Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - Relatório - 1 – B..., S.A., com os sinais dos autos, vem, ao abrigo do disposto no artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) interpor para este Supremo Tribunal recurso de revista do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 4 de abril último, que julgou improcedente a impugnação da decisão arbitral proferida no processo n.º709/2019-T CAAD, por julgar não verificada a arguida nulidade por omissão de pronúncia. O recorrente conclui as suas alegações de recurso nos seguintes termos: Do contexto factual dos autos recorridos A. Nos autos a quo encontrava-se em discussão o acto de autoliquidação de IVA consubstanciado na Declaração Periódica de IVA, submetida pelo Recorrente, com referência ao período de Dezembro de 2010. B. Com efeito, o Recorrente, no decorrer de uma revisão interna de procedimentos, verificou que, no ano 2010, não havia exercido o direito à dedução de IVA que lhe assistia, nos termos dos artigos 20.2 e 23.2 do Código deste imposto, uma vez que a componente de amortização financeira facturada no âmbito dos seus contratos de locação financeira deveria ter sido incluída no cálculo da percentagem de dedução (pro rata), conforme previsto no nº 4 do artigo 23.2 do Código do IVA, e não foi. C. Neste contexto, e por forma a rectificar o apuramento do IVA dedutível, o Recorrente deduziu Reclamação Graciosa com referência ao acto de autoliquidação de IVA consubstanciado na Declaração Periódica de IVA relativa ao período de Dezembro de 2010, requerendo a restituição do imposto entregue em excesso, no total de €1.610.825,25. D. A referida Reclamação Graciosa foi indeferida, tendo dado origem a um Recurso Hierárquico (também indeferido) e, posteriormente, ao processo arbitral 709/2019-T. E. O Tribunal Arbitral a quo, apreciando o mérito da pretensão do aqui Recorrente, decidiu que "[o ali Requerente] não alegou quaisquer factos que permitam ao tribunal apurar, em sede de matéria de facto, se os custos gerais são preponderantemente determinados pelo financiamento e gestão dos contratos de locação financeira, ou, o invés, pela disponibilização dos veículos" e que, "a questão de direito que vem colocada obteve já resposta do acórdão de uniformização de jurisprudência do STA, em termos a que o tribunal arbitral não pode deixar de aderir, ao consignar que a norma do artigo 23.º,n.º 2 do ClVA efectuou a transposição para o direito interno do artigo 17.º, n.º 5, terceiro parágrafo, alínea c) da Sexta Directiva e, por conseguinte, a Administração não está impedida de considerar que, no cálculo do pro rata das operações de locação financeira, apenas sejam tidos em conta os juros, ou seja, apenas a parte da remuneração do locador incluída na renda". F. Deste modo, o Tribunal Arbitral decidiu sobre a pretensão do ora Recorrente através de mera remissão para jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo sem, contudo, decidir sobre o caso concreto e as questões suscitadas no PPA.
Jurisprudência
Processo 07/20.1BCPRT
G. Não podendo concordar com a decisão em apreço, o ora Recorrente apresentou Impugnação para o TCAS com fundamento em omissão de pronúncia (cf a alínea c) do n.º 1 do artigo 28.º do RJAT), bem como do n.º 1 do artigo 125.º do CPPT, e nos termos da alínea d) do n.º 1 do artigo 615.º do Código do Processo Civil. Do conteúdo da Decisão recorrida H. A este respeito, o tribunal a quo começa por mencionar que "a nulidade da decisão por omissão de pronúncia sucede apenas quando a mesma deixe de decidir alguma das questões suscitadas pelas partes, salvo se a decisão tiver ficado prejudicada pela solução dada a outra questão submetida à apreciação do Tribunal”. ln casu, considerou que "dimana inequívoco que o Tribunal Arbitral não incorreu na aludida omissão de pronúncia, visto que aquilatou a questão essencial coadunada com a legitimação por parte da AT, em ordem ao consignado no artigo 23.º, nº 2 e 3, do ClVA, a aplicar um coeficiente de imputação específico que exclua, nos contratos de locação financeira, a componente da amortização, tendo, por remissão e adesão, para Jurisprudência do STA, inclusive, de Uniformização, concluído no sentido afirmativo, na medida em que se encontravam preenchidos os pressupostos atinentes para o efeito, mormente, a arguida "distorção significativa de tributação" Concluindo que "é ponto assente, que o Tribunal Arbitral mediante convocação e remissão para a aludida Jurisprudência entendeu não só que a demonstração da "distorção significativa de tributação" é pressuposto basilar, como, in casu, a mesma foi demonstrada pela AT, razão pela qual concluiu pela legalidade da autoliquidação e pela improcedência do valor cuja restituição a, ora Impugnante, reclamava". I. Entende, assim, o Recorrente que o TCAS, ao decidir que não se verifica a nulidade prevista na alínea d) do nº 21 do 615.2 do Código do Processo Civil, procedeu a uma errada aplicação do Direito vigente, devendo este Supremo Tribunal intervir em sede de Revista, pois que se verificam os pressupostos previstos na lei para o efeito. Da admissibilidade do Recurso de Revista J. Nos termos do artigo 285.2 do CPPT, "[d]as decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito". K. Tal como resulta do artigo 2852, n.º1 do CPPT supra citado, o Recurso Revista é admitido quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua "relevância jurídica ou social", se revista de importância fundamental; ou a admissão do recurso seja claramente necessária para uma "melhor aplicação do direito". L. Ora, entende o Recorrente que se afigura necessária uma melhor aplicação do direito, porquanto, in casu, é claro estarmos perante uma nulidade da Decisão Arbitral, na medida em que o Tribunal a quo não se pronunciou sobre a verificação de "distorções significativas'', decidindo através de uma mera remissão para a jurisprudência superior.
Encontra-se assim verificada in casu a "clara necessidade" da presente Revista, para que a pronúncia que venha a emitir sobre esta concreta questão possa servir de orientação para os restantes tribunais, por forma a assegurar "uma melhor aplicação do direito" em prol da segurança jurídica. - Da questão controvertida Omissão de pronúncia: o regime legal M. A omissão de pronúncia pressupõe que o julgador deixe de apreciar alguma questão que lhe tenha sido colocada pelas partes. N. Na decisão arbitral recorrida, o Tribunal Arbitral não se pronunciou sobre uma questão essencial para a decisão de mérito do processo, em concreto sobre um elemento integrador do pedido e da causa de pedir que não poderia deixar de ser atendido. A omissão de pronúncia: o caso concreto O. O ora Recorrente deduziu pedido de pronúncia arbitral contra a decisão da AT que, no âmbito do processo administrativo precedente, recusou taxativamente o método de dedução utilizado pelo Recorrente e impôs a utilização do método de afectação real, alegadamente ao abrigo dos nºs 2 e 3 do artigo 23.2 do Código do IVA P. Suportando-se no Ofício-Circulado n.º 30.108, a AT veio alegar que a aplicação do método do pro rata, pelo ora Recorrente, conduz a "distorções significativas da tributação" e, com esse fundamento, veio determinar a imposição de um método de afectação real com recurso a um critério de imputação (excluindo a componente de amortização financeira inerente aos contratos de locação financeira). Q. Ora, nos termos alegados pela AT, é permitido que esta imponha condições especiais na dedução relativa a bens de utilização mista, designadamente quando a aplicação do pro rata geral provoque distorções significativas na tributação, sendo que esta imposição pela AT está, e estava (à data dos factos), legalmente consagrada, encontrando-se sujeita à demonstração da distorção significativa da tributação. R. Porém, embora a AT tenha alegado que a aplicação do método de pro rata à dedução do IVA nos contratos de locação financeira conduz às tais II distorções significativas na tributação" - requisito necessário para a imposição do método da afectação real nos termos dos nºs 2 e 3 do artigo 23.2 do Código do IVA -, nunca o logrou demonstrar ou concretizar. S. Conforme reiterado pelo Recorrente no processo, para que seja possível a imposição de um método de dedução nos termos do artigo 23.2 do Código do IVA - como pretende a AT -, as alegadas distorções significativas da tributação" têm que ser devidamente demonstradas. T. Contudo, apesar de reiteradamente alegada a necessidade de demonstração daquelas distorções e da falta de demonstração das mesmas pela AT in casu, o Tribunal Arbitral a quo não se pronunciou, em momento algum, sobre esta questão.
U. Assim, apesar de o ora Recorrente ter suscitado expressamente a ilegalidade da decisão da AT com fundamento na falta de demonstração daquelas "distorções" pela AT, o Tribunal não decidiu i) se tal demonstração pela AT se afigurava necessária ou não e, bem assim, ii) se, no caso concreto em análise, se deveria considerar que tal demonstração havia sido concretizada pela AT. V. Assim, apesar de tudo o quanto foi expendido pelo ora Recorrente no pedido de pronúncia arbitral, o Tribunal nada disse sobre esta questão, a qual assume especial relevância para a boa decisão da causa. W. Esta questão nunca poderia ter sido totalmente desatendida ou desconsiderada pelo Tribunal Arbitral na sua decisão - nem se compreende como pôde (como conseguiu) o Tribunal decidir o pedido do ora Recorrente sem se pronunciar sobre esta questão. X. Tal remissão nunca poderia ser considerada como "pronúncia" sobre esta questão essencial. Y. Nesta medida, não se compreende como pode o TCA alegar que "é ponto assente, que o Tribunal Arbitral mediante convocação e remissão para a aludida Jurisprudência entendeu não só que a demonstração da "distorção significativa de tributação'' é pressuposto basilar, como, in casu, a mesma foi demonstrada pela AT, razão pela qual concluiu pela legalidade da autoliquidação e pela improcedência do valor cuja restituição a, ora Impugnante, reclamava". Z. De facto, resulta evidente que a decisão arbitral impugnada não comporta qualquer pronúncia sobre a necessidade (ou não) de demonstração, pela AT, das referidas "distorções significativas na tributação", nem comporta qualquer pronúncia sobre a verificação daquelas distorções in casu - questões essenciais à decisão de mérito da causa. AA. Atento tudo o quanto ficou acima expendido, resulta evidente que o entendimento do TCAS não pode proceder - porque contrário à lei - por ser claro que estamos perante a nulidade de omissão de pronúncia prevista na alínea d) do n.º 1 do 615.º do Código do Processo Civil; assumindo-se claramente necessária uma melhor aplicação do direito. BB. Em face de tudo o quanto ficou acima expendido e demonstrado, resulta por demais evidente que a questão decidida nos autos recorridos impõe uma intervenção deste Douto Supremo Tribunal, por forma a garantir a melhor aplicação do Direito ao caso concreto e a todas as situações de facto idênticas que estão/poderão vir a estar em juízo. V. PEDIDO Nestes termos, deve o presente Recurso de Revista ser admitido, seguir os demais termos até final e ao mesmo ser concedido provimento, determinando-se a anulação da Decisão Recorrida aqui recorrida, com todas as legais consequências. 2 – Não foram apresentadas contra-alegações. 3 – O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste STA não emitiu parecer sobre a admissão do recurso.
5 – Dá-se por reproduzido o probatório fixado no acórdão sindicado (fls. 10 a 26 da respectiva numeração autónoma). Cumpre decidir da admissibilidade do recurso. - Fundamentação – 6– Apreciando. Dos pressupostos legais do recurso de revista. O presente recurso foi interposto e admitido como recurso de revista, havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 6 do artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT). Dispõe o artigo 285.º do CPPT, na redacção vigente, sob a epígrafe “Recurso de Revista”: 1 – Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito. 2 – A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual. 3 – Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado. 4 – O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova. 5 – Na revista de decisão de atribuição ou recusa de providência cautelar, o Supremo Tribunal Administrativo, quando não confirme a decisão recorrida, substitui-a por acórdão que decide a questão controvertida, aplicando os critérios de atribuição das providências cautelares por referência à matéria de facto fixada nas instâncias. 6 – A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Tributário. Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso.
E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.». Vejamos, pois. O acórdão proferido pelo TCA Sul foi-o em impugnação de decisão arbitral, julgada improcedente porquanto o TCA julgou não se verificar a omissão de pronúncia imputada à decisão arbitral recorrida. Na fundamentação da sua decisão quanto à não verificação de nulidade por omissão de pronúncia o TCA seguiu os critérios fixados desde há décadas pela doutrina processualista e adoptados por jurisprudência pacífica dos nossos Tribunais, nada havendo a censurar ao decidido. Também no que respeita à verificação em concreto da inexistência de nulidade na decisão arbitral sindicada, o TCA fundamentou de forma adequada o seu juízo, perfeitamente verosímil e convincente. Não se justifica pois, de todo, a necessidade de admissão de revista “para melhor aplicação do direito”, nem se descortina qualquer outro fundamento que justificasse essa admissão, porquanto a questão da existência ou não de nulidade não oferece qualquer complexidade acrescida. Termos em que, face ao exposto, a revista não será admitida. - Decisão - 6 - Termos em que, face ao exposto, acorda-se em não admitir o presente recurso de revista, por não se verificarem os respectivos pressupostos legais.
Custas do incidente pelo recorrente. Lisboa, 25 de Janeiro de 2023. - Isabel Marques da Silva (Relatora) - Francisco Rothes - Aragão Seia.