Processo 01612/16.6BEBRG

Acordam em conferência os Juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1. RELATÓRIO

1.1. «AA», devidamente identificado nos autos, vem recorrer da sentença proferida em 30/08/2022 no Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, pela qual foi julgada improcedente a oposição que deduziu à execução fiscal nº ...08, originariamente instaurada contra a sociedade “[SCom01...], LDA.” e contra si revertida.

1.2. O Recorrente terminou as suas alegações formulando as seguintes conclusões:

«1.º Considera o Recorrente que o Tribunal a quo fez uma errada interpretação e valoração da prova documental, testemunhal e por declarações de parte produzida no âmbito do presente processo;

2.º Nomeadamente ao ter considerado como não provados os factos descritos em a), b), c) e f) [Factos não Provados com relevância para a decisão da causa do ponto “II. – Fundamentação”, “subitem II.1- De facto”] que deviam, ao invés, ter sido dados como provados, o que implicaria como é óbvio uma decisão oposta à proferida nos presentes autos, levando a que o Oponente fosse declarado parte ilegítima para a execução por ausência de culpa na falta de pagamento das dívidas tributárias em causa.

3.º Crê o Oponente/Recorrente que da conjugação da prova produzida pelo Oponente, seja documental, nomeadamente documentos juntos com a petição Inicial de oposição, seja mediante as declarações de parte prestadas pelo Oponente, seja pela prova testemunhal, diversamente do que foi o entendimento do Tribunal a quo resultou demonstrada factualidade bastante no sentido de afastar a presunção de culpa que a lei atribui ao gestor/aqui Oponente, ou seja, que a falta de pagamento ou não entrega da prestação tributária em causa (IVA) não lhe é imputável.

4.º Relativamente ao facto constante no ponto a) da matéria de facto dada como não provada, cremos que este deveria ter sido dado como provado porquanto resulta inequivocamente do teor de documentos juntos aos autos, nomeadamente o documento n.º 4 junto com o Oposição à execução que se trata de um extracto combinado emitido pelo Banco 1..., banco onde se encontrava sediada a conta pessoal do Oponente.

5.º E como resulta deste documento existem múltiplas transferências da conta do Oponente para o NIB ...5, NIB este que como consta do referido documento – parte final é o NIB da conta titulada pela [SCom01...], Lda.

6.º Foi aliás da mesma conta titulada pelo Oponente «AA» que foi transferida a quantia de €45.000,00 para o Sr. «BB» em 08/06/2010, tudo como melhor resulta do documento n.º 3 junto com a Oposição, facto que o tribunal a quo deu como provado no ponto 7. dos factos dados provados da sentença.

7.º Efectivamente, do teor do documento n.º 4 junto com a Oposição à execução e da confrontação do Oponente com o conteúdo do mesmo dúvidas não restam que todas as transferências efetuadas da conta pessoal para o NIB ...5 foi dinheiro emprestado pelo Oponente à sociedade Executada [SCom01...], Lda.

, conforme asseverado várias vezes pelo Oponente ao longo das suas declarações (conforme extractos da gravação das declarações do Oponente «AA» registadas no sistema de gravação da aplicação SITAF, dos 50 segundos até aos 47 minutos e 10 segundos indicados no corpo das alegações).

8.º O Oponente circunstanciou ainda nas suas declarações que tal dinheiro foi emprestado ao longo do tempo e a que é que se destinou.

9.º Tais empréstimos avultados feitos pelo Opoente – cujo dinheiro em bom rigor não era propriedade unicamente do Oponente, mas também da sua à data mulher - uma vez que se tratava de dinheiro resultante do trabalho de ambos ao longo de mais de duas décadas que estiveram emigrados na Suíça - foram também confirmados pela testemunha «CC» (veja-se extractos do depoimento da testemunha indicados no corpo das alegações - gravação do depoimento da testemunha «CC» registado no sistema de gravação da aplicação SITAF, dos 23 minutos e quinze segundos até aos 58 minutos e vinte e oito segundos).

10.º Também a testemunha «DD» – que foi funcionária da [SCom01...] enquanto o “«EE»” ainda era sócio da empresa e depois deste sair e o Oponente assumir a gestão efectiva da empresa – deu sustentação ao relatado quanto a esta matéria dos empréstimos por banda do Oponente à sociedade [SCom01...] pelo Oponente e testemunha «CC». (gravação do depoimento da testemunha «DD» registado no sistema de gravação da aplicação SITAF, dos 15 segundos até aos 22 minutos e vinte segundos)

11.º Assim, das declarações de parte do Oponente e dos depoimentos das duas testemunhas inquiridas nos autos conjugados com os referidos documentos n.ºs 3 e 4 juntos com a Oposição resulta claro que o Tribunal a quo podia e devia ter dado como provado o empréstimo de pelo menos €293.300,00 por banda do Opoente à sociedade [SCom01...], Lda., valor esse nunca restituído.

12.º O mesmo se diga quanto à prova dos factos contidos nas alíneas b), c) e f) dos Factos não Provados da sentença recorrida, porquanto os mesmo resultaram suficientemente demonstrados por via da conjugação das declarações de parte do Oponente e dos depoimentos das testemunhas «CC» e «DD».

13.º Destarte, deveria o Tribunal a quo ter julgado também provado que:

- O Oponente procurou sempre angariar clientes e trabalho para a referida sociedade.

- Bem como cobrar os créditos sobre clientes que mesma sociedade detinha.

- O Oponente tudo fez para que a mesma sociedade liquidasse as suas dívidas junto das Finanças.

14.º O Oponente não ficou a dever um cêntimo dos salários dos seus trabalhadores que sempre privilegiou embora com atrasos e outra e não retirou em proveito próprio qualquer quantitativo da empresa, bem pelo contrário.

15.º Da prova produzida e constante dos autos resulta que o Oponente tudo fez para que a [SCom01...] liquidasse as suas dívidas junto das finanças.

16.º E caso o tribunal a quo tivesse dado como provados os factos constantes dos pontos a), b) c) e e) da matéria dada como não provada teria forçosamente que julgar provada a ausência de culpa do Oponente na falta de pagamento das dívidas tributárias e declarar o Oponente parte ilegítima para a execução, procedendo assim a Oposição à Execução.

17.º Ora, in casu, atenta a matéria que o Recorrente entende ter resultado provada - os factos constantes dos pontos a), b) c) e e) da matéria dada como não provada na sentença recorrida - não estão preenchidos os pressupostos pessoais da responsabilização do gerente da sociedade por quotas relativamente aos débitos fiscais da empresa.

18.º O Oponente provou como lhe competia para efeitos da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária.

19.º Resulta do que vem de ser dito que não é assim possível imputar ao Oponente, quer objectivamente quer a título de culpa, o facto da diminuição das garantias patrimoniais da sociedade.

20.º Por tudo quanto vem de ser exposto, o Oponente é parte ilegítima nos presentes autos, nos termos do artigo 24.º da L.G.T.., o que deve ser declarado.

21.º Ao ter decidido como decidiu a sentença recorrida violou e fez uma equívoca interpretação e aplicação do artigo 24.º, n.º1, al. b) da LGT e dos artigos 346.º e ....º, n.º2 do Código Civil.

NESTES TERMOS, e noutros que V.ªs Ex.ªs sabiamente suprirão, requer-se a procedência do recurso, com a consequente revogação da sentença recorrida.

Assim decidindo, mais uma vez, Venerandos Desembargadores, será feita a

ACOSTUMADA E NECESSÁRIA JUSTIÇA.».

1.3. A Recorrida não apresentou contra-alegações.

1.4. A EPGA junto deste TCAN teve vista dos autos e emitiu parecer, concluindo pela improcedência do recurso.

*

Dispensados os vistos legais, nos termos do artigo 657º, nº 4, do Código de Processo Civil, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.

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2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações do Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento, de facto e de direto, no que tange ao pressuposto da culpa do revertido.

3. FUNDAMENTAÇÃO

3.1. DE FACTO

3.1.1. Factualidade assente em 1ª instância

A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto:

«Com relevo para decisão a proferir, resultam provados os seguintes factos:

1. A sociedade “[SCom01...], LDA.” foi constituída em 03.06.2010, por «AA», ora Oponente, residente na Rua ..., ..., ... ... e «EE», Rua ..., ..., ..., ..., com uma quota de € 2.500,00 de cada um deles.

[artigos 20, 21 e 22 da PI; Certidão Registo Comercial, fls. 25-27 documento 005420295 SITAF e fls 978-983 SITAF; relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF]

2. A referida sociedade tinha, então, sede na Rua ..., ..., ..., ....

[artigos 20, 21 e 22 da PI; Certidão Registo Comercial, fls. 25-27 documento 005420295 SITAF e fls 978-983 SITAF; relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF]

3. E tinha o objeto social – “atividades de lavandaria, lavagem, passagem a ferro, limpeza a seco e tingimento para todos os tipos de vestuário e artigos têxteis, incluindo carpetes, cortinados e outros, executadas por processos mecânicos, manuais ou automáticos (…)” – trabalhando sobre tudo para hotéis, instituições públicas e privadas e empresas.

[artigos 20, 21 e 22 da PI; Certidão Registo Comercial, fls. 25-27 documento 005420295 SITAF e fls 978-983 SITAF; relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF; depoimento de parte do Oponente]

4. Por deliberação de 02.06.2010, ficaram os dois sócios designados gerentes desta sociedade, que se obrigava através intervenção conjunta de dois gerentes.

[artigos 24 e 25 da PI Certidão Registo Comercial, fls. 25-27 documento 005420295 SITAF e fls 978-983 SITAF; relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF]

5. Em 07.12.2010 foi registada a alteração da sede da mesma sociedade, para a Rua ..., ..., ....

[Certidão Registo Comercial, fls. 25-27 documento 005420295 SITAF e fls 978-983 SITAF; relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF]

6. A sociedade identificada em 1, pagava inicialmente pelo trespasse do estabelecimento comercial e locação do espaço destinado ao desenvolvimento da atividade de lavandaria a «FF» e «GG» o valor global mensal de € 4.500,00.

[artigo 26 da PI; depoimento de parte do Oponente, depoimento testemunhal de «DD» e de «CC»]

7. Em 08.06.2010 o Opoente transferiu o valor de € 45.000,00 para «BB», empregado contratado pela sociedade identificada em 1, pela aquisição da sua carteira de clientes.

[artigo 27 da PI; documento n.º 3 junto à PI; depoimento de parte do Oponente]

8. Foram adquiridos materiais e equipamentos para a empresa identificada em 1 laborar, alguns dos quais, em quantidade, espécie e valores não apurados, pagos pelo Oponente.

[artigos 26 a 31 da PI; documentos juntos à PI sob o n.º 4; depoimento de parte do Oponente; depoimento de testemunhal de «DD»]

9. Desde o início de setembro de 2012 «EE» deixou de comparecer nas instalações da empresa identificada em 1.

[artigos 34 a 37 da PI; documentos juntos à PI sob o n.º 5; depoimento de parte do Oponente, depoimento testemunhal de «DD» e de «CC»]

10. Escusando-se a assinar documentos, cheques e a dar assentimento a operações bancárias.

[depoimento de parte do Oponente, depoimento testemunhal de «DD» e de «CC»]

11. Em data não apurada, do ano de 2012, o Oponente apresentou a ação judicial que recebeu o n.º ..70/1...TYVNG de Suspensão ou Destituição Titulares órgão Sociais no Tribunal de Comércio de Vila Nova de Gaia, ... Juízo, em que era requerido «EE».

[artigos 34 a 37 da PI; documento n.º 5 junto à petição inicial]

12. Em 27.12.2012 foi constituída a sociedade “[SCom02...] UNIPESSOAL LDA.”, por «HH», também designado gerente, residente em Rua ..., ..., ... ..., indicada em 1.

[artigos 32 a 33 da contestação; documento n.º 2 junto com a mesma que integra a Certidão Registo Comercial, fls. 526-530 SITAF; relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF]

13. Esta sociedade [SCom02...] tinha sede social na morada da Rua ..., ..., ... ..., indicada em 1 e o objeto social “atividades de lavandaria industrial, lavagem, limpeza a seco e todos os serviços associados para todos os tipos de vestuário, artigos têxteis, peles e similares”.

[artigos 32 a 33 da contestação; documento n.º 2 junto com a mesma que integra a Certidão Registo Comercial, fls. 526-530 SITAF; relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF]

14. Em 31.01.2013 foi registada a cessação de funções de gerência na sociedade identificada em 1, [SCom01...], de «EE», tendo como causa renúncia com data de 30.01.2013.

[artigos 37 e 38 da PI; Certidão Registo Comercial, fls. 25-27 documento 005420295 SITAF e fls 978-983 SITAF; relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF]

15. Em 31.01.2013 foi registada a transmissão de quotas da mesma sociedade identificada em 1, de «EE» para «AA», ora Oponente.

[artigos 37 e 38 da PI; Certidão Registo Comercial, fls. 25-27 documento 005420295 SITAF e fls 978-983 SITAF; relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF]

16. Em 28.02.3013 foi lavrado despacho na ação n.º ..70/1...TYVNG de Suspensão ou Destituição Titulares órgão Sociais no Tribunal de Comércio de Vila Nova de Gaia, ... Juízo julgando valide e relevante a “desistência do pedido (…) extinguindo-se o direito que, por via desta ação se pretendia fazer valer em juízo”.

[artigos 37 e 38 da PI; documento n.º 5 junto à petição inicial]

17. Em 01.04.2013 foi registada a alteração da sede da mesma sociedade identificada em 1, [SCom01...], para a Rua Z, n.º 132, ..., ....

[artigos 28 a 33 da contestação; Certidão Registo Comercial, fls. 25-27 documento 005420295 SITAF e fls 978-983 SITAF; relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF]

18. Em 22.05.2013 os veículos de matrículas ..-..-ZD, ..-AX-.. e ..-..-TN até então registados na propriedade da sociedade identificada em 1, [SCom01...], foram registados na propriedade da sociedade identificada em 9, [SCom02...].

[artigos 28 a 33 da contestação; Informação prestada pelo OEF de fls. 931-933 e documentos de fls. 945-949 SITAF]

19. Em 07.05.2014 foi registada a renúncia de «HH» e a nomeação de «AA», ora Oponente, na qualidade de gerente da sociedade identificada em 9, [SCom02...], por deliberação de 04.04.2014.

[artigos 23, 32 e 33 da contestação; Certidão Registo Comercial, fls. 526-530 SITAF; relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF]

20. Em 02.12.2014 foi emitida a ordem de serviço ...94, referente à sociedade identificada em 1, [SCom01...], no âmbito da qual foi elaborado relatório de inspeção em que consta que a sociedade “[SCom02...] UNIPESSOAL LDA,(…) propriedade do sócio «AA», (…) constituída com o mesmo objeto social e deu inicio de atividade em 2013-01-14, deu seguimento à atividade até então exercida pelo sujeito passivo na atividade de lavandaria e limpeza a seco, ocupando as mesmas instalações na Rua W, n.º ..., ..., ..., local onde labora”.

[artigos 23 e 28 a 33 da contestação Relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF]

21. No âmbito da inspeção a que se refere o ponto antecedente, não foi possível encontrar a sociedade [SCom01...] ou seus representantes, na morada correspondente à sede constante do Registo Comercial indicada no ponto 14.

[artigos 23 e 28 a 33 da contestação; Relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF]

22. No relatório de inspeção elaborado no âmbito da mesma inspeção consta, igualmente, o seguinte teor: “A ausência de contabilidade, por insuficiência documental e inexistência de registos contabilísticos foi verificada pela inspeção e pelo gerente «AA», o qual, corroborando a impossibilidade de, a partir dos elementos trazidos verificar e extrair os valores tributáveis das várias cédulas de imposto em causa, designadamente IVA e IRC, o declarou formalmente à inspeção tributária, declarações estas reduzidas a termo, que assinou e se junta em anexo. Face às insuficiências da escrita comercial detetadas (…) corroboradas pelo representante do sujeito passivo, este foi notificado pessoalmente (…), para proceder à organização da sua escrita comercial dos períodos económicos de 2011 e 2012 (…).Aquelas insuficiências comportavam a falta dos livros de escrituração mercantil, designadamente diários de lançamento, extratos contabilísticos, balancetes, balanços, demonstrações de resultados, assim como não exibição do ficheiro normalizado de exportação de dados SAF-T (PT) extraído da contabilidade/facturação. Expirado o prazo para organização da contabilidade (…) este manteve o estado dos registos contabilísticos existentes à data da notificação, verificando-se a ausência de registos que permitam avaliar os rendimentos sujeitos a IRC e os valores tributáveis em IVA. (…)”.

[artigos 23 e 28 a 33 da contestação; Relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF]

23. Até julho de 2015, nas instalações da Rua W, n.º ..., ..., ..., a que se refere o ponto 5 antecedente, laborou a sociedade identificada em 9, [SCom02...].

[artigos 23 e 28 a 33 da contestação; depoimento de parte do Oponente, depoimento testemunhal de «DD» e de «CC»; relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF; Certidão Registo Comercial, fls. 526-530 SITAF]

24. Em 22.07.2015 foi declarada a insolvência da sociedade [SCom02...], identificada em 9.

[artigos 23 e 28 a 33 da contestação; Certidão Registo Comercial, fls. 526-530 SITAF]

25. O Oponente foi gerente da sociedade [SCom01...], desde a sua constituição.

[artigos 24, 25, 33 a 39 da PI; depoimento de parte do Oponente, depoimento testemunhal de «DD» e de «CC»; relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF]

26. Após a aquisição da quota de «EE» referida em 12, o Oponente «AA» tomava todas decisões relacionadas com a sociedade identificada em 1, [SCom01...], incluindo:

26.9 Ordens aos trabalhadores e pagamentos de salários;

26.10 Escrituração, contabilidade, cumprimento de obrigações declarativas e de pagamentos de tributos;

26.11Contratos, afetação de instalações, equipamentos, máquinas, veículos;

26.12 Modo e continuidade do exercício da atividade.

[artigos 24 a 41 da PI; artigos 20, 21, 23, 25, 26, 27, 28 a 33 da contestação; depoimento de parte do Oponente, depoimento testemunhal de «DD» e de «CC»; relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF]

27. O processo de execução fiscal (PEF) n.º ...08 e aps., inicialmente instaurado contra a mesma sociedade [SCom01...] e revertido contra o Oponente ao abriga da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, respeita a dívida de IVA, do quarto trimestre de 2012 (201212T), com data limite de pagamento em 05.10.2015, na quantia exequenda de € 18.915,14.

[artigos 15, 17 da PI; documento n.º 1 junto à PI que integra o ofício de citação por reversão; artigo 1 da contestação; cópia do PEF apensa por linha ao processo físico]

28. Em 2016 as dívidas relativas a tributos de períodos compreendidos entre 2011 e 2015, com vencimento entre 2011 e 2015, tais como IRC, IVA, IUC, taxas de portagens e coimas em execução contra a sociedade [SCom01...] ascendiam à quantia exequenda de € 498.619,49 e acrescido, no total de € 529.856,22.

[artigos 25 a 27 da contestação; documentos juntos com a contestação – 152 a 894 SITAF; relatório de inspeção tributária de fls. 37-63 do documento 005420297 SITAF; Informação prestada pelo OEF de fls. 931-933]

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Com relevo para a decisão a proferir, não se provaram os seguintes factos:

A. O Oponente emprestou à sociedade identificada em 1 o valor global aproximado de € 293.300,00, não restituído.

[artigo 31 PI]

B. O Oponente procurou sempre angariar clientes e trabalho para a referida sociedade.

[artigos 52 PI]

C. Bem como cobrar os créditos sobre clientes que mesma sociedade detinha.

[artigos 42, 43 e 53 PI]

D. Em maio de 2013 a sociedade identificada em 1 deixou de laborar.

[artigo 41, 47 a 49 PI]

E. O Oponente diligenciou no sentido de formalizar o encerramento de atividade e apresentar a mesma sociedade [SCom01...], à insolvência.

[artigo 50 e 51 PI]

F. O Oponente tudo fez para que a mesma sociedade liquidasse as suas dívidas junto das Finanças.

[artigo 60 PI]

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Com relevo para a decisão a proferir, não se apuraram outros factos provados ou não provados.

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Motivação da decisão de facto

A convicção alcançada quanto aos factos provados e não provados com relevo para a questão a resolver, resulta da apreciação crítica e conjugada da alegação do Oponente e da Fazenda Pública, documentos juntos à PI e à contestação, teor da informação do órgão de execução fiscal e documentos anexos, documentos cuja junção foi pelo tribunal determinada, e da prova por depoimento de parte e testemunhal produzida perante o tribunal.

No que respeita à prova documental, encontram-se supra indicados junto a cada um dos pontos dos factos assentes como provados os documentos que relevaram no âmbito da formação da convicção que os permitiu assentar [aos não provados tornaremos adiante].

A valoração dos documentos foi feita atendendo ao seu teor e aos factos que os mesmos comprovam ou corroboram em conjugação com o teor da alegação produzida e dos demais documentos integrados nos autos e da prova por depoimento de parte e testemunhal produzida perante o tribunal. A análise da prova referenciada, foi efetuada essencialmente em função da razão, experiência comum e congruência.

Por sua vez, a prova por declarações de parte e testemunhal foi livremente apreciada em função da razão e da experiência comum e do conjunto de circunstâncias que os autos revelam e em que as declarações prestadas se contextualizam. Encontrando-se igualmente junto a cada ponto supra dos factos assentes como provados a indicação concreta dos depoimentos valorados na formação da convicção que os permitiu assentar. Indicação à qual se acrescentam agora as seguintes especificações:

As declarações de parte prestadas pelo Oponente, apenas foram atendidas e valoradas naquilo que das mesmas resultou que se apresentou contextualmente congruente e, por isso, se mostrou verosímil, com o que decorreu também de prova documental integrada nos autos e do teor dos depoimentos testemunhais produzidos. Isto porque, a sua livre apreciação foi condicionada, em sede de aferição da sua credibilidade e congruência com a devida cautela, em conjugação com os demais elementos probatórios integrados nos autos referenciados, documentais e por depoimento testemunhal. Pois, por natureza, as declarações de parte provêm do interessado em que a causa se decida em determinado sentido. Sendo que, pesou determinantemente afetando a credibilidade reconhecida pelo Tribunal às declarações do Oponente em diversos aspetos sobre que incidiram, a ausência de explicação sobre os termos em que foi dado seguimento à atividade de lavandaria e limpeza a seco, exercida pela [SCom01...], através da empresa [SCom02...]. Sociedade cuja sede social se situava na morada do Oponente, desde a sua constituição, em 27.12.2012 [ou seja, em data em que pendia a ação de destituição a que se referem os pontos 11 e 16 dos factos provados]. E para a qual passou o registo de propriedade de três veículos automóveis antes registados a favor a [SCom01...], de matrículas ..-..-ZD, ..-AX-.. e ..-..-TN, em 22.05.2013. E de que foi registada a nomeação do Oponente como gerente [cfr. pontos 1, 9, 10, 15 e 16 factos provados], laborando nas mesmas instalações na Rua W, n.º ..., ..., .... Sendo certo também resultar das suas declarações [como decorreu dos depoimentos das duas testemunhas inquiridas] referências à laboração da “lavandaria” até 2015, e à permanência e deslocações para ..., não distinguindo entre os períodos de laboração de uma ou outra das acima mencionadas sociedades. Em conjugação com afirmações proferidas pelo mesmo Oponente, como sejam: as relativas aos valores que pagou a título pessoal, relativos à atividade da sociedade, sem menção ao modo da sua repercussão contabilística correspetiva, em termos de suprimentos e posterior tratamento; não saber o que aconteceu com as máquinas; pensando que o proprietário do pavilhão teria comprado as máquinas; não ter procurado o contabilista para se inteirar do estado da sociedade [ou seja, escrituração, contabilidade e cumprimento das obrigações declarativas e de pagamento]. E, tendo em conta a alegação [genérica contida no artigo 31.º da PI e desprovida de concretização por valor e data tendo por referência o documento relativo a cada pagamento] e o teor dos documentos juntos à PI. Isto, para tentar provar a alegada realização de empréstimos, no valor global de €293.000,00, não restituídos, à sociedade devedora. Faz com que resulte das suas declarações [em conjugação contextual com outros documentos e factos integrados nos autos, mormente os indicados nos pontos 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24 e 28] patenteada ausência de distinção entre o património pessoal e empresarial, no âmbito e modo do exercício da atividade de lavandaria a que se dedicava a sociedade devedora e a ausência de menção a qualquer promoção da escrituração e tratamento contabilístico respetivo. E denota também a ausência de diferenciação entre uma e a outra empresa, equipamentos, instalações e trabalhadores correspetivos [aspeto este transversal aos depoimentos das duas testemunhas inquiridas].

A conjugação de tudo o supra referido e do que a seguir se acrescenta conduziu a que em função da alegação das partes e da questão a resolver se tenha imposto assentar como não provados os factos A a F. E a que as declarações do Oponente tenham sido relevadas apenas no que respeita aos pontos 6, 7, 8, 9, 10, 23, 25 e 26 dos factos provados.

A primeira das testemunhas ouvida, «DD», depôs de forma geral espontânea, assertiva, coerente e congruente. Apresentou razão de ciência em razão das funções que exerceu junto da sociedade devedora, ao tempo de grande parte dos factos sobre os quais foi inquirida. Especificando ter trabalhado na “lavandaria” desde o ano de 2012 até ao encerramento da empresa. Sendo que a referida testemunha situa espontaneamente esse encerramento em 2015, demonstrando assim não distinguir se a “lavandaria” em que trabalhava integrava a sociedade [SCom01...] ou a sociedade [SCom02...].

Não resultando dúvida alguma, no entanto, em razão do seu depoimento de que o ora Oponente, Sr. «AA», era quem lhe pagava, ou dava explicações quando o não fazia. Era quem dava ordens e acompanhava o desenvolvimento do trabalho realizado diariamente, permanecendo nas instalações em que era realizado. Mais referindo também ali permanecer habitualmente e almoçar a mulher do Sr. «AA», que nomeou como «CC». Que ouviu discussões entre os sócios Sr. «AA» e Sr. «EE», em que o motivo era dinheiro. Tendo este saído mais ou menos quatro meses depois de a testemunha ter começado a trabalhar. E que ouviu discussão com o senhorio Sr. «FF» dentro da fábrica, por motivos de dinheiro. Note-se que esta testemunha, não lidando com documentos, não tendo estado presente em reuniões e, não integrando estas questões da área em que desenvolvia o seu trabalho, não apresenta razão de ciência por conhecimento direto sobre outros factos sobre que possam valorar-se as suas declarações. Sendo as mesmas desprovidas de concretização ou não apresentando a testemunha razão de ciência, não podem ser valoradas quanto à mensuração de valores que o Oponente pudesse ou não ter emprestado à sociedade, restituição ou não dos mesmos, às tentativas de angariação de clientes e cobrança de créditos e sobre diligências no sentido do encerramento formal da atividade e apresentação à insolvência da sociedade [SCom01...] por parte do Oponente. Sendo certo que, quanto à data em que a sociedade para que trabalhou teria deixado de laborar, do seu depoimento resulta a ausência de distinção entre esta e a sociedade [SCom02...], apenas permitindo corroborar que, como se escreveu no relatório cujo teor foi acolhido no ponto 20: “a sociedade “[SCom02...] UNIPESSOAL LDA,(…) propriedade do sócio «AA», (…) constituída com o mesmo objeto social e deu inicio de atividade em 2013-01-14, deu seguimento à atividade até então exercida pelo sujeito passivo na atividade de lavandaria e limpeza a seco, ocupando as mesmas instalações na Rua W, n.º ..., ..., ... (…)”.

A segunda das testemunhas ouvida, «CC», depôs de uma forma que não pode pelo Tribunal ser considerada espontânea e desinteressada. Pois, declarou ser ex-mulher do Oponente sem ter logrado com espontaneidade e clareza, especificar sobre a data desse divórcio e os termos em que após este, durante 2012 a 2015, durante o desenvolvimento da atividade de “lavandaria” por parte do Oponente, a sua presença era assídua para “ajudar” na “lavandaria”. Por outro lado, atenta a relação de, pelo menos, proximidade e entreajuda que as circunstâncias acima mencionadas revelam ter continuado a existir. Assim como o local onde esta empresa exercia a atividade e o nome e morada do seu primeiro único sócio e gerente, tudo indicando ser filho do ora Oponente e da testemunha «CC» [cfr. pontos 9, 10, 15 e 16 dos factos assentes]. Pôde verificar-se igual ausência de clareza quando lhe foi perguntado sobre se era do seu conhecimento a existência da empresa [SCom02...]. Circunstâncias estas que abalaram a credibilidade da testemunha e, assim, a convicção que com base no mesmo depoimento se logrou alcançar. Pelo que, este depoimento, tal como o do Oponente, foi valorado apenas naquilo que se apresentou lógica e contextualmente congruente e, por isso, se mostrou verosímil, com o que decorreu também corroborado através de prova documental e do teor do depoimento «DD» [quanto aos factos assentes como provados nos pontos 6, 8, 9, 10, 23, 25, 26].».

3.2. DE DIREITO

3.2.1. Do erro de julgamento de direito

Estão em causa nestes autos dívidas provenientes de IVA do 3º trimestre de 2012, liquidadas em 2015, revertidas contra o ora Recorrente ao abrigo do artigo 24º, nº 1, alínea b), da LGT.

Este normativo (alínea b) do nº 1 do artigo 24º da LGT), refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções à data da constituição do facto tributário e fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária. Neste caso, presume-se que a falta de pagamento da obrigação tributária é imputável ao gestor. Assim, para efeito desta alínea b), o momento relevante a considerar é o do termo do prazo para pagamento voluntário.

A presunção em causa deriva da consagração do dever de boa prática tributária, constante do artigo 32º da LGT, que prevê “(…) um especial dever de diligência no cumprimento dos deveres tributários [das pessoas colectivas] (…) - dever de diligência que se presume violado caso tais deveres tributários não sejam cumpridos” – cfr. Isabel Marques da Silva, «A Responsabilidade Tributária dos Corpos Sociais», Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, Lisboa, 1999, p. 132. Esta presunção de culpa é ilidível, cabendo ao gestor revertido o ónus de a ilidir.

Sendo que, se tal prova não tiver sido feita, ou se subsistirem dúvidas quanto à não imputabilidade da falta de pagamento do imposto, a oposição não poderá proceder nesta parte.

Tratando-se de uma presunção legal de culpa, ela só pode ser ilidida mediante a prova do contrário (artigo 350º, nº 2 do Código Civil). Não basta a mera contraprova destinada a tornar duvidosa a sua culpa (artigo 346º do Código Civil) exigindo-se, antes, a demonstração de que a situação de inexistência/insuficiência se ficou a dever exclusivamente a fatores exógenos e que, no exercício da gerência, usou da diligência de um bonus pater familiae no sentido de evitar essa situação (cfr., entre outros, os Acórdãos deste TCA Norte, de 09/02/2012 e de 06/04/2006, proferidos no âmbito dos processos n.º 00415/05.8BEBRG e n.º 00021/02 – PORTO, respetivamente).

Para ilidir a presunção legal de culpa, deverá o oponente alegar os factos relevantes e demonstrativos das iniciativas que um gestor diligente sempre empreenderia em circunstâncias adversas de modo a evitar, ou minimizar, o impacto negativo de eventuais fatores externos no desenvolvimento da atividade social.

Contudo, para afastar a presunção, não exige a lei o sucesso total dessas diligências em evitar o encerramento da sociedade, ou da constituição das dívidas, pois nem tudo é previsível ou controlável e não cabe aos tribunais avaliar o mérito técnico da gestão desenvolvida pelos gerentes nem as capacidades inatas ou técnicas que cada sujeito é portador.

O que se exige é tão-só o empenho e atividade dedicada do gestor no pagamento dos créditos fiscais e/ou na preservação do património que há de, a final, garantir o seu pagamento, pois o património do devedor constitui a garantia geral dos créditos tributários – artigos 50º, nº 1 LGT e 601º do Código Civil.

E se, porventura, esse pagamento se tornar impossível, que o gestor demonstre, pelo menos, ter feito tudo o que estava ao seu alcance para que os créditos fiscais não fossem defraudados.

Esta exigência é o que se reputa de «condição mínima» para «desculpabilizar» a falta de pagamento de qualquer imposto, sem distinguir as repercussões e características próprias de cada um – cfr. Acórdão do TCAN, de 18/09/2014, proferido no âmbito do processo n.º 1126/06.2BEBRG.

Como a figura da culpa só tem sentido quando reportada a omissões ou ações específicas (cfr. Sofia de Vasconcelos Casimiro, in “A responsabilidade dos Gerentes, Administradores e Directores pelas Dívidas Tributárias das Sociedade Comerciais”, Almedina, 2000, pp. 129), esses factos têm de passar, necessariamente, pela alegação de medidas concretas que demonstrem a diligência empreendedora do gestor (ainda que infrutífera) em face das (diversas) adversidades a que a atividade ficou exposta.

Em suma, o ato ilícito e culposo que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido. O que se presume é que o gestor não atuou com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial do artigo 64º do Código das Sociedades Comerciais, que lhe impõe o cumprimento de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade – cfr., entre muitos, o Acórdão do TCA Norte, de 23/11/2011, proferido no processo n.º 00972/09.0 BEVIS.

Apesar da dificuldade que existe na prova de um facto negativo, como é o caso da ausência de culpa, o oponente não pode deixar de alegar e provar factos concretos de onde se possa inferir que o não pagamento das dívidas tributárias revertidas se deveu a circunstâncias que lhe são alheias e que não lhe podem ser imputadas. Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem pois que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável (cfr., entre outros, Acórdãos do STA, de 12/03/2003, in recurso n.º 1209/02, de 11/07/2012, in recurso n.º 824/11, Jorge Lopes de Sousa, in Código de Procedimento e Processo Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.465 e ss. e Isabel Marques da Silva, in A Responsabilidade Tributária dos Corpos Sociais, em Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, Lisboa, 1999, pág.121 e seg.).

Note-se que, embora esta alínea b) se refira meramente a imputação, e não a culpa, a jurisprudência tem vindo a interpretá-la reiteradamente no sentido de que é sempre exigível a culpa do gestor, entendida esta como a inobservância ou violação de uma regra de conduta previamente estabelecida.

Assim, demonstrada que seja a falta de pagamento ou de entrega da dívida tributária por parte da sociedade originária devedora, recairá sobre o gestor o ónus da prova da falta de culpa por tal facto, sendo certo que a lei impõe a quem exerça funções de administração em pessoas coletivas ou entes fiscalmente equiparados «o cumprimento dos deveres tributários das entidades por si representadas» (artigo 32º da LGT).

Acresce dizer que, no caso especial do IVA - bem como nos impostos retidos na fonte -, a falta de pagamento dos tributos tem particular gravidade na medida em que se trata de impostos que resultam de um fluxo monetário na empresa que ao não serem entregues nos cofres do Estado, são «desviados» do seu destino legal único, em proveito de «objetivos» alheios à sua finalidade.

O «desvio» da destinação do IVA recebido, não pode deixar de indiciar um comportamento especialmente censurável, considerando que neste tipo de imposto, a fatura ou documento equivalente constitui como que um cheque sobre o Estado (cfr. Acórdão do TCAS de 26-10-2010, recurso nº 04170/10 III) -No IVA e na medida em que a factura ou documento equivalente constitui como que um cheque sobre o Estado o legislador adoptou medidas apertadas

para evitar a fraude fiscal nelas se filiando o artigo 35.° n.° 5 do CIVA que exige determinados formalismos (formalidades "ad substantiam" cujo incumprimento acarreta a invalidade destes documentos) que a recorrente não cumpriu pois nos documentos tem que constar a espécie de serviço prestado já que conforme a sua natureza a taxa do imposto também é diferente.

Como escreve Saldanha Sanches, «…No caso do IVA, a existência desse fluxo financeiro cria um forte indício de comportamento censurável que só em casos muito particulares pode ser objecto de uma demonstração de ausência de culpa por parte dos particulares. É uma demonstração difícil, mas não impossível, uma vez que a empresa não é o fiel depositário da quantia cobrada. Embora tenha o dever de entregar as quantias cobradas na aplicação do IVA no prazo previsto pela lei, a empresa pode considerá-las como uma receita normal, cabendo-lhe a devida diligência para que o pagamento seja feito. Pode haver justificação, pela verificação de um facto imprevisto e razoavelmente imprevisível, para que a entrega se não tenha verificado» (Manual de Direito Fiscal, Coimbra Editora, 3ª edição, pp. 274).

Ora, quanto mais censurável é o comportamento indiciado, mais esforço se exige na demonstração de factos positivos bastantes que contrariem a censurabilidade indiciada, sob pena de não conseguir afastar a presunção de culpa que a lei lhe atribui.

Assim, quando a dívida exequenda respeite a IVA, como sucede no caso em análise, o revertido tem o especial ónus de justificar a razão do desvio do imposto que recebeu para entregar nos cofres do Estado e especificar os motivos que o impediram de reunir e entregar nos cofres do Estado o imposto em causa; ou seja, tem que alegar e demonstrar se não arrecadou, não chegando a dispor do montante do imposto, ou se o arrecadou, quais as circunstâncias muito excecionais que justificaram a sua falta de entrega ao Estado.

Em suma, em caso de reversão de dívidas provenientes de IVA, a alegação do revertido tem que se reportar ao concreto montante exequendo, referindo os factos excecionais que o levaram a “desviar” o imposto que devia entregar nos cofres do Estado, bem como as circunstâncias factuais que o impediram de proceder a tal entrega.

No caso vertente, o Recorrente alegou as dificuldades que, desde a sua constituição, a SDO foi vivenciando e, no que concretamente respeita a estas dívidas, que «(…)

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

(…)».

Em suma, o Recorrente reconhece que não entregou o IVA exequendo nos cofres do Estado porque optou por destinar tais verbas a outras finalidades que, segundo alega, seria o pagamento de salários dos seus trabalhadores.

Ora, acompanhando o entendimento vertido no acórdão deste TCAN de 11.03.2021, proferido no processo 01309/11.3BEPRT (subscrito pela Exmª Senhora Desembargadora que aqui intervém como 2ª Adjunta, ali como 1ª Adjunta), também nós afirmamos que «O Recorrente deve ficar ciente que, se pretendia ilidir a presunção de culpa que sobre si impendia, não podia ficar-se por generalidades […], tinha que demonstrar que não teve fundos para fazer face às suas obrigações fiscais e que a inexistência/insuficiência de tal liquidez não lhe era imputável.

Queremos com isto significar que, se orientou verbas para outros fins, como parece tê-lo realizado, em vez de assegurar os seus compromissos fiscais, jamais conseguirá provar a sua falta de culpa como gestor.» - o destacado é da nossa autoria.

Isto porque, como no caso concreto, não alega factos demonstrativos de ter atuado com a devida diligência para que o pagamento fosse realizado, nem qualquer facto imprevisto e razoavelmente imprevisível que justifique a impossibilidade de entrega do imposto em causa.

Com efeito, o Recorrente alega que sempre efetuou empréstimos à sociedade (que computou no valor aproximado de 293.000,00€), o desentendimento entre os dois sócios, que impediu o normal desenvolvimento da sua atividade (designadamente no que respeita ao pagamento a trabalhadores e alguns fornecedores) e culminou numa ação judicial com a aquisição pelo Recorrente, em 2013, da quota do outro sócio. Apesar de “tudo ter tentado para salvar a empresa”, já foi tarde demais, tendo a sociedade deixado de laborar em maio de 2013. Acresce que as suas clientes pagavam mal e tarde, quando pagavam; algumas entraram em insolvência; foi intentada uma injunção em 2012, mas nem as custas de parte conseguiu a SDO recuperar. A SDO não se apresentou à insolvência por não dispor de meios financeiros para pagar a um advogado e a taxa de justiça.

Mas não alega factos que demonstrem diligências destinadas ao pagamento das concretas dívidas exequendas, designadamente a tentativa (séria, mas infrutífera) de obtenção de um financiamento para esse efeito, ou a ocorrência de um facto imprevisto que impediu tal pagamento, como a frustração da cobrança de um crédito que, contrariamente ao expectável, não foi satisfeito.

Neste entendimento, mais não é necessário para concluir que o Recorrente nem sequer alegou factualidade pertinente para afastar a presunção de culpa que sobre si impende.

Por assim ser, é manifestamente inútil apreciar o recurso quanto à matéria de facto pois, mesmo que fosse de proceder, em nada alteraria a conclusão jurídica que aqui se impõe retirar.

Por consequência, o presente recurso não pode proceder.

*

Assim, preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:

I – Se o revertido orientou o IVA recebido para outros fins, designadamente o pagamento de salários a trabalhadores, em vez de o entregar nos cofres do Estado, jamais conseguirá o Recorrente provar a sua falta de culpa como gestor, se não alega factos que demonstrem diligências destinadas ao pagamento das concretas dívidas exequendas, designadamente a tentativa (séria, mas infrutífera) de obtenção de um financiamento para esse efeito, ou a ocorrência de um facto imprevisto que impediu tal pagamento, como a frustração da cobrança de um crédito que, contrariamente ao expectável, não foi satisfeito.

4. DECISÃO

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.

Custas a cargo do Recorrente, que aqui sai vencido, nos termos do artigo 527º, nº 1 e 2, do Código de Processo Civil, sem prejuízo do apoio judiciário que lhe foi concedido.

Porto, 19 de dezembro de 2024

Maria do Rosário Pais – Relatora

Cláudia Almeida – 1ª Adjunta

Cristina Paula Travassos de Almeida Bento Duarte – 2ª Adjunta