCA Norte, proferido a 08/10/2020, na parte em que considerou verificada a prescrição da dívida exequenda, por a citação da responsável subsidiária ter ocorrido «após 5 anos da emissão da liquidação e também após se terem completado os 8 anos desde o início do prazo prescricional», e por eventual facto interruptivo da prescrição em relação à devedora originária não lhe ser aplicável.

E no acórdão deste tribunal que admitiu o recurso considerou-se que se impunha a admissão do recurso em ordem a uma melhor aplicação do direito, «por forma a permitir, se a tal nada mais obstar, a por termo orientação jurisprudencial desconforme à previamente assumida pelo órgão de cúpula da jurisdição,…».

APRECIAÇÃO DE MÉRITO.

2. A questão que se coloca prende-se com a interpretação do disposto no nº3 do artigo 48º da LGT e designadamente com o segmento final da norma: “se a citação …for efetuada após o 5º ano posterior ao da liquidação”. E consiste em saber se a citação do responsável subsidiário tem que ser feita no prazo de cinco anos a contar da prática do ato de liquidação ou se tem que ocorrer no período de cinco anos posteriores ao ano da liquidação.

Dispõe a este propósito os nºs 2 e 3 do artigo 48º da LGT:

“2 - As causas de suspensão ou interrupção da prescrição aproveitam igualmente ao devedor principal e aos responsáveis solidários ou subsidiários.

3 - A interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação”.

No acórdão recorrido, o TCA não teve dúvidas (ainda que sem qualquer argumentação nesse sentido (Pois embora tenha sido equacionado o entendimento diferente da Fazenda Pública, aparentemente desvalorizou-se o mesmo ou não chegou a compreender-se o sentido do mesmo.) de que o prazo previsto na transcrita norma é um prazo de cinco anos que se conta da “emissão da liquidação”, uma vez que para se decidir pela verificação da prescrição considerou que «a citação da Recorrida ocorreu após 5 anos da emissão da liquidação e também após se terem completado os 8 anos desde o início do prazo prescricional».

Todavia, ainda que admitamos que se possa extrair da norma esse entendimento, afigura-se-nos, salvo melhor opinião, que o mesmo não é a interpretação mais correta da norma e nem sequer a interpretação com maior respaldo na letra da lei.

Com efeito, é manifesto que no segmento “for efetuada após o 5º ano posterior ao da liquidação” o legislador pretendeu ter como referência o ano de liquidação (e não data do ato de liquidação) e os cinco anos posteriores, o que resulta da utilização do número ordinal “5º ano” e o referente “ao da”. Ou seja, para efeito de aproveitamento dos factos interruptivos verificados em relação ao executado originário, consignado no nº2 do artigo 48º da LGT, a citação do responsável subsidiário tem que ocorrer até ao final do 5º ano posterior ao ano da liquidação.

Na verdade, caso o legislador tivesse querido adotar a solução veiculada nas instâncias, teria consignado um prazo específico, tendo como termo inicial a data da liquidação, como por exemplo: “A interrupção da prescrição …não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário, se a citação deste, …..não for efetuada no prazo de 5 anos a contar da liquidação”.

Mas não tendo pretendido fixar um prazo específico, o legislador achou por bem (porventura por se lhe afigurar de mais fácil apreensão) eleger o período anual, tendo como referência o ano de liquidação e os cinco anos posteriores. É que não está em causa a fixação de um prazo específico de prescrição, mas tão só um prazo para fazer operar relativamente ao responsável subsidiário, os efeitos dos factos interruptivos verificados em relação ao devedor principal (Neste sentido se pronuncia Jorge Lopes de Sousa, in “Prescrição da Obrigação Tributária”, Notas Praticas, 2ª edição, 2010, pág.119, quando refere: «O efeito daquele nº3 do art.º48º é apenas de tornar irrelevante em relação ao responsável subsidiário as causas de interrupção que se verifiquem em relação ao devedor originário»..)

E quanto a nós faz sentido que o legislador tenha feito esta opção, atento que no nº1 do artigo 48º da LGT estão previstos diferentes termos iniciais do prazo de prescrição (tendo por referência os impostos periódicos e os impostos de obrigação única), e as causas de interrupção “aproveitarem” (no sentido de produzirem efeitos na sua esfera jurídica) tanto ao devedor principal como ao responsável subsidiário (nº2 do art. 48º), o que justifica que se tome como referência o período anual, em relação ao ato de liquidação, e o período quinquenal posterior, em relação à realização da citação do responsável subsidiário (Que será o período relevante para a produção de tais efeitos, atento o prazo de prescrição de 8 anos previsto no nº1 do artigo 48º da LGT, e o princípio da segurança jurídica.)

Como é referido pela Recorrente, esta questão foi apreciada no acórdão deste tribunal de 25/09/20149, proferido no processo nº 0398/19.7BEPNF (Acórdão do qual foi interposto recurso para o TC que ainda não foi apreciado.), no qual se adotou o entendimento aqui sufragado, no sentido de que o segmento “ao da liquidação” «só pode referir-se ao ano (da liquidação) e não à liquidação propriamente dita» (Pese embora algumas vezes os termos utilizados por este tribunal possam induzir em erro, como se infere designadamente do acórdão de 26/08/2015, proferido no proc. 01022/15, onde textualmente se alude a prazo de cinco anos após a liquidação («...e o devedor subsidiário, aqui recorrente, foi citado para os termos da execução em 28/10/2009, ou seja, mais de 5 anos após a liquidação do imposto..»).

Assim, os efeitos dos factos interruptivos verificados em relação ao devedor principal (executado originário) ou ao responsável subsidiário só assumem relevância recíproca se a citação do responsável subsidiário ocorrer no 5º ano posterior ao ano da liquidação.

E é esta jurisprudência que aqui importa reiterar.

Ora, no caso concreto dos autos, pese embora não tenha sido levado ao probatório qualquer elemento sobre a data da citação da executada originária (a matéria de facto deve ser fixada em função das várias soluções de direito plausíveis do pleito e não em função da solução perfilhada pelo tribunal) (E sendo a sentença de 1ª instância manifestamente deficitária nessa parte, impunha-se ao tribunal de 2ª instância uma melhor abordagem da matéria de facto.), certo é que na discussão da matéria de direito o TCA deu como verificado que a devedora originária foi citada em 25/01/2008 (último parágrafo de fls. 9 da sentença (Embora se mencione que tal facto consta da “matéria de facto assente”, o que não corresponde à realidade. Por outro lado impunha-se que tal facto tivesse sido discriminado em função do processo instaurado para cobrança da dívida relativa ao IRC de 2003 (proc. 3182200801009010), atenta a pendência de vários processos de execução que foram apensados, e nos quais podiam ter sido realizadas diversas citações da executada originária.).

Considerando a ocorrência de tal facto interruptivo na esfera jurídica da executada originária, cujos efeitos se repercutem na esfera jurídica da responsável subsidiária – art. 48º, nº2, da LGT -, temos que em 26/01/2008 se reiniciou o decurso de novo prazo de prescrição de 8 anos – nº1 do art. 326º do Código Civil -, pelo que em 20/11/2012, data da citação da responsável subsidiária e da ocorrência de novo facto interruptivo, este com efeitos duradouros, ainda não se completara o assinalado prazo de 8 anos previsto no nº1 do artigo 48º da LGT.

Entendemos, assim, que se mostra procedente o recurso que vem dirigido a este tribunal, impondo-se a revogação do acórdão recorrido, e em substituição, julgar não verificada a prescrição da dívida exequenda relativa ao IRC de 2003 e, concomitantemente, julgar totalmente improcedente a oposição.

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Os autos vêm à conferência satisfeitos os vistos legais.

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2. FUNDAMENTAÇÃO:

2.1. - Dos Factos:

Na decisão recorrida foi fixado o seguinte probatório reputado relevante para a decisão:

“Factos Provados:

1. O processo de execução fiscal 3182200601018884 foi instaurado pelo Serviço de Finanças do Porto 2 contra a sociedade “B………………, S.A.” para cobrança coerciva da quantia de €5 969. 80 relativos a dívidas de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares e Imposto Selo do ano de 2006 – cf. informação constante de fls. 4 e seguintes do autos numeração referente ao processo físico;

2. Ao Processo de Execução Fiscal identificado em 1., foram apensados aqueles com os números 3182200601022482, 3182200601044605, 3182200601055240, 3182200601096389, 3182200701000802, 3182200701106643, 3182200801009010 e 3182200801013297, estes visando a cobrança coerciva de dívidas referentes a Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, Imposto Selo e Imposto sobre o Valor Acrescentado dos anos de 2003, 2004, 2005 e 2006, passando a dívida exequenda a assumir o valor global de €804 646. 15 – cf. informação constante de fls. 4 e seguintes dos autos e cópia do despacho de reversão e anexo constantes de fls. 110 e 111 dos autos, numeração referente ao processo físico;

3. Por decisão do Tribunal Judicial de Vila Nova de Gaia, 6º Juízo Cível, de 19.10.2012, a Oponente A…………… foi declarada em situação de insolvência – cf. cópia da decisão constante de fls. 66 e seguintes dos autos, numeração referente ao processo físico;

4. Em 16.10.2012 foi lavrado despacho de reversão contra a Oponente – cf. despacho de reversão constante de fls.110 do processo físico;

5. Em 20.11.2012, no âmbito da Carta Precatória 3204201207000332 do Serviço de Finanças de Vila Nova de Gaia – 2, relativa ao Processo de Execução Fiscal id. em 1. e respectivos apensos, a Oponente foi citada em sede de reversão – cf. certidão de citação em reversão constante de fls. 14 e seguintes dos autos, numeração referente ao processo físico;

6. A oposição foi remetida ao Serviço de Finanças de Vila Nova de Gaia, via fax, em 06.12.2012 – cf. fls. 20 e seguintes dos autos, numeração referente ao processo físico.

7. Por decisão de 09.01.2017, o processo de insolvência id. em 3., foi encerrado – facto que resulta de consulta realizada ao Citius.

Factos não provados

Para a decisão da causa, sem prejuízo das conclusões ou alegações de matéria de direito produzidas, de relevante, nada mais se provou.

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Fundamentação da matéria de facto:

A decisão da matéria de facto, consonante ao que acima ficou exposto, efectuou-se com base nos documentos e informações constantes do processo, melhor identificados junto de cada um dos factos provados.”

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Ao abrigo do disposto no artigo 662º, nº 1, do CPC, adita-se ao probatório o seguinte facto, o qual resulta provado por documento juntos aos autos:

8. A liquidação relativa ao IRC de 2003, no montante de € 218.838,43, em cobrança coerciva no processo de execução fiscal n.º 3182200801009010, foi emitida em 2007 e o prazo de pagamento voluntário relativo terminou em 26/12/2007, acordo das partes e certidão de divida de fls. 53 dos autos.

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2.2.- Motivação de Direito

O objecto do recurso é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, nos termos dos artigos 144º nº 2 e 146º nº 4 do CPTA e dos artigos 5º, 608º nº 2, 635º nºs 4 e 5 e 639º do CPC ex vi dos artigos 1º e 140º do CPTA e 2º, al. e) do CPPT.

No caso, em face dos termos em que foram enunciadas as conclusões de recurso pela recorrente, a questão que cumpre decidir subsume-se a saber se a decisão vertida no acórdão do TCAN, que confirmou a sentença do TAF do Porto, que julgara parcialmente procedente a oposição, por prescrição da dívida, padece de erro de julgamento, por errada interpretação do disposto no nº3 do artigo 48º da LGT e designadamente no segmento final da norma: “se a citação…for efetuada após o 5º ano posterior ao da liquidação”, consistindo em saber se a citação do responsável subsidiário tem que ser feita no prazo de cinco anos a contar da prática do acto de liquidação ou se tem que ocorrer no período de cinco anos posteriores ao ano da liquidação.

Aquilatando.

Começaremos por destacar a normação ínsita nos nºs 2 e 3 do artigo 48º da LGT:

“2 - As causas de suspensão ou interrupção da prescrição aproveitam igualmente ao devedor principal e aos responsáveis solidários ou subsidiários.

3 - A interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação”.

Perante esse quadro normativo o TCA interpretou-o e aplicou-o na ponderação de que o aludido prazo de cinco anos se conta da “emissão da liquidação”, por isso decretando a prescrição porque «a citação da Recorrida ocorreu após 5 anos da emissão da liquidação e também após se terem completado os 8 anos desde o início do prazo prescricional».

E é a correcção dessa hermenêutica que importa aqui apreciar accionando para o efeito os elementos pertinentes fornecidos pela indiscutível tela factual talhada na decisão recorrida.

Assim, sobrepesando os elementos lógico e literal da hermenêutica jurídica, na senda do douto Parecer do Ministério Público, antolha-se que com a expressão “for efetuada após o 5º ano posterior ao da liquidação” o legislador quis ater-se ao ano de liquidação e não à data do acto de liquidação e aos cinco anos posteriores, como o inculca o uso do número ordinal “5º ano” e os termos “ao da”.

Isso denota claramente que, em ordem ao benefício dos factos interruptivos verificados em relação ao executado originário, assegurado no nº2 do artigo 48º da LGT, a citação do responsável subsidiário tem que ocorrer até ao final do 5º ano posterior ao ano da liquidação.

Ainda regidos pelas dimensões lógica - literal e da interpretação podemos dizer, como o faz o Ministério Público, que se o legislador tivesse querido perfilhar a solução veiculada nas instâncias, teria consignado um prazo específico, tendo como termo inicial a data da liquidação, do género: “A interrupção da prescrição …não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário, se a citação deste, …não for efetuada no prazo de 5 anos a contar da liquidação”.

Sendo pacífico que na mens legislatoris não se vislumbra que tivesse a finalidade de fixar um prazo específico, uma vez que elegeu o período anual, tendo como referência o ano de liquidação e os cinco anos posteriores, é forçoso concluir que não está em causa a fixação de um prazo específico de prescrição, mas unicamente um prazo para fazer operar relativamente ao responsável subsidiário, os efeitos dos factos interruptivos verificados em relação ao devedor principal.

Tal conclusão flui do ensinamento de Jorge Lopes de Sousa, em “Prescrição da Obrigação Tributária”, Notas Práticas, 2ª edição, 2010, pág.119, ao verter que: «O efeito daquele nº3 do art.º 48º é apenas de tornar irrelevante em relação ao responsável subsidiário as causas de interrupção que se verifiquem em relação ao devedor originário».

Pontifica a respeito a literalidade e logicidade que subjazem ao disposto no nº1 do artigo 48º da LGT porquanto e como salienta ainda o Ministério Público, aí se prevêem distintos termos iniciais do prazo de prescrição (tendo por referência os impostos periódicos e os impostos de obrigação única), e as causas de interrupção “aproveitarem” (no sentido de produzirem efeitos na sua esfera jurídica) tanto ao devedor principal como ao responsável subsidiário (nº2 do art. 48º), o que justifica que se tome como referência o período anual, em relação ao acto de liquidação, e o período quinquenal posterior, em relação à realização da citação do responsável subsidiário, sendo esse o período relevante para a produção de tais efeitos, atentos o prazo de prescrição de 8 anos previsto naquele preceito e o princípio da segurança jurídica.

Ademais, como sustenta a recorrente, a tese do acórdão do TCA-Norte sindicado contraria a jurisprudência deste STA, consagrada no Acórdão de 25 de Setembro de 2019, no Recurso nº0398/19, que, não obstante não haja transitado e julgado pois foi objecto de recurso interposto para o TC que ainda não foi apreciado, vai no sentido de que o prazo de 5 anos a que se refere o artigo 48º, n.º 3 da LGT, conta-se do final do ano civil em que ocorreu a liquidação do imposto e não da própria data da liquidação do imposto, linha de entendimento que acabamos de sufragar, ou seja, que “ao da liquidação” «só pode referir-se ao ano (da liquidação) e não à liquidação propriamente dita».

Tal brota cristalino do seguinte bloco fundamentador excertado do aludido aresto:

“Efectivamente, se a norma refere textualmente que «a interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação», parece unívoco que a prevista não produção de efeitos só ocorre se a citação do responsável subsidiário for efectuada “após o 5.º ano posterior ao [ano] da liquidação”.

É esta a solução que resulta, de forma imediata, do elemento literal da interpretação jurídica. Caso o legislador tivesse querido adoptar a solução propugnada pelo ora Recorrente, teria dito: "se a citação do responsável subsidiário não for efectuada no prazo de 5 anos a contar da liquidação" ou "se a citação do responsável subsidiário for efectuada após 5 anos a contar da liquidação" ou, quando muito, "se a citação do responsável subsidiário for efectuada após o 5º ano posterior à liquidação".

Mas referindo, diferentemente, como refere: «se a citação do responsável subsidiário for efectuada após o 5° ano posterior ao da liquidação», este «ao da liquidação» só pode referir-se ao ano (da liquidação) e não à liquidação propriamente dita.

(…)

No caso, a solução legal - de estabelecimento do prazo em causa até ao final do ano civil e não até à data correspondente, no ano final, à data da liquidação - é materialmente fundada no figurino anual dos tributos periódicos e na concepção de "ano fiscal" intimamente ligada a esta espécie de tributos (como é o aqui em causa: IRC).

Aliás, tal concepção e, portanto, tal solução, vem no seguimento da distinção prescritiva efectuada no nº 1 do mesmo art. 48º da LGT para, precisamente, os impostos periódicos por oposição aos impostos de obrigação única.

Quer isto dizer que a interpretação do preceito legal sufragada em primeira instância é também aquela que se alcança a partir do elemento sistemático da interpretação normativa.

Refira-se, mesmo, que a solução do início da contagem do prazo prescricional, de 8 anos, previsto no nº 1 do art. 48º, a partir do final do ano civil é já a adoptada, desde 1/1/2005, para o IVA e para os impostos sobre o rendimento por retenção na fonte, "ex vi" da redacção introduzida pela Lei do Orçamento do Estado para 2005, Lei 55-B/2004, de 30/12.

…

Com efeito, o legislador português, contrariamente ao que sucede em outros ordenamentos jurídicos, optou por um critério para fixar o início da contagem do prazo prescricional que não é o 'critério natural', ou seja, o do momento a partir do qual a dívida se torna exequível e que seria o momento após o termo do prazo para o respectivo pagamento voluntário. A solução legislativa adoptada entre nós - que, maioritariamente, se reconduz, como dissemos, à contagem do prazo a partir do início do ano civil - é de molde a imprimir maior segurança jurídica, pois assegura uma tendencial uniformização na contagem dos prazos, neutralizando a complexidade que decorreria da utilização do mencionado ‘critério natural’, dependente dos diferentes prazos de pagamento dos impostos fixados nos respectivos regimes legais.

E é também este o critério que, pelas mesmas razões (elemento teleológico da interpretação normativa), é adoptado no n.º 3 do artigo 48.º da LGT a propósito da fixação do momento inicial e final da contagem do prazo de cinco anos para a citação do responsável tributário, ou seja, como a contagem do prazo só se inicia a partir do termo do ano em que se verificou a liquidação, também só termina no fim do quinto ano após aquela data(…)

É certo que daqui resulta que o artigo 48.º estipula uma diferença entre o critério para o início da contagem do prazo de prescrição - o termo do ano em que se verificou o facto tributário - e o critério para o início da contagem do prazo para a citação do responsável tributário, sob pena de não poderem operar-se relativamente a ele as causas de interrupção da prescrição - o termo do ano em que ocorreu a liquidação. Mas esta é uma diferença perfeitamente compreensível se tivermos em conta que o responsável tributário não é parte na relação jurídica tributária e não é sujeito passivo das obrigações tributárias, não participando, por isso, da gestão do imposto (não participa do procedimento de autoliquidação nem controla a obrigação de entrega da declaração do IRC) ou de procedimentos de inspecção tributária dos quais resulte uma liquidação adicional. Portanto, para ele, o prazo para que a AT se considere investida do dever de desencadear os mecanismos de cobrança coerciva da divida tributária, verificados os pressupostos da sua responsabilidade, só poderia começar a contar-se a partir da liquidação. Assim, e aplicando a regra de uniformização por anos civis, a AT, para assegurar a oponibilidade ao responsável tributário da interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal (que também lhe aproveita segundo o n.º 2 do artigo 48.º), tem de proceder à sua citação até ao termo do 5.º ano posterior ao ano em que ocorreu a liquidação.”

Aplicando tal doutrina ao caso em debate nestes autos, na consideração de que o TCA deu como assente que a devedora originária foi citada em 25/01/2008 (último parágrafo de fls. 9 da sentença) e que tal facto interruptivo na esfera jurídica da executada originária, cujos efeitos se repercutem na esfera jurídica da responsável subsidiária – art.

48º, nº2, da LGT -, impõe-se concluir que em 26/01/2008 se reiniciou o decurso de novo prazo de prescrição de 8 anos – nº1 do art. 326º do Código Civil -, pelo que, em 20/11/2012, data da citação da responsável subsidiária e da ocorrência de novo facto interruptivo, este com efeitos duradouros, ainda não se completara o indicado prazo de 8 anos prognosticado no nº1 do artigo 48º da LGT.

Assim, o recurso merece provimento quanto a esta questão, por isso havendo que determinar a revogação do acórdão recorrido e julgar não verificada a prescrição da dívida exequenda relativa ao IRC de 2003 com a inerente improcedência da oposição.*

3.Decisão

Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em conceder provimento ao recurso, revogar o acórdão recorrido e julgar não verificada a prescrição da dívida exequenda relativa ao IRC de 2003 com a inerente improcedência da oposição.

Custas pela Recorrida [nos termos dos n.ºs 1 e 2 do artigo 527.º do Código de Processo Civil, aplicável ex vi a alínea e), do artigo 2.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário], com dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, correspondente ao valor da causa, na parcela excedente a €275.000, atento o grau de complexidade do processado, a conduta dos litigantes e a utilidade económica das pretensões das partes.*
Lisboa, 7 de Abril de 2022. - José Gomes Correia (relator) - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Pedro Nuno Pinto Vergueiro.