Processo 01614/20.8BELRS.SA1

Processo n.º 1614/20.8BELRS.SA1 (Recurso de Revista)

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 
1. RELATÓRIO

Banco 2... (LUXEMBOURG), S.A. – SUCURSAL EM PORTUGAL”, devidamente identificada nos autos, inconformada, veio interpor Recurso de Revista, ao abrigo do disposto no artigo 150.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, datado de 03-04-2025, que negou provimento ao recurso por si interposto da sentença de 31-05-2022 do Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra a decisão de indeferimento que recaiu sobre a reclamação por si apresentada do acto de autoliquidação da Contribuição sobre o Sector Bancário (“CSB”) respeitante ao ano 2019, no montante de € 11.326,53.

Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem:

“ (…)

A. O presente recurso de revista vem interposto do Acórdão do TCA Sul, de 3 de abril de 2025, proferido no âmbito do processo n.º 1614/20.8BELRS, que negou provimento ao recurso jurisdicional interposto pela RECORRENTE da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, de 31 de maio de 2022, a qual, por seu turno, havia julgado improcedente a impugnação judicial intentada pela RECORRENTE do ato de autoliquidação da CSB que incidiu sobre o seu passivo apurado em 2019.

B. A motivação do presente recurso prende-se somente com os temas de direito da União Europeia que não foram ainda devidamente apreciados à luz da recente jurisprudência do TJUE: em concreto, o Acórdão Cofidis, que julgou o regime jurídico do ASSB violador das normas comunitárias - um imposto cuja base de incidência é em tudo idêntica à da contribuição financeira em crise nos presentes autos - e que a sua ignorância se traduz num erro grave com consequências nefastas tanto para os vários particulares na mesma situação que a Recorrente, como por se traduzir num atentado grave ao primado do Direito Europeu, tal como é consagrado no artigo 8.º, n.º 4 da Constituição da República Portuguesa.

Da admissibilidade do presente recurso:

C. As questões de direito levantadas pela RECORRENTE nos presentes autos são de indiscutível importância fundamental - circunstância atestada pela RECORRENTE em concatenação com o Acórdão do STA, de 2 de abril de 2014, proferido no âmbito do processo n.º 1853/13.

D. A relevância jurídica do regime jurídico da CSB é incontornável. Trata-se de um tributo cujo enquadramento normativo é de leitura particularmente exigente, convocando diversos diplomas legais e infralegais e reclamando ainda a compreensão do plano de fundo conjuntural da sua criação.

E. A série de vícios assacados à CSB pela RECORRENTE ao longo dos presentes autos deveria bastar para dar por assente a relevância jurídica das matérias que se pretendem analisadas em sede do presente recurso, sendo, aliás, convocado para o efeito o ordenamento jurídico comunitário - em particular, os artigos 49º e 54.º do TFUE e a Diretiva 2014/59.

F. Tudo matérias sobre as quais se mantêm dúvidas sérias, porquanto toda a jurisprudência já firmada pelos tribunais superiores não levou em consideração o recente Acórdão Cofidis, que, apesar de ter sido proferido por referência ao regime jurídico do ASSB, espelha um entendimento que o TJUE faz questão de estender às cobranças obrigatórias, como a contribuição financeira em causa no caso concreto.

G. A relevância social das questões trazidas à colação pela RECORRENTE também está assegurada pela escala atingida pelo contencioso gerado em torno da CSB, sendo inevitável a importação do julgamento deste douto STA para os processos judiciais pendentes e análogos.

H. E, mais, a relevância social também se afere pelo potencial contra senso e insanável ilegalidade de se manterem na ordem jurídica portuguesa os acórdãos passados do STA sobre este tema e o Acórdão Cofidis do TJUE sobre a mesma temática.

I. Também se revela necessário assegurar a melhor aplicação do direito, uma vez que merece ser apreciada, pela primeira vez, a pronúncia do TJUE no seu Acórdão Cofidis numa matéria-chave para a ilegalidade da liquidação em crise nos presentes autos, por violadora do direito da União Europeia.

J. Pronúncia esta do STA que se pretende diante do caso concreto, mas que, uma vez mais, terá o maior relevo para um sem-número de casos futuros, diríamos que no mínimo 100 casos pendentes nos Tribunais nacionais.

K. Assim, terá o douto Tribunal ad quem de dar por preenchidos, em simultâneo, todos os pressupostos de admissibilidade do presente recurso de revista, cabendo-lhe, por isso, julgá-lo em conformidade.

Da procedência do presente recurso:

Da violação da liberdade fundamental de estabelecimento:

L. A autoliquidação de CSB que se pretende ver anulada foi levada a cabo por uma sucursal em Portugal de uma instituição de crédito residente num outro Estado membro da União Europeia (i.e., a saber: Luxemburgo).

M. É esta condição inata da RECORRENTE, dada por provada, que a torna alvo de discriminação pelo regime jurídico da CSB no plano europeu.

N. Discriminação essa que é gerada por esta contribuição ser apurada pela aplicação de uma mesma taxa sobre um passivo diferente, entre as Sucursais UE e as instituições residentes em Portugal, ou as suas filiais.

O. Isto porque a CSB incide, nos termos do artigo 3.º, alínea a), do RJCSB - concretizado pelo artigo 4.º da Portaria 121/2011 - sobre o passivo deduzido dos elementos que integram os fundos próprios da RECORRENTE.

P. Sucede, porém, que, por força da sua natureza jurídica, i.e., por não ser dotada de personalidade jurídica, a RECORRENTE não tem, nem pode ter, reconhecidos na sua contabilidade quaisquer capitais próprios - nem sequer quaisquer outros elementos equiparáveis a capitais próprios.

Q. Assim, a contabilização do capital afeto como dívida prejudica direta e claramente as Sucursais de Instituições Financeiras residentes noutro EM uma vez que ao invés de registarem essas realidades como capitais próprios (como o fazem as entidades residentes) a RECORRENTE é obrigada a engordar o seu passivo e, como tal, a pagar, proporcionalmente, sempre mais CSB do que as entidades Residentes em Portugal.

R. Ainda que as Sucursais UE pudessem, conforme veio defender o Tribunal a quo, deduzir capitais próprios, estando na disponibilidade da sucursal qualificar os fundos que lhe são afetos pela sua casa-mãe como passivo ou como capital próprio, em função de determinados critérios - o que manifestamente não é o caso -, a fórmula em causa sempre seria discriminatória por permitir igualmente aos sujeitos passivos da CSB deduzir instrumentos de dívida equiparáveis a capitais próprios - e estes elementos jamais podem ser emitidos por entidades sem personalidade jurídica, como é o caso das Sucursais UE e da RECORRENTE nos autos.

S. Assim, embora a fórmula legislativa seja a mesma para todos os sujeitos passivos da CSB, da sua aplicação resulta que a base de incidência das Sucursais UE é sempre proporcionalmente superior, em termos relativos, à dos demais sujeitos passivos, por incidir sobre o passivo “bruto” das deduções relacionadas com capitais próprios, admissíveis apenas em relação a estes últimos, o que constitui uma diferença de tratamento injustificada à luz do artigo 54.º do TFUE.

T. Não basta, pois, olhar a uma medida de igualdade cega e aplicar a mesma base legal para todos os sujeitos passivos. A medida certa, proporcional e adequada de não discriminação impõe uma análise fina e cuidada ao nível das discriminações indiretas, que podem ser criadas pelas assimetrias indiretas na definição da base objetiva e subjetiva de incidência do tributo em causa.

U. Foi precisamente a esta conclusão que chegou o Acórdão Cofidis, confirmando que, a discriminação verificada em sede de ASSB resulta, quer da impossibilidade de contabilização de capitais próprios, quer da impossibilidade de emissão de instrumentos de dívida equiparáveis a capitais próprios (independentemente de formalmente o recorte da base de incidência ser o mesmo).

V. Entendimento este que foi proferido por referência ao ASSB, mas que se impõe que este douto STA faça aplicar, nesta sede, ao RJCSB - pela total identidade das normas de incidência em apreço, uma vez que é justamente da incidência da contribuição obrigatória que o TJUE entende advir a desconformidade do respetivo regime jurídico com os artigos 49.º e 54.º do TFUE.

W. Ora, as relações entre a casa-mãe e a sucursal pautam-se por um constante fluxo de fundos da sede para a sucursal e da sucursal para a sede, pelo que o financiamento de que a sucursal possa beneficiar não pode ter a natureza de estabilidade exigida aos capitais próprios, estando tais fundos sempre sob condição de reembolso contingente à casa-mãe assim que esta o entenda conveniente.

X. De onde resulta, que, para o que aqui releva, no plano contabilístico, os fundos que as sucursais recebem das sedes não são fundos de acionista, mas sempre elementos do passivo sobre os quais incidirá CSB.

Y. Este raciocínio estende-se a um alargado conjunto de instrumentos financeiros com uma funcionalidade híbrida, tanto de instrumento de dívida como de capitais próprios, que as Sucursais UE estão impedidas de emitir por não serem dotadas de personalidade jurídica.

Z. Motivos pelos quais o sentido do julgado pelo TJUE no Acórdão Cofidis é inteiramente aplicável à CSB e ao concreto caso da Recorrente: não podendo reconhecer o capital afeto pela sua casa-mãe no Luxemburgo nem podendo emitir instrumentos financeiros com funções de capitais próprios, vê-se objetivamente impossibilitada de levar a cabo qualquer dedução ao seu passivo - alcançando, por isso, uma base de incidência necessariamente mais elevada do que uma instituição de crédito residente em Portugal em situação idêntica.

AA. Dúvidas não restam de que não pode o TJUE entender que o ASSB viola a liberdade de estabelecimento por discriminar as sucursais a operarem em Portugal e, ao mesmo tempo, não entender que a CSB viola a liberdade de estabelecimento por discriminar as sucursais a operarem em Portugal - são os mesmos sujeitos passivos, a mesma base tributável, os mesmo vícios jurídico-tributários nacionais e os mesmos vícios jurídico tributários em relação ao direito da união europeia.

Da violação da letra e do espírito da Diretiva 2014/59:

BB. Naquela Diretiva, assim como no Regulamento (UE) n.º 806/2014 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 15 de Julho de 2014, que se lhe seguiu, foram estabelecidos os critérios gerais a nível europeu para determinar a fixação e o cálculo das contribuições das instituições de crédito para os mecanismos nacionais de financiamento das medidas de resolução e para efeitos de financiamento do Fundo Único de Resolução.

CC. Com este panorama europeu harmonizado não resta outra alternativa se não entender que a CSB consubstancia uma contribuição sui generis, não prevista na Diretiva e violadora do regime de contribuições criado pela mesma, violando igualmente a regulação do RGICSF, designadamente à luz do seu artigo 153.º-H, por se autonomizar em relação ao regime nele previsto e harmonizado a nível europeu, não cumprindo sequer o conjunto de requisitos definidos para que a sua imposição respeito a diferente gradação de risco gerado por cada instituição financeira.

DD. Todas estas disposições e normas visam, designadamente, objetivos de igualdade tributária das instituições de crédito, que são completamente alheios ao regime da CSB, sobretudo quando é prioridade assente deste direito primário da União Europeia a harmonização do sistema de recuperação bancário à escala comunitária.

EE. É entendimento do TJUE, vertido no Acórdão Cofidis, que a conformidade x de um tributo como a CSB à Diretiva 2014/59 está condicionada à circunstância das suas receitas não serem afetas aos mecanismos nacionais de financiamento de medidas de resolução.

FF. Ora, não só é a CSB considerada uma contribuição financeira, e não um imposto, como a receita da CSB é inteiramente alocada na sua totalidade ao FdR, i.e., o mecanismo doméstico de financiamento de medidas de resolução. Pelo que necessariamente se deverá concluir pela sua incompatibilidade com a Diretiva 2014/59.

GG. Recorde-se, aliás, a razão de ser do TJUE ter entendido que o ASSB não violava a referida Diretiva, por uma razão simples: o ASSB importou a incidência subjetiva e objetiva da CSB mas ao nível da consignação das receitas nada tem que ver com a CSB no sentido de que a sua receita está consignada à Segurança Social.

HH. Por outras palavras e a contrario sensu podemos deduzir que o TJUE decidiria que a CSB viola a Diretiva precisamente porque as suas receitas estão consignadas ao Fundo de Resolução Português.

II. Isto é, por ser a CSB uma contribuição financeira suportada pelas Sucursais UE justamente com a mesma finalidade das contribuições impostas pela Diretiva 2014/59, estando as suas receitas alocadas ao FdR, sempre seria incompatível a sua manutenção em face do sistema harmonizado de contribuições deste género que o legislador comunitário pretendeu instituir.

Da necessária aplicação do Acórdão Cofidis ao caso concreto:

JJ. Qualquer intérprete razoável que se debruce sobre as temáticas discutidas no Acórdão Cofidis a propósito do ASSB verá que não existe qualquer fator de distinção que possibilite recusar a sua aplicação tout court às mesmíssimas matérias quando discutidas no contexto da CSB.

KK. É que, no que respeita à base de incidência de ambos os tributos - o fator de discriminação, aos olhos do TJUE - o ASSB não passa de uma réplica formal da CSB, pouco importando, para os efeitos pretendidos nos presentes autos, a distinção entre imposto e contribuição financeira.

LL. Se são idênticos os normativos conformadores da sua incidência objetiva e subjetiva, também o são os vícios de que padecem ambos os tributos por violação do direito comunitário.

MM. Donde resulta que os tribunais não podem prosseguir com a tese de que o Acórdão Cofidis e o processo que lhe serviu de base não têm implicações no juízo quanto à (des)conformidade do regime da CSB com o direito da União Europeia.

Do reenvio judicial obrigatório:

NN. O artigo 267.º, § 3, do TFUE dispõe que «[s]empre que uma questão desta natureza [i.e., uma questão prejudicial de interpretação dos Tratados, como as que se analisam nos presentes autos] seja suscitada em processo pendente perante um órgão jurisdicional nacional cujas decisões não sejam suscetíveis de recurso judicial previsto no direito interno, esse órgão é obrigado a submeter a questão ao Tribunal».

OO. Ora, facto é que o douto Tribunal ad quem apreciará os presentes autos de recurso em última instância, sem apelo nem agravo, pelo que, sendo suscitadas diante de si duas questões de (des)conformidade do RJCSB com o direito da União Europeia.

PP. E nem se equacione invocar a doutrina do ato claro reconhecida no Acórdão Cilfit, porquanto nenhuma das três condicionantes à obrigatoriedade do reenvio imposta pela norma vinda de citar está verificada.

QQ. Aliás, a materialidade e conflito presente nos autos nota bem a necessidade imperativa de reenvio: como pode o STA manter uma corrente jurisprudencial ao arrepio do que veio já decidido pelo Tribunal de Justiça da União Europeia?

RR. Assim a articulação entre a ordem jurídica nacional e a ordem jurídica europeia (que a integra e prevalece) impõe, finalmente, duas conclusões simples: a primeira a de interpretar a temática da conformidade da CSB com o Direito Europeu à luz da interpretação conforme com o Acórdão Cofidis; e, a segunda, a de, em entendendo este douto Supremo Tribunal que se lhe oferecem dúvidas, acatar a obrigação que lhe é imposta pelo Tratado de Funcionamento da União Europeia e fazer o reenvio prejudicial das seguintes questão ao TJUE:

a. Os artigos 49.º e 54.º do TFUE opõem-se a uma legislação nacional, como a que está em causa no regime jurídico da Contribuição sobre o Sector Bancário em vigor em Portugal, que tributa as sucursais num Estado membro da União Europeia de instituições financeiras residentes noutros Estados membros da União Europeia sobre a totalidade do seu passivo, sem lhes dar a possibilidade de deduzir os capitais próprios e os demais instrumentos financeiros com funções de capitais próprios, ao passo que essas possibilidades são reconhecidas às instituições financeiras residentes naquele Estado membro, colocando as primeiras em situação desfavorável face às segundas?

b. A Diretiva 2014/59/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 15 de maio de 2014, opõe-se à tributação, num Estado membro da União Europeia, das instituições financeiras residentes e não residentes, e, em concreto, das sucursais de instituições financeiras residentes noutro Estado membro da União Europeia, através de uma legislação como o regime jurídico da Contribuição sobre o Sector Bancário, considerando que esse tributo incide sobre o passivo ajustado e sobre o valor nocional dos instrumentos financeiros derivados fora do balanço e cujas receitas são afetas aos mecanismos nacionais de financiamento das medidas de resolução, devendo este regime ter sido eliminado e substituído, aquando da transposição para o ordenamento jurídico português da referida Diretiva, pelas contribuições, designadamente as contribuições ex ante, tal como previstas naquela Diretiva?

SS. Assim, e ao abrigo das normas tidas por relevantes e já amplamente mencionadas, em particular, o artigo 267.º, § 3, do TFUE, desde já se requer a este douto e Supremo Tribunal ad quem que, em cumprimento do dever legal que sobre si impende de proceder ao reenvio prejudicial das matérias de direito da União Europeia com influência direta nos presentes autos e que carecidas da interpretação soberana do TJUE, coloque a este órgão jurisdicional de cúpula do sistema jurídico comunitário as duas questões acima enunciadas.

VI. PEDIDO DE MÉRITO

Nestes termos, e nos mais de direito que V. Ex.as mui doutamente suprirão, deverá o presente recurso ser julgado integralmente procedente, revogando-se o acórdão recorrido e julgando ilegal a autoliquidação de CSB levada a cabo pela RECORRENTE em 2020, por referência ao passivo apurado em 2019, promovendo-se a sua anulação; ou, não se entendendo ser o Acórdão Cofidis aplicável ao caso concreto, sempre estará o Tribunal ad quem obrigado a proceder ao reenvio prejudicial das duas questões de direito da União Europeia suscitadas pela Recorrente, nos termos e para os efeitos do artigo 267.º, § 3, do TFUE, tudo com as devidas consequências legais.”

A Recorrida Autoridade Tributária e Aduaneira não apresentou contra-alegações.

Em apreciação preliminar sumária, foi admitida a revista.

O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao presente recurso de revista.

Cumpre decidir.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR 
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a matéria apontada nos autos resume-se, em suma, na sequência da prolação pelo TJUE, em 21 de Dezembro de 2023 e no âmbito do processo C-340/22, do acórdão Cofidis, ponderar a necessidade de reequacionar a questão da conformidade da CSB com o Direito da UE, designadamente com a liberdade de estabelecimento garantida nos arts. 49.º e 54.º do TFUE, à luz dos critérios definidos naquele acórdão e, bem assim, indagar da necessidade de proceder ao reenvio prejudicial ao TJUE (para que este possa emitir pronúncia sobre a mesma, ao abrigo do disposto no art. 149.º do TFUE).

3. FUNDAMENTOS 
3.1. DE FACTO

Neste domínio, consta do Acórdão recorrido o seguinte:

“…

A) A Impugnante é uma sucursal em Portugal de uma instituição de crédito, com sede principal e direção efetiva no Luxemburgo - facto não controvertido.

B) A Impugnante exerce a atividade - Atividades das Instituições Financeiras de Crédito‖ (CAE 64921) - facto não controvertido.

C) Em 05/06/2020, a Impugnante apresentou a declaração Modelo 26, relativa à CSB do ano de 2020, que deu origem à liquidação n.º ...29, no montante de €11.326,53, tendo efetuado o respetivo pagamento em 09/06/2020 - cf. documentos 3 e 4 juntos com a p.i.

D) Em 08/04/2020, a Impugnante apresentou reclamação graciosa de liquidação da CSB mencionada na alínea que antecede, cujo procedimento correu os seus termos sob o n.º ...76 - cf. documento a fls. 86 dos autos.

E) Em 13/10/2020, foi proferida decisão de indeferimento da reclamação mencionada na alínea que antecede, em concordância com os fundamentos vertidos na informação n.º ...20, da Divisão de Justiça Tributária da Unidade dos Grandes Contribuinte, de cujo teor se extrai o seguinte:

“§ IV.I.I.II. Da apreciação

21. Comece-se por referir que não cabe no elenco das atribuições e competências da Administração Tributária (“AT’’) aferir da conformidade de uma qualquer norma face ao disposto na nossa Lei Fundamental, bem como ao Direito da União Europeia. Senão vejamos:

22. A subordinação da AT à Constituição da República Portuguesa (“CRP”) significa, desde logo, em geral, o dever de conformação da atividade administrativa, quer tenha ou não conteúdo normativo, pelas normas constitucionais, procurando conferir a máxima efetividade possível aos direitos fundamentais, significando isto, assim, em especial, nomeadamente, que são nulos e não anuláveis todos os atos administrativos ofensivos do conteúdo essencial dos direitos, liberdades e garantias.

23. Diante desta dimensão do princípio da constitucionalidade imediata impõese que a AT esteja ab initio vinculada às normas consagradoras no âmbito de direitos, liberdades e garantias.

24. Ao invés do que sucede com os tribunais, que têm constitucionalmente o direito e o dever de fiscalização da constitucionalidade das leis, desaplicando-as, caso estejam em contradição com as normas constitucionais, à AT, porém, não é reconhecido este direito de fiscalização prévia, impondo-se antes, como princípio geral, a observância da lei por força do denominado princípio da legalidade. 7

25. A AT não é um órgão de fiscalização da constitucionalidade e a submissão desta à lei não visa apenas a proteção dos direitos dos particulares, mas também a defesa e prossecução de interesses públicos.

26. A concessão ao poder administrativo de ilimitados ou vastos poderes para o controlo da constitucionalidade das leis a aplicar levaria a uma anarquia administrativa, invertendo a relação entre a Lei e a Administração, atentando frontalmente contra o princípio da divisão dos poderes, tal como está consagrado na CRP.

27. É este o entendimento que, aliás, se encontra maioritariamente firmado, quer na doutrina quer na jurisprudência, no sentido de se recusar, como regra geral, à Administração a competência para desaplicar normas que considere inconstitucionais.

28. Para GOMES CANOTILHO, "(...) o princípio básico é o de recusar à administração em geral e aos agentes administrativos em particular qualquer poder de controlo da constitucionalidade das leis, mesmo se dessa aplicação resultara violação dos direitos fundamentais”.

29. A este propósito, também JORGE MIRANDA sustenta não ser possível reconhecer à Administração um poder geral de controlo - necessariamente concreto - análogo ao dos tribunais, admitindo, apenas em determinadas situações, deixar àquela uma margem de não aplicação. A razão básica deste entendimento - justifica o autor - repousa na diferença de natureza das duas funções, a jurisdicional e a administrativa, e na diversa estrutura dos respetivos órgãos, na necessidade de evitar a concentração de poder no Governo que adviria se se admitisse o reconhecimento aos órgãos da Administração da faculdade de fiscalização da constitucionalidade, e por imperativos de certeza e de segurança jurídica.

30. Se a nossa Lei Fundamental aponta no sentido da necessária conformação da atividade Administrativa pelos preceitos e princípios constitucionais e se são nulos, e não anuláveis (por conseguinte, não sanáveis) os atos administrativos ofensivos de direitos, liberdades e garantias, têm de ser os tribunais a decidir sobre essa conformação; e têm de ser os tribunais administrativos, e não os órgãos da Administração dita ativa, a apreciar e a não aplicar leis inconstitucionais e a declarar a nulidade ou a anular atos administrativos inconstitucionais

31. No mesmo sentido, considera MARCELO REBELO DE SOUSA, a propósito do regime jurídico da nulidade no Direito Constitucional português, que tal vício tem de ser apreciado e declarado por um órgão jurisdicional, não existindo a possibilidade de a Administração Pública se recusar a obedecer a um ato que considera inconstitucional.

32. GOMES CANOTILHO e VITAL MOREIRA consideram que tem constituído solução tradicional e mais conforme ao sistema constitucional aquela segundo a qual, em princípio, a Administração está imediatamente subordinada à lei, não podendo deixar de cumpri-la a pretexto da sua inconstitucionalidade, não dispondo, portanto, de um poder de não aplicação de leis por tal motivo. Prosseguindo:

33. Quanto à posição que sobre este assunto tem sido acolhida pela Jurisprudência, veja-se, a título de exemplo, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (“STA”), proferido no âmbito do processo n.°. 0860/10, de 12 de outubro de 2011, onde a propósito de saber se os mesmos motivos que levaram o legislador à dispensa da reclamação graciosa prévia quando existam orientações genéricas emitidas pela AT, justifica também a dispensa quando o interessado pretenda impugnar a autoliquidação com exclusivo fundamento na inconstitucionalidade da norma, se referiu que “Nesse caso, e a menos que esteja em causa o desrespeito por normas constitucionais directamente aplicáveis e vinculativas, como as que se referem a direitos, liberdades e garantias (cfr. art. 18°, n.° 1, da CRP (Diz o art. 18.° da CRP no seu n.° 1: «Os preceitos constitucionais respeitantes aos direitos, liberdades e garantias são directamente aplicáveis e vinculam as entidades públicas e privadas».), a AT não pode recusar-se a aplicara norma com fundamento em inconstitucionalidade”.

34. Fundamentando esta posição, refere-se ainda no douto Acórdão que “A nosso ver, a AT deverá aguardar a declaração de inconstitucionalidade com força obrigatória geral, a emitir pelo Tribunal Constitucional (TC), nos termos do art. 281.° da

CRP. É que, como diz VIEIRA DE ANDRADE, «Este conflito [entre a constitucionalidade e o princípio da legalidade] não pode resolver-se através da prevalência automática do direito constitucional sobre o direito legal. Não é disso que se trata, porque o que está em causa é não a constitucionalidade da lei, mas o juízo que sobre essa constitucionalidade possam fazer os órgãos administrativos. Por um lado, a Administração não é um órgão de fiscalização da constitucionalidade; por outro lado, a submissão da Administração à lei não visa apenas a protecção dos direitos dos particulares, mas também a defesa e prossecução de controlo da inconstitucionalidade das leis a aplicar levaria a uma anarquia administrativa, inverteria a relação Lei Administração e atentaria frontalmente contra o princípio da divisão dos poderes, tal como está consagrado na nossa Constituição» (Direito Constitucional, Almedina, 1977, pág.. 270.). No mesmo sentido, JOÃO CAUPERS afirma que «a Administração não tem, em princípio, competência para decidir a não aplicação de normas cuja constitucionalidade lhe ofereça dúvidas, contrariamente aos tribunais, a quem incumbe a fiscalização difusa e concreta da conformidade constitucional, demonstram-no as diferenças entre os artigos 207° [hoje, 204°] e 266°, n° 2, da Constituição.

Enquanto o primeiro impede os tribunais de aplicar normas inconstitucionais, o segundo estipula a subordinação dos órgãos e agentes administrativos à Constituição e à lei. Afigura-se claro que a diferença essencial entre os dois preceitos decorre exactamente da circunstância de se não ter pretendido cometer à Administração a tarefa da fiscalização da constitucionalidade das leis. O desempenho de tal função, por parte daquela tem de ser visto como excepcional» (Os Direitos Fundamentais dos Trabalhadores e a Constituição, Almedina, 1985, pág. 157.). Concluímos, assim, que no Direito Constitucional Português não existe a possibilidade de a Administração se recusar a obedecer a uma norma que considera inconstitucional, substituindo-se aos órgãos de fiscalização da constitucionalidade, a menos que esteja em causa a violação de direitos, liberdades e garantias constitucionalmente consagrados (...)". Destarte,

35. Fazendo a ponte entre estas considerações, que devem abranger qualquer análise relativa ao Direito da União Europeia, e o caso concreto, parece-nos então de concluir que uma qualquer nossa análise acerca desta questão, tal como nos é suscitada, fica desde logo prejudicada.

36. De referir ainda que, através do Acórdão proferido no âmbito do Processo n° 02340/13.OBELRS 0683/17 de 19-06-2019, o Supremo Tribunal Administrativo se pronunciou sobre a não inconstitucionalidade do regime jurídico a CSB, nos seguintes termos: "Tendo a Contribuição sobre o Sector Bancário natureza jurídica de contribuição financeira, não ocorre inconstitucionalidade orgânica e material das normas do seu regime jurídico, por violação dos princípios constitucionais da não retroactividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, da igualdade, capacidade contributiva e equivalência, pelo que também a respectiva autoliquidação, ainda que referente ao ano de 2011, não enferma de ilegalidade por alegada violação desses mesmos princípios.” Nestes termos,

37. Através de uma adequada ponderação dos interesses em causa, e atendendo que a própria AT se limitou a fazer a interpretação das normas aplicáveis aos factos, sempre sobre o espetro do princípio da legalidade, somos de parecer que, em nossa opinião, face ao que até aqui foi dito, não subsistem razões atendíveis para os termos e efeitos de anulação do ato tributário ora colocado em crise pela ora Reclamante.

(…)

§ V.II. Da apreciação

44. Tendo em conta o teor dos argumentos utilizados pela Reclamante no exercício de seu direito de participação, reafirma-se tudo o que já foi dito no projeto de decisão, conforme consta dos artigos 21 a 37 da presente informação.

45. Relativamente à questão prévia colocada, dispõe o artigo 6.°, n.°1 da Portaria n.°121/2011, de 30.03.2011PJ que «a contribuição sobre o sector bancário é liquidada anualmente pelo sujeito passivo através da declaração de modelo oficial n.° 26 (...)».

46. Nos termos do n.° 2 do artigo 6.° da referida Portaria, «a base de incidência apurada nos termos dos artigos 3.° e 4.° é calculada por referência à média anual dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas aprovadas no próprio ano em que é devida a contribuição».

47. Ora, nos termos da lei comercial, as contas do exercício e os documentos da prestação de contas, devem, em regra, ser apresentados e apreciados no prazo de três meses a contar da data do encerramento de cada exercício anual.

48. De seguida, deverá a assembleia-geral reunir no prazo de três meses a contar da data do encerramento do exercício ou no prazo de cinco meses a contar da mesma data quando se tratar de empresas que devam apresentar contas consolidadas ou apliquem o método da equivalência patrimonial para, entre outros, (i) deliberar sobre o relatório de gestão e as contas do exercício e (ii) deliberar sobre a proposta de aplicação de resultados.

49. Em face do que se acabou de referir, é simples de notar que o segmento textual «(...) contas aprovadas no próprio ano em que é devida a contribuição» tem implícito o seguinte: a) O ano de aprovação das contas corresponde ao período a que respeita a CSB. Assim, nas contas aprovadas no ano de 2020 estará em causa a CSB relativa a esse ano (2020). b) As contas aprovadas em determinado ano respeitam, regra geral, ao período económico precedente. Portanto, as contas relativas ao período económico de 2019 encerram-se, regra geral no final desse ano e são aprovadas no ano seguinte, portanto, em 2020.

50. Face a isto, não vemos qualquer razão para que procedam as alegações da Reclamante quanto ao ano da CSB em causa.

51. Ora, também não se levantam quaisquer dúvidas sobre a interpretação da lei, sendo sua redação clara relativamente à questão em apreço.

52. Em complemento, pode-se referir ainda a jurisprudência dos seguintes acórdãos: - Acórdão do STA, proferido no âmbito do processo n.° 0703/14, de 21-01-2015: “Uma vez que a AT está sujeita ao princípio da legalidade (cfr. art°. 266°, n.° 2, da CRP e art°.55° da LGT), não pode deixar de aplicar uma norma com fundamento em inconstitucionalidade, a menos que o TC já tenha declarado a inconstitucionalidade da mesma com força obrigatória geral (cfr. art°. 281.° da CRP) ou se esteja perante o desrespeito por normas constitucionais directamente aplicáveis e vinculativas, como as que se referem a direitos, liberdades e garantias (cfr. art°. 18°, n.° 1, da CRP), o que não é o caso.” - Acórdão do STA, proferido no âmbito do processo n.°. 0399/15, de 05-04-2017: "A AT, porque está sujeita ao princípio da legalidade (cfr. art. 266.°, n.° 2, da CRP e art. 55.° da LGT), não pode deixar de aplicar uma norma com fundamento em inconstitucionalidade, a menos que o Tribunal Constitucional já tenha declarada a inconstitucionalidade da mesma com força obrigatória geral (cfr. art. 281.° da CRP) ou se esteja perante o desrespeito por normas constitucionais directamente aplicáveis e vinculativas, como as que se referem a direitos, liberdades e garantias (cfr. art. 18.°, n.° 1, da CRP).”

53. No mesmo sentido, também a decisão do CAAD, proferida no âmbito do processo n° 218/2013-T, refere que: “No caso, tratando-se de reclamação exclusivamente fundamentada na violação de princípios constitucionais pela AT, esta não podia proferir decisão expressa diversa do indeferimento considerando que em matéria de apreciação de constitucionalidade, só os Tribunais são competentes para declarar a inconstitucionalidade e a consequente desaplicação da lei ordinária com esse fundamento. Concluímos assim, com a citada Doutrina e Jurisprudência, que no Direito Constitucional Português não existe a possibilidade de a Administração se recusar a obedecer a uma norma que considera inconstitucional, substituindo-se aos órgãos de fiscalização da constitucionalidade, a menos que esteja em causa a violação de direitos, liberdades e garantias constitucionalmente consagrados.

E por isso é que, apresentada a reclamação com fundamento na violação de princípios constitucionais que não põem em causa direitos, liberdades e garantias, elencados nos artigos 24° e segs., da Constituição, o desfecho nunca poderia ser o deferimento."

54. Relativamente à não apreciação das supostas violações do direito da União Europeia, temos a referir o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte 00462/06.2BEPRT, 02-07-2015: "IV - A margem de apreciação eventualmente concedida pelo direito nacional ao funcionário ou à instituição autora dessa violação do Direito comunitário é irrelevante na determinação e alcance dessa violação e a simples infracção ao Direito comunitário pode bastar para provar a existência de uma violação suficientemente caracterizada, o que acontece quando a entidade nacional, no momento em que cometeu a infracção, dispõe de uma margem de apreciação consideravelmente reduzida, ou mesmo inexistente."

55. Também o Tribunal de Justiça da União Europeia já havia decidido no mesmo sentido, como por exemplo no Processo Hedley Lomas (Ireland) Ltd,(C-5/94): “28. No que se refere à segunda condição, há que considerar que, na hipótese de o EstadoMembro em causa, no momento em que cometeu a infracção, não se confrontar com opções normativas e dispor de uma margem de apreciação consideravelmente reduzida, ou mesmo inexistente, a simples infracção ao direito comunitário pode bastar para provar a existência de uma violação suficientemente caracterizada.”

56. Ora, a margem de apreciação pela AT, tal como pretendida pela Reclamante, é inexistente, face ao princípio da legalidade a que a Administração Pública deve observar, tendo em conta o teor da lei, de caráter imperativo, e a inexistência de dúvidas interpretativas, conforme acima referido.

57. Portanto, a mesma razão de ser que se aplica à apreciação das inconstitucionalidades, aplica-se à margem de apreciação que a AT tem, no caso concreto, as supostas violações das normas de direito da União Europeia, ou da «Constituição Europeia», como refere PAULO NOGUEIRA DA COSTA, no que diz respeito às normas dos tratados da União Europeia.

58. Senão vejamos, as normas da União Europeia invocadas pela Reclamante são as seguintes: - Os artigos 49° e 18° do Tratado de Funcionamento da União Europeia, relativos à liberdade de estabelecimento e ao princípio da não discriminação. - A Diretiva 2014/59/UE, transposta pela Lei n° 23-A/2015, de 26 de março, e o Regulamento (UE) n° 806/2014.

59. O regime da CSB foi objeto de uma análise pormenorizada no âmbito do acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 19-06-2019, proferido no âmbito do Processo n° 02340/13.0BELRS 0683/17, em julgamento ampliado da Seção de Contencioso Tributário realizado ao abrigo do disposto no art. 148° do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, que dispõe relativamente à sujeição das sucursais de instituições de crédito com sede em outros Estados membros da União Europeia que: “Ora, considerando o caso concreto da CSB, verifica-se que, por um lado, ela atinge igualmente todas as instituições de crédito do sector bancário a operar em Portugal, independentemente de a sua sede principal e efectiva se situar em território português (art. 2° do RCSB; art. 2° da Portaria n° 121/2011) - universalidade da lei - (E mesmo o alargamento da incidência subjectiva [resultante da alteração introduzida pela Lei 7A/2016, de 30/03 (OE para 2016)] às sucursais de instituições de crédito com sede noutros Estados-Membros da EU, não afastará a característica grupai inerente aos sujeitos passivos do tributo, por forma a que a contribuição se transmute num imposto:

a circunstância de essas sucursais não estarem sujeitas à supervisão prudencial do Banco de Portugal e à consequente aplicação, por parte desta entidade, de medida de resolução (estarão, eventualmente, sujeitas à supervisão da entidade competente em termos da sede da instituição de crédito) não obsta a que a respectiva actuação possa contribuir para a provocação do risco sistémico do sector, no Estado em que a sucursal está implantada, ai se manifestando a presumida relação de equivalência entre a prestação da entidade pública e o valor do benefício obtido ou do custo por aquela provocado.) e que, por outro lado, as modulações do peso e da medida do tributo em função dos maiores ou menores riscos sistémicos provocados pela actuação dos sujeitos passivos (expressão da observância de um critério de proporcionalidade na construção da estrutura sinalagmática), estão presentes na delimitação da respectiva base de incidência objectiva: incidindo a CSB sobre o valor do passivo apurado e aprovado e sobre o valor nocional dos instrumentos financeiros derivados, fica claro que, apesar de a taxa não ser progressiva, o valor da contribuição a pagar por cada sujeito passivo é directamente proporcional à intensidade do risco sistémico que a sua actuação pode presumivelmente provocar, directamente associada à dimensão do passivo e, consequencialmente, à dimensão da lesão resultante do eventual incumprimento das suas responsabilidades para com terceiros, depositantes ou titulares de produtos financeiros emitidos ou garantidos pelas instituições de crédito (cfr. o art. 4° Portaria n° 121/2011)."

60. Entende o STA que as sucursais de instituições de crédito com sede noutros Estados-Membros da UE contribuem para a “provocação do risco sistémico do sector, no Estado em que a sucursal está implantada”, justificando assim a sua sujeição à CSB.

61. Por fim, importa referir que uma suposta violação de uma Diretiva da União Europeia (Diretiva 2014/59/EU) pela Administração, com fundamento na sua transposição incorreta, no que diz respeito ao direito interno, não acarretaria nenhuma político-legislativa, de acordo com o artigo 15° do regime da responsabilidade civil extracontratual do Estado e demais entidades públicas (Lei 67/2007, de 31-12).” - cf. documento a fls. 72-86 dos autos.

F) A petição inicial da presente ação foi apresentada em 10/11/2020, via SITAF - cf. documento a fls. 1-3 dos autos.

***

A decisão recorrida consignou como factualidade não provada o seguinte: 
“Não existem outros factos alegados relevantes para a decisão, em face das possíveis soluções de direito, que importe referir como provados ou não provados.”

*

A decisão da matéria de facto fundou-se no seguinte: 
“MOTIVAÇÃO DA MATÉRIA DE FACTO

A decisão da matéria de facto fundou-se na análise crítica de toda a prova produzida nos autos, designadamente nos documentos juntos aos autos, conforme referido em cada alínea do probatório, bem como na posição expressa pelas partes, tendo sido considerados os factos relevantes para a decisão dentro das várias soluções plausíveis das questões de direito [nos termos conjugados do n.º 2 do artigo 123.º do CPPT e dos n.ºs 4 e 5 do artigo 607.º do CPC, este último preceito aplicável ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT].”

«»

3.2. DE DIREITO 
Assente a factualidade apurada cumpre, então, entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal está cometida a tarefa de indagar da bondade do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, datado de 03-04-2025, que negou provimento ao recurso interposto da sentença de 31-05-2022 do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra a decisão de indeferimento que recaiu sobre a reclamação por si apresentada do acto de autoliquidação da Contribuição sobre o Sector Bancário (“CSB”) respeitante ao ano 2019, no montante de € 11.326,53.

Nas suas alegações, a Recorrente vem defender que a jurisprudência que se pronunciou sobre a questão não teve em consideração (não poderia ter tido) o acórdão entretanto publicado do TJUE de 21.12.2023, proferido no processo n.º C-340/22, sendo que o regime jurídico da CSB cria uma discriminação indirecta contra as sucursais em Portugal das instituições de crédito residentes noutros Estados membros da União Europeia (UE) - como ela o é -, em comparação com as instituições de crédito residentes em Portugal. Isto porque lhes é aplicada a mesma taxa, mas sobre uma base de incidência diferente e mais elevada, uma vez que as sucursais, porque não possuem personalidade jurídica, não podem registar capitais próprios nem emitir instrumentos de dívida equiparáveis a capitais próprios (v.g., obrigações convertíveis ou acções preferenciais remíveis), o que leva a que a CSB incida sobre o seu passivo “bruto”, ou seja, sem as deduções disponíveis para as instituições residentes, apontando ainda que o acórdão proferido pelo Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE) em 21 de Dezembro de 2023 no processo C-340/22 (acórdão Cofidis), embora proferido no contexto do Adicional de Solidariedade sobre o Sector Bancário (ASSB), confirma este entendimento – pois a base de incidência do ASSB é idêntica à da CSB -, uma vez que o TJUE concluiu que uma cobrança obrigatória que desfavorece sucursais da UE por não poderem deduzir capitais próprios ou instrumentos de dívida equiparáveis constitui uma discriminação indirecta, violadora da liberdade de estabelecimento prevista nos artigos 49.º e 54.º do Tratado de Funcionamento da União Europeia (TFUE) e, por isso, incompatível com o Direito da UE.

Quanto a este último ponto, apesar de o ASSB e a CSB serem tributos distintos, fazendo o confronto da redacção do artigo 3.º, alíneas a) e b), do Regime Jurídico da CSB (bem como do artigo 3.º da Portaria n.º 121/2011, de 30 de Março, na redacção que lhe foi dada pela Portaria n.º 77/2012, de 26 de Março e pela Portaria n.º 165-A/2016, de 14 de Junho e, depois, do artigo 4.º daquela Portaria), com o artigo 3.º, alíneas a) e b), do Anexo VI da Lei n.º 27-A/2020, de 24 de Julho, tem de conceder-se que existe uma inquestionável identidade das normas de incidência em cada um deles.

Nesta sequência, diga-se que o aludido Acórdão “Cofidis” ponderou o seguinte:

“…

A liberdade de estabelecimento garantida nos artigos 49.º e 54.º TFUE deve ser interpretada no sentido de que se opõe a uma regulamentação de um Estado-Membro que cria um imposto cuja base de incidência é constituída pelo passivo das instituições de crédito com sede situada no território desse Estado-Membro, das filiais e das sucursais das instituições de crédito cuja sede se situa no território de outro Estado-Membro, uma vez que a referida regulamentação permite deduzir capitais próprios e instrumentos de dívida equiparáveis a capitais próprios, que não podem ser emitidos por entidades sem personalidade jurídica, como essas sucursais. …”.

A partir daqui, e quanto à dinâmica que se pretende criar no que concerne à leitura dos dois tributos em apreço, importa notar que não compete ao TJUE verificar a exactidão dos quadros factual e regulamentar que enquadram as questões prejudiciais, ou seja, a decisão proferida tem na sua base pressupostos cuja fixação cabe aos órgãos jurisdicionais nacionais. Em perfeita sintonia, aliás, com o teor do considerando 31. do acórdão Cofidis (que de seguida transcrevemos) que o afirma claramente, não sem antes admitir, de forma expressa – sendo esta nota relevante – que a afirmação da Recorrente relativamente ao relevo dos capitais próprios é contestada no âmbito do litígio no processo principal:

“31. Uma vez que este Governo salienta que a referida afirmação da recorrente no processo principal é contestada no âmbito do litígio no processo principal, importa recordar que incumbe ao Tribunal de Justiça ter em conta, no âmbito da repartição de competências entre os órgãos jurisdicionais da União e os órgãos jurisdicionais nacionais, o contexto factual e regulamentar em que se inserem as questões prejudiciais, conforme definido pela decisão de reenvio. Por conseguinte, uma vez que o órgão jurisdicional de reenvio definiu o quadro factual e regulamentar em que as questões se inserem, não compete ao Tribunal de Justiça verificar a sua exatidão (Acórdão de 8 de junho de 2023, Prestige and Limousine, C-50/21, EU:C:2023:448, n.ºs 42 e 43 e jurisprudência referida)”.

Por outro lado, tem de notar-se que o acórdão Cofidis foi proferido na sequência de reenvio prejudicial feito pelo CAAD, no âmbito do processo 502/2012-T, no qual, a propósito do pedido de anulação do ato de liquidação do ASSB, se assumia que as instituições de crédito residentes beneficiavam de uma dedução à matéria tributável do ASSB (valor dos fundos próprios e certos elementos do passivo), de que as sucursais de entidades não residentes não podiam beneficiar, por, na falta de personalidade jurídica, não terem fundos próprios e não poderem emitir instrumentos de dívida. Tendo sido, aliás, como base nestes termos e partindo deste pressuposto que o TJUE fez a apreciação da questão, tal como resulta claro do que se refere no considerando 44 (o sublinhado é nosso):

“44. Ora, segundo as indicações do órgão jurisdicional de reenvio, contrariamente às instituições de crédito residentes e às filiais de instituições de crédito não residentes, as sucursais das instituições de crédito não residentes estão impossibilitadas, por não terem personalidade jurídica, de deduzir capitais próprios da sua base de incidência a título do ASSB, não dispondo também estas entidades, por lei, de capitais próprios. Além disso, estas sucursais não podem emitir instrumentos de dívida equiparáveis a capitais próprios como, nomeadamente, obrigações convertíveis, obrigações participantes, ações preferenciais remíveis e obrigações contingentes convertíveis, pelo que também não podem deduzir tais instrumentos da sua base de incidência”.

Nesta matéria, tem de acentuar-se que, em face do pedido de pronúncia arbitral, o CAAD considerou que a questão que se colocava respeitava à conformidade do ASSB com a liberdade fundamental de estabelecimento prevista no artigo 49.º do TFUE e centrava-se “no facto de prever que os sujeitos passivos possam deduzir ao seu passivo apurado e aprovado o valor dos fundos próprios e de certos elementos do passivo que contam para o cálculo dos fundos próprios de nível 1 e os fundos próprios de nível 2, de acordo com o disposto na parte II do Regulamento (UE) 575/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 26 de Junho de 2013, possibilidade esta de que aproveitam as instituições de crédito residente, mas não as sucursais de entidades não residentes, na medida em que correspondem a instrumentos que apenas são susceptíveis de serem emitidos por entidades com personalidade jurídica”, ou seja, o CAAD partiu do pressuposto sugerido pelo Requerente do pedido (sem tecer quaisquer considerações a esse respeito) que as instituições de crédito residentes “beneficiavam” de uma dedução à matéria tributável do ASSB (valor dos fundos próprios e certos elementos do passivo), de que as sucursais de entidades não residentes não podiam

“beneficiar”, por, na falta de personalidade jurídica, não terem fundos próprios e não poderem emitir instrumentos de dívida, situação que enquadrou a pronúncia do TJUE em função dos dois segmentos já destacados, acabando por concluir “… afigura-se que a regulamentação nacional em causa no processo principal não permite às sucursais das instituições de crédito não residentes exercer as suas atividades nas mesmas condições que se aplicam às filiais de instituições de crédito não residentes, na aceção da jurisprudência recordada no n.º 39 do presente acórdão. Com efeito, ao onerar indistintamente o passivo das filiais e das sucursais das instituições de crédito não residentes, esta regulamentação permite que as filiais reduzam a base de incidência através da dedução dos capitais próprios e dos instrumentos de dívida equiparáveis aos capitais próprios, embora essa dedução pareça ser legalmente inadmissível para as referidas sucursais, o que incumbe ao órgão jurisdicional de reenvio verificar”.

Por fim, um terceiro aspecto, que nos parece verdadeiramente determinante e que quadra com ideia de que, não cabendo ao TJUE, como vem sendo assumido (Acórdão de 8 de junho de 2023, Prestige and Limousine, C-50/21, EU:C:2023:448, n.ºs 42 e 43 e jurisprudência referida) verificar a exactidão da matéria factual e regulamentar que serve de base à suas decisões, são os órgãos jurisdicionais nacionais que têm, no âmbito da repartição de competências entre a União e os Estados-membros, essa função.

Ora, se no processo concreto em que foi feito o reenvio, e com os pressupostos nele firmados, a decisão do TJUE tem um efeito directo, no âmbito de outros processos, e na medida em que o efeito uniformizador se limita ao direito da União Europeia, não abrangendo a matéria factual regulamentar, o acórdão Cofidis não tem o efeito pretendido pela Recorrente.

Com efeito, o enquadramento factual e regulamentar feito pelo CAAD num processo concreto não pode ser imposto a outros tribunais e, por maioria de razão, em particular, ao Supremo Tribunal Administrativo, que já se pronunciou sobre a questão da eventual desconformidade da CBS com a liberdade estabelecimento no que respeita às sucursais não residentes, em termos distintos daqueles que serviram de pressuposto à decisão do TJUE e que, a essa luz, não só não estão correctos, como não nos vinculam.

Analisado o enquadramento da pronúncia do TJUE no âmbito do processo C-340/22, importa agora apreciar se a mesma jurisprudência pode ser transposta para aferir da conformidade da contribuição sobre o sector bancário com o disposto nos artigos 49º e 54º do TFUE, sendo que este Supremo Tribunal já se pronunciou sobre a questão da eventual desconformidade da CSB com a liberdade de estabelecimento, no que respeita às sucursais de entidades não residentes, nos Acórdãos de 01-03-2023, proferido no Proc. nº 938/17.6BELRS, e de 31-05-2023, proferido no Proc. nº 90/21.2BELRS.

No primeiro acórdão este tribunal considerou a propósito:

«3.2.3.7. (…) estando a Recorrente sujeita ao regime geral das instituições de crédito e sociedades financeiras (o que é indiscutível), tem que ter nela centralizada toda a contabilidade específica das suas operações realizadas em Portugal, incluindo criação e movimentação de contas de capital próprio (capital afecto) e os resultados transitados, pelo menos o “capital afecto” (se existir) tendo, em consequência, elementos que podem ser reconhecidos como capitais próprios.

E sendo de expurgar ao valor total do passivo apenas os elementos que o integram, de acordo com as normas de contabilidade aplicáveis, se esse passivo, apurado pelos sujeitos passivos, não integrar quaisquer elementos que possam ser considerados como “elementos dos fundos próprios” nenhuma importância será deduzida a esse título, independentemente de estarem em causa sucursais de entidades não residentes ou sucursais de sociedades residentes como resulta, desde logo, do facto de o legislador ter cuidado de utilizar a expressão «passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido, quando aplicável”.

«3.2.3.8. (…) o que resulta do artigo 4° da Portaria 165- A/2016, de 14 de Junho é que o cálculo da base de incidência da contribuição sobre o sector bancário não inclui todo o valor do passivo constante do balanço pois contempla várias excepções que, embora fazendo parte integrante do passivo que figura no balanço, não inclui naquele valor. E esta exclusão da base de incidência da CSB também se aplica aos bancos residentes.

3.2.3.9. Note-se, de resto, que as sucursais têm elementos que podem ser reconhecidos como capitais próprios, uma vez que são criadas e movimentadas contas de capital próprio, pelo menos o “capital afecto” (se existir) e os resultados transitados, nada impedindo que a sociedade-mãe aloque à sua sucursal em Portugal uma dotação de capital de base (“elementos do capital próprio”) registado em contas de capital próprio, caso em que tudo se assemelha às entradas feitas pelos sócios às empresas e que não são remuneradas, o que significa que, tal como o capital próprio dos bancos residentes é excluído da base de incidência da CSB, o mesmo sucede ao “capital afecto” às sucursais, quando contabilizado como tal».

Tal equivale a dizer que no aresto agora apontado entendeu-se que, pese embora a falta de personalidade jurídica das sucursais, nada obsta a que as mesmas contabilizem elementos do capital próprio, que embora fazendo parte do passivo, o respectivo valor não será considerado para efeitos de matéria tributável sujeita a CBS, sendo a sua situação equiparável às demais instituições bancárias residentes.

Por seu lado, no Acórdão de 31-05-2023, Proc. nº 90/21.2BELRS, foi considerado que “… mesmo na ausência, na sua contabilidade, de rubricas de “capital próprio”, a questão da sua exclusão do passivo apurado para efeitos de incidência da CSB é uma falsa questão, não podendo concluir-se daí que haja discriminação. Porque do artigo 3.º da Portaria não resulta imposta qualquer restrição negativa a este nível. Porque dele também não resulta uma discriminação positiva a favor das entidades residentes, uma vez que a norma se limita a excluir do passivo, para efeitos de incidência, os elementos que o legislador considerou não estarem associados ao risco que visa prevenir. Ou seja, como está, salvo o devido respeito, bem de ver, não há qualquer penalização em resultado da disciplina jurídica consagrada, uma vez que a exclusão da base de incidência “ dos elementos do passivo que integram os fundos próprios” de que beneficiam as instituições residentes não reduz o valor do passivo que a lei pretende “ penalizar” com a aplicação da CSB [pese embora, como salienta o Excelentíssimo procurador-Geral Adjunto, a equívoca terminologia (“dedução”) utilizada], antes se limita a retirar do passivo o montante relativo aos fundos próprios (que em termos contabilísticos integram a rubrica do “ passivo”) a que o legislador entendeu não estarem associados o risco que visa prevenir com o regime instituído. Donde, mesmo acompanhando a tese da Recorrente, no sentido de que as sucursais, pela natureza e especificidade jurídicas que lhe estão reconhecidas, não possuem, em rigor, na rubrica do “passivo” quaisquer elementos que integrem fundos próprios, a questão da sua exclusão para efeitos de incidência da CSB, precisamente por não existirem, não se coloca. E, não se colocando, também não existe fundamento algum para que se conclua que existe, directa ou indirectamente, qualquer tratamento discriminatório em razão da sua nacionalidade, proscrito pelo artigo 18.º do TFUE.

Tal como não se logra encontrar razão alguma capaz de sustentar a violação do princípio de liberdade de estabelecimento consagrado no artigo 49.º do mesmo Tratado, quer porque não existe (nem foi invocada) qualquer disposição no ordenamento jurídico nacional que permita concluir que às sucursais de instituições bancárias não residentes está vedado o exercício da sua actividade nas mesmas condições que essa actividade é exercida pelas instituições residentes em território nacional quer porque, pelo contrário, ficou demonstrado que o regime jurídico nacional instituído para efeitos de incidência da CSB confere a entidades residentes e não residentes exactamente o mesmo tratamento, apenas se verificando, quanto às sucursais, a inaplicabilidade de uma norma - dedução ao passivo de determinados elementos que integram os fundos próprios, não existindo, o que é amplamente justificado pela natureza da entidade e pelos fins que a este normativo legal estão associados. …”.

Assim sendo, como antes, tem de entender-se que a exclusão da base de incidência “dos elementos do passivo que integram os fundos próprios” de que beneficiam as instituições residentes, não reduz o valor do passivo que a lei pretende “penalizar” com a aplicação da CSB (pese a equivoca terminologia ao utilizar-se o termo “dedução”), mas apenas retira do passivo o montante relativo aos fundos próprios (e que em termos contabilísticos integram a rubrica do “passivo”) que o legislador entende não estarem associados ao risco que se pretende prevenir, de modo que, se no caso das sucursais, pela sua natureza e especificidades (falta de personalidade jurídica, por ser uma mera extensão de entidade não residente), não constam da rubrica do “passivo” quaisquer elementos que integrem fundos próprios, não se coloca a questão da sua exclusão para efeitos de incidência da CSB, o que significa que não está em causa, seja de forma directa ou indirecta, qualquer tratamento discriminatório em razão da nacionalidade, mas simplesmente a exclusão do passivo de determinados elementos que integram fundos próprios que no caso das sucursais pode não se colocar.

Aliás, resulta evidente que o entendimento vertido no Acórdão do TJUE parte de premissas erradas (firmadas pela entidade que procedeu ao reenvio), ou pelo menos que não estão demonstradas, a saber, que as sucursais não têm elementos de capital próprio, quando é certo que nada obsta a que isso aconteça e que, a ocorrer essa situação, tal implique um tratamento menos favorável, por isso não possibilitar a diminuição da matéria tributável, uma vez que o valor desses elementos do capital próprio está excluído da base de incidência da CSB.

Diga-se ainda que, no caso concreto, a Recorrente alega que a delimitação da base tributável é efetuada de forma discriminatória, mas não logra esclarecer em que termos concretos é que se verifica essa discriminação, uma vez que não se vislumbra como é que as entidades residentes são favorecidas com a exclusão dos elementos do passivorelativos ao capital próprio. Diversa situação seria se os elementos do capital próprio não estivessem contabilizados no passivo e o respectivo valor fosse dedutível ao passivo, caso em que efectivamente as instituições de crédito residentes poderiam sair favorecidas. Ou se em lugar de capital próprio ou instrumentos de dívida equiparáveis as sucursais fossem obrigadas a recorrer a outros instrumentos de dívida para com terceiros que não são objecto de delimitação negativa na base de incidência da CSB. Mas esta última situação não está demonstrada minimamente pelo Recorrente.

Face ao exposto, concluímos que, por partir de pressupostos errados e que contrariam a jurisprudência deste Supremo Tribunal, o Acórdão Cofidis não tem como consequência, no âmbito da reponderação levada a cabo, a alteração do posicionamento firmado no sentido da conformidade da CSB com a liberdade de estabelecimento garantida nos artigos 49.º e 54.º do TFUE.

Relativamente à necessidade de proceder ao reenvio prejudicial ao TJUE (para que este possa emitir pronúncia sobre a mesma) também não se justifica, pois, o que o TJUE afirmou relativamente ao ASSB, dada a proximidade com o CSB no que respeita especificamente às questões colocadas, é perfeitamente claro e não deixa dúvidas, não fosse a circunstância de partir de um pressuposto errado. Ora, a fixação dessa matéria e reajustamento dos pressupostos cabe aos Tribunais nacionais, pelo que seria espúrio o pedido de reenvio. A questão colocada foi clara e devidamente respondida e teria plena aplicação, também noutras situações como a que analisamos, se os pressupostos fossem, de facto, aqueles. Na realidade, todavia, não o são, chocando, inclusive, com a jurisprudência reiterada deste Supremos Tribunal, pelo que, a despeito da bondade da solução no plano abstracto e da uniformização levada a cabo, não pode ter impacto no caso concreto sob julgamento.

4. DECISÃO 
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em negar provimento ao presente recurso de Revista interposto pela Recorrente, mantendo o Acórdão recorrido.

Custas pela Recorrente.

Notifique-se. D.N..

Lisboa, 03 de Dezembro de 2025. - Pedro Nuno Pinto Vergueiro (relator) - Anabela Ferreira Alves e Russo - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes.