Processo 0144/21.5BALSB

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1. – Relatório

A Directora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) vem, nos termos do n.º 1 do artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (“CPTA”), aplicável ex vi n.ºs 2 a 4 do artigo 25.º do Decreto-Lei n.º 10/2011 de 20 de Janeiro (Regime Jurídico da Arbitragem Tributaria — “RJAT”), com a alteração introduzida pela Lei n.º 119/2019, de 18 de Setembro, interpor recurso de uniformização de jurisprudência para o Pleno do Contencioso Tributário do STA, da decisão arbitral proferida no Processo n.º 56/2021-T, em 18/10/2021, do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), em que é recorrida Z……….. LDA, com os sinais dos autos, com fundamento em o mesmo se encontrar em contradição com o Acórdão proferido pelo STA no Processo nº 0722/14, de 28/01/2015, na parte referente à extensão temporal dos juros indemnizatórios devidos em caso de pedido de revisão oficiosa da liquidação, por iniciativa do contribuinte, nos termos do art. 43º da LGT.

Inconformada, formulou a recorrente Directora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, as seguintes conclusões:

A) A Autoridade Tributária e Aduaneira vem, nos termos do artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos aplicável por força do artigo 25.º, n.º 2, do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAT), interpor recurso para esse Supremo Tribunal da Decisão Arbitral proferida em 18.10.2021, no processo n.º 56/2021-T, por estar em contradição com o Acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo em 28/01/2015, processo n.º 0722/14, que se indica como fundamento, designadamente, no segmento decisório respeitante à condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios desde a data do pagamento indevido do imposto até à data do processamento da respectiva nota de crédito, mais precisamente, o dies a quo a partir do qual devem ser contabilizados os juros indemnizatórios.

B) A Decisão Arbitral recorrida colide frontalmente com a jurisprudência firmada pelo Supremo Tribunal Administrativo no Acórdão proferido em 28/01/2015, processo n.º 0722/14, que se indica como fundamento, relativamente ao termo inicial de contagem dos juros indemnizatórios, no caso de revisão oficiosa do acto tributário por iniciativa do contribuinte.

C) A Decisão Arbitral recorrida incorreu em erro de julgamento ao enquadrar o pedido de pagamento de juros indemnizatórios no nº 1 do art. 43º da LGT, e, considerar como termo inicial de contagem dos juros indemnizatórios a data do pagamento indevido do imposto, contrariando a Jurisprudência reiterada do STA, que se cita, por todos, além do Acórdão fundamento, o Acórdão proferido em de 23.05.2018, pelo Pleno STA no Processo nº 01201/17,e que determina quanto ao termo inicial dos juros indemnizatórios de revisão oficiosa do acto tributário por iniciativa do contribuinte, com o entendimento vertido no respectivo Sumário: “O artigo 43º, nº3, c) da LGT consagra um regime especial, quanto aos juros indemnizatórios, aplicável apenas em situações de revisão do ato tributário em que os mesmos são devidos decorrido um ano após o pedido de revisão.”

D) Laborando neste erro, decidiu o Tribunal Arbitral, em contradição total com o Acórdão fundamento, condenar a AT a pagar à Requerente arbitral juros indemnizatórios contados desde a data do pagamento indevido do imposto por aplicação do nº1, do art. 43º da LGT e do nº10 do art.

35º também da LGT, diversamente do que determina esse normativo legal para as situações, como a dos autos, de revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte, em que são devidos juros indemnizatórios apenas a partir de um ano após a apresentação do pedido de revisão.

F) No Acórdão fundamento estava em causa “a extensão temporal dos juros indemnizatórios devidos em caso de revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte (art. 43.º n.º 3 al. c) LGT)”, tendo esse douto STA decidido que “A decisão recorrida atribuiu a indemnização a partir da ocorrência do evento danoso, sendo que face às normas de direito tributário vigente tal indemnização não tem assento legal, pelo menos sob a égide do processo de impugnação da decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa do acto de liquidação”, e, “Pelo exposto, se declara que os juros indemnizatórios a que as impugnantes têm direito neste processo são apenas devidos a partir de um ano após o pedido de revisão por elas formulado, ou seja, a partir de 24/11/2008”. (Sublinhado nosso)

H) Demonstrada está, assim, uma evidente contradição entre a Decisão recorrida e o Acórdão fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito que se prende com o pagamento de juros indemnizatórios nas situações de revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte, que importa dirimir, mediante a admissão do presente recurso e consequente anulação do segmento decisório contestado, com substituição do mesmo por novo Acórdão que determine a improcedência do pedido de condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios, nos termos do nº6, do art. 152º do CPTA.

I) A infracção a que se refere o nº 2, do artigo 152º do CPTA, traduz-se num manifesto erro de julgamento expresso na decisão recorrida, na medida em que o Acórdão Arbitral viola o disposto no nº 3, al c), do art. 43º da LGT, o qual determina que nas situações de revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte são devidos juros indemnizatórios apenas a partir de um ano após a apresentação do pedido de revisão.

J) Ora, o pedido de revisão oficiosa cujo indeferimento tácito constitui o objecto da acção arbitral foi apresentado no dia 03.07.2020, sendo que, apenas são devidos juros indemnizatórios decorrido um ano após aquela data, de acordo com o prazo estabelecido no n.º 3, al c) do art. 43.º da LGT, ao contrário do que decidiu o Acórdão Arbitral recorrido.

K) Como tem sido entendido pela Jurisprudência e Doutrina, o regime estabelecido no art. 152.º do CPTA para os recursos para uniformização da jurisprudência destinam-se a obter decisão que fixe a orientação jurisprudencial nos casos em que se verifiquem os seguintes pressupostos: i) existência de decisões contraditórias entre acórdãos do STA ou deste e do TCA ou entre acórdãos do TCA; ii) contraditoriedade decisória “sobre a mesma questão fundamental de direito”; iii) verificação do trânsito em julgado, quer do acórdão recorrido, quer do acórdão fundamento, devendo o recurso se mostrar interposto no prazo de 30 dias contado do trânsito do acórdão recorrido; iv) não conformidade da orientação perfilhada no acórdão impugnado com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA; a oposição deverá decorrer de decisões expressas, não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta.

L) No presente caso, estão preenchidos todos os requisitos de admissibilidade do Recurso, impostos pelo artigo 152º do CPTA, designadamente os que são enunciados no Acórdão do Pleno do STA de 21.04.2016, proferido no processo nº0698/15, quanto à contradição da questão fundamental de direito, que pressupõe “identidade essencial quanto à matéria litigiosa”, conforme o Acórdão do S.T.J. de 02.02.2017, proferido no proc. 4902/14.9T2SNT.LI.SI-A.

M) Está em causa a aplicação de forma diversa dos mesmos preceitos legais em situações fácticas substancialmente idênticas, não se entendendo estas como total identidade dos factos mas apenas a sua subsunção às mesmas normas legais, na linha do entendimento de Jorge Lopes de Sousa (CPPT anotado, p.809), e o Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça, proferido no recurso nº 87156, de 26.04.1995.

N) Decorre, de todo o exposto, que o Acórdão recorrido, ao não ter subsumido o caso sub judice à al c), do nº3 do art. 43º da LGT, evidencia manifesta contradição quanto à mesma questão fundamental de direito com a jurisprudência firmada pelo STA no Acórdão fundamento, devendo ser substituído por novo Acórdão que julgue improcedente o pedido de condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios desde a data do pagamento do imposto.

Termos em que deve o presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência ser admitido por se mostrar verificada contradição entre a Decisão Arbitral proferida no proc. nº 56/2021-T e o Acórdão fundamento, proferido pelo STA no proc. nº 0722/14, de 28.01.2015, devendo, em consequência, o mesmo ser julgado procedente e, nos termos e com os fundamentos acima indicados, ser revogada a Decisão Arbitral no segmento decisório sob recurso, e substituído por Acórdão consentâneo com o quadro legal vigente, de acordo com o qual, apenas existe direito a juros indemnizatórios, decorrido um ano da data da apresentação da Revisão Oficiosa.

Não foram apresentadas contra-alegações.

Neste Supremo Tribunal Administrativo, a Exma. Procuradora-Geral Adjunta, notificada nos termos do art. 146.º, n.º 1, do CPTA, pronunciou-se no sentido de ser admitido o recurso e ser-lhe concedido provimento, no seguinte parecer:

O presente recurso vem interposto pela Directora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira (ATA), inconformada, com a decisão final proferida no processo de pedido de pronúncia arbitral (ppa) tributária que correu seus termos no Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD) registado sob o n.º 56/2021-T, o que faz nos termos do art.º 25.º, n.º 2 e 4, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT), aprovado pelo DL n.º 10/2011.

Nos termos do art.º 25.º n.º 3 do RJAT ao recurso é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do CPTA.

Foi requerente no ppa Z………. LDA., aqui recorrida.

Segundo a recorrente é objecto do recurso, a decisão final proferida, em 18-10-2021, por Tribunal Arbitral Singular, em matéria tributária, constituído sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), na sequência de pedido de pronúncia arbitral apresentado ao abrigo do regime aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011 (Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária, RJAT) e supra identificado (Processo n.º 56/2021-T).

Nos termos da decisão recorrida, foi decidido que “nos termos do n.º 5 do artigo 24.º do RJAT é devido o pagamento de juros, independentemente da sua natureza, nos termos previstos na LGT artigo 43.º, n.º 1 e no CPPT artigo 61.º, n.º 5, implicando o pagamento de juros indemnizatórios desde a data do pagamento indevido do imposto até à data do processamento da respectiva nota de crédito.

Assim, na sequência de declaração de ilegalidade dos actos de liquidação … postos em crise, há lugar ao pagamento de juros indemnizatórios, nos termos das citadas disposições dos artigos 43.º, n.º 1, da LGT e 61.º, n.º 5, do CPPT, calculados sobre a quantia que a Requerente pagou indevidamente, à taxa dos juros legais (artigos 35.º, n.º 10, e 43.º, n.º 4, da LGT).

De acordo com o previsto no art.º 25.º n.º 2 do RJAT, “a decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é … suscetível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral ou com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo.”

No pedido de pronúncia arbitral (ppa), a requerente alegou que em 31/12/2015, o terreno em causa, sua propriedade, não tinha qualquer edificação prevista ou autorizada, exclusivamente para habitação, o que desde logo afasta a tributação em IS, que um dos pressupostos legais, cumulativos, de que depende a tributação dos terrenos para construção em IS, pela verba 28.1 da TGIS, é que a edificação prevista ou autorizada seja exclusivamente habitacional o que não era o caso na data relevante para a tributação (31/12/2015) e que o referido terreno em causa foi declarado para construção não contendo a declaração modelo 1 de IMI qualquer campo onde se declarasse a afectação do terreno, não tendo o mesmo sido objecto de qualquer alvará de loteamento ou de construção, nem tinha sido pedido qualquer informação prévia ou aprovado qualquer projecto de arquitectura, tendo a sua avaliação sido feita com base no plano de pormenor do aterro da ……… que não previa qualquer edificação exclusivamente habitacional. Defendeu que a ATA tinha em seu poder todos os elementos necessários para excluir da tributação em IS do VPT do terreno para construção o que deveria ter feito, no limite, no âmbito do pedido de revisão oficiosa apresentado.

Pediu a recorrida o reembolso do valor do imposto de selo (IS) indevidamente pago no montante de € 30 393,30 acrescido de juros indemnizatórios à taxa legal.

A recorrente defende que a decisão proferida e supra mencionada colide frontalmente com a jurisprudência firmada no Supremo Tribunal Administrativo designadamente no Acórdão proferido no processo n.º nº 0722/14, de 28.01.2015, o qual invoca como fundamento do recurso para uniformização de jurisprudência.

Alega a recorrente que o Tribunal Arbitral, julgou procedente o pedido de impugnação, deduzido, mas, no que respeita à condenação no pagamento de juros indemnizatórios, a Decisão Arbitral elegeu como termo inicial para pagamento dos referidos juros a data do pagamento indevido do imposto, e o Acórdão Fundamento condenou a AT a pagar juros indemnizatórios, contados um ano após o pedido de revisão oficiosa.

Discordando, a recorrente, da decisão do Tribunal Arbitral vem, pelo presente submete-la a reapreciação deste Supremo Tribunal Administrativo, pretendendo “uniformização de jurisprudência”.

Como vem alegado, é certo que são requisitos de admissibilidade desta espécie de recurso, previsto no art.º 25.º n.º 2 do RJAT que se verifique a oposição de decisões arbitrais, de mérito, sendo necessário (cf. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de proferido no Proc. 0793/14) que (i) as situações de facto sejam substancialmente idênticas, (ii) haja identidade na questão fundamental de direito (iii) se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta e (iv) a oposição decorra de decisões expressas e não apenas

implícitas.

Importa, então, desde já, averiguar se aqueles requisitos se verificam cumulativamente, sendo certo que a não verificação de um deles faz sufragar o pedido e torna desnecessária a averiguação de existência dos demais.

A factualidade apurada e relevante para a questão em apreço, é idêntica na decisão recorrida e no Acórdão fundamento, como resulta da análise atenta de ambas as decisões; concluímos, assim, como a recorrente que as situações fácticas são substancialmente idênticas.

Também, como alega a recorrente entre a “decisão arbitral recorrida” e a “decisão arbitral fundamento” verifica-se contradição quanto à mesma questão fundamental de direito.

As soluções jurídicas encontradas são diversas, sendo que na decisão recorrida foi decidido que “… na sequência de declaração de ilegalidade dos atos de liquidação …, há lugar ao pagamento de juros indemnizatórios, nos termos … dos artigos 43.º, n.º 1, da LGT e 61.º, n.º 5, do CPPT4, calculados sobre a quantia que a Requerente pagou indevidamente, à taxa dos juros legais”, sendo tais juros devidos desde a data do pagamento indevido do imposto até à data do processamento da respectiva nota de crédito.

Por seu lado no Acórdão fundamento considerou-se que [o nº 3, c) do mesmo preceito consagra que … são devidos juros indemnizatórios, «quando a revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte se efectuar mais de um ano após o pedido deste, salvo se o atraso não for imputável à Administração Tributária» e que «… o legislador considera que o prazo de um ano é o prazo razoável para a Administração decidir o pedido de revisão e executar a respectiva decisão, quando favorável ao contribuinte, afastando-se da indemnização total dos danos a partir do momento em que surgiram na esfera patrimonial do contribuinte]. Sendo a questão de facto subjacente a esta solução de direito substancialmente idêntica, as soluções jurídicas encontradas quanto à mesma questão fundamental de direito, revela-se diversa, tornando-se imperioso analisar o mérito da questão de direito objecto do litígio tendo em vista o destino do recurso.

A questão que constitui o objecto do recurso é a de saber se caso haja imposto pago indevidamente, cujo montante indevido venha a reconhecer-se na sequência de reclamação graciosa, os juros indemnizatórios devidos devem calcular-se desde o pagamento indevido do imposto, como se julgou na decisão recorrida, ou ao invés devem calcular-se como resulta do n.º 3 c) do art.º 43.º da LGT.

Como vem alegado pela recorrente a Jurisprudência referente a esta questão tem sido uniforme quanto a esta questão fundamental de direito que se prende com o termo inicial dos juros indemnizatórios, mencionando-se, neste sentido, os acórdãos deste STA proferidos nos processos n.ºs 4/19.0BALSB, 116/18.7BALSB e 99/18.3BALSB.

Aqui chegados é nosso entendimento que a recorrente tem razão e que, como no caso dos autos, havendo imposto pago indevidamente, ocorrendo reclamação graciosa e determinando-se a restituição do indevidamente pago, são também devidos juros indemnizatórios, os quais devem ser calculados como se determinou no acórdão indicado como fundamento.

Como se considerou no Acórdão indicado como fundamento «o legislador considera que o prazo de um ano é o prazo razoável para a Administração decidir o pedido de revisão e executar a respectiva decisão, quando favorável ao contribuinte, afastando-se da indemnização total dos danos a partir do momento em que surgiram na esfera patrimonial do contribuinte.

Impondo a lei constitucional ao Estado a obrigação de reparar os danos causados pelos seus actos ilegais, tem vindo a lei ordinária a estabelecer limites a essa reparação, sejam os decorrentes da valorização da maior ou menor diligência do lesado, seja do tempo que faculta para a Administração Tributária decidir.

A decisão recorrida atribuiu a indemnização a partir da ocorrência do evento danoso, sendo que face às normas de direito tributário vigente tal indemnização não tem assento legal, pelo menos sob a égide do processo de impugnação da decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa do acto de liquidação. Tal tem vindo a ser a posição reiteradamente afirmada pela jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, em situações similares, de que a título meramente exemplificativo se enuncia o Ac. 01041/06 de 15-02-2007, disponível em www.dgsi.pt, aqui reiterada.

Pelo exposto, se declara que os juros indemnizatórios a que as impugnantes têm direito neste processo são apenas devidos a partir de um ano após o pedido de revisão por elas formulado, ou seja, a partir de 24/11/2008.»

Nestes termos, damos parecer no sentido de que deve ser admitido o recurso por se verificarem os necessários pressupostos, contradição de julgados entre duas decisões arbitrais, a decisão recorrida e o Acórdão fundamento relativamente a uma mesma questão fundamental de direito, sendo idêntica a questão de facto, deve porém ser-lhe concedido provimento.

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Os autos vêm à conferência do Pleno corridos os vistos legais.

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2. FUNDAMENTAÇÃO:

2.1. - Dos Factos:

2.1.1.- Na decisão arbitral recorrida foi fixado o seguinte probatório reputado relevante para a decisão:

a) Em 31.12.2015, a Requerente era proprietária de um terreno para construção, prédio inscrito na matriz sob o artigo matricial urbano ... da freguesia da ..., área do ... serviço de finanças de Lisboa.

b) A declaração Modelo 1 do IMI que esteve na origem da avaliação do prédio acima identificado não foi indicada nenhuma afetação para o mesmo, porquanto, a mesma não possui qualquer campo para mencionar essa afetação e apenas na ficha de avaliação consta a afetação habitacional.

c) A avaliação do terreno em causa teve por base o plano de pormenor do Aterro da ..., do qual não se extrai a previsibilidade de edificação exclusivamente para habitação.

d) Que em 31/12/2015, para o terreno de construção em causa, não havia sido aprovado qualquer alvará de loteamento ou de construção, nem havia sido apresentado qualquer pedido de informação prévia ou aprovado qualquer projeto de arquitetura pela Câmara Municipal de Lisboa.

e) Que só em 2019 lhe foi comunicado a aprovação do projeto de edificação ou de arquitetura para este lote de terreno para construção que submeteu à Câmara Municipal de Lisboa só em 2017 do qual resulta que não há um destino exclusivo à habitação, mas sim a serviços, comércio e habitação.

f) A Requerente foi notificada das liquidações de IS n.ºs 2016..., 2016... e 2016..., de 07.04.2016, referentes às três prestações do Imposto do Selo respeitantes ao referido terreno, no valor global de €30.393,30 resultante da aplicação da taxa de 1% sobre o VPT constante da matriz em 31/12/2015.

g) Contra as referidas liquidações a Requerente apresentou em tempo oportuno, um pedido de revisão oficiosa que veio a ser indeferido conforme despacho notificado à Requerente em 26/10/2020.

h) O IS em causa foi pago em 3 prestações, em 02/05,21/07 e 23/11 de 2016, cada uma no valor de €10 131,10, no valor global de €30 393,30.

2.1.2. - No acórdão fundamento proferido no processo nº 0722/14 foi dada como provada a seguinte matéria factual:

A. Em 27/08/2004, no 1.º Cartório Notarial de Viseu, foi celebrada escritura pública de “Aumento de Capital e Alteração de Pacto Social”, na qual intervieram como outorgantes B…………. e C………………., na qualidade de Administradores, em representação da sociedade “A……………….., S.A.”, ora impugnante, cujo teor ora se transcreve parcialmente: “(…) Disseram os outorgantes: Que na referida acta da reunião da Assembleia Geral, de vinte deste mês, estando representada a totalidade do capital social, foi deliberado reforçar esse capital, em numerário, com SETE MILHÕES SEISCENTOS E SETENTA E CINCO MIL EUROS, elevando-o para DEZ MILHÕES DE EUROS, através da emissão de um milhão quinhentos e trinta e cinco mil novas acções, nominativas do valor nominal de cinco euros, cada uma, subscritas pela accionista D………………, SGPS, S.A. (…)”. – fls. 34/37 dos autos.

B. No ato de outorga da escritura pública referida em A) a impugnante “A……………….., S.A.” pagou Imposto de Selo, no montante de 30.700,00 €, correspondente à verba 26.3 da TGIS. – fls. 38 dos autos.

C. Em 27/08/2004, no 1.º Cartório Notarial de Viseu, foi celebrada escritura pública de “Aumento de Capital e Alteração de Pacto Social”, na qual intervieram como outorgantes E……………. e C……………….., na qualidade de Administradores, em representação da sociedade “F………………., S.A.”, ora impugnante, da qual consta, designadamente, o seguinte: “(…) Disseram os outorgantes: Que na referida acta da reunião da Assembleia Geral, de vinte deste mês, estando representada a totalidade do capital social, foi deliberado reforçar esse capital, em numerário, com CINCO MILHÕES DUZENTOS E CINQUENTA MIL EUROS, elevando-o para SETE MILHÕES E QUINHENTOS MIL EUROS, através da emissão de um milhão e cinquenta mil novas

acções, nominativas do valor nominal de cinco euros, cada uma, subscritas pela accionista D……………., SGPS, S.A. (…)”. – fls. 39/42 dos autos.

D. No ato de outorga da escritura pública referida em C) a impugnante “F………….., S.A.” pagou Imposto de Selo, no montante de 21.000,00 €, correspondente à verba 26.3 da TGIS. – fls. 43 dos autos.

E. Em 23/11/2007, as sociedades impugnantes, em coligação, apresentaram um pedido de revisão oficiosa dos atos tributários de liquidação de imposto de Selo identificados nas alíneas B) e D), com a consequente restituição dos montantes de imposto indevidamente pagos, acrescida de juros indemnizatórios – fls. 44/55 dos autos e 1/12 do processo de revisão oficiosa apenso aos autos.

F. Não foi proferida decisão no âmbito do procedimento de revisão oficiosa a que se alude em E).

G. A petição de impugnação judicial deu entrada neste Tribunal em 01/08/2008 – cfr. carimbo aposto a fls. 2 dos autos.

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2.2.- Motivação de Direito

2.2.1.- Objecto de recurso

No caso, em face dos termos em que foram enunciadas as conclusões de recurso pela recorrente, a questão que cumpre decidir subsume-se a saber se a decisão arbitral recorrida e o acórdão fundamento se encontram em manifesta e evidente contradição, na medida em que defenderam soluções opostas relativamente ao termo inicial de contagem dos juros indemnizatórios, no caso de revisão oficiosa do acto tributário, por iniciativa do contribuinte, nos termos do artigo 43.º, n.º 3, al. c) da LGT, existindo apenas direito a juros indemnizatórios, decorrido um ano da data da apresentação da Revisão Oficiosa.

À guisa de enquadramento, diga-se que a tese da recorrente AT é a de que o entendimento perfilhado pelo Tribunal Arbitral na decisão recorrida proferida no processo n.º 56/2021-T, do CAAD, alegando contradição com o decidido no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo no processo n.º 0722/14, de 28/01/2015, no segmento decisório respeitante à condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios desde a data do pagamento indevido do imposto até à data do processamento da respectiva nota de crédito, mais precisamente, o dies a quo a partir do qual devem ser contabilizados os juros indemnizatórios, portanto, na parte referente à extensão temporal dos juros indemnizatórios devidos em caso de pedido de revisão oficiosa da liquidação por iniciativa do contribuinte, nos termos do artigo 43.º da LGT.

Para a recorrente, a existência dessa divergência é de molde a permitir o recurso para uniformização de jurisprudência, consubstanciado no artigo 152.º do CPTA.

Vejamos.

2.2.2.- Da admissibilidade do recurso de uniformização

Importa, então e preliminarmente, perante o circunstancialismo fáctico-jurídico seleccionado, aquilatar da verificação dos requisitos do recurso por oposição quanto à mesma questão fundamental de direito previsto pelo artº 25º, nº 2 do RJAT (Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, DL nº 10/2011, de 20/1) na redacção da lei nº119/2019, de 18/09.

Consoante o disposto no nº 2 do art. 25º do RJAT (DL nº 10/2011, de 20/1) a decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é susceptível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral ou com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo.

A este recurso é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, contando-se o prazo para o recurso a partir da notificação da decisão arbitral (cfr. o nº 3 do mesmo art. 25º).

O único requisito explicitamente referido para a admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência (152º do CPTA) é a existência de contradição entre a decisão arbitral recorrida e a decisão arbitral fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito.

Na ausência de qualquer expresso tratamento legislativo neste domínio serão de acatar os critérios jurisprudenciais já fixados na vigência da LPTA e do ETAF quer relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deverá existir contradição, quer quanto à verificação da oposição de julgados.

Nessa senda, os acórdãos consideram-se proferidos no domínio da mesma legislação sempre que, durante o intervalo da sua publicação, não tenha sido introduzida qualquer alteração legislativa substancial que interfira, directa ou indirectamente, na resolução da questão de direito controvertida.

No tocante à existência da oposição, impõe-se que a mesma norma jurídica tenha sido interpretada e aplicada diversamente numa idêntica situação de facto, não podendo ser considerada quando relativamente a um dos acórdãos em oposição vier a ser assinalada uma divergência sobre a factualidade apurada que puder ser determinante para a aplicação de um diferente regime jurídico.

A oposição deverá resultar de expressa resolução da questão de direito suscitada, não sendo atendível a oposição implícita dos julgados, o que acarreta que tenha havido julgamento contraditório sobre questões que tenham sido colocadas à apreciação do tribunal e sobre as quais este carecia de emitir pronúncia – cf., neste sentido, Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Dicionário de Contencioso Administrativo, Ed. Almedina, págs. 608/609, e, entre muitos outros, acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 05.05.1992, in AP.DR de 29.11.1994, pág. 426, de 18.02.1998, recurso 28637, de 26.09.2007, recurso 452/07, de 21.05.2008, recurso 460/07, de 13.11.2013, recurso 594/12, de 26.03.2014, recurso 865/13, de 07.05.2014, recurso 60/14, de 25.02.2015, recurso 964/14, e de 18.03.2015, recurso 525/14, de 11/12/2019, Recurso nº 46/19.5BALSB, de 04-11-2020, Recurso nº 24/20.1BALSB, de 09/12/2020, Recurso nº 43/20.8BALSB e de 20-01-2021, Recurso nº 60/20.1BALSB, todos in www.dgsi.pt.

Não obstante, determina o n.°3 do artigo 152.° que, "o recurso não é admitido se a orientação perfilhada na decisão impugnada estiver de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.”

Em suma e evocando Mário Aroso de Almeida e Carlos Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 2.ª edição revista, 2007, página 883, e o Acórdão do STA-SCA, de 2012.07.05-P. 01168/1 disponível no sítio da Internet wvww.dgsí.pt, são requisitos do prosseguimento do presente recurso para uniformização de jurisprudência: (i) contradição entre um acórdão do TCA ou do STA e a decisão arbitral; (ii) trânsito em julgado do acórdão fundamento; (iii) existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito; (iv)- ser a orientação perfilhada no acórdão impugnado desconforme com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA.

Acresce que, quanto à caracterização da questão fundamental de direito, é exigível a identidade da questão de direito sobre a qual incidiu o acórdão em oposição, que tem pressuposta a identidade dos respectivos pressupostos de facto, oposição que terá de emergir de decisões expressas, e não apenas implícitas, não obstando ao reconhecimento da existência da contradição que os acórdãos sejam proferidos na vigência de diplomas legais diversos se as normas aplicadas contiverem regulamentação essencialmente idêntica. E as normas diversamente aplicadas podem ser substantivas ou processuais, podendo ser invocados mais de um acórdão fundamento, desde que as questões sobre as quais existam soluções antagónicas sejam distintas em oposição ao acórdão recorrido.

*

2.2.3.- Da análise do caso concreto:

No caso sub judicibus, não se antolha a semelhança exigível no plano factual em ambas as decisões.

Assim, na decisão fundamento foi feita a apreciação do acto de indeferimento tácito do pedido de revisão oficiosa dos actos tributários de liquidação de Imposto de Selo devido por aumento de capita social, nas entradas realizadas em numerário.

Com relevância para o caso, na parte referente à extensão temporal dos juros indemnizatórios devidos em caso de pedido de revisão oficiosa da liquidação, por iniciativa do contribuinte, nos termos do art. 43º da LGT, foram dados como assentes os seguintes factos:

“E. Em 23/11/2007, as sociedades impugnantes, em coligação, apresentaram um pedido de revisão oficiosa dos atos tributários de liquidação de imposto de Selo identificados nas alíneas B) e D), com a consequente restituição dos montantes de imposto indevidamente pagos, acrescida de juros indemnizatórios – fls. 44/55 dos autos e 1/12 do processo de revisão oficiosa apenso aos autos.

F. Não foi proferida decisão no âmbito do procedimento de revisão oficiosa a que se alude em E).”

Perante a factualidade estabilizada, o tribunal, identificando a questão objecto de recurso como sendo a de determinar qual a extensão temporal dos juros indemnizatórios devidos em caso de revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte (art.43º nº 3 al.c) LGT), decidiu que:

“A sentença recorrida invocando o disposto no artº 61º, nº 3 do Código de Procedimento e Processo Tributário considerou que: (...) mostrando-se efetuado o pagamento do imposto (cfr. alíneas B) e D) do probatório), são devidos, às impugnantes, juros indemnizatórios desde a data do pagamento indevido até à data da emissão das respetivas notas de crédito a favor das mesmas, nos termos do artigo 61.º, n.º 3 do Código de Procedimento e Processo Tributário.»

O art.º 43.º, n.º 1 do da Lei Geral Tributária estabelece que são devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido, sem definir o momento a partir do qual são os mesmos devidos. O nº 3, c) do mesmo preceito consagra que também são devidos juros indemnizatórios, «quando a revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte se efectuar mais de um ano após o pedido deste, salvo se o atraso não for imputável à Administração Tributária».

A situação dos autos é enquadrável no nº 3, al. c) do artº 43º da Lei Geral Tributária porque o contribuinte, podendo ter obtido anteriormente a anulação do acto de liquidação praticado em 27/08/2004, nada fez, desinteressando-se temporariamente da recuperação do seu dinheiro, até que em 23/11/2007, apresentou um pedido de revisão oficiosa dos acto tributário.

Entre 2004 e 2007 decorre um extenso período em que a reposição da legalidade poderia ter sido provocada por iniciativa do contribuinte que a não desenvolveu, o que justifica que o direito a juros indemnizatórios haja de ter uma extensão mais reduzida por contraposição à situação em que o contribuinte, suscita a questão da ilegalidade do acto de liquidação imediatamente após o desembolso da quantia em questão.

O legislador considera que o prazo de um ano é o prazo razoável para a Administração decidir o pedido de revisão e executar a respectiva decisão, quando favorável ao contribuinte, afastando-se da indemnização total dos danos a partir do momento em que surgiram na esfera patrimonial do contribuinte.

Impondo a lei constitucional ao Estado a obrigação de reparar os danos causados pelos seus actos ilegais, tem vindo a lei ordinária a estabelecer limites a essa reparação, sejam os decorrentes da valorização da maior ou menor diligência do lesado, seja do tempo que faculta para a Administração Tributária decidir.

A decisão recorrida atribuiu a indemnização a partir da ocorrência do evento danoso, sendo que face às normas de direito tributário vigente tal indemnização não tem assento legal, pelo menos sob a égide do processo de impugnação da decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa do acto de liquidação.

Tal tem vindo a ser a posição reiteradamente afirmada pela jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, em situações similares, de que a título meramente exemplificativo se enuncia o Ac. 01041/06 de 15-02-2007, disponível em www.dgsi.pt, aqui reiterada.

Pelo exposto, se declara que os juros indemnizatórios a que as impugnantes têm direito neste processo são apenas devidos a partir de um ano após o pedido de revisão por elas formulado, ou seja, a partir de …”.

Já na decisão recorrida foi objecto de apreciação o acto de indeferimento do pedido de revisão oficiosa apresentado contra as liquidações de IS nºs 2016..., 2016... e 2016..., de 07.04.2016 e a consequente anulação das mesmas e reembolso do valor indevidamente pago no montante global de €30.393,30; acrescido dos juros indemnizatórios calculados à taxa legal sobre o referido valor.

No probatório foram fixadas as seguintes realidades e ocorrências pertinentes para a decisão do recurso:

“f) A Requerente foi notificada das liquidações de IS n.ºs 2016..., 2016... e 2016..., de 07.04.2016, referentes às três prestações do Imposto do Selo respeitantes ao referido terreno, no valor global de €30.393,30 resultante da aplicação da taxa de 1% sobre o VPT constante da matriz em 31/12/2015.

g) Contra as referidas liquidações a Requerente apresentou em tempo oportuno, um pedido de revisão oficiosa que veio a ser indeferido conforme despacho notificado à Requerente em 26/10/2020.

h) O IS em causa foi pago em 3 prestações, em 02/05,21/07 e 23/11 de 2016, cada uma no valor de €10 131,10, no valor global de €30 393,30.”

Resulta, pois e em sinopse breve que, além do mais, a decisão arbitral recorrida não dá como provada a data da apresentação do pedido de revisão oficiosa das liquidações de imposto do selo.

Não obstante, no que tange aos juros indemnizatórios peticionados, consigna-se na fundamentação jurídica da decisão recorrida que:

“A Requerente pede o reembolso do valor do IS indevidamente pago no montante de € 30 393,30 acrescido de juros indemnizatórios à taxa legal.

Tendo em conta as disposições contidas na alínea b) do artigo 24.º do RJAT, a decisão arbitral sobre o mérito da pretensão de que não caiba recurso ou impugnação vincula a ATA, nos exatos termos da procedência da decisão arbitral a favor do sujeito passivo, cabendo-lhe restabelecer a situação que existiria se o ato tributário objeto da decisão arbitral não tivesse sido praticado, adotando os atos e operações necessários para o efeito. O que está em sintonia com o preceituado no artigo 100.º da LGT, aplicável por força do disposto na alínea a) do n.º 1 do artigo 29.º do RJAT.

Ainda nos termos do n.º 5 do artigo 24.º do RJAT é devido o pagamento de juros, independentemente da sua natureza, nos termos previstos na LGT artigo 43.º, n.º 1 e no CPPT artigo 61.º, n.º 5, implicando o pagamento de juros indemnizatórios desde a data do pagamento indevido do imposto até à data do processamento da respetiva nota de crédito.

Assim, na sequência de declaração de ilegalidade dos atos de liquidação aqui postos em crise, há lugar ao pagamento de juros indemnizatórios, nos termos das citadas disposições dos artigos 43.º, n.º 1, da LGT e 61.º, n.º 5, do CPPT, calculados sobre a quantia que a Requerente pagou indevidamente, à taxa dos juros legais (artigos 35.º, n.º 10, e 43.º, n.º 4, da LGT).”

Ora, não tendo a decisão arbitral recorrida dado como provada a data da apresentação do pedido de revisão oficiosa das liquidações de imposto do selo, falta a identidade factual exigível para que possa aceitar-se que são devidos juros a partir de um ano após o pedido por apelo à solução consagrada no acórdão fundamento.

Ademais, sendo certo que a recorrente afirma na conclusão J) que: "J) Ora, o pedido de revisão oficiosa cujo indeferimento tácito constitui o objecto da acção arbitral foi apresentado no dia 03.07.2020, sendo que, apenas são devidos juros indemnizatórios decorrido um ano após aquela data, de acordo com o prazo estabelecido no n.º 3, al c) do art. 43.º da LGT, ao contrário do que decidiu o Acórdão Arbitral recorrido." estando provado que a decisão de indeferimento foi notificada em 26 de Outubro de 2020, é inconcebível que tenha havido indeferimento “tácito” (a falada notificação, como é óbvio, foi de decisão expressa) o que, seguindo a doutrina do acórdão fundamento, não daria sequer lugar a juros indemnizatórios.

Saliente-se, ainda, que é inalterável a factualidade pertinente levada ao probatório e mesmo a necessidade de ordenar a ampliação da matéria de facto junto do tribunal recorrido, questão que já foi apreciada no acórdão do Pleno desta Secção de 21 de Abril deste ano, tirado no processo n.º 101/19.1BALSB seguido por outros, entre os quais, o de 22 de Setembro de 2021, Processo nº145/20.0BALSB, no quais, na essência, se concluiu que tal pretensão não tem cabimento nos recursos de decisões arbitrais.

Fundamentalmente, porque o artigo 683.º, n.º 1, do Código de Processo Civil se adapta mal aos casos em que o tribunal recorrido não é um tribunal permanente e não pertence à mesma ordem jurisdicional.

E porque as consequências das decisões estaduais que se reconduzam à anulação das decisões arbitrais pelos tribunais estaduais estão genericamente previstas no artigo 46.º, n.º 9, da Lei da Arbitragem Voluntária, diploma que se aplica à arbitragem administrativa, atento o artigo 181.º, n.º 1 do Código de Processo nos Tribunais Administrativos.

Razão porque o Supremo Tribunal Administrativo entende que só lhe compete anular a decisão arbitral recorrida, cabendo às partes e, se for caso disso, ao tribunal arbitral, extrair as consequências da anulação.

É, pois, patente que entre a decisão arbitral recorrida e a decisão fundamento inexiste identidade de pressupostos de facto, o que vale por dizer que inexiste, qualquer contradição sobre a mesma questão fundamental de direito entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento.

Não se verificam, pois, os requisitos do recurso do recurso para uniformização de jurisprudência previsto nos arts. 25º, nº 2 do RJAT e no 152º do CPTA, nomeadamente a existência de contradição de julgados sobre a mesma questão fundamental de direito entre a decisão recorrida e a decisão fundamento, pelo que não pode conhecer-se do objecto do presente recurso.

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3.- Decisão

Termos em que acordam os Juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em não tomar conhecimento do objecto do recurso.

Custas pela Recorrente (artigo 527.º n.ºs 1 e 2 Código de Processo Civil; artigo 7.º n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais).

Comunique-se ao CAAD.

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Lisboa, 26 de Maio de 2022. - José Gomes Correia (relator) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos (vencido nos termos da declaração anexa) – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz – Gustavo André Simões Lopes Courinha – Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro – Pedro Nuno Pinto Vergueiro – Anabela Ferreira Alves e Russo (vencida nos termos da declaração junta).

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Voto vencido, por entender que da situação factual em que os dois arestos convergem já deriva a contradição invocada. 
Com efeito, deriva dos autos que, em ambos os casos estamos perante impugnação de atos relativamente aos quais foi pedida a revisão oficiosa.

E isso basta, a meu ver, para concluir pela oposição quanto ao que julgo ser a questão fundamental de direito: a de saber se, na impugnação respetiva, é aplicável quanto a juros indemnizatórios o artigo 43.º, n.º1, da Lei Geral Tributária ou a alínea c) do seu n.º 3.

Sendo que, para responder a esta questão fundamental de direito não releva a data em que foi requerida a revisão.

Nuno Bastos

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Vencida:
Não acompanho a decisão recorrida por entender que é só uma e a mesma a questão fundamental de direito cuja uniformização foi submetida a este Supremo Tribunal, a saber, a partir de quando são devidos juros indemnizatórios nas situações em que a Impugnação Judicial (ou pedido de pronúncia arbitral) foi precedida da dedução de pedido de revisão oficiosa do acto impugnado. Ou, se preferirmos, saber se o regime aplicável para efeitos de juros nesta concreta situação factivo-jurídica é o consagrado no artigo 43.º, n.º1, da Lei Geral Tributária (LGT) ou na alínea c) do n.º 3 do mesmo preceito legal.

Sendo indiscutível que o probatório de ambas as decisões (recorrida e fundamento) absorve essa realidade [dedução de pedido de revisão e subsequente impugnação judicial, respectivamente de acto expresso e tácito de indeferimento – alíneas f) e g) da decisão recorrida e E) a G) da decisão fundamento] e que à questão jurídica colocada deram resposta distinta, aplicando, a decisão recorrida, o regime consagrado no artigo 43.º, n.

º 1, da LGT e, a decisão fundamento, o artigo 43.º, n.º 3 al. c) do mesmo diploma legal, devia, em meu entender, ter-se concluído pela existência de uma efectiva oposição de decisões quanto à mesma questão fundamental de direito, admitir o recurso e, conhecendo do mérito, anular a decisão arbitral recorrida, em conformidade com a jurisprudência consolidada deste Supremo Tribunal Administrativo em que se inclui o aresto invocado como acórdão fundamento.

Anabela Ferreira Alves e Russo