Processo 077/20.2BEAVR

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

A..., Lda., NIPC ..., com sede na Avenida ..., sala ..., ... ..., ..., Recorrente melhor identificada nos autos supra referenciados, vem, nos termos do disposto no art. 285.º do Código do Processo e Procedimento Tributário, apresentar recurso de revista do acórdão proferido nos presentes autos pelo Tribunal Central Administrativo Norte.

Alegou, tendo concluído:

1. Conforme prescreve o art. 285.º do CPPT, são pressupostos de admissibilidade do recurso de revista: a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

2. O douto acórdão aqui recorrido considerou improcedente a argumentação da Recorrente no sentido da nulidade da sentença proferida pela 1.ª Instância, por na mesma apenas constar, no que concerne aos factos não provados, a referência a outros factos relevantes para a decisão da causa, “além dos supra referidos”.

3. Isto, porque os Exmos. Senhores Desembargadores perfilharam o entendimento de que “(…) não se pode ir muito longe nas exigências de descriminação relativamente aos factos não provados, pois o artigo 123.º, n.º 2, do CPPT, não exige uma descrição textual e exaustiva de cada facto”.

4. Salvo todo o devido respeito, que é muito, a Recorrente não se pode conformar com tal decisão, por entender que a discriminação factual constante da sentença de 1.ª Instância é manifestamente insuficiente, obscura, e imprecisa, padecendo a mesma do vício da nulidade – cfr. art. 125.º, n.º 1 do CPPT e art. 615.º, n.º 1, alíneas b), c) e d) do CPC.

5. Esta é uma questão que, pela sua relevância jurídica, se reveste de uma importância fundamental, sendo a admissão do presente do recurso necessária para melhor aplicação do direito.

6. A questão em apreço, além de apresentar uma clara pertinência para a apreciação da situação vertida nos autos, tem uma importantíssima relevância nas centenas de sentenças que todos os dias são elaboradas e proferidas.

7. Contende, ainda, com valores essenciais do sistema jurídico português, como a segurança e a certeza jurídica.

8. O objeto do presente recurso já foi admitido, como fundamento de recurso de revista, em matéria processual civil, no âmbito do acórdão do Supremo Tribunal de Justiça, de 26/02/2019, processo 1316/14.4TBVNG-A.P1.S2, relator Fonseca Ramos.

Assim,

9. O presente recurso de revista vem interposto da decisão do Tribunal Central Administrativo Norte – Unidade Orgânica 2, que negou provimento ao recurso interposto pela Recorrente, e decidiu manter a sentença recorrida, que havia decidido no sentido de julgar improcedente a impugnação judicial que a Recorrente moveu contra a Autoridade Tributária.

10. No âmbito de um anterior recurso interposto no presente processo, veio o Tribunal Central Administrativo Norte, por acórdão, declarar nula a sentença proferida em sede de 1.ª Instância, por dela não constar qualquer discriminação da matéria de facto não provada, ordenando a substituição da mesma, de forma a sanar o vício nela contido.

11. Isto, pois, da primeira sentença de 1.ª Instância, no que aos factos não provados dizia respeito, referia-se somente o seguinte: “Não resultam provados da instrução dos autos que:”.

12. Em 19/10/2022, foi proferida nova sentença pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, da qual passou a contar, no âmbito dos factos não provados, o seguinte: “Não resultaram provados da instrução dos autos e relevantes para a decisão da causa, outros factos, além dos supra referidos”.

13. A Recorrente apresentou recurso para o Tribunal Central Administrativo Norte, no qual voltou a invocar a nulidade da sentença, pelos mesmos motivos, por entender que a nova decisão não sanou o vício previamente detetado e reconhecido pelo mesmo Tribunal.

14. É que a expressão “e relevantes para a decisão da causa, outros factos, além dos supra referidos”, nada veio acrescentar relativamente ao que já constava da primeira decisão, mantendo-se a obscuridade e inexatidão relativamente aos factos não provados, geradora da nulidade da sentença.

Sendo que, no que respeita a esta questão, entendeu o Tribunal Central Administrativo Norte, no acórdão aqui recorrido, que: “É portanto incontroverso que, na elaboração da sentença, quer no processo tributário, quer atualmente no processo civil, o juiz tem o dever de declarar quais os factos que julga não provados.

No entanto, não se pode ir muito longe nas exigências de descriminação relativamente aos factos não provados, pois o artigo 123.º, n.º 2, do CPPT, não exige uma descrição textual e exaustiva de cada facto.

A simples remissão para os factos alegados, considerados não provados, será em princípio suficiente para possibilitar às partes ou qualquer destinatário da sentença apreender com facilidade os factos que o julgador considerou como tal, visto que a descrição de tais factos se destina, fundamentalmente, a divulgar e delimitar a verdade material subjacente ao litígio, a qual irá justificar a construção do silogismo judiciário em que assenta o dispositivo”.

15. Assim, é de substancial relevância jurídica que este Douto Tribunal se pronuncie sobre a nulidade da sentença proferida pelo Tribunal de 1.º Instância, ao não ter procedido à discriminação dos factos não provados.

16. Conforme prescreve o art. 123.º, n.º 2 do CPPT, cabe ao juiz discriminar a matéria de facto provada e não provada, fundamentando as suas decisões.

17. No âmbito das regras processuais cíveis, aqui aplicáveis subsidiariamente ex vi art. 2.º, e) do CPPT, encontramos o art. 154.º, n.º 1 do CPC, no qual se refere que: “As decisões proferidas sobre qualquer pedido controvertido ou sobre alguma dúvida suscitada no processo são sempre fundamentadas.”

18. Também o art. 607.º, n.º 4 do CPC esclarece que: “Na fundamentação da sentença, o juiz declara quais os factos que julga provados e quais os que julga não provados, analisando criticamente as provas, indicando as ilações tiradas dos factos instrumentais e especificando os demais fundamentos que foram decisivos para a sua convicção; o juiz toma ainda em consideração os factos que estão admitidos por acordo, provados por documentos ou por confissão reduzida a escrito, compatibilizando toda a matéria de facto adquirida e extraindo dos factos apurados as presunções impostas pela lei ou por regras de experiência.”

19. O art. 125.º, n.º 1 do CPPT identifica como causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.

20. Em termos semelhantes, o art. 615.º, n.º 1, b), c) e d) do CPC prevê a nulidade da sentença quando esta “não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão”, quando “os fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível”, e ainda quando “o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento”.

21. Ora, a douta sentença aqui em apreço procede à exposição detalhada dos factos provados, mas não discrimina os factos não provados, nem os meios de prova que fundamentaram a convicção do tribunal.

22. Desta forma, o vício que existia no âmbito da primeira decisão, mantém-se com a “correção” feita.

23. A nova referência a “outros factos, além dos supra referidos” nada acrescenta relativamente à primeira sentença, não sendo assim possível determinar com exatidão todos os factos que (não) foram tidos em consideração na apreciação da causa.

24. Poder-se-ia depreender que tal expressão pretende subsumir à categoria de factos não provados, todos os restantes factos que não foram considerados provados.

25. Porém, tal remissão, vaga, inexplícita, e obscura, não satisfaz aquilo que é legalmente exigido em termos de fundamentação da decisão, nem permite uma conclusão inequívoca relativamente aos factos que foram efetivamente considerados pelo Tribunal.

26. Acresce que, tal indicação implica que sejam as próprias partes a indagar quais serão os “outros factos, além dos supra referidos” a que o Tribunal se refere, algo que não é compatível com as exigências de segurança e certeza jurídica inerentes ao sistema jurídico português.

27. A falta de fundamentação da decisão não permite aos destinatários da mesma a perceção e compreensão das suas razões de facto e direito, pelo que, na eventualidade de as partes pretenderem apresentar recurso da decisão, fica impossibilidade a adequada impugnação, e prejudicada a boa decisão sobre o mérito das questões suscitadas.

28. Revertendo ao caso dos autos, em que em causa se encontra a não consideração da dedução do IVA, é consabido que o ónus da prova cabe à AT, incumbindo à mesma recolher indícios sérios e objetivos acerca da simulação das operações subjacentes às faturas.

29. Efetuada tal prova por parte da AT, passa a caber ao sujeito passivo o ónus da prova da veracidade das transações concretizadas nas faturas.

30. Assim sendo, o Tribunal, ao dar como provados os factos do Relatório Inspetivo, tratando-os como “indícios” suficientes, então teria necessariamente de fazer constar do elenco da matéria não provada os factos que a Recorrente defendeu como sendo inidóneos à demostração do contrário, de que aquela natureza indiciária seria de afastar, explicando, com suficiente rigor, o porquê de os não ter considerado credíveis.

31. Como escreve José Lebre de Freitas, na obra A Ação Declarativa Comum À Luz do Código de Processo Civil de 2013, 3.ª Edição, Coimbra Editora, p. 315: “Na decisão de facto, o tribunal declara quais os factos, dos alegados pelas partes e dos instrumentais que considere relevantes, que julga provados (todos ou parcialmente) e quais os que julga não provados, de acordo com a sua convicção tem de ser fundamentada, procedendo o tribunal à análise crítica das provas e à especificação das razões que o levaram à decisão tomada sobre a verificação de cada facto (art. 607.º, n.ºs 4, 1.ª parte, e 5).”

32. Ao contrário do que parece sustentar a Douta decisão aqui recorrida, este entendimento vale igualmente quanto às sentenças proferidas no âmbito tributário, não se vislumbrando, no âmbito do art. 123.º, n.º 2 do CPPT, qualquer “exceção à regra”.

33. Aliás, a referida norma apenas traduz, no âmbito do processo tributário, a mesma regra constante do processo civil, salientando a sua importância, e impondo igualmente ao julgador o dever de fundamentar as suas decisões.

34. Mais acresce que, esta decisão se encontra em desconformidade com outra jurisprudência nesta matéria, dentro da qual se inclui o acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, processo n.º 00329/05.1BEMDL, de 08-03-2012, Relatora Catarina Almeida e Sousa (disponível em www.dgsi.pt), no qual se decidiu: “(…) II - A falta de discriminação da matéria de facto não provada, no domínio do contencioso tributário, é equiparável à falta de indicação da matéria de facto provada, para efeitos da nulidade prevista no art.º 125º, nº1 do CPPT.

III - A exigência de fundamentação da sentença tem naturalmente várias valências, pois que, num primeiro momento, serve para impor ao juiz da causa que pondere e reflicta criticamente sobre a decisão, mas também para permitir que as partes, ao recorrerem da sentença, estejam na posse de todos os elementos que determinaram o sentido da decisão e, por último, torna possível ao Tribunal de recurso apreciar o acerto ou desacerto da sentença recorrida. (…)

35. Também o acórdão do Supremo Tribunal de Justiça, de 26/02/2019, processo 1316/14.4TBVNG-A.P1.S2, relator Fonseca Ramos, refere o seguinte, no âmbito do processo civil:

“I. A fundamentação da matéria de facto provada e não provada, com a indicação dos meios de prova que levaram à decisão, assim como a fundamentação da convicção do julgador, devem ser feitas com clareza, objectividade e discriminadamente, de modo a que as partes, destinatárias imediatas da decisão, saibam o que o Tribunal considerou provado e não

provado e qual a fundamentação dessa decisão reportada à prova fornecida pelas partes e adquirida pelo Tribunal. (…)

V. A necessidade imposta pela decisão, no que respeita ao apuramento cristalino do completo elenco dos factos não provados, para lá de ser totalmente omissa a fundamentação quanto a eles, consubstancia nulidade, nos termos dos arts. 607º, nº4, e 615º, nº1, als. c) e d) do Código de Processo Civil.

VI. Na ponderação da natureza instrumental do processo civil e dos princípios da cooperação e adequação formal, as decisões que, no contexto adjectivo, relevam decisivamente para a decisão justa da questão de mérito, devem ser fundamentadas de modo claro e indubitável, pois só assim ficam salvaguardados os direitos das partes, mormente, em sede de recurso da matéria de facto, quando admissível, habilitando ao cumprimento dos ónus impostos ao recorrente impugnante da matéria de facto, mormente, quanto à concreta indicação dos pontos de facto considerados incorrectamente julgados e os concretos meios de prova, nos termos das als. a) e b) do nº1 do art. 640º do Código de Processo Civil. (…)”

36. Assim, o Tribunal, ao declarar quais os factos que julgou provados, não indicando, de forma clara e específica, quais os factos que entendeu por não provados, não analisou criticamente uma grande e fundamental parte das provas ao seu dispor, nem especificou os fundamentos que foram decisivos para a convicção do julgador, conforme dispõem os artigos 123.º e 125.º, n.º 1 do CPPT, e ainda os artigos 151.º, n.º 1, 607.º, n.º 4, 615.º, n.º 1, b), c) e d) do CPC.

37. Por falta de especificação dos fundamentos de factos, a sentença recorrida encontra-se ferida de nulidade, prevista no art. 125.º, n.º 1 do CPPT e na alínea b), c) e d) do n.º 1 do art. 615.º do CPC.

38. A apreciação desta questão, além de apresentar uma importância fundamental no caso sub judice, tem uma relevantíssima importância jurídica, por contender com a segurança e certeza jurídica, e com valores constitucionalmente reconhecidos.

39. O dever de fundamentação das decisões encontra previsão constitucional no art. 205.º, n.º 1 do CRP.

40. O não cumprimento do dever de fundamentação das decisões, nomeadamente através de uma deficiente ou obscura referência aos factos provados e não provados, compromete o direito ao recurso, e contende com o direito fundamental ao acesso à justiça e à tutela efetiva, consagrado como direito fundamental no art. 20º da Constituição da República.

41. Pelo que, ao julgar improcedente o recurso interposto pela Recorrente, e ao confirmar a decisão de 1.ª Instância, o acórdão aqui recorrido procedeu uma errónea interpretação e aplicação das seguintes disposições legais: artigos 123.º e 125.º, n.º 1 do CPPT, e ainda os artigos 151.º, n.º 1, 607.º, n.º 4, 615.º, n.º 1, b), c) e d) do CPC, e ainda art. 205.º, n.º 1 e 20.º da CRP.

Nestes termos, e nos melhores de direito, que V. Exªs sabiamente saberão suprir, requer-se a V. Exas.:

Que o presente recurso de revista seja admitido, sendo a revista concedida e o Acórdão recorrido substituído por outro que declare a nulidade da sentença de 1.ª Instância nos termos do disposto no art. 125.º, n.º 1 do CPPT e art. 615.º, n.º 1, b), c) e d) do CPC.

Cumpre decidir.

O presente recurso foi interposto como recurso de revista excepcional, havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 6 do artigo 285.º do CPPT.

Dispõe o artigo 285.º do CPPT, sob a epígrafe “Recurso de Revista”:

1 - Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

2 - A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual.

3 - Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado.

4- O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

5- Na revista de decisão de atribuição ou recusa de providência cautelar, o Supremo Tribunal Administrativo, quando não confirme a decisão recorrida, substitui-a por acórdão que decide a questão controvertida, aplicando os critérios de atribuição das providências cautelares por referência à matéria de facto fixada nas instâncias.

6- A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Tributário.

Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso.

E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.

º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».

Vejamos, pois.

Como claramente resulta do disposto no artigo 285º, n.º 3 do CPPT, neste recurso de revista, apenas é permitido ao Supremo Tribunal Administrativo aplicar definitivamente o regime jurídico que julgue adequado, aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, não devendo o recurso servir para conhecer, em exclusivo, de nulidades da decisão recorrida ou de questões novas anteriormente não apreciadas pelas instâncias.

Igualmente não pode servir o recurso de revista para apreciar estritas questões de inconstitucionalidade normativa, que podem discutir-se em recurso de fiscalização concreta de constitucionalidade.

Pretende, no essencial, a recorrente que o presente recurso seja admitido para que este Supremo Tribunal se debruce sobre a questão de saber qual o alcance da obrigatoriedade legal de o juiz especificar na sentença quais os concretos factos que não se lograram apurar, cfr. arts. 123º, n.º 2 do CPPT e 615º, n.º 1, al. b) do CPC.

Vista esta questão em termos objectivos, a mesma afigura-se como uma questão relevante e cuja apreciação se reveste de importância fundamental, uma vez que não só implica com a validade das próprias sentenças e tem uma amplitude de tal modo vasta que abarca todas as sentenças e acórdãos que possam ser proferidos pelas instâncias.

Porém, não se descortina, da leitura que se faz do acórdão recorrido, bem como da sentença que veio a confirmar, que resulta à evidência que a questão que vem trazida aos autos tenha sido incorrectamente julgada ou que a eventual pronúncia que este Supremo Tribunal possa ter qualquer utilidade no caso concreto, no âmbito restrito da obtenção da anulação da sentença proferida pelo TAF do Porto.

Na verdade, se é certo que no segmento especifico reservado à matéria de facto, provada e não provada, da sentença que foi objecto de recurso, não se especificou em concreto quais os factos não provados, e quais as razões que determinaram a sua não prova, o que também é certo é que na sentença recorrida, que vem reproduzida no acórdão recorrido, no segmento fundamentador, se alinharam diversos factos alegados pela recorrente que não foi possível provar e quais as razões que determinaram tal desfecho.

Detecta-se, pelo menos, a indicação de forma especificada de 9 factos alegados pela recorrente que visavam contrariar as conclusões do relatório da inspecção que o TAF de Porto julgou não provados indicando as razões para o efeito.

Assim, não se vislumbra de forma perfunctória em que medida possa ter ocorrido erro de julgamento no tocante à aplicação das regras processuais próprias que definem o modo de especificação da matéria de facto não provada no caso concreto.

Ou seja, não é manifesto e evidente que no caso concreto tenha ocorrido a violação ostensiva do disposto nos artigos 123º, n.º 2 do CPPT e 615º, n.º 1, al. b) do CPC, que serve de fundamento ao presente recurso.

Pelo exposto, acordam os juízes deste Supremo Tribunal Administrativo, Secção do Contencioso Tributário, que compõem a formação a que alude o artigo 285º, n.º 6 do CPPT, em não admitir o presente recurso de revista.

Custas pela recorrente com t.j. máxima.

D.n.

Lisboa, 13 de Setembro de 2023. – Aragão Seia (relator) – Isabel Marques da Silva – Francisco Rothes.