Processo 027/24.7BALSB

Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I – RELATÓRIO

I.1 – Alegações

I. A..., com os demais sinais dos autos, notificada do acórdão proferido no dia 17/10/2024 pelo Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo que no âmbito do recurso para uniformização de jurisprudência, decidiu não tomar conhecimento do mérito do recurso - por não estarem verificados os respectivos requisitos - que interpusera da decisão arbitral recorrida, proferida pelo Centro de Arbitragem Administrativa, no processo n.º 314/2023-T que no seu entendimento, está em oposição com o acórdão fundamento do Tribunal Central Norte, proferido no âmbito do processo nº 258/17.6BECBR, datado de 23/06/2021, vem requerer a sua reforma, nos termos da alínea a) do n.º 2 do artigo 616º do CPC, ex vi artigo 1º, do CPTA.

A recorrente vem pedir a reforma do acórdão com os fundamentos seguintes:

« 1. ENQUADRAMENTO 1ª
A Recorrente requereu junto do Centro de Arbitragem Administrativa a declaração de ilegalidade e consequente anulação do ato de autoliquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (“IRC”) n°...01, referente ao ano de 2021, no valor de € 1.115.378,90 (um milhão, cento e quinze mil, trezentos e setenta e oito euros e noventa cêntimos).2°
e, subsidiariamente, a anulação parcial da referida liquidação, por vicio de violação de lei ordinária — não aplicação do artigo 43°, n° 3, do Código do Imposto sobre o Rendimento das pessoas Singulares («Código do lRS»), ex vi do artigo 56° do Código do IRC - e da legislação da União Europeia - não aplicação do artigo 63° do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, com as alterações neles introduzidas pelo tratado de Lisboa, assinado a 13 de dezembro de 2007.3º
Desafortunadamente, porém, foi proferida Decisão Arbitral que, para o que aqui importa, determinou que «O disposto no artigo 43.°. n.º 3 do Código do IRS (integração na matéria coletável de apenas 50% do valor dos mais-valias na venda de micro e pequenas empresas) aplica-se apenas a sujeitos passivos de IRS e não a sujeitos passivos de IRC.» (cf. ponto III do “SUMÁRIO” da Decisão Arbitral) — sublinhado e negrito nossos.4°
Porque esta Decisão contrariava o (já transitado em julgado) Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte preferido em 23/06/2021 no Processo n° 258/17.6BECBR (doravante “Acórdão Fundamento’), cuja Certidão se encontra junta a estes autos como Documento 1, a Recorrente interpôs o competente Recurso para Uniformização de Jurisprudência para este Venerando Supremo Tribunal Administrativo.5°
Debalde, pois foi prolatado Acórdão por este Supremo Tribunal Administrativo (doravante ‘Acórdão) que entendeu não estarem verificados os requisitos de que depende o conhecimento do sobredito Recurso porquanto não existe uma pronúncia oposta por parte das decisões aqui em confronto quanto à mesma questão fundamental de Direito.

COM EFEITO,6°
Em II. 2 — De Direito III (pág. 34) o Acórdão considerou que Quanto á factualidade subjacente aos arestos em confronto, constata-se que ela é bem distinta quanto os factos tributários envolvidos:

- Ao passo que na decisão arbitral recorrida, está em causa o enquadramento fiscal de uma alienação de portes sociais e das mais valias mobiliárias doí decorrentes. já no Acórdão Fundamento está em causa a alienação de imóveis situados em Portugal e o cálculo das mais valias imobiliárias associados.”7°
 No Ponto V (pão. 35) considerou que:

“V. Em coerência, do ponto de vista do enquadramento jurídico tributário, também as decisões em confronto são insusceptíveis de comparação:

- Ao passo que na decisão arbitral recorrido, está em causa a aplicação (potencial) do n.º 3 do artigo 43.° do Código do IRS, a qual prevê uma tributação por metade das mais-valias mobiliários verificadas no caso ali julgado, já no Acórdão Fundamento deparamos com a aplicação do n.º 2 do artigo 43. ° do Código do IRS (por mero lapso, identificado como artigo 43.”, n.º 2 da LGT no ponto VIII do Sumário do Acórdão), o qual prevê a tributação por metade dos mais-valias imobiliárias.

O objeto das decisões é, por conseguinte, forçosamente distinto -apenas o raciocínio conducente a uma e a outra decisão podendo, em abstrato, considerar-se em aposição: com a decisão arbitral recorrida o sustentar a não aplicação remissiva do desagravamento das mais valias mobiliárias aos sujeitos passivos de IRC, enquanto o Acórdão Fundamento sustenta a aplicação remissivo daquele desagravamento das mais-valias imobiliárias aos sujeitos passivos de IRC.”8º
Tanto bastou para concluir, no ponto VII. (pág. 36):

“Ora, todo a exposto é mais do que suficiente para se concluir que não existe uma pronúncia oposto por parte das decisões aqui em confronto quanto à mesma questão fundamental de Direito, uma vez que apenas, e incidentalmente, o argumento sistemático subjacente a uma e outra decisões pode ser considerado como estando em oposição.

Mas tal é manifestamente insuficiente para permitir a este Tribunal conhecer do mérito do Recurso e uniformizar jurisprudência.” 9°
Logo — prossegue o Acórdão — também não há identidade jurídica entre as Decisões: na Decisão Arbitral recorrido está em discussão a aplicação cio n° 3 do artigo 43° do Código do IRS, enquanto no Acórdão Fundamento está em discussão a aplicação do n° 2 do artigo 43° do Código do IRS - cf. ponto V. da página 35.

II. DA NECESSIDADE DE REFORMA DO ACÓRDÃO

10º
Com o devido respeito, que é muito, o Acórdão errou na identificação da questão fundamental de direito em causa,11º
que não é a de saber se certas (sub)modolidades de rendimentos de Categoria G - que são as “mais-valias imobiliárias” do 43°, n.º 2, do Código do IRS e as “mais valias mobiliárias” do n.º 3 do mesmo preceito — são comparáveis para efeitos de unidade jurídica do objeto entre a Decisão recorrida e o Acórdão Fundamento.12°
Mas outrossim saber se a remissão efetuada pelo artigo 56°, nº 1, do Código do IRC inclui, ou não, a aplicação do artigo 43° do Código do IRS in totum quando estejam em causa Rendimentos da Categoria G do IRS obtidos por sujeitos passivos de IRC (não residentes e sem estabelecimento estável em território português, o que é incontroverso nos autos),13°
sendo certo que, naturalmente, o respetivo número 1 (Que é a norma de incidência do “saldo” forma uma unidade jurídica com os números 2 e 3 que não são mais do que normas de

determinação do quantum tributável (literalmente: “O saldo referido no número anterior” e o “O saldo referido no número anterior”),14º
Foi essa e só essa a questão fundamental - não só em abstrato mas também muito em concreto - que foi formulada na Alegações (mormente, artigos 30°, 430, 68°, 71°) e nas Conclusões 6°, 8°, 10° e 18°, sempre a propósito do artigo 43° do Código do IRC. 15°
Isto por frontal divergência nessa mesmíssima questão fundamental — o artigo 43° do Código do IRS (não) se aplicar a sujeitos Passivos de IRC não residentes e sem estabelecimento estável — que presidiu expressis verbis à Decisão do CAAD foi precisamente a contrária, sic:

«O disposto no artigo 43°. n.º 3 do Código do IRS (integração na matéria coletável de apenas 50% do valor das mais-valias na venda de micro e pequenas empresas) aplica-se apenas a sujeitos passivos de IRS e não a sujeitos passivos de IRC.» (cf. ponto III do ‘SUMÁRIO’ da Decisão Arbitral) — sublinhado e negrito nossos.

16°
E o lema não é de semântica ou argumentação, pois foi ratio decidendi para o CAAD, que enfrenta a questão de fundo com Doutrina e Jurisprudência - que, smo, não existe na jurisdição dos Tribunais Administrativos e Fiscais - máxime a páginas 35 e 36). 17°
Em sentido diametralmente oposto, o Acórdão Fundamento explica lapidarmente porque é que a remissão efetuada pelo artigo 56°, n° 1, do Código do IRC inclui a aplicação do artigo 43° do Código do IRS quando estejam em causa Rendimentos da Categoria G do IRS obtidos por sujeitos passivos de IRC não residentes e sem estabelecimento estável em território português,18°
Sendo certo que, para o efeito, aplica necessariamente o artigo 43°, n.º 1 do Código do IRS a Sujeitos Passivos de IRC, 19°
pois só assim é possível avaliar seguidamente a aplicabilidade do número 2 literalmente: “O saldo referido no número anterior”) o que, aliás, se deixou devidamente peticionado no Recurso a propósito do jus rescissorum. 20°
No caso sub judice pretende-se precisamente aplicar o artigo 43°, n.º 1 do Código do IRS a Sujeitos Passivos de IRC, norma de incidência do “saldo”, só após sendo possível — numa decisão sobre os verdadeiros méritos da causa - avaliar a aplicabilidade do n.º 3 literalmente: “O saldo referido no número anterior”), 21°
Essa sim é a precisa questão (jurídica) fundamental que a Decisão Recorrida e o Acórdão Fundamento estão em desacordo e na qual se estribou este recurso.22°
Destarte, com o devido respeito — que é muito - o douto Acórdão em crise padece de um manifesto “erro na determinação da norma aplicável”, o qual deve determinar a sua reforma nos termos da alínea a), do n°2, do artigo 616° do CPC, ex vi artigo lº do CPTA.

23°
Está bom de ver que o normativo a ter em consideração é, pois, se a conjugação do artigo 56°, n° 1 do Código do IRC e o artigo 43° (n.ºs 1 2 e 3) — e é a interpretação dos mesmos que diverge na Decisão Arbitral e no Acórdão Fundamento — e não os n°s 2 e 3 do artigo 43° do Código do IRS de per si, é ou não aplicável a sujeitos passivos de IRC não residentes e sem estabelecimento estável.24°
Indispensável para efeitos de admissão do Recurso para uniformização de Jurisprudência é que as soluções jurídicas, acolhidas na Decisão Arbitral e no Acórdão Fundamento, assentem numa mesma base normativa — in casu, artigo 56°, n° 1 do Código do IRC -t sendo essas soluções divergentes de uma mesma questão fundamental de direito — in casu, impossibilidade (Decisão Arbitral) / possibilidade (Acórdão Fundamento) de aplicação do artigo 43° (n.ºs 1, 2 e 3) do Código do IRS, por força da remissão operada pelo artigo 56°, n° 1 do Código do IRC, a Rendimentos da Categoria G do IRS obtidos por sujeitos passivos de IRC não residentes e sem estabelecimento estável em território português.

25°
Adicionalmente, seguindo a interpretação feita no caso do Acórdão Fundamento, tem de concluir-se, em obediência ao princípio da legalidade tributário, que a remissão do artigo 56°, n° 1 do Código do IRC abrange as normas de incidência tributário, mas não só,26°
porquanto as normas contidas no artigo 43º (n.ºs 1, 2 e 3) do Código do IRS são, também elos, normas substantivas de incidência real, posto que determinam (‘consideram) o quantitativo do saldo, i.e., do rendimento, tributável.27°
E nem se diga que a natureza de norma de incidência real é afetada por estarem incluídas no capítulo referente à determinação da matéria coletável, pois as “As normas substantivas de determinação da matéria colectável são, em regra, preceitos de desenvolvimento ou especificação do conteúdo das normas de incidência! real ou de sujeição pessoal, e, portanto. subordinadas ao mm regime, designadamente quanto à competência para a sua formulação nos termos do nº2 do artigo 106º da Constituição” (vide VÍTOR FAVEIRO, in Noções Fundamentais de Direito Fiscal Português, Volume, Coimbra Editora, Limitada, 1984, pág. 292 (grifado nosso)28°
Exceptio ventas, se o artigo 56°, n° 1, da Código do IRC remete para a determinação dos rendimentos de acordo com as regras estabelecidas para as categorias de IRS, então uma mera interpretação declarativa e literal (ubi lex non distinguit non debemus nos) impõe que a mesma abrange também as regras substantivas de determinação do rendimento colectável da Categoria G, inseridas na “Seção VI Incrementos Patrimoniais” do “Capítulo II — Determinação do Rendimento Coletável’ do Código do IRS, onde se inclui o artigo 43°.29°
Destarte, ante o alegado, padece de erro manifesto o douto Acórdão a reformar, ao decidir que a identidade da questão fundamental de direito resulta afetada pelo facto de Decisão Arbitral e Acórdão Fundamento abordarem números distintos do artigo 43° do Código do IRS, na justa medida em que o normativo relevante em ambos os arestos é o artigo 56°, n°1 do Código do IRC e a interpretação que do mesmo se faz: esta disposição permite ou não permite a aplicação do artigo 43° do Código do IRS (seja o seu n°2 ou o seu n° 3) a Rendimentos da Categoria G do IRS obtidos por sujeitos passivos de IRC não residentes e sem estabelecimento estável em território português?30°
Em conformidade, roga-se a este Venerando Tribunal a reforma do Acórdão em crítica, nos termos da alínea a), do no 2, do artigo 616°, do CPC, ex vi artigo 1°, do CPTA, admitindo assim o Recurso para Uniformização de Jurisprudência e; consequentemente, anulando e substituindo a Decisão Arbitral recorrida, decidindo a questão controvertida nos termos do artigo 152°, n°6 do CPTA e, a final, procedendo à anulação parcial do ato de autoliquidação de IRC de 2021 e subsequente devolução, proporcional, do imposto indevidamente suportado, acrescido do pagamento à Recorrente de Juros Indemnizatórios, conforme oportuna e expressamente peticionado.»

I.2 - A Autoridade Tributária e Aduaneira nada disse.

I.3 – O Ministério Publico junto deste Tribunal não emitiu parecer.

I.4 – Com dispensa de vistos, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vem o processo submetido à Conferência para julgamento.

II - FUNDAMENTAÇÃO

I. Vem a Recorrente no presente processo requerer reforma do Acórdão tirado por unanimidade por este Supremo Tribunal a 17 de Outubro de 2024, com suporte, inter alia, na alegada equiparação das normas interpretadas nos acórdãos ali sujeitos a confronto.

Alega, para o efeito, a Recorrente que “a remissão efetuada pelo artigo 56°, nº 1, do Código do IRC inclui… a aplicação do artigo 43° do Código do IRS in totum quando estejam em causa Rendimentos da Categoria G do IRS obtidos por sujeitos passivos de IRC (não residentes e sem estabelecimento estável em território português”. (sublinhado nosso)

II. Quer dizer que – e se bem interpretamos o presente pedido de Reforma – segundo a Recorrente, a divergência entre as normas sob escrutínio (respectivamente, o n.º 2 do artigo 43.º do Código do IRS e o n.º 3 do artigo 43.º do Código do IRS, versando o primeiro sobre as mais-valias imobiliárias e o segundo sobre algumas das mais-valias mobiliárias) seria irrelevante, porquanto o que estaria em escrutínio é a respetiva ratio operandi que seria, alegamente, idêntica.

Ora, não é assim.

III. Comecemos por recordar, em linha com a jurisprudência de há muito consolidada deste Supremo Tribunal, que: “I) - Como decorre, conjugadamente, dos art.º 613º, nºs 1 e 2, 614º, nº1 e 616º, nºs 1 e 2 alíneas a) e b) do CPC, conquanto com a prolação do Acórdão do TCA ficasse esgotado o poder jurisdicional quanto à matéria da causa, pode ter lugar a reforma do Acórdão quando, por manifesto lapso do tribunal “tenha ocorrido erro na determinação da norma aplicável ou na qualificação jurídica dos factos” ou quando constem do processo documentos ou quaisquer elementos que, só por si, implicam necessariamente decisão diversa da proferida e o Tribunal, por lapso manifesto, não tomou em consideração.

II) - Mais não sendo o pedido de reforma do Acórdão sob a invocação dos fundamentos aludidos em I)-, em bom rigor, a manifestação de uma mera divergência interpretativa, é o mesmo de indeferir.” – Acórdão de 23 de Maio de 2024, no processo n.º 89/23; ou, ainda mais recentemente, “I - A reforma das decisões judiciais, faculdade prevista nos arts. 613.º, n.º 2, e 616.º, n.º 2, alíneas a) e b), do CPC, destina-se a corrigir um erro juridicamente insustentável e, como a jurisprudência tem vindo a afirmar, só será admissível perante erros palmares, patentes, que, pelo seu carácter manifesto, se teriam evidenciado ao autor ou autores da decisão, não fora a interposição de circunstância acidental ou uma menor ponderação tê-la levado ao desacerto.

II - A mera discordância com o decidido e seus fundamentos, se desacompanhada da demonstração da existência de erro evidente, não integra motivo de reforma do acórdão.” – Acórdão de 26 de Fevereiro de 2025, tirado no processo n.º 7497/14 (ambos, disponíveis em www.dgsi.pt).

Ora, por aqui, logo se depreende que só muito dificilmente se evidenciaria um erro “manifesto” ou “palmar”, capaz de, simultaneamente, viciar irremediavelmente o Acórdão e iludir a totalidade dos Juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal.

IV. E, com efeito, não é isso que aqui sucede; manifestamente.

Desde logo porque, sem mais, a utilização de normas distintas com objectos distintos enquanto esteio de oposição de decisões em sede de recurso de uniformização de jurisprudência só muito dificilmente podia ser aceite. É que, por definição, se as normas alegadamente “idênticas” co-existem e têm campos de aplicação separados e bem definidos, então a interpretação distinta que se possa dar a uma não tem de ser forçosamente replicada na outra.

Quer dizer, a existir um qualquer erro de interpretação por parte do Acórdão cuja reforma ora se solicita, ele nunca seria “ostensivo” ou “patente”, diante das circunstâncias jurídicas acabadas de descrever.

E isso seria quanto bastava para, sem mais, o presente pedido de reforma ter de ser necessariamente indeferido.

V. Mas impõe-se dizer algo mais.

É que, logo no âmbito das normas remetidas (em sede de IRS, portanto), o regime das mais-valias mobiliárias é bem distinto do regime das mais-valias imobiliárias.

Basta, para tal, recordar que as primeiras são sujeitas a uma taxa especial, com englobamento facultativo, ao passo que as segundas são sujeitas a englobamento obrigatório, embora sujeitas a uma tributação por apenas metade do respectivo saldo. O que, naturalmente, produz efeitos ao nível das taxas progressivas ou fixas aplicáveis e traduz um forte contraste com a tributação dos não residentes sem estabelecimento estável em IRC (sujeitos sempre a taxas fixas).

E, recorde-se ainda que, em qualquer caso, o cálculo de umas e outras obedece a regras bem distintas, o que impõe uma adicional reflexão sobre a suposta equivalência daqueles dispositivos.

Ora, esta constatação tem necessário impacto no exercício hermenêutico de apurar se a interpretação do n.º 2 do artigo 43.º do Código do IRS deve ou não ser idêntica àquela prevista para o n.º 3 do artigo 43.º do mesmo Código, quando considerada para efeitos remissivos.

E isto explica, julgamos que cabalmente, o fundamento da recusa em conhecer do mérito do recurso de uniformização de jurisprudência ora pretendido reformar.

VI. Pelo que se impõe indeferir o pedido de reforma.

III. DECISÃO

Em face do exposto, os juízes do Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam em indeferir o pedido de reforma.

Custas pelo Recorrente, que decaiu na sua pretensão, fixando-se a taxa de justiça em três UC (cf. arts. 527.º, 529.º, 530.º, 539.º, do CPC, art. 7.º, n.º 4, do RCP e Tabela II ao mesmo anexa).

Lisboa, 28 de Maio de 2025. – Gustavo André Simões Lopes Courinha (relator) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro.