Apreciação preliminar da admissibilidade do recurso excepcional de revista interposto no processo n.º 367/09.5BEPNF 1. RELATÓRIO 1.1 A sociedade acima identificada, inconformada com o acórdão de 12 de Setembro de 2024 do Tribunal Central Administrativo Norte (Disponível em https://www.dgsi.pt/jtcn.nsf/-/dbeef09d387cd2e880258b9a0056dd68.) – que, concedendo provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública, revogou a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel no segmento recorrido e, em substituição, julgou improcedente nessa parte a impugnação judicial contra as liquidações adicionais de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) que foram efectuadas com recurso a métodos directos –, dele recorreu para o Supremo Tribunal Administrativo, mediante a invocação do disposto no art. 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), apresentando a respectiva motivação, com conclusões do seguinte teor: «I. A Recorrente deduziu Impugnação Judicial contra as liquidações de IVA e juros compensatórios, dos anos de 2004, 2005 e 2006, liquidados adicional e oficiosamente na sequência de Inspecção Tributária, levada a cabo pela Autoridade Tributária e Aduaneira (ATA); II. Na 1.ª instância a impugnação mereceu total procedência, tendo sido anuladas todas as liquidações impugnadas; III. Não obstante, apresentou a Impugnada Recurso para o Tribunal Central Administrativo Norte, requerendo a reapreciação da matéria de facto e de direito; IV. O Acórdão em Recurso rejeitou a apreciação de alteração da matéria de facto por não cumprimento do disposto no artigo 640.º do CPC, mas, no tocante à matéria de direito concedeu, nessa parte, procedência ao recurso, tendo determinado a exigibilidade das liquidações de IVA, aferidas mediante correcções meramente aritméticas; V. Ora, a Recorrente mantém a sua não conformação com as liquidações oficiosas, tal como reconhecido na 1.ª Instância em relação à globalidade das mesmas, não obstante, a 2.ª Instância decidiu manter (parcialmente) as liquidações apuradas por métodos directos / correcções meramente aritméticas; VI. Motivo pelo qual apresenta o presente Recurso de Revista, que tem cabimento conforme iremos expor; VII. Antes demais porque não há dupla conforme, e, por isso, o Supremo Tribunal Administrativo funciona aqui como uma 1.ª Instância de Recurso; VIII. Depois porque, como infra se verá, é requerida a nulidade do Acórdão recorrido, ao abrigo do disposto no artigo 615.º n.º d) e e) alíneas do CPC, porquanto a decisão é incompatível com a factualidade provada; IX. Mas mesmo que assim não fosse, e atendendo ao disposto no artigo 285.º do CPPT, a Revista também pode ter carácter excepcional, logo que as questões que lhe sejam levadas a sindicar tenham pertinência jurídica e social, contribuam para uma melhor aplicação do direito e implique a violação da lei substantiva e/ou processual;
Jurisprudência
Processo 0367/09.5BEPNF 0359/12
X. O que, com o devido respeito, entendemos ocorre nos Autos; XI. Como dispõe o Acórdão deste Insigne Tribunal, em 10/11/2021, no processo 01054/13.5BEBRG, “recurso de revista excepcional previsto no art. 285.º do CPPT não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, funcionando apenas como uma “válvula de segurança” do sistema, pelo que só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito”; XII. Ora, tanto o Acórdão em referência, como vários outros proferidos nessa matéria, têm delimitado aquilo que pode ser atendível num Recurso de Revista, concluindo que têm de ser questões de certa complexidade e dificuldade, ou que aludam a diversos institutos ou regimes jurídicos, ou que contribuíam para esclarecer ou aclarar a posição doutrinal ou jurisprudencial das questões, ou que tenham repercussão futura e social, considerando o n.º de casos em que tais questões se colocam, etc… XIII. Ora, como vimos, estamos perante questões que têm uma pertinência actual, jurídica e social; colocando-se de forma regular, no presente e no futuro, considerando o n.º de vezes em que são discutidas; a resposta às mesmas não é pacífica, pois que levantam dúvidas na doutrina e na jurisprudência, conforme aliás, de seguida iremos expor; XIV. Motivo pelo qual deve ser admitido o presente Recurso de Revista, para todos e devidos efeitos legais; Isto posto, XV. Antes de mais, e porque se trata de uma excepção, que merece primazia na apreciação do presente recurso, portanto pode prejudicar a apreciação dos demais pontos do recurso, a Recorrente invoca a Prescrição, a qual inclusivamente é de conhecimento oficioso, nos termos do disposto no artigo 175.º do CPPT! XVI. Nos termos do artigo 48.º da LGT, as dívidas tributárias prescrevem no prazo de 8 anos, cujo prazo inicia a sua contagem, no caso do IVA, no ano civil seguinte; XVII. A legislação à data dos factos tributários alterou-se, sendo que o DL 398/98 de 17/12, em vigor até 31/12/2004, dizia apenas que nos Impostos Obrigação Única, Como é o caso do IVA, o início da contagem de prazo de prescrição iniciava-se na data em que o facto ocorreu, ou seja, sendo mensal ou trimestral iniciava-se nesse mesmo no período; ora, a Lei 55.º-B de 30/12, veio alterar substancialmente esse regime, que passou a determinar que o imposto sobre o valor acrescentado inicia a sua contagem a partir do ano civil seguinte àquele em que se verificou a sua exigibilidade; XVIII. E, portanto, em condições de normalidade, tínhamos o 1.º trimestre de 2004 a prescrever em 31/03/2012; o 2.º trimestre de 2004 a prescrever em 30/06/2012; o 3.º trimestre de 2004 a prescrever em 30/09/2012; o 4.º trimestre de 2004 a prescrever em 31/12/2012; o IVA de 2005 a prescrever em 2013 e o de 2006 em 2014;
XIX. Todavia seremos logo questionados acerca da existência de causas suspensivas ou interruptivas da prescrição; XX. Quanto à interrupção ela só pode ter lugar uma única vez, conforme nos ensina o artigo 49.º n.º 2 da LGT, motivo pelo qual ainda que houvesse uma interrupção no último dia prazo prescricional de 8 anos, no máximo voltaríamos a contar mais 8, num total de 16 anos; XXI. Ora, sobre os tributos reclamados nos Autos já passaram mais de 20 anos; XXII. Relativamente à suspensão, de facto, a apresentação de Impugnação pode originar a suspensão da prescrição, todavia, nos termos da redacção do artigo 49.º da LGT, conferida pela lei 100/99, de à data do facto tributário, dizia-se que “A paragem do processo por período superior a um ano por facto não imputável ao sujeito passivo faz cessar o efeito previsto no número anterior, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após esse período ao que tiver decorrido até à data da autuação”; XXIII. E, portanto, é indubitável que, e quanto mais não seja no decurso deste mesmo processo, que o processo já esteve parado por bem mais de 1 ano, sem isso ser imputável à Impugnante, nomeadamente, quando esteve a aguardar a realização da audiência de julgamento, a decisão das instâncias superiores relativamente aos recursos, etc. … XXIV. Pelo que, a ter-se registado algum tipo de suspensão do processo a mesma cessou, e ao tempo de hoje, esse período de suspensão, ainda somado ao prazo de prescrição, não permite que os tributos reclamando nos Autos vinguem e possam manter-se, encontrando-se os mesmos Prescritos!!! XXV. Pelo que, assim deve ser reconhecido e declarado para todos e devidos efeitos legais, o que, desde já se requer; Sem prescindir, Acresce que, XXVI. A decisão tomada no Acórdão em Recurso não poderia ter sido adoptada por evidente contradição com a matéria de facto; XXVII. Atende-se que, entre outros, ficou provado, por decisão já transitada em julgado, o seguinte: “27.º) As guias de transporte eram utilizadas para servir como encomenda, teste, reserva de material ou material saído para transformação - cf. depoimento de todas as testemunhas ouvidas por este Tribunal. 28.º) A Impugnante procedeu à anulação de muitas guias de transporte, mas sem organização / registo - cf. depoimento de todas as testemunhas ouvidas por este Tribunal.
29.º) A Impugnante apresentou perdas nos períodos em causa, da ordem de 4% a 5% - cf. depoimento das testemunhas AA, BB e CC. 30.º) As seguintes guias de transporte tiveram emissão de factura (a expressão guia de transporte será substituída por “GT” e a expressão factura por “FT”): - GT n.º ...04 » FT n.º ...05 (documento n.º 87); - GT n.º ...09 » FTs n.ºs ...45 e ...81 (documento n.º 88) - GT n.º ...15 » FT n.ºs ...90 (documento n.º 89); - GT n.º ...17 » FT n.º ...73 (documento n.º 90); - GT n.º ...23 » FT n.º ...19 (documento n.º 91); - GT n.º ...39 » FT n.º ...20 (documento n.º 92); - GT n.º ...40 » FT n.º ...99 (documento n.º 93); - GT n.º ...77 » FT n.º ...42 (documento n.º 94); - GT n.º ...95 » FT n.º ...38 (documento n.º 95); - GT n.º ...03 » FT n.º ...70 (documento n.º 96); - GT n.º ...08 » FT n.º ...97 (documento n.º 97) - GT n.º ...22 » FT n.º ...46 (documento n.º 98); - GT n.º ...26 » FT n.º ...83 (documento n.º 99); - GT nº ...34 » FT n.º ...56 (documento n.º 100); - GT n.º ...57 » FT n.º ...82 (documento n.º 101); - GT n.º ...65 » FT n.º ...16 (documento n.º 102); - GT n.º ...82 » FT n.º ...09 (documento n.º 103); - GT n.º ...64 » FT n.º ...80 (documento n.º 104); - GT n.º ...88 » FT n.º ...68 (documento n.º 105); - GT n.º ...13 » FT n.º ...75 (documento n.º 106);
- GT n.º ...21 » FT n.º ...89 (documento n.º 107); - GT n.º ...26 » FT n.º ...93 (documento n.º 108); e - GT n.º ...43 » FT nº ...18 (documento n.º 109). Para o ano de 2005, apurou a Impugnante o seguinte: - GT n.º ...05 » FT n.º ...14 (documento n.º 110); - GT n.º ...05 » FT n.º ...26 (documento n.º 111); - GT n.º ...05 » FT n.º ...85 (documento n.º 112); - GT n.º ...05 » FT n.º ...62 (documento n.º 113); - GT n.º ...05 » FT n.º ...23 (documento n.º 114); - GT n.º ...05 » FT n.º ...06 (documento n.º 115); - GT n.º ...05 » FT n.º ...08 (documento n.º 116); - GT n.º ...05 » FT n.º ...73 (documento n.º 117); - GT n.º ...05 » Venda a dinheiro n.º ...00 (documento n.º 118); - GT n.º ...05 » FT n.º ...67 (documento n.º 119); - GT n.º ...05 » FT nº ...27 (documento n.º 120); - GT n.º ...05 » FT n.º ...52 (documento n.º 121); - GT n.º ...05 » FT n.º ...6 (documento n.º 122); - GT n.º ...05 » Venda a dinheiro n.º ...18 (documento n.º 123); e - GT n.º ...05 » Venda a dinheiro n.º ...20 (documento n.º 124). Para o ano de 2006, apurou a Impugnante o seguinte: - GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 125); - GT n.º ...6 » FT n.º ...06 (documento n.º 126); - GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 127);
- GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 128); - GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 129); - GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 130); - GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 131) - GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 132); - GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 133); - GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 134); - GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 135); - GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 136); - GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 137); - GT n.º ...06: tratou-se aqui de matéria-prima que a Impugnante enviou para transformação (corte, esmerilamento, etc.) a entidade que lhe presta este tipo de serviço (documento n.º 138); - GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 139); - GT n.º ...06: tratou-se aqui de matéria-prima que a Impugnante enviou para transformação (corte, esmerilamento, etc.) a entidade que lhe presta este tipo de serviço (documento n.º 140); - GT n.º ...06» Guia de remessa n.º ...06» FT n.º ...06 (documento n.º 141); - GT n.º ...06» FT n.º ...06 (documento n.º 142); - GT n.º ...06» FT n.º ...06 (documento n.º 143); - GT n.º ...06» FT n.º ...06 (documento n.º 144); - GT n.º ...06» FT n.º ...06 (documento n.º 145); - GT n.º ...06» FT n.º ...06 (documento n.º 146); - GT n.º ...06: tratou-se aqui de matéria-prima que a Impugnante enviou para transformação (corte, esmerilamento, etc.) a entidade que lhe presta este tipo de serviço (documento n.º 147);
- GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 148); - GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 149); - GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 150); - GT n.º ...06 » FT n.º ...06 (documento n.º 151); - GT n.º ...06: tratou-se aqui de matéria-prima que a Impugnante enviou para transformação (corte, esmerilamento, etc.) a entidade que lhe presta este tipo de serviço (documento n.º 152); - GT n.º ...06 » FT nº ...06 (documento n.º 153); e - GT n.º ...06 » ...07 (documento n.º 154).” Negrito e sublinhado também nossos. XXVIII. Ora, da mera confrontação dos factos acima relatados, apostos nos artigos 27.º a 30.º da factualidade dada como provada, com a decisão proferida pelo Tribunal Central Administrativo Norte (TCAN), regista-se evidente contradição, e portanto terá de se declarar a Nulidade da mesma, ao abrigo do disposto no artigo 615.º n.º 1 alínea d) e e) do CPC; XXIX. Não pode decidir-se como decidiu o TCAN, quando: (i) os factos demonstram que as guias de transporte eram também utilizadas para outros fins (encomenda, teste, reserva de material ao material para transformação), ou seja, não se destinavam unicamente à concretização de vendas; (ii) os factos demonstram que há muitas guias anuladas, sem qualquer ordem ou registo; (iii) os factos demonstram a existência de perdas; e, por fim, (iv) os factos evidenciam que, pelo menos, parte das guias de transporte se concretizaram em facturação (23 em 2004; 15 em 2005 e 30 em 2006, num total de 68); XXX. Sendo que o Tribunal de 1.º Instância para decidir como decidiu, e perante o qual foi produzida a prova, se baseou sobretudo nos documentos juntos aos Autos, bem ainda, na prova testemunhal; XXXI. Fundamentando, para o efeito, que em 2004 e 2005 foi necessário instalar um sistema de informatização global na empresa, e que as guias de transporte fizeram também parte de um sistema de testes feitos ao sistema, nomeadamente para formação dos seus utilizadores, acrescentando ainda que guias de transporte existem que nem sequer tinham reflexo no stock existente ou em elementos contabilísticos; e que as guias de transporte que não têm correspondência com facturas foram inutilizadas, porque ou se tratavam de erros na sua emissão ou de testes efectuados ou serviam outros fins; XXXII. Concluindo-se, pois que as guias de transporte não correspondem, todas elas, a operações comerciais, porque eram também, usadas para outros fins, e que, por via disso, não podem ser ponto de partida para realização de correcções aritméticas, porque não são pressuposto da aplicação de um método correcto, certo e fidedigno; XXXIII. A inspecção não pode assentar em meras suspeições ou suspeitas, mas sim em dados objectivos, racionais, coerentes e fundamentados, o que acontece, in casu, pois não aceita a presunção de veracidade da contabilidade da Impugnante – cfr. artigo 75.
º da LGT, e, portanto, não poderia partir dela para fazer correcção directa, pois não é quantificável nem concretizável as guias de transporte que não interligadas a facturas; XXXIV. E, por se ter dado como provado que nem todas se traduziram em facturação, a ATA, tinha 2 caminhos: ou liquidava apenas imposto relativamente àquelas que não deram origem a facturas, com base na sua tese de essas guias que encobriam operações não declaradas, sob pena de excesso de tributação, todavia, como se descreveu na douta Sentença proferida, “A IT não analisou (sequer, acrescentamos nós) todas as facturas e guias de transporte” e apontou “(...) indícios sérios de existência de irregularidades na contabilidade da Impugnante”; ou, preferencialmente, uma vez que considerou descredibilizada a contabilidade da Impugnada, restava-lhe a aplicação de métodos indirectos, o que não usou quanto a essas liquidações; XXXV. Todavia, a ATA liquidou imposto sem considerar quais as guias de transporte que eram acompanhadas de facturas, e, como a liquidação é una e indivisível, não se pode aproveitar, neste momento, o acto tributário, havendo, pois, de ser anuladas todas as liquidações; Sem prejuízo do que acima vai dito, Acresce que, XXXVI. Nem sequer o Recurso da ATA deveria ter tido provimento na parte em que o teve, pois que, a partir do momento em que tendo o mesmo sido apresentado com base em dois pontos: (i) alteração da matéria de facto e (ii) aplicação do direito, e tendo caído, por rejeição, a alteração da matéria de facto, que se manteve inalterada, então o 2.º ponto estava ineditamente votado ao fracasso porque assente naquele 1.º; XXXVII. As alegações e conclusões extraídas no 2.º ponto resultariam profícuas de acordo e na medida da alteração à matéria de facto cuja alteração se requeria; XXXVIII. Quer isto dizer que, a 2.ª questão estava intrinsecamente ligada com a 1.ª, e na sua dependência, só com a alteração dos factos se conseguiria obter os efeitos pretendidos na 2.ª questão; XXXIX. Pelo que, também por esta via, não deveria ter o Recurso procedido, ainda que parcialmente; Apraz ainda dizer: XL. A fundamentação do Acórdão recorrido também é míngua, limitando-se a fazer a apelo ao Acórdão proferido no âmbito do Processo 194/09.0BEPNF e à sua integração com os factos dados como provados nos presentes Autos; XLI. Concluindo – erradamente, conforme acima já evidenciado – não haver colisão nessa integração; XLII. Errou assim o Tribunal a quo, quando (i) decidiu em desconformidade com a factualidade dada como provada; e (ii) quando, não obstante decisão de rejeição quanto à alteração da matéria de facto, entendeu apreciar a aplicação do direito aos factos, sendo esta uma questão subordinada e na dependência da alteração factual;
XLIII. De modo que, não se tendo alterado a matéria de facto, que dava motivo para após apreciar (e eventualmente alterar) a aplicação do direito àqueles factos, bem ainda atendendo à notória contradição entre factos provados e decisão do Tribunal a quo, deveria do Tribunal Central Administrativo Norte ter improcedido in totum o recurso apresentado; XLIV. Ao não tê-lo feito, verifica-se a existência de uma nulidade, nos termos do disposto no artigo 615.º n.º 1 alíneas d) e e) do CPC, na medida em que conhece de questões que não podia tomar conhecimento, indo mais além do que foi peticionando no Recurso. XLV. E, por via deste ponto, sempre se concluirá, portanto, que o Recurso de Revista, pelo menos, nesta medida é sempre admissível, pelo que deverá ser admitido e apreciado com as demais consequências legais. XLVI. Sendo apodíctico que o Acórdão proferido, ora recorrido, violou, entre outros, o disposto nos artigos do 12.º, 13.º, 20.º, 103.º e 268.º da CRP; 2.º e 46.º do CPPT; 35.º, 48.º, 49.º, 74.º, 75.º, 77.º, 87.º, 88.º, 89.º e 90.º da LGT; 161.ª CPA; 44.º e ss, 195.º e 452.º e ss, 607.º, 608.º, 615.º do CPC; e 62.º do RCPITA; 7.º, 90.º e 92.º do CIVA; NESTES TERMOS: E nos demais de direito aplicáveis, e sempre com o douto suprimento de Vossas Excelências, deverá ser concedido provimento ao presente recurso, no sentido das conclusões acima tomadas e, por via disso, ser o Acórdão ora recorrido revogado e, em consequência, determinar-se a procedência da Impugnação Judicial. Assim se fazendo sã, inteira e desejada JUSTIÇA! ». 1.2 Não foram apresentadas contra-alegações. 1.3 A Desembargadora relatora no Tribunal Central Administrativo Norte, tendo verificado a legitimidade da Recorrente e a tempestividade do recurso, ordenou a remessa dos autos ao Supremo Tribunal Administrativo. 1.4 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal, foi dada vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral-Adjunto proferiu parecer no sentido da não admissibilidade da revista. Isto, após referir os termos do recurso e elencar os requisitos de admissibilidade do recurso excepcional de revista, com fundamentação da qual nos permitimos salientar os seguintes extractos: «[…] 9. Numa análise perfunctória, é manifesto que no caso concreto, em que estão meramente em causa correcções aritméticas efectuadas no âmbito de uma singular inspecção tributária, não decorre relevância jurídica e social, nem virtualidades de expansão para além destes autos, nem apela a uma exegese hermenêutica de especial complexidade; ou seja, não se mostram evidenciados os pressupostos para a admissão do recurso de revista, o que implica desde logo a respectiva rejeição liminar do presente recurso. 10. Mesmo que assim não fosse, a inexistência de “dupla conforme” não é pressuposto de admissão de revista no âmbito tributário, como decorre do art. 150.º do CPTA (e 285.º do CPPT), não se aplicando nesta sede o disposto no art. 671.º, n.º 3 do CPC, parecendo-nos, até, inusitado invocar nesta sede, um requisito do recurso de revista para o Supremo Tribunal de Justiça, visto que, como é sabido, o recurso de revista para ambas as Secções
de Contencioso do Supremo Tribunal Administrativo tem pressupostos próprios (e idênticos) previstos no art. 150.º, n.º 1 do CPTA e no art. 285.º, n.º 1 do CPPT, podendo o recurso de revista incidir, em abstracto, sobre Acórdãos dos TCA que tenham confirmado nos exactos termos a decisão de 1.ª instância ou a tenham confirmado com diferentes fundamentos de facto e direito. 11. Relativamente às invocadas nulidades como decidido no douto Acórdão da SCT do STA, de 20/04/2020, no processo n.º 08/03.4BUPRT, “Atento o carácter extraordinário da revista excepcional prevista no art. 150.º do CPTA, não pode este recurso ser utilizado para arguir nulidades do acórdão recorrido, devendo as mesmas ser arguidas em reclamação para o tribunal a quo, nos termos do art. 615.º, n.º 4, do CPC”, o qual cita ainda outras decisões da Secção Tributária deste STA, no mesmo sentido; o que a recorrente não fez e devia ter feito, improcedendo a arguição de nulidade da decisão recorrida. 12. Além disso, as nulidades invocadas radicam em suposto erro de julgamento de facto, porquanto a recorrente invoca que a decisão recorrida é incompatível com a factualidade provada; ora, o erro na apreciação das provas não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova, o que não é o caso (cfr. n.º 4 do art. 150.º CPTA) – cfr. Acs. do STA de 21/09/2022, P. 0416/17.3BELRS e de 10/04/2024, P. 2064/11.2BELRS), assim improcedendo também, por esta via, o erro no julgamento da matéria de facto suscitada pela recorrente nas conclusões XXVI. a XLVI.. 13. Quanto à questão da prescrição das obrigações tributárias (conclusões XIV. a XXV.), diremos apenas que dos autos não consta matéria de facto que permita concluir estarem as mesmas prescritas, designadamente pela paragem do processo por mais de um ano e por facto não imputável ao sujeito passivo». 1.5 Cumpre apreciar, preliminar e sumariamente, e decidir da admissibilidade do recurso, nos termos do n.º 6 do art. 285.º do CPPT. * * * 2. FUNDAMENTAÇÃO 2.1 DOS PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE D REVISTA 2.1.1 Em princípio, as decisões proferidas em 2.ª instância pelos tribunais centrais administrativos não são susceptíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo; excepcionalmente, tais decisões podem ser objecto de recurso de revista em duas hipóteses: i) quando estiver em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, assuma uma importância fundamental, ou ii) quando a admissão da revista for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito [cf. art. 285.º, n.º 1, do CPPT, bem como o n.º 1 do art. 150.º do Código de Processo dos Tribunais Administrativos (CPTA)]. Como decorre do próprio texto legal e a jurisprudência deste Supremo Tribunal tem repetidamente afirmado, trata-se de um recurso excepcional, como de resto o legislador cuidou de sublinhar na Exposição de Motivos das Propostas de Lei n.ºs 92/VIII e 93/VIII, considerando o como uma «válvula de segurança do sistema», que só deve ter lugar naqueles precisos termos.
2.1.2 Como a jurisprudência também tem vindo a salientar, incumbe ao recorrente alegar e demonstrar essa excepcionalidade, que a questão que coloca ao Supremo Tribunal Administrativo assume uma relevância jurídica ou social de importância fundamental ou que o recurso é claramente necessário para uma melhor aplicação do direito. Ou seja, em ordem à admissão do recurso de revista, a lei não se satisfaz com a invocação da existência de erro de julgamento no acórdão recorrido, devendo o recorrente alegar e demonstrar que se verificam os referidos requisitos de admissibilidade da revista (cf. art. 144.º, n.º 2, do CPTA e art. 639.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, subsidiariamente aplicáveis). 2.1.3 Na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória – nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema» (Cf., por todos, o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 2 de Abril de 2014, proferido no processo n.º 1853/13, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/aa70d808c531e1d580257cb3003b66fc.). 2.1.4 Há que ter presente que, como decorre do n.º 4 do art. 285.º do CPPT, «[o] erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova». 2.1.5 A jurisprudência tem também vindo a fazer notar que o recurso de revista previsto no art. 285.º do CPPT (e no art. 150.º do CPTA), atento o carácter extraordinário deste recurso, não pode ser utilizado para arguir nulidades do acórdão recorrido, devendo tais nulidades ser arguidas perante o tribunal recorrido mediante reclamação, nos termos do art. 615.º, n.º 4, do CPC. 2.1.6 Cumpre apreciar, preliminar e sumariamente, e decidir da admissibilidade da revista.
Previamente, há que salientar que a Recorrente não cumpriu com o ónus que sobre ela recai, pois não formulou, destacada e autonomamente, as questões que pretende ver apreciadas por este Supremo Tribunal. No entanto, lidas as alegações de recurso e respectivas conclusões, parece-nos possível inferir que essas questões serão as seguintes: 1.ª - a prescrição das obrigações tributárias decorrentes das liquidações impugnadas (cf. conclusões XV. a XXV.); 2.ª - a “nulidade”, que reconduz à previsão das alíneas d) e e) do n.º 1 do art. 615.º do CPC, por a decisão estar em «evidente contradição com a matéria de facto», ser «incompatível com a factualidade provada» (cf. conclusões XXVI. a XXXV.); 3.ª - a “nulidade”, que reconduz também à previsão das alíneas d) e e) do n.º 1 do art. 615.º do CPC, decorrente da impossibilidade de o acórdão recorrido ter conhecido do erro no julgamento de direito porque, nos termos do recurso, esta questão estava «subordinada e na dependência da alteração factual», sendo que o Tribunal Central Administrativo Norte entendeu não poder conhecer do invocado erro no julgamento de facto, por a Fazenda Pública (aí Recorrente) não ter cumprido o disposto no art. 640.º do CPC (cf. conclusões XXXVI. a XXXIX., XLIII e XLIV). 2.2. O CASO SUB JUDICE 2.2.1 Estamos perante uma impugnação judicial na parte que nesta se indeferiu o pedido de anulação das liquidações adicionais de IVA que foram efectuadas por métodos directos por a AT ter considerado que a sociedade ora recorrente omitiu a liquidação do imposto relativamente a diversas operações. A Recorrente discorda do acórdão recorrido com os fundamentos que acima enumerámos. 2.2.2 Em ordem à admissão da revista, a Recorrente invocou i) que «não há dupla conforme», ii) que «estamos perante questões que têm uma pertinência actual, jurídica e social; colocando-se de forma regular, no presente e no futuro, considerando o n.º de vezes em que são discutidas» e iii) que «a resposta às mesmas não é pacífica, pois que levantam dúvidas na doutrina e na jurisprudência». No que se refere à ausência de dupla conforme, diremos que tal requisito não consta entre aqueles que o art. 285.º do CPPT (aliás, como o art. 150.º do CPTA) fazem depender a admissibilidade da revista. Quanto aos pressupostos de admissibilidade da revista que acima deixámos enunciados, há que ter bem presente que não basta que a Recorrente os invoque, os enuncie tal como previstos na lei ou sequer que refira qual o entendimento que deles tem vindo a ser feito pela jurisprudência e que, remate, conclusivamente, afirmando a sua verificação. Exige-se-lhe mais do que isso: exige-se-lhe que alegue, e demonstre, os factos concretos que poderão integrar os conceitos legais da relevância jurídica ou social, ou da necessidade de melhor aplicação do direito (cf. art. 144.º, n.º 2, do CPTA e art. 639.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, subsidiariamente aplicáveis).
O incumprimento desse ónus basta para que se conclua pela inadmissibilidade da revista. Sem prejuízo, também as questões que entendemos serem aquelas que a Recorrente pretende ver apreciadas nunca poderiam erigir-se em objecto da revista, como procuraremos demonstrar de seguida. 2.2.3 Quanto à invocada prescrição das obrigações tributárias correspondentes às liquidações impugnadas, cumpre ter presente que a questão não foi anteriormente suscitada junto das instâncias, nem por elas foi apreciada. Por isso, nunca poderia considerar-se que o presente recurso visa sindicar o acórdão recorrido quanto à prescrição, na medida em que nele não foi tratada essa questão. É certo que a prescrição é do conhecimento oficioso, como bem salientou a Recorrente. Mas, como é jurisprudência uniforme, desde há muito, não é em sede de impugnação judicial que deve ser invocada ou conhecida oficiosamente a prescrição do tributo, que não constitui causa de invalidade do acto impugnado, sendo que esta questão deve ser suscitada no âmbito do processo executivo, com possibilidade de reclamar para o tribunal de eventual decisão desfavorável; sem prejuízo, pode a prescrição ser conhecida em sede de impugnação judicial, enquanto causa de inutilidade superveniente da lide, quando os autos forneçam os elementos factuais imprescindíveis e que permitam concluir com segurança que está verificada. Mas isso não significa que o recurso de revista possa ser usado, inovatoriamente, para saber se a prescrição está, ou não verificada e para conhecer da prescrição da dívida tributária em sede de impugnação judicial. A questão não pode ser erigida em fundamento de revista excepcional, se as instâncias dela não conheceram. Sempre se dirá que a questão da prescrição sempre poderá ser suscitada junto da execução fiscal (com possibilidade de reclamação judicial, ao abrigo do disposto no art. 276.º do CPPT, de eventual decisão desfavorável do órgão da execução fiscal) enquanto esta não estiver extinta. 2.2.4 Quanto às invocadas nulidades, há apenas que relembrar o que deixámos já dito e constitui jurisprudência uniforme desta formação do n.º 6 do art. 285.º do CPPT: o recurso de revista excepcional não pode ser utilizado para arguir nulidades do acórdão recorrido, devendo tais nulidades ser arguidas perante o tribunal recorrido mediante reclamação, nos termos do art. 615.º, n.º 4, do CPC. Poderá, é certo, argumentar-se que as questões, apesar de qualificadas pela Recorrente como nulidades, se assumem também como verdadeiros erros de julgamento. Mas, a ser assim, teríamos de concluir, por um lado, que o erro de julgamento que a Recorrente assaca ao acórdão recorrido contende com a apreciação da matéria de facto, com os juízos de facto formulados pelo Tribunal Central Administrativo Norte. Ora, como deixámos dito supra, o recurso de revista não pode ter por objecto a reapreciação de questões de facto – com uma única excepção que ora não releva, qual seja a prevista no n.º 4, in fine, do art. 285.º do CPPT – a revista não pode ser admitida.
Por outro lado, teríamos também de concluir que a defendida restrição da actividade do tribunal de 2.ª instância – na tese de que não poderia apreciar o invocado erro de julgamento de direito caso julgasse, como julgou, improcedente o invocado erro de julgamento de facto, por aquele ser «questão subordinada e na dependência da alteração factual» - não tem qualquer correspondência no recurso que a Fazenda Pública apresentou no Tribunal Central Administrativo Norte. Na verdade, o imputado erro da subsunção jurídica não estava – e, muito menos, na totalidade – dependente da alteração da decisão de facto porque pugnou a Fazenda Pública nesse recurso, como resulta da leitura das conclusões do recurso que aí apresentou. Assim, porque a revista excepcional de revista não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, de um terceiro grau de jurisdição, o recurso não pode ser admitido. Neste sentido, também o parecer do Procurador-Geral-Adjunto neste Supremo Tribunal. 2.2.3 CONCLUSÕES Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões: I - O recurso de revista excepcional previsto no art. 285.º do CPPT não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, funcionando apenas como uma “válvula de segurança” do sistema, só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, incumbindo ao recorrente alegar e demonstrar os requisitos da admissibilidade do recurso. II - Em ordem a desincumbir-se desse ónus não basta ao recorrente enunciar os referidos requisitos e o entendimento que a jurisprudência deles tem, nem afirmar, conclusivamente, que se verificam; exige-se-lhe que alegue, e demonstre, os factos concretos que poderão integrar os conceitos legais da relevância jurídica ou social, ou da necessidade de melhor aplicação do direito (cf. art. 144.º, n.º 2, do CPTA e art. 639.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, subsidiariamente aplicáveis). III - Atento o carácter extraordinário da revista excepcional prevista no art. 285.º do CPPT, não pode este recurso ser utilizado para suscitar, pela primeira vez, a questão da prescrição da obrigação tributária que teve origem na liquidação impugnada nos autos. IV - O recurso de revista excepcional não pode ser utilizado para arguir nulidades do acórdão recorrido, devendo tais nulidades ser arguidas perante o tribunal recorrido mediante reclamação, nos termos do art. 615.º, n.º 4, do CPC. V - Não é admissível a revista sobre questões que se prendem com o julgamento da matéria de facto, fora do âmbito da excepção prevista na parte final do n.º 4 do art. 285.º do CPPT. * * * 3. DECISÃO Em face do exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência da formação prevista no n.º 6 do art. 285.º do CPPT, em não admitir o presente recurso.
Custas pela Recorrente, sem prejuízo do apoio judiciário e com dispensa do remanescente da taxa de justiça, uma vez que o recurso não ultrapassou a fase da apreciação preliminar, não é de complexidade superior à média e a conduta das partes não merece censura (cf. art. 6.º, n.º 7, do Regulamento das Custas Processuais). * Lisboa, 12 de fevereiro de 2025. - Francisco Rothes (relator) - Dulce Neto - Isabel Marques da Silva.