Recurso para uniformização de jurisprudência da decisão arbitral proferida pelo Centro de Arbitragem Administrativa - CAAD no processo n.º 514/2020-T Recorrente: Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) Recorrida: “A………….., Lda.” 1. RELATÓRIO 1.1 A AT (adiante Recorrente) veio, ao abrigo do disposto no art. 25.º, n.º 2, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT), interpor recurso para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo da decisão arbitral proferida no processo 514/2020-T (Disponível em https://caad.org.pt/tributario/decisoes/decisao.php?listOrder=Sorter_data&listDir=DESC&id=5639.) pelo Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), por oposição com a decisão proferida no processo 295/2019-T do mesmo CAAD (Disponível em https://caad.org.pt/tributario/decisoes/decisao.php?listOrder=Sorter_data&listDir=DESC&id=4531.), transitada em julgado, tendo apresentado alegações, que resumiu em conclusões do seguinte teor: «A. O Recurso Para Uniformização de Jurisprudência previsto e regulado no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos tem como finalidade a resolução de um conflito sobre a mesma questão fundamental de direito, devendo o STA, no caso concreto, proceder à anulação da decisão arbitral e realizar nova apreciação da questão em litígio quando suscitada e demonstrada tal contradição pela parte vencida. B. Nos termos do artigo 25.º/2 do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (Decreto-Lei 10/2011, de 20 de Janeiro), «a decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é ainda susceptível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo». C. De acordo com o n.º 3 do citado artigo «ao recurso previsto no número anterior é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, contando-se o prazo para o recurso a partir da notificação da decisão arbitral». D. Quanto ao estabelecido pelas regras que determinam os requisitos de admissibilidade deste tipo de recursos, resulta que, para que se tenha por verificada a oposição de acórdãos, é necessário que as situações de facto sejam substancialmente idênticas; haja identidade na questão fundamental de direito; se tenha perfilhado nos dois arestos uma solução oposta; e a oposição deverá decorrer de decisões expressas e não apenas implícitas. E. Encontram-se reunidos os supra elencados requisitos para que se tenha por verificada a alegada oposição de acórdãos.
Jurisprudência
Processo 0126/21.7BALSB
F. Para que se considere que há oposição de soluções jurídicas entende a jurisprudência do STA que ambos os acórdãos devem versar sobre situações fácticas substancialmente idênticas. G. A oposição de soluções jurídicas pressupõe uma identidade substancial das situações fácticas, entendida não como uma total identidade dos factos, mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais. H. Em ambos os acórdãos, os sujeitos passivos requerem, nos seus pedidos finais, a anulação dos “actos de liquidação adicionais”. I. Para o que aqui interessa, relativamente aos períodos de IVA objecto do presente recurso – e também por referência aos períodos tratados no âmbito do acórdão fundamento – esses “actos de liquidação adicionais” consubstanciam despachos de deferimentos parciais de reembolso em sede de IVA. J. No caso do acórdão arbitral objecto do presente recurso, requer-se a anulabilidade das liquidações adicionais de imposto: 2016/03T, referentes a 2016/06T, 2016/09T, 2016/12T, 2017/03T, 2017/06T, 2017/09T, 2017/12T, 2018/03T, 2018/06T, 2018/09T, 2018/12T, sendo que, destas, acontece que a correcção aos períodos 1603T, 1606T, 1609T, 1706T, 1709T, 1712T, 1803T, 1806T, 1809T e 1812T não geraram liquidações adicionais, porquanto se tratou de meros deferimentos parciais de reembolso, tendo sido decidido que a Recorrente tinha menos direito a deduzir que aquele valor de que se arrogava K. No caso do acórdão fundamento, requer-se a anulabilidade das liquidações adicionais de IVA dos períodos de 201703T, 201709T e 201806T, com a consequente consideração do crédito de imposto no valor de € 33.101,40 e, em consequência ser devolvido o valor de IVA e juros compensatórios pagos no valor total de € 6.348,40 referente ao período de 201709T, acrescido do pagamento de juros indemnizatórios. L. Tais liquidações adicionais mais não são, à semelhança do que acontece no caso dos autos de que se recorre, que meros despachos de deferimentos parciais de pedidos de reembolsos. M. Entre o acórdão recorrido e o Acórdão Fundamento existe uma manifesta identidade de situações de facto, uma vez que tanto as causas de pedir, como os próprios pedidos são semelhantes e definem a questão processual de excepção por incompetência material dos Tribunais arbitrais que ora se traz à apreciação superior. N. Para que haja oposição de acórdãos é ainda necessário que as decisões em confronto se pronunciem sobre a mesma questão fundamental de direito, ou seja, importa que as soluções opostas tenham sido perfilhadas relativamente ao mesmo fundamento de direito. O. Estava em causa em ambos os processos aferir da excepção de incompetência material do CAAD por não ter para competência para apreciar a legalidade de despacho parciais de pedidos de reembolso, nos termos e para os efeitos do artigo 2.º, n.º 1 do RJAT e artigo 2.º da Portaria de Vinculação n.º 112-A/2011.
P. Sendo que no acórdão que vem recorrido, o Tribunal arbitral declarou-se competente para apreciar despachos de deferimentos parciais de pedidos de reembolsos em sede de IVA, conforme citações constantes nas alegações, para cuja leitura se remete, tendo julgado improcedente a excepção de incompetência material invocada pela ora Recorrente em primeira instância. Q. Tanto no acórdão recorrido, como no Acórdão Fundamento a questão relevante de direito para a prolação das respectivas decisões situa-se em igual plano, pois que perante despachos de deferimentos parciais de reembolso em sede de IVA, estava em causa saber se o Tribunal arbitral tinha competência para apreciar actos administrativos-tributários, como é o caso dos pedidos de reembolso, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 2.º, n.º 1 do RJAT e artigo 2.º da Portaria de Vinculação 112-A/2011. R. Por relação ao decidido no presente processo arbitral que ora se contesta, considerou-se diferentemente no processo arbitral n.º 295/2019-T, que serve de acórdão fundamento, que: «De facto o pedido da Requerente redunda na apreciação da legalidade de actos de reembolso, que são independentes dos actos de liquidação. É de facto a própria Requerente que configura o peticionado na esteira de um procedimento interno de inspecção instaurado no seguimento de um pedido de reembolso apresentado nos termos do artigo 22.º do CIVA, tendente à análise do pedido de reembolso do crédito de IVA. Em causa nos presentes autos foi configurada uma pretensão pela Requerente relativamente a um acto de indeferimento parcial de um pedido de reembolso que não traduz um acto tributário de liquidação, independentemente do nomen juris. Neste âmbito acompanhamos a posição que resulta da decisão do CAAD no âmbito do processo n.º 48/2015-T (in www.caad.org.pt) no sentido que, “segundo alguma doutrina, o conceito de reembolso de IVA utilizado para os efeitos dos números 4 e seguintes do artigo 22.º do Código de IVA corresponde uma situação em que, do saldo apurado no período, resulta um crédito de IVA a favor do sujeito passivo que será utilizado em períodos seguintes (numa lógica de conta corrente), a menos que use a faculdade de solicitar o reembolso do mesmo, obviando ao seu reporte e aplicação nos períodos seguintes. De tal modo que “o pedido de reembolso, assim como a sua apreciação pela Autoridade Tributária não constituem factos jurídicos, uma vez que não constituem per si qualquer facto que determine uma alteração jurídica da situação de qualquer uma das partes” (Cfr. AFONSO ARNALDO/TIAGO ALBUQUERQUE DIAS, “Afinal qual o prazo para Deduzir IVA? Regras de Caducidade e (In) segurança Jurídica”, Cadernos IVA 2014, Almedina, p. 33). “Doutrina esta que acompanha a jurisprudência do STA, consignada no Acórdão de 12/7/2007, processo n.º 0303/07, onde se pode ler, entre o mais, que apenas “os actos de liquidação, em sentido estrito”, provocam “uma modificação na situação tributária do contribuinte, definindo a existência de uma obrigação (que através desse acto se torna certa, líquida e exigível, inclusivamente por via coerciva no caso de não cumprimento voluntário)”, o que não é o caso dos actos que recusam o reembolso de IVA, pois deles não resulta para os contribuintes qualquer obrigação que não tivessem anteriormente.” No mesmo sentido, cfr., entre outros, o Acórdão Arbitral, de 4 de Abril de 2014, processo n.º 238/2013-T, onde se pode ler que no que concerne ao pedido de reembolso, não se prevê expressamente a competência dos tribunais arbitrais que funcionam no CAAD para apreciação da legalidade de actos de indeferimento de pedidos de reembolso de quantias pagas, em cumprimento de anteriores actos de liquidação”. S. A figura do reembolso emerge precisamente da necessidade de dar concretização à neutralidade, a fim de evitar distorções em sede de IVA, permitindo que os sujeitos passivos possam recuperar os valores com foram onerados nas suas operações.
T. O deferimento parcial de reembolsos não se confunde com o objectivo que preside aos actos de liquidação, que, como se sabe, trata de dar a conhecer aos sujeitos passivos o valor de imposto devido, calculado a partir da matéria tributável apurada U. Não pode uma mera questão semântica e ao mesmo tempo formalista – a errada atribuição da nomenclatura de “liquidação” a um acto que o não é – legitimar que o Tribunal arbitral conheça de matéria que não se enquadra na sua alçada. V. Isso redundaria na vitória da forma sobre a substância, autorizando que a caracterização de um acto puramente administrativo, se transformasse, como que num golpe de mágica, num pretenso acto de liquidação, apenas por que à notificação do dito deferimento se lhe atribuiu o título de ‘demonstração de liquidação’ ou ‘liquidação adicional’. W. O acto de liquidação é o veículo que determina a colecta e aplica a taxa à matéria colectável e que, a um tempo, leva também ao conhecimento do contribuinte o montante de imposto a pagar, de acordo com a sua capacidade contributiva. X. Esta definição em nada se confunde com os actos em matéria tributária que indeferem os pedidos de reembolsos, pois destes últimos actos não resulta qualquer obrigação dos contribuintes perante a máquina fiscal que não tivessem já antes. Y. Este tipo de actos administrativos em matéria fiscal – como é o caso da maioria dos actos contestados em apreço – resulta de pedidos de reembolsos que não geraram valor complementar a pagar. Z. Os actos aqui em causa, nomenclados de ‘liquidações adicionais’, mais não se traduzem do que o resultado do acerto de contas entre o reembolso solicitado pela Requerente e as correcções efectuadas pelos serviços de inspecção tributária após se ter procedido à aferição da legitimidade dos referidos pedidos de reembolso. AA. Neste sentido, leia-se o Acórdão de 12/7/2007, processo n.º 0303/07 e o Acórdão lavrado no âmbito do processo n.º 0239/16, ambos do STA. BB. Os actos que indeferem pedidos de reembolsos não são passíveis de serem sindicados em jurisdição arbitral, muito simplesmente porque, nem no RJAT, nem na Portaria de Vinculação o legislador aí inseriu a declaração de ilegalidade de actos de indeferimento que provenham de pedidos de reembolsos. CC. Quer na Portaria de Vinculação, quer no RJAT, somente se faz referência à declaração de ilegalidade de actos de liquidação de tributos, de autoliquidação, de retenção na fonte e de pagamentos por conta e à declaração de ilegalidade de actos de fixação da matéria tributável quando não dê origem à liquidação de qualquer tributo, de actos de determinação da matéria tributável e de actos de fixação de valores patrimoniais. DD. Em suma, entre a decisão recorrida e o Acórdão fundamento existe uma patente e inarredável contradição sobre as mesmas questões fundamentais de direito que importa dirimir mediante a admissão do presente recurso e consequente anulação da decisão recorrida, com substituição da mesma por novo acórdão que decida definitivamente a questão controvertida acolhendo o decidido no acórdão Fundamento.
EE. Termos em que é de concluir dever esse Tribunal Superior acolher o entendimento perfilhado no Acórdão Fundamento Termos em que, com o douto suprimento de V. Exas. deve o presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência: - ser admitido, por verificados os respectivos pressupostos; e - ser julgado procedente, nos termos e com os fundamentos acima indicados e, consequentemente, revogada a decisão arbitral recorrida, sendo substituída por outra consentânea com o quadro jurídico vigente, como é de Direito e Justiça». 1.2 A Recorrida contra-alegou, resumindo a sua posição em conclusões do seguinte teor: «1. O STA não deve conhecer do recurso, pois o mesmo está circunscrito a pretensões de mérito (art. 25.º, n.º 2, do RJAT) – e o presente recurso não incide sobre o mérito da pretensão que põe termo ao processo arbitral, mas apenas sobre pressuposto processual (competência do tribunal), que determina a absolvição do réu da instância (art. 278.º, n.º 1, al. a), do CPC), excepção dilatória, que obsta que o tribunal conheça do mérito da causa (art. 576.º, n.º 2, do CPC) – ex vi art. 29.º, al. e) do RJAT. 2. O STA não deve conhecer do recurso, pois não está demonstrado que a Sentença arbitral fundamento já tenha transitado em julgado. 3. O STA não deve conhecer do recurso, pois não existe identidade factual substancial entre as Sentenças arbitrais (recorrida e fundamento), em três segmentos: 4. Primeiro: o presente caso cinge-se à anulação de liquidações de IVA; na sentença fundamento estende-se também à apreciação da legalidade dos actos de reembolso; 5. Segundo: no presente caso o pedido restringe-se à anulação de liquidações de IVA; na sentença fundamento pede-se também a consideração do crédito de imposto. 6. Terceiro: o presente caso trata do direito à dedução do IVA (a montante), no regime normal do IVA (art. 19.º e 20.º do CIVA); na sentença fundamento discute-se a isenção ou não de IVA a jusante (art. 9.º do CIVA) e o regime especial dos revendedores de IVA – e não está argumentado nem provado que, apesar dessas disparidades, se mantém a identidade factual substancial dos dois casos, em sede dos procedimentos de reembolso e liquidação. 7. O STA não deve conhecer do recurso, porque há divergência na questão de direito, por duas razões. 8. Por um lado, a inexistência de identidade substancial na questão de facto, provoca a inexistência de identidade na questão de direito. 9. Por outro lado, as questões jurídicas são distintas: no presente processo procede-se à interpretação e aplicação do art. 2.º, n.º 1, al. a), do RJAT ao caso em que o pedido e causa de pedir se circunscrevem à anulação de liquidações de IVA (nos termos do art. 19.º e 20.º do CIVA).
10. Ao passo que na sentença fundamento, a questão de direito é diversa: sendo o pedido e causa de pedir não apenas circunscrito à anulação de liquidações de IVA (nos termos do art. 9.º do CIVA e regimes especiais de IVA), mas estendendo-se à análise do reembolso e seu acto administrativo, será que o tribunal arbitral e ou não competente nos termos do art. 2.º, n.º 1, al. a), do RJAT. 11. O STA não deve conhecer do recurso, pois não existe oposição expressa entre as sentenças arbitrais em confronto, na medida da diferença factual e jurídica entre ambas. A Sentença recorrida efectua a correcta e legal interpretação e aplicação da lei 12. A Sentença arbitral não merece reparo. Efectuou correta circunscrição dos factos relevantes e procedeu a legal interpretação e aplicação do direito. O Tribunal arbitral é materialmente competente para decidir o tema dos autos, nos termos do art. 2.º, n.º 1, al. a) do RJAT, pois está em causa a impugnação (anulação) de liquidações de IVA. 13. A recorrida não contestou o acto de indeferimento do pedido de reembolso do IVA, mas impugnou liquidações adicionais de IVA (é esse o pedido e causa de pedir): a Sentença recorrida confirma-o; as liquidações intitulam-se, expressis verbis, como liquidações adicionais de IVA; e indicam que contra elas se pode reagir através de Reclamação Graciosa ou impugnação judicial (nos termos do art. 70.º e 102.º do CPPT) – as formas de reacção contra liquidações de imposto. 14. Improcede o argumento “semântico” da recorrente, segundo o qual estas liquidações adicionais de IVA, apesar de assim se designarem, não seriam, porém, liquidações adicionais de IVA, mas consubstanciariam antes meros despachos de deferimento parcial do pedido de reembolso em sede de IVA. 15. O Fisco emitiu liquidações de imposto; designou-as por liquidações de IVA; indicou que delas se poderia reagir pelos meios normais desses actos finais (reclamação, impugnação ou arbitragem); e após a acção judicial arbitral intentada, dá o dito por não dito, para que o contribuinte perca o direito de acção, em claro abuso de direito e violação do princípio da tutela jurisdicional efectiva e do direito fundamental de acesso à justiça e aos tribunais (art. 268.º, n.º 4 e 20.º do CRP). 16. Este exacto tema já foi decidido pelo Ac. TCA Sul de 28/11/2019 (proc. 44/19.9BCLSB), que concluiu que o CAAD é competente para decidir questão de liquidação de IVA emitida na sequência de indeferimento de pedido de reembolso do IVA. 17. Há total identidade factual e jurídica entre o presente caso e o do Ac. TCA Sul 44/19.9BCLSB. 18. Em ambos os casos, os actos impugnados são as liquidações de IVA e não o acto de indeferimento de pedido de reembolso do IVA. 19. A questão decidendi é idêntica em ambos os processos – e os contornos da questão da competência do CAAD (e interpretação do art. 2.º, n.º 1, al. a), do RJAT) são totalmente iguais em ambos os casos.
20. Os factos relevantes e o direito são os mesmos em ambos os processos: identidade do pedido e da causa de pedir, por 4 razões. 21. Primeira: em ambos os processos são indeferidos pedidos de reembolso de IVA e procede-se depois a liquidações de IVA “associadas ou decorrentes”. 22. Segunda: em ambos os processos, o objecto da impugnação são liquidações adicionais de IVA. 23. Terceira: Em ambos os processos, a AT indica no texto dos actos impugnados que os contribuintes podem deles recorrer da forma que se contestam liquidações adicionais de imposto (por reclamação graciosa ou impugnação judicial) e não da forma como se recorre do indeferimento de pedido de reembolso de IVA (art. 22.º, n.º 13, do CIVA, onde se inclui o recurso hierárquico). 24. Quarta: Em ambos os processos, argúem-se ilegalidades de liquidação (por violação do art. 19.º e 20.º do CIVA) e nunca as ilegalidades próprias do indeferimento do pedido de reembolso, descritas no art. 22.º, n.º 11, do CIVA. 25. À cautela: em caso de procedência do recurso, o STA tem de indicar que se ficou a dever a facto não imputável ao sujeito passivo (sendo tempestiva ulterior impugnação judicial nos Tribunais Administrativos e Fiscais) – art. 24.º, n.º 3 do RJAT; 26. Pois a recorrida limitou-se a acreditar que os actos que foi notificado são verdadeiras liquidações de imposto, atentas as menções expressas nesses documentos – que indicam que são liquidações adicionais de IVA; e que se podiam ser recorríveis de acordo com as liquidações adicionais de IVA, como indicado nos documentos. Termos em que se solicita: a) A não admissão e não conhecimento do recurso, porque não verificados os respectivos pressupostos legais b) E à cautela, ser julgado totalmente improcedente, porque a sentença recorrida efectuou correta circunscrição dos factos relevantes e procedeu a legal interpretação e aplicação do direito. c) Com todas as consequências legais, nomeadamente a manutenção da anulação total de todas as liquidações de IVA impugnadas, tal como indicado na Sentença Arbitral (e demais consequências descritas na Sentença arbitral)». 1.3 Dada vista ao Ministério Público, o Procurador-Geral-Adjunto neste Supremo Tribunal Administrativo emitiu parecer no sentido de que não se conheça do recurso. Em síntese, após enunciar os termos do recurso e os requisitos de admissibilidade e prosseguimento do mesmo, após referir o entendimento doutrinal e jurisprudencial desses requisitos, e após resumir os termos das decisões em confronto, deixou escrito: «[…] 13. Decorre das duas decisões em confronto que as mesmas partem de pressupostos de facto e de direito distintos, pois enquanto na decisão arbitral recorrida o tribunal considerou que o pedido principal da Requerente visava a anulação dos actos de liquidação adicionais de IVA impugnados, na decisão arbitral que serve de fundamento o tribunal
considerou que o pedido principal do Requerente visava a anulação do acto de indeferimento parcial do pedido de reembolso do IVA. 14. Resulta igualmente dos dois processos que tanto os actos de liquidação adicional de IVA, como o acto de indeferimento do pedido de reembolso foram despoletados na sequência de acções inspectivas realizadas na sequência da apresentação de pedidos de reembolso de IVA por parte do sujeito passivo, no âmbito das quais a Administração Tributária procedeu a correcções em sede de IVA, tendo conduzido num caso a liquidações adicionais e noutro ao indeferimento parcial do pedido de reembolso. 15. Ora, o facto de em ambos os processos estarem em causa correcções em sede de IVA realizadas na sequência de pedidos de reembolso, tal situação não tem qualquer relevância para aferir da identidade dos pedidos em cada um dos processos. Por outro lado, se é certo que no caso da decisão recorrida o Requerente do pedido arbitral cumulou dois pedidos – anulação das liquidações e deferimento do pedido do reembolso do IVA –, o tribunal apenas apreciou o pedido de anulação das liquidações. 16. Resulta, assim, manifesto que, ao contrário do alegado pela Recorrente, nem os pedidos nem as causas de pedir formulados em cada um dos processos são semelhantes, o que justifica por si só que os tribunais tenham perfilhado soluções distintas em relação à questão da excepção da incompetência material do CAAD deduzida nos dois processos. 17. Afigura-se-nos, assim, que não se mostram reunidos os requisitos do recurso de uniformização de jurisprudência, motivo pelo qual não deve ser admitido». 1.4 Cumpre apreciar e decidir em conferência no Pleno desta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, sendo que, antes do mais, há que verificar se estão verificados os requisitos da admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência. Só se concluirmos pela verificação desses requisitos, passaremos a conhecer do mérito do recurso, ou seja, da infracção imputada à decisão arbitral recorrida [cfr. art. 152.º, n.º 3, do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA)]. * * * 2. FUNDAMENTAÇÃO 2.1 DO RECURSO DA DECISÃO ARBITRAL PARA O SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO Diz o n.º 2 do art. 25.º do RJAT: «A decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é ainda susceptível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral ou com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo». Ou seja, só há recurso da decisão arbitral para o Supremo Tribunal Administrativo quando aquela decisão e objecto do recurso sejam sobre o mérito da pretensão deduzida.
É o que resulta inequivocamente da letra da lei que, não sendo o único elemento a considerar na tarefa hermenêutica, é o que constitui o seu ponto de partida e «[c]omo tal cabe-lhe desde logo uma função negativa: a de eliminar aqueles sentidos que não tenham qualquer apoio, ou pelo menos uma qualquer “correspondência” ou ressonância nas palavras da lei» (J. BAPTISTA MACHADO, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1983, pág. 182. O mesmo Autor, na pág. 189, explicita: «A letra (o enunciado linguístico) é, assim o ponto de partida. Mas não só, pois exerce também a função de um limite, nos termos do art. 9.º, n.º 2: não pode ser considerado como compreendido entre os sentidos possíveis da lei aquele pensamento legislativo (espírito, sentido) “que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso”. Pode ter de proceder-se a uma interpretação extensiva ou restritiva, ou até porventura a uma interpretação correctiva, se a fórmula verbal foi sumamente infeliz, a ponto de ter falhado completamente o alvo. Mas, ainda neste último caso, será necessário que do texto “falhado” se colha pelo menos indirectamente uma alusão àquele sentido que o intérprete venha a acolher como resultado da interpretação».), como resulta do disposto no n.º 2 do art. 9.º do Código Civil. Cumpre aqui recordar que a possibilidade de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo das decisões proferidas em sede de arbitragem tributária não estava sequer prevista na autorização legislativa constante da Lei n.º 3-B/2010, de 28 de Abril, e apenas foi introduzida no RJAT para os casos de contradição entre as decisões arbitrais e acórdãos proferidos por algum dos tribunais centrais administrativos ou pelo próprio Supremo Tribunal Administrativo, na sequência do debate na Assembleia da República (Sobre a questão, desenvolvidamente, CARLA CASTELO TRINDADE, ob. cit., pág. 483.). Ulteriormente, a Lei n.º 119/2019, de 18 de Setembro, alargou essa possibilidade também aos casos de contradição entre si de decisões arbitrais. Pode concordar-se ou não com a opção legislativa (Opção que se nos afigura particularmente polémica no que se refere às decisões, como a sub judice, em que o tribunal arbitral decide sobre a sua própria competência. Mas sempre se poderá argumentar que se trata de um risco inerente à opção pela jurisdição arbitral que, recorde-se, é sempre voluntária.), mas, a nosso ver, não há dúvida de que resulta do art. 25.º, n.º 2, do RJAT, que as decisões arbitrais só na parte em que conheçam do mérito são susceptíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, e desde que estejam em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral ou com acórdão proferido por algum dos tribunais centrais administrativos ou pelo Supremo Tribunal Administrativo (Neste sentido, também JORGE LOPES DE SOUSA, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, in Guia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág. 227.). Significa isto que tais decisões, na parte em que conhecem de questões que não sejam de mérito – v.g., como no caso sub judice, sobre a competência do tribunal arbitral – ficam fora da possibilidade de recurso consagrada no n.º 2 do art. 25.º do RJAT. É neste sentido que tem vindo a pronunciar-se este Supremo Tribunal nas diversas vezes que tem sido confrontado com a questão (Vide os seguintes acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - de 2 de Dezembro de 2015, proferido no processo n.º 180/15, disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/8f5455db06aad09180257f17004d5164; - de 20 de Janeiro de 2016, proferido no processo n.º 726/14, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/3ea5bfcf33ebc94f80257f4e004b963e; - de 16 de Março de 2016, proferido no processo n.º 275/15, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/8d253facda5da0b880257f8b003d6842; - de 20 de Abril de 2016, proferido no processo com o n.º 243/16, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/956c788cad9b34f780257fa2004b7063; - de 22 de Fevereiro de 2017, proferido no processo com o n.º 995/15, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/ca9297106f17b372802580d7004055ee; - de 14 de Novembro de 2020, proferido no processo com o n.º 14/19.7BALSB, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/2bc954dae8f234758025861d0046302f; - de 22 de Setembro de 2021, proferido no processo com o n.º 33/21.3BALSB, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/7d4b76038bd9f9028025875b002b09eb.), não relevando sequer que a decisão arbitral sob recurso tenha decidido afirmativamente sobre a questão da sua competência (e, por isso, tenha prosseguido com o conhecimento do mérito), sendo que tal questão sempre se encontra arredada do âmbito do recurso, tal como definido pelo n.º 2 do art. 25.º do RJAT (Vide os já acima referidos acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 20 de Janeiro de 2016, proferido no processo n.º 726/14, e de 22 de Setembro de 2021, proferido no processo com o n.º 33/21.3BALSB.). Ora, no caso, não há dúvida de que a Recorrente, na delimitação que fez do recurso, elegeu como objecto do mesmo a parte em que a decisão arbitral aprecia a questão da competência, ou seja, questão que não respeita ao mérito da causa [cfr. conclusões M), O), P), Q), U) e BB)]. Que a questão escolhida pela Recorrente como objecto do presente recurso não respeita ao mérito da causa é também patente da análise da decisão arbitral apresentada como fundamento: nela se julgou que o CAAD é incompetente em razão da matéria para apreciar o pedido que lhe foi formulado e, por isso, a AT foi absolvida de instância. Assim, porque o presente recurso incide sobre uma questão de competência em razão da matéria, que antecede a apreciação do mérito da pretensão, não se verifica o requisito do recurso para uniformização de jurisprudência previsto no art. 25.º, n.º 2 do RJAT, qual seja o de que a mesma questão fundamental de direito decidida em sentido divergente pela decisão arbitral recorrida e pela decisão arbitral fundamento seja sobre o fundo da causa, relativa ao mérito da pretensão deduzida.
2.3 CONCLUSÕES Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões: I - Nos termos do disposto no n.º 2 do art. 25.º do RJAT, só as decisões arbitrais que conheçam de mérito são susceptíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, quando estejam em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral ou com acórdão proferido por algum dos tribunais centrais administrativos ou pelo Supremo Tribunal Administrativo. II - Não é de admitir o recurso se a questão escolhida como objecto do mesmo não respeita ao mérito da causa, como resulta inequivocamente do facto de a decisão invocada pelo recorrente como fundamento do recurso ter absolvido a AT da instância por incompetência do tribunal em razão da matéria. * * * 3. DECISÃO Em face do exposto, acordam os juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em não admitir o presente recurso. Custas pela Recorrente. Comunique-se ao CAAD. * Lisboa, 26 de Janeiro de 2022. – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes (relator) – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia – José Gomes Correia – Joaquim Manuel Charneca Condesso – Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos – Gustavo André Simões Lopes Courinha – Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro – Pedro Nuno Pinto Vergueiro – Anabela Ferreira Alves e Russo.