Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:- Relatório - 1 - A..., SGPS, S.A., com os sinais dos autos, vem, ao abrigo do disposto no artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) interpor para este Supremo Tribunal recurso de revista do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 20 de dezembro de 2025 (reformado quanto a custas por acórdão de 26 de fevereiro de 2026), que concedeu parcial provimento ao recurso por si interposto da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgara parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida contra o indeferimento da reclamação graciosa da liquidação de IRC respeitante ao exercício de 2002, revogando a sentença na parte recorrida relativa à não aceitação da dedução relativa a retenções na fonte das sociedades que compõem o perímetro do grupo, julgando parcialmente procedente a impugnação nessa parte e anulando a liquidação de IRC de 2002 na parte em que a mesma reflecte tal correcção e mantendo-a no demais A recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões: A. Nos presentes autos discute-se a (i)legalidade dos atos de liquidação adicional de IRC e juros compensatórios, referentes ao exercício de 2002, emitidas pela Autoridade Tributária e Aduaneira (doravante, a AT), na sequência de uma ação de inspeção tributária efetuada várias sociedades do Grupo A... liderado pela sociedade aqui Recorrente. B. A Recorrente propôs a sua petição inicial de impugnação judicial com base nos seguintes fundamentos: (a) desconsideração de custos suportados com o aluguer de aeronaves, no valor € 1.376.364,94; (b) desconsideração do custo e da majoração de donativos atribuídos, no valor de € 14.978,36; (c) requalificação dos donativos entregues à ... como despesas de representação e a sua tributação autónoma; (d) requalificação de despesas contabilizadas como despesas de deslocação, estadas, publicidade e propaganda em despesas de representação e sua tributação autónoma, no valor de € 18.670,00; (e) retenções na fonte efetuadas por terceiros, no valor de € 4.662,59; (f) não consideração, na liquidação, dos pagamentos especiais por conta efetuados pelas empresas B... S.A e pela C..., SGPS; SA, no valor de € 1.995,20.; (g) restituição dos juros compensatórios alegadamente devidos pela entrega em montante inferior ao devido dos pagamentos por conta da A..., que perfazem o montante de € 989,79. C. O Tribunal a quo julgou a referida impugnação parcialmente procedente, anulando a liquidação em causa nas seguintes partes: (a) da não dedução do imposto a pagar da retenção na fonte efetuadas por terceiros à D... e à E... no valor de € 4.007,59 e de € 53,99, respetivamente; (b) da desconsideração, como donativo, do pagamento efetuado à Fundação ...; (c) da reclassificação de € 315.870,61 de despesas de deslocações, para despesas de representação. D. A Recorrente recorreu para o TCA Sul, alegando omissão de julgamento e fundamentação da decisão em matéria de prova e erro de julgamento em matéria de direito, o qual concedeu parcial provimento ao recurso, revogando a sentença na parte relativa à não aceitação da dedução relativa a retenções na fonte das sociedades que integram o perímetro do Grupo, julgando parcialmente procedente a impugnação nessa parte e anulando a liquidação de IRC de 2002, na parte em que refletia tal correção, e na parte referente à liquidação dos juros compensatórios decorrentes da diferença nos pagamentos por conta efetuados pela A....
Jurisprudência
Processo 0134/08.3BESNT.SA1
E. No recurso interposto para o Tribunal ad quem, a Recorrente alegou os seguintes vícios: i) anulabilidade da sentença, por omissão de julgamento e fundamentação da suas decisões em matéria de prova e por erro de julgamento em matéria de direito; ii) erro no julgamento quanto à dedutibilidade dos custos incorridos com deslocações e estadas; iii) erro de julgamento quanto à qualificação jurídica da entrega a título de donativo efetuada à ...; iv) erro de julgamento quanto à não aceitação da dedução efetuada pelas sociedades F..., G... e H... relativa a retenções na fonte sobre rendimentos, efetuadas por terceiros; v) erro de julgamento no que se refere à liquidação de juros compensatórios pela diferença existente nos pagamentos por conta efetuados pela A.... F. Neste contexto, conforme se depreende da matéria de facto tida como assente nos autos acabada de transcrever, a vaxata quaestio deste recurso reside na omissão de julgamento e fundamentação da decisão em matéria de prova e no erro no julgamento da matéria de direito quanto à dedutibilidade dos custos incorridos com deslocações e estadas. G. Desta forma, a primeira questão a ser esclarecida nesta Revista é se o Tribunal recorrido, ao julgar improcedente a anulabilidade invocada pela Recorrente, incorreu em erro de julgamento, devido à ausência de pronúncia sobre factos e questões essenciais à decisão. Em particular, pretende-se apurar se a omissão de uma análise detalhada dos meios de prova e dos depoimentos das testemunhas violou o dever de pronuncia, comprometendo a fundamentação jurídica. H. A segunda questão a submeter a Revista consiste em apurar se a interpretação do Tribunal recorrido, ao desconsiderar os custos incorridos com deslocações e estadas para efeitos de apuramento do lucro tributável do Grupo, consiste num erro de julgamento sobre a matéria de direito. Tal entendimento ignora a fundamentação apresentada pela Recorrente, não tendo analisado devidamente o contexto em que estes custos foram incorridos. I. À luz da jurisprudência e doutrina referenciadas nas alegações, a sentença do Tribunal ad quem padece de anulabilidade por omissão de julgamento e falta de fundamentação em relação à matéria de prova, uma vez que a referida sentença basta-se a elencar os meios de prova, não fornecendo os seus destinatários, os motivos de facto que levaram o tribunal recorrido a decidir no sentido em que o fez, não explicitando as razões pelas quais credenciou os meios de prova que mencionou. J. Esta omissão de julgamento resultou, nomeadamente, na desconsideração da prova testemunhal apresentada nos autos, que continha factos essenciais para a boa decisão da causa, nomeadamente, no que se refere à dedutibilidade dos custos com deslocações e estadas, que tanto o Tribunal a quo como o Tribunal ad quem não consideraram dedutíveis. K. A desconsideração da prova testemunhal aliada à errada interpretação do disposto no artigo 23.º do Código do IRC (redação vigente à data dos factos), em especial no que respeita ao requisito da indispensabilidade, faz com que a referida sentença incorra também em erro de julgamento da matéria de direito. L. Desta forma, em resposta à primeira questão submetida a Revista deverá ser acolhido o entendimento que o Tribunal ad quem incorreu em omissão de julgamento e fundamentação da decisão em matéria de prova, pelo que se requer a este Venerando Tribunal que reconheça esta omissão incorrida pelo Tribunal ad quem e declare a anulação da sentença, em conformidade com os preceitos legais aplicáveis, sobretudo, com os artigos 123.º n.os 1 e 2 do CPPT e 659.º do CPC.
M. Para além dos refeitos perfeitos legais, também a jurisprudência e a doutrina exigem que a decisão seja fundamentada, contendo uma apreciação crítica das provas, com o objetivo de permitir a compreensão das razões que levaram à decisão adotada. N. O Tribunal ad quem limitou-se a subscrever, nesta parte, à sentença do Tribunal a quo, concluindo de forma genérica que a referida sentença permite compreender o percurso cognoscitivo que levou o Tribunal a não atribuir relevância à prova testemunhal. No entanto, da leitura dessa sentença, tal conclusão não é possível. O. Por este ângulo, a resposta à segunda questão submetida a Revista deve ser de que o Tribunal ad quem cometeu um erro de julgamento ao qualificar indevidamente os custos com deslocações e estadas, sem análise adequada dos meios de prova e um erro de julgamento em matéria de direito por errada interpretação e aplicação da norma do n.º 1 do artigo 23.º do Código do IRC (redação à data dos factos), designadamente no que se refere à interpretação do requisito da indispensabilidade, num inegável vício do princípio constitucional da tributação de acordo com o seu lucro real e do princípio fundamental da liberdade de gestão e da autonomia privada. P. O requisito da indispensabilidade estabelece que o sujeito passivo tem o dever de colaborar, demonstrando o nexo de empresarialidade e fornecendo as informações relevantes quanto solicitadas, o que a Recorrente sempre esteve disposta a fazer. Aliás, a Recorrendo comprovou, por meio de prova testemunhal, que os encargos em questão foram incorridos para a deslocação de trabalhadores da empresa, a fim de participarem em reuniões de trabalho, feiras e outros eventos diretamente relacionados com o objeto social da empresa. Q. Recaindo, por sua vez, sobre a AT o ónus de provar que os custos em questão não estão relacionados com os fins empresariais e que o contrato que originou esses custos foi celebrado por motivos ou para benefício de pessoas aleias a esses fins, o que a AT não conseguiu demonstrar. R. Desta forma, uma análise mais detalhada dos factos e provas constantes nos autos seria essencial para assegurar que a decisão respeite a legislação aplicável e os princípios da proporcionalidade e da substância sobre a forma. A desconsideração das matérias alegadas e provadas, aliada à falta de uma apreciação fundamentada e específica, configura um erro de julgamento que deve ser corrigido, garantindo a correta aplicação do regime do IRC e a segurança jurídica da Recorrente. S. Requer-se, assim, a intervenção deste douto Tribunal de revista, para declarar a omissão de julgamento e fundamentação do Tribunal ad quem e o erro de julgamento em matéria de direito, por forma a garantir a aplicação uniforme e equitativa do regime do IRC. T. A admissão da presente Revista revela-se necessária pela relevância jurídica, social e para melhor aplicação do direito à luz dos requisitos de admissibilidade da revista contidos no n.º 1 do artigo 285.º do CPPT. U. Sendo assim imprescindível que se veja esclarecido o regime jurídico previsto no artigo 23.º do Código do IRC. Tal intervenção contribuirá decisivamente para reforçar a segurança jurídica e assegurar a aplicação equitativa da legislação tributária no ordenamento português, em especial no que respeita aos encargos dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável.
V. A necessidade de apreciação do recurso para uma melhor aplicação do direito decorre da posição assumida pelo Acórdão recorrido, que, não só não fundamenta a sua decisão em matéria de prova, como desconsidera a prova testemunhal produzida como incorre em erro de julgamento em matéria de direito, errando na interpretação do requisito da indispensabilidade para efeitos do artigo 23.º n.º 1 do Código do IRC redação à data dos factos). Tal entendimento compromete a aplicação uniforme da legislação tributária e viola os princípios estruturantes do regime do IRC. W. Por todo o exposto, a presente Revista tem, assim, o seu fundamento numa flagrante violação da lei substantiva, consubstanciada na violação do artigo 23.º do Código do IRC (na redação em vigor à data dos factos e nos n.ºs 1 e 2 do artigo 123.º do CPPT e do n.º 1 do artigo 205.º da CRP. TERMOS EM QUE SE REQUER A V. EXAS. QUE ADMITAM O PRESENTE RECURSO DE REVISTA E QUE O JULGUEM TOTALMENTE PROCEDENTE, ASSIM SE REVOGANDO O ACÓRDÃO RECORRIDO, E PROFERINDO-SE NOVO ACÓRDÃO QUE, NOS TERMOS E COM OS FUNDAMENTOS ACIMA INVOCADOS, VENHA JULGAR PROCEDENTE O RECURSO INTERPOSTO PELA A... E, NESSA MEDIDA, DETERMINE A ANULAÇÃO DA LIQUIDAÇÃO IMPUGNADA, FAZENDO INTEIRA JUSTIÇA! 2 - Não foram apresentadas contra-alegações. 3 - O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste STA não emitiu parecer sobre a admissão do recurso. 4 - Dá-se por reproduzido o probatório fixado no acórdão recorrido e respetiva motivação (fls. 24 a 45 da respetiva numeração autónoma). Cumpre decidir da admissibilidade do recurso. - Fundamentação - 5 - Apreciando. 5.1 Dos pressupostos legais do recurso de revista. O presente recurso foi interposto e admitido como recurso de revista, havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respetivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 6 do artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT). Dispõe o artigo 285.º do CPPT, na redação vigente, sob a epígrafe “Recurso de Revista”: 1 - Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito. 2 - A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual.
3 - Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado. 4 - O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova. 5 - Na revista de decisão de atribuição ou recusa de providência cautelar, o Supremo Tribunal Administrativo, quando não confirme a decisão recorrida, substitui-a por acórdão que decide a questão controvertida, aplicando os critérios de atribuição das providências cautelares por referência à matéria de facto fixada nas instâncias. 6 - A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Tributário. Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excecionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo - o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito - devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso. E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efetuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas - ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objetivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».
Constitui jurisprudência pacífica deste STA que, atento o carácter extraordinário do recurso de revista excepcional não pode este recurso ser utilizado para arguir nulidades do acórdão, devendo as mesmas ser arguidas em reclamação para o tribunal recorrido, nos termos do artigo 615.º n.º 4 do Código de Processo Civil (cfr., entre muitos outros, os Acórdãos do STA de 26 de Maio de 2010, rec. n.º 097/10, de 12 de Janeiro de 2012, rec. n.º 0899/11, de 8 de Janeiro de 2014, rec. n.º 01522/13 e de 29 de Abril de 2015, rec. n.º 01363/14). Também as questões de inconstitucionalidade não constituem objecto específico do recurso de revista, porquanto para estas existe recurso para o Tribunal Constitucional. Vejamos, pois. O acórdão do TCA sob escrutínio negou provimento ao recurso da Fazenda Pública e concedeu-o parcialmente ao recurso da ora recorrente, não julgando, porém, verificados os vícios imputados à sentença de omissão de julgamento e fundamentação da decisão em matéria de prova i.e., por ausência de exame critico das provas que serviram de base para formar a convicção do tribunal, em violação do disposto no nº 2 do artigo 123.º do CPPT e dos nº 2 e 3 do artigo 659.º do CPC e o erro de julgamento de direito quanto à interpretação do artigo 23.º, n,º 1 do CIRC, no que se refere à desconsideração dos custos incorridos com deslocações e estadas, sendo sobre a resposta a estas questões dada pelo acórdão que a recorrente requer revista (cf. conclusões F, G e H das alegações de recurso). Pretende, pois, a recorrente revista - que entende justificar-se “pela sua extrema relevância jurídica ou social, se revestem de importância fundamental” e ainda por a admissão e decisão do recurso “ser claramente necessária para uma melhor aplicação do Direito” (cf. o intróito das alegações de recurso) - relativamente a duas questões, a primeira é se o Tribunal recorrido, ao julgar improcedente a anulabilidade invocada pela Recorrente, incorreu em erro de julgamento, devido à ausência de pronúncia sobre factos e questões essenciais à decisão. Em particular, pretende-se apurar se a omissão de uma análise detalhada dos meios de prova e dos depoimentos das testemunhas violou o dever de pronuncia, comprometendo a fundamentação jurídica, a segunda a de apurar se a interpretação do Tribunal recorrido, ao desconsiderar os custos incorridos com deslocações e estadas para efeitos de apuramento do lucro tributável do Grupo, consiste num erro de julgamento sobre a matéria de direito. Tal entendimento ignora a fundamentação apresentada pela Recorrente, não tendo analisado devidamente o contexto em que estes custos foram incorridos (cf. conclusões G) e H) das alegações). Ora, relido atentamente o acórdão sindicado na resposta que deu a estas duas questões - fls. 45 a 49 e 49 a 58 da respectiva numeração autónoma - , resulta evidente a absoluta desnecessidade da admissão da revista, porquanto o TCA procedeu a uma análise detalhada e minuciosamente motivada de ambas as questões. É, aliás, manifestamente despropositada a alegação da recorrente quanto à primeira questão, atenta a motivação expressa constante da sentença para o facto de não ter sido valorada a prova testemunhal. A recorrente pode, certamente, discordar da valoração efetuada - sendo que nem sequer o fez -, mas não pode justificadamente imputar à sentença omissão de valoração da prova. No que à segunda questão respeita, esta está, no caso dos autos, irremediavelmente ligada à primeira desde logo na tese da recorrente.
No demais, sendo uma questão reiteradamente tratada na jurisprudência e contendendo, o mais das vezes, com a valoração do probatório fixado - matéria legalmente excluída do âmbito do recurso de revista (cf. o n.º 4 do art. 285.º do CPPT) -, apenas justificaria a admissão de revista se o TCA sobre a matéria tivesse consignado entendimento “ostensivamente errado” ou “juridicamente insustentável”, o que manifestamente não sucede. O TCA bem fundamenta o decidido na doutrina que especificamente se debruçou sobre o tema e em jurisprudência deste STA (cf. acórdão, a fls 49 a 58 da respetiva numeração autónoma), num juízo, no mínimo, plenamente plausível. Assim, contrariamente ao alegado, não se justifica a admissão do recurso. CONCLUINDO: Perante o teor do acórdão do TCA - que bem fundamenta a decisão, buscando na jurisprudência dos Tribunais superiores da jurisdição e na doutrina que especificamente tratou o tema arrimo para o decidido -, julga-se absolutamente desprovida de razoabilidade a alegação quanto à necessidade da revista. - Decisão - 6 - Termos em que, face ao exposto, acorda-se em não admitir o presente recurso de revista, por não se verificarem os respetivos pressupostos legais. Custas pela recorrente. Lisboa, 24 de junho de 2026. - Isabel Marques da Silva (relatora) - Joaquim Condesso - Francisco Rothes.