Processo 0235/08.8BESNT

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:- Relatório –

1 – A……………………, S.A., com os sinais dos autos, vem, ao abrigo do disposto nos artigos 144.º, 147.º e 150.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), aplicáveis ex vi artigo 2.º, alínea c), do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), interpor para este Supremo Tribunal recurso de revista do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 16 de dezembro de 2020 que concedeu parcial provimento ao recurso por si interposto da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgara parcialmente procedente a impugnação judicial por si deduzida contra liquidação adicional de IRC do exercício de 2003.

A recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

1.ª Entende a Recorrente que estão verificados os requisitos de que depende a admissão do presente recurso de revista, pois a questão colocada assume quer relevância jurídica, quer social, sendo a admissão da revista necessária para uma melhor aplicação do direito (cf., entre outros, o acórdão de 29.06.2011, proferido no âmbito do processo n.º 0569/11);

2.ª Em face do decidido em segundo grau de jurisdição, considera a Recorrente verificar-se, a propósito da correção referente a tributação autónoma, no valor de € 109.775,90 a violação de lei na interpretação e aplicação conferidas aos artigos 41.º, n.º 1, alínea g) e 81.º, ambos do Código do IRC, na redação aplicável à data dos factos, colocando-se em concreto a seguinte questão:

• Saber se, para efeitos do disposto no artigo 81.º, n.º 1, do Código do IRC, conjugado com o disposto no artigo 41.º, n.º 1, alínea g), também do Código do IRC, na redação à data aplicável, pode considerar-se confidencial ou não documentada, para efeitos de sujeição a tributação autónoma, uma despesa que se encontra documentada, ainda que porventura de forma insuficiente, nomeadamente, através de extratos bancários, atendendo a que foi perfeitamente identificado, por recurso àqueles extratos bancários e, ainda, a outros documentos juntos aos autos (documentos internos), a prova testemunhal e a factos notórios, a natureza, origem e finalidade em que as despesas foram incorridas?

3.ª No caso sub judice, a necessidade da revista para uma melhor aplicação do Direito é desde logo suportada pelo facto desse Venerando Supremo Tribunal Administrativo já ter decidido em sentido contrário ao acórdão recorrido, no sentido de que uma despesa que esteja documentada, ainda que indevidamente, não pode ser objeto de tributação autónoma (cf. Acórdão de 5 de julho de 2000 proferido no processo n.º 024632; Acórdão de 3 de dezembro de 2003 proferido no processo n.º 01283/03 e Acórdão de 21 de maio de 2020 proferido no processo n.º 00991/17.2BEPRT);

4.ª Em particular, a propósito de extratos bancários, o STA já se pronunciou no sentido de que não se pode, sem mais, sujeitar tais despesas a tributação autónoma só porque não estão devidamente documentadas (cf. Acórdão de 22.02.2017, proc. n.º 0837/15);

5.ª Por seu turno, a necessidade da revista para uma melhor aplicação do Direito assenta igualmente no facto de a questão enunciada se poder repetir num número elevado de casos futuros. Com efeito, a temática das tributações autónomas suscita-se em diversos litígios com a administração tributária e abrange um sem número de contribuintes.

Esta matéria tem igualmente despoletado um considerável acervo de pendências judiciais, a propósito de diversas questões que a temática suscita;

6.ª Acresce que, as questões que se colocam não são meramente teóricas e têm inerentes efeitos verdadeiramente práticos, com claro reflexo para os contribuintes. A resposta a esta questão permitirá clarificar qual a melhor interpretação e aplicação do direito e servirá de orientação futura em casos semelhantes;

7.ª Adicionalmente, a decisão emitida pelo Tribunal Central Administrativo Sul, ora recorrida, é ostensivamente errada, porquanto considera não documentada uma despesa que o é, e classifica a despesa como não documentada à luz da definição do que é uma despesa confidencial, entrando em contradição com a sua fundamentação;

8.ª Por outro lado, o Tribunal Recorrido não chega a responder, em concreto, à questão de saber porque motivo não é possível aferir da natureza, origem e finalidade das despesas a partir dos extratos bancários em apreço, apesar da Recorrente ter explicado o contexto em que as mesmas ocorreram, por recurso não só a outros documentos como também a prova testemunhal e a factos notórios (clima de instabilidade política e militar em Angola);

9.ª Ainda, o juízo propugnado pelo Tribunal a quo é juridicamente insustentável pois encerra uma violação do disposto nos artigos 41.º, n.º 1, alínea g), e artigo 81.º, ambos do Código do IRC, pois o legislador distinguiu claramente entre encargos indevidamente documentados, por um lado, e despesas com caráter confidencial ou não documentadas, por outro;

10.ª Por sua vez, a relevância jurídica fundamental manifesta-se, por um lado, na complexidade das operações jurídicas indispensáveis à resolução do caso e, por outro lado, na capacidade de expansão da controvérsia;

11.ª Com efeito, impõe-se ao Tribunal esclarecer, designadamente, a que tipologia de despesas enquadrar as despesas em apreço, que se tratam de despesas tituladas por extratos bancários, bem como se a demonstração da natureza, origem e finalidade das despesas pode ser feita por recurso a documentos complementares, ou por recurso a prova testemunhal ou, ainda, por recurso a factos notórios, de modo a provar que as despesas não são confidenciais nem indocumentadas;

12.ª Esta é também uma questão que não se viu ainda discutida na jurisprudência, designadamente, o recurso à prova testemunhal e a factos notórios para prova das despesas. Tratar-se-á porventura de uma questão nova, para a qual não existiu até ao momento uma resposta (não obstante a sua suscetibilidade de repetição na prática no dia-a-dia dos contribuintes), o que gera, neste momento, uma situação de manifesto vazio ao nível da tutela judicial dos administrados;

13.ª Por seu turno, a questão interpretativa em apreço revela ainda manifesta relevância social de importância fundamental (cf., em sentido semelhante, o acórdão do STA de 21.11.2014, proferido no processo n.º 141/14-30), devido ao seu relevante impacto social ao nível da situação tributária dos contribuintes;

14.ª Com efeito, a questão em equação poderá colocar-se a respeito de qualquer contribuinte, dado, desde logo, o crescente número de ações inspetivas e, por outro lado, a circunstância de no âmbito de tais ações inspetivas a administração tributária estar sempre atenta à matéria dos custos e sua documentação e eventual sujeição a tributação autónoma;

15.ª As normas em apreço surtem um impacto social considerável na vida dos contribuintes, havendo uma oneração económica e social em virtude da tributação autónoma, pois para além de a despesa não ser dedutível e de sofrer uma penalização acrescida, o contribuinte fica como que conotado com a realização de despesas confidenciais ou ocultas, com influência na sua reputação e prestígio social;

16.ª Em face do exposto, quanto à questão em equação, estão, pois, preenchidos os requisitos necessários à admissibilidade do recurso de revista;

17.ª Salvaguardando o devido respeito, entende a Recorrente que o douto acórdão recorrido decidiu em violação do disposto nos artigos 41.º, n.º 1, alínea g) e 81.º, ambos do Código do IRC;

18.ª Em virtude do clima de instabilidade política e militar vivido em Angola em 2002 que se sucederam após a morte do líder da UNITA, Jonas Savimbi, a Recorrente viu-se obrigada a cessar precocemente a sua atividade em Angola, tendo apurado uma perda em virtude do não retorno financeiro dos investimentos efetuados no âmbito da prospeção de negócios (cf. docs. 14, 15 e 16 da p.i. e prova testemunhal, sendo facto notório os acontecimentos políticos);

19.ª Encontrando-se justificados e documentados os custos em apreço, através dos extratos bancários, da decisão de cessação de atividade que elucida o contexto político vivido (que é, de resto, facto notório) e da contabilidade, os mesmos só poderiam, no limite, ser considerados insuficientemente documentados, mas nunca como não documentados ou confidenciais;

20.ª Nos termos dos supracitados preceitos, só as despesas não documentadas ou confidenciais estão sujeitas a tributação autónoma. Não é o caso sub judice;

21.ª Com efeito, quanto a estas despesas é possível conhecer a sua natureza, origem e finalidade, ainda que as mesmas possam estar, porventura, insuficientemente documentadas para efeitos dos requisitos atinentes à sua dedutibilidade, mas já não para efeitos da sua sujeição a tributação autónoma.

22.ª Pelo que resulta evidente o erro na interpretação e aplicação dos artigos 41.º, n.º 1, alínea g) e 81.º do Código do IRC pelo Tribunal a quo.

Por todo o exposto, e o mais que o ilustrado juízo desse Venerando Tribunal suprirá, deve o presente recurso de revista ser admitido, devendo ser julgado procedente, revogando-se o acórdão recorrido, nos termos peticionados, assim se cumprindo com o DIREITO e a JUSTIÇA!

2 – Não foram apresentadas contra-alegações.

3 – A Excelentíssima Procuradora-Geral Adjunta junto deste Supremo Tribunal emitiu douto parecer no qual, como nota prévia, consignou que Embora o presente recurso tenha sido interposto ao abrigo do disposto no artigo 150.º do CPTA, tendo o acórdão recorrido sido proferido em data posterior à da entrada em vigor da Lei n.º 118/2019, de 17 de setembro que, veio consagrar expressamente na lei processual tributária o recurso excecional de revista, é o artigo 285.º do CPPT, e não o artigo 150.º do CPTA, o preceito legal aplicável de acordo com o disposto no artigo 13.º n.º 1, alínea c) da Lei n.º 118/2019, de 17 de Setembro, pois que em causa nos autos está o recurso de uma decisão proferida em meio processual regulado por normas específicas da lei processual tributária, e não um meio processual comum às matérias tributária e administrativa, a que seriam, diretamente ou por remissão, aplicáveis as normas processuais, e, quanto ao mérito, emitiu parecer no sentido da não verificação dos pressupostos de que depende a admissão do recurso porquanto o cerne do recurso é, essencialmente a apreciação dum alegado erro na apreciação da prova da efetividade da despesa objeto de tributação autónoma, matéria esta que extravasa o âmbito do presente recurso, por opção expressa do legislador, de acordo com o disposto no nº4 do art. 285º do CPPT.

4 – Dá-se por reproduzido o probatório fixado no acórdão recorrido (fls. 19 a 40 da respetiva numeração autónoma).

Cumpre decidir da admissibilidade do recurso.

- Fundamentação -

5 – Apreciando.
5.1 Dos pressupostos legais do recurso de revista.

O presente recurso foi interposto e admitido como recurso de revista, havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 6 do artigo 285.º do CPPT.

Como bem diz a Exma Senhora Procuradora-Geral Adjunta junto deste STA o presente recurso será apreciado à luz do disposto no artigo 285.º do CPPT, porquanto a decisão do TCA foi proferida após a entrada em vigor da Lei n.º 119/2019, de 17 de Setembro, que consagrou legalmente no contencioso tributário o recurso de revista em meios processuais especificamente tributários (cfr. a nova redacção do artigo 285.º do CPPT).

Dispõe o artigo 285.º do CPPT, na redacção vigente, sob a epígrafe “Recurso de Revista”:

1 – Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

2 – A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual.

3 – Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado.

4 – O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

5 – Na revista de decisão de atribuição ou recusa de providência cautelar, o Supremo Tribunal Administrativo, quando não confirme a decisão recorrida, substitui-a por acórdão que decide a questão controvertida, aplicando os critérios de atribuição das providências cautelares por referência à matéria de facto fixada nas instâncias.

6 – A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Tributário.

Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso.

E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».

Vejamos, pois.

A recorrente requer revista do decidido pelo TCA-Sul relativamente à correção referente a tributação autónoma, no valor de € 109.775,90 pedindo que este STA decida a questão de saber se, para efeitos do disposto no artigo 81.º, n.º 1, do Código do IRC, conjugado com o disposto no artigo 41.º, n.º 1, alínea g), também do Código do IRC, na redação à data aplicável, pode considerar-se confidencial ou não documentada, para efeitos de sujeição a tributação autónoma, uma despesa que se encontra documentada, ainda que porventura de forma insuficiente, nomeadamente, através de extratos bancários, atendendo a que foi perfeitamente identificado, por recurso àqueles extratos bancários e, ainda, a outros documentos juntos aos autos (documentos internos), a prova testemunhal e a factos notórios, a natureza, origem e finalidade em que as despesas foram incorridas?

Alega a recorrente que a revista é necessária para uma melhor aplicação do direito e que a questão tem relevância jurídica fundamental e revela ainda manifesta relevância social de importância fundamental (…) devido ao seu relevante impacto social ao nível da situação tributária dos contribuintes, estando preenchidos os requisitos necessários à admissibilidade do recurso de revista.

Não obstante, a revista não poderá ser admitida pois, por expressa disposição da lei – cfr. o n.º 4 do artigo 285.º do CPPT -, o erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova, o que não é manifestamente o caso dos autos.

O acórdão sindicado não diz não ser possível aferir da natureza, origem ou finalidade de despesas através de prova testemunhal, antes o admite expressamente através das citações doutrinais que convoca.

O que sucede é que, no caso dos autos, consta da motivação da matéria de facto do acórdão sindicado que “Quanto as despesas incorridas em Angola, a argumentação da impugnante sustenta-se em conclusões jurídicas, que não em factos, sendo certo que, não obstante os funcionários daquela confirmarem a sua existência, a prova testemunhal se afigurou insuficiente para infirmar a indocumentação de tais despesas” – cfr. fls. 40 do acórdão -, e, com base no probatório fixado, o TCA-Sul considerou estar-se perante despesas não documentadas – e não apenas despesas insuficientemente documentadas –, sujeitas a tributação autónoma (e não apenas não consideráveis como gastos nos termos do artigo 23.º do CIRS), uma vez que dos extratos bancários apresentados não é possível aferir da natureza, origem e finalidade das saídas que os mesmos documentam (fls. 59 do acórdão) – sublinhados nossos.

Está, pois, em causa, nos autos o juízo sobre a valoração da prova produzida nas instâncias, o que constitui matéria de facto, arredada da competência deste STA e naturalmente também do âmbito da revista.

A revista não será, pois, admitida.

- Decisão -

6 - Termos em que, face ao exposto, acorda-se em não admitir o presente recurso de revista, por não se mostrarem preenchidos os respectivos pressupostos legais.
Custas do incidente pela recorrente.

Assinado digitalmente pela Relatora, que consigna e atesta que, nos termos do disposto no art.15.º-A do Decreto-Lei n.º 10-A/2020, de 13 de Março, aditado pelo art. 3º do Decreto-Lei n.º 20/2020, de 1 de Maio, têm voto de conformidade com o presente Acórdão os restantes integrantes da formação de julgamento.

Lisboa, 12 de Maio de 2021. - Isabel Marques da Silva (Relatora) - Francisco Rothes - Aragão Seia.