Processo 00575/12.1BEBRG

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. Relatório

«AA», contribuinte n.º ..., melhor identificado nos autos, interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, proferida em 13/11/2012, que julgou improcedente a impugnação judicial visando liquidação adicional de IRS e respectivos juros compensatórios, respeitante ao ano de 2006, no montante total de €7.491,21.

O Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

“1° - A decisão do tribunal a quo considerou improcedente a impugnação deduzida pelo aqui recorrente, confirmando a decisão proferida no recurso hierárquico, ordenando no entanto a substituição da liquidação em crise por outra que leve em conta aquela correção.

2° - Ora, salvo o devido respeito, o aqui não se pode conformar com a decisão proferida, e dela pretende recorrer, com os fundamentos que se seguem.

3° - Em 11 de Julho de 2006, o aqui recorrente alienou onerosamente o prédio urbano inscrito na matriz predial urbana sob o n.° ...64..., que havia adquirido no ano de 1990, conforme melhor consta de escritura pública que se juntou sob o documento n.° 1, a fls...

4° - Em 28-07-2010, foi efetuada a respectiva liquidação na qual a administração fiscal apurou o imposto a pagar no valor de € 7.491,21, com base na inscrição oficiosa da declaração de rendimentos mod. 3 do ano de 2006, inscrevendo a alienação do imóvel em causa, referindo que o imóvel havia sido adquirido em 2005-01, por € 16.969,10, conforme consta do doc. n.°2, que se juntou a fls...

5° - Em 13-08-2010, o aqui recorrente apresentou reclamação graciosa relativamente à liquidação n.° ...14, com o fundamento de que o valor da aquisição do imóvel em causa foi de 19.951,92 e não de € 16.969,10, e ainda com o fundamento de que para que tal venda fosse possível, que o aqui impugnante havia realizado obras de restauro do imóvel no valor de € 45.235,49.

6° - Em 22-09-2010, o Serviço de Finanças ..., projetou o deferimento parcial da reclamação graciosa, considerando que o valor de aquisição deveria ser corrigido para 19.951,92 e a data de aquisição para 1990-05.

7° - Considerou ainda o Serviço de Finanças ..., não ser de atender a alegação do aqui recorrente, relativamente às obras de restauro no referido imóvel, pelo facto de não ter sido apresentado qualquer documento comprovativo.

8° - Não concordando com tal posição, o aqui recorrente apresentou em 10-11-2010 no Serviço de Finanças ..., o recurso hierárquico ao deferimento parcial da reclamação graciosa, Isto porque, a administração fiscal não considerou a despesa de reparação do imóvel vendido, juntando para o efeito a factura n.°...9 de 28-05-2003 da firma «X», contribuinte ..., com sede em França, conforme consta do documento junto sob o n.° 3 a fls...

9° - Todavia, a direção de finanças de ... considerou que deveria ser negado provimento ao recurso hierárquico, por o documento em causa levantar dúvidas sobre a sua natureza.

10° - No seguimento de tal Parecer, a direção de Serviços do Imposto sobre o rendimento das Pessoas Singulares - Divisão de Administração II, proferiu decisão de indeferimento do Recurso Hierárquico, tendo o aqui recorrente apresentado impugnação judicial.

11° - Com efeito, conforme consta dos autos, considerou a Direção de Serviços do Imposto sobre o rendimento das pessoas singulares que apenas foi disponibilizada cópia de documento processado por uma empresa francesa, e que tal não demonstra o pagamento dessas obras. Isto, apesar de considerar que a empresa francesa consta do cadastro intracomunitário pelo n.° FR............73.

12° - Entende o aqui recorrente que o referido documento deveria ter sido considerado pela Direcção de Finanças como documento idóneo para a justificação dos encargos com o imóvel, pois a factura foi emitida por uma empresa que conforme refere consta do cadastro intracomunitário.

13° - A direcção de Finanças de ... emitiu parecer de que deveria ser negado provimento ao recurso hierárquico, por o documento em causa levantar dúvidas sobre a sua natureza.

14° - E conforme se disse, a decisão do tribunal a quo considerou improcedente a impugnação deduzida pelo aqui recorrente, confirmando a decisão proferida no recurso hierárquico, ordenando no entanto a substituição da liquidação em crise por outra que leve em conta aquela correção.

15° - Salvo melhor opinião, o recorrente não se conforma com a sentença proferida, uma vez que a sentença parte do pressuposto de que o documento original não foi junto, contudo sendo o processo tramitado de forma eletrónica, o aqui recorrente apenas poderia ter efetuado a junção do documento em formato pdf.,

16° - Todavia, sempre o aqui recorrido teria efetuado a sua junção, caso o Tribunal a quo tivesse solicitado que o original fosse junto aos autos, contudo tal não sucedeu, tendo em concluído o tribunal que o recorrente não apresentou prova convincente de ter suportado os encargos mencionados na factura.

17° - Considera o aqui recorrente que face ao documento junto aos autos, o Tribunal a quo ter concluído da forma como concluiu, isto é, face àquele documento resulta claro que o recorrente suportou despesas no imóvel, pelo que deveria o tribunal a quo ter considerado o documento como justificação dos encargos suportados com o imóvel, pelo que a prova junta aos autos impunha decisão diversa da que foi tomada.

18° - Também não poderia o tribunal a quo ter considerado que não foi junto o documento, uma vez que apenas não foi junto o original aos autos, em virtude do mesmo ter sido eletronicamente tramitado através do sistema sitaf.

19° - A realização das referidas obras foi solicitada a uma empresa válida, e foram efetivamente suportadas pelo recorrente, e sustenta no referido documento, sendo que em sede de IRS, constituem mais-valias os ganhos obtidos, que não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem da alienação de direitos reais sobre os bens imóveis, conforme refere a al. a) n.

° 1 do artigo 10 do CIRS, sendo que o ganho sujeito a IRS é constituído pela diferença entre o valor de realização e o valor de aquisição, conforme refere o alínea a) do n.° 4 do artigo 10.º do CIRS.

20º - Da análise dos autos, e conforme alegou na sua petição inicial, sempre deveria a administração tributária ter fundamentado como lhe competia, o motivo da dúvida sobre a natureza do documento. Ora ao não fundamentar tal dúvida, coarctou ao impugnante/recorrente a possibilidade de se pronunciar sobre tal questão.

21º - A falta de fundamentação inquina o ato de ilegalidade que determina a sua anulabilidade, sendo que a obscuridade e insuficiência da fundamentação do ato valem como falta de fundamentação. A decisão da administração fiscal violou por isso o dever de fundamentação dos atos administrativos previsto no artigo 124 e seguintes do CPA.

22° - Perante o documento fornecido pelo aqui recorrente, nenhuma dúvida poderia subsistir sobre a efetiva comprovação da realização de obras, pelo que não se compreende a posição de não admissão da factura como documento comprovativo da realização de obras.

23º - Ao decidir em contrário a sentença violou o disposto na al. a) n.° 1 do artigo 10 do CIRS, e a alínea a) do. n.° 4 do artigo.10º do CIRS, e. no artigo 51° al. a) do CIRS, e ao confirmar a decisão proferida pela Administração Tributária, a sentença violou o disposto no artigo 124° e seguintes do CPA.

24º - Por outro lado e salvo melhor opinião as diligências de prova requeridas pelo impugnante (ora requerente) não foram apreciadas pelo Tribunal a quo.

25°- As diligências de prova requeridas, nomeadamente a prova testemunhal, constituíam parte da prova de que o recorrente suportou encargos com as obras referidas no montante de € 45.235,49, tendo a decisão recorrida sido proferida sem que aquela prova fosse produzida.

26° - Resulta evidente a nulidade processual prevista no artigo 210° n.° 1 do CPC, aplicável ex-vi do artigo 2° alínea e) do CPPT.

27º - A decisão recorrida é manifestamente ilegal, na medida em que o Tribunal a quo, ao não realizar as diligências de prova suscitadas pelo recorrente, que constituíam parte da prova da realização de obras e dos encargos suportados pelo recorrente, com vista à descoberta da verdade material, incorreu em erro de julgamento.

28º - Por outro lado, caso assim não se entendesse, o que não se consente mas que apenas se refere a título de mero raciocínio jurídico, sempre estariam excluídos da tributação os ganhos provenientes da transmissão do imóvel.

29º - Isto porque, para além do alegado, o aqui recorrente alegou o reinvestimento do valor da realização no melhoramento de outro imóvel, tendo reinvestido o valor num loteamento urbano sito no Lugar ..., da Freguesia ..., do Concelho ..., no mês de Agosto de 2007, tendo as obras sido realizadas no mesmo período, conforme prova documental que se juntou sob os doc. n.° 4, 5 , 6 e 7., e sempre estaria sujeita à isenção prevista no citado normativo legal, nos termos da alínea a) do n.° 5 do artigo 10° CIRS.

30º - Considerou o Tribunal a que: "no que se refere ao reinvestimento das mais valias obtidas com a alienação do prédio em causa nos autos, tal como sustenta o D. a Magistrado do Ministério Público, no seu douto parecer, o impugnante também não tem razão, não tendo, sequer alegado factos que justificassem a exclusão de tributação dos ganhos provenientes da transmissão do imóvel...".

31° - Ora, o aqui recorrente não se pode conformar com o entendimento do Tribunal a quo, uma vez que alegou e provou o reinvestimento das mais valias obtidas com a alienação do imóvel,

32° - Com efeito, foi feita a prova do reinvestimento conforme consta dos documentos juntos sob o n.° 4,5, 6 e 7, pelo que a decisão recorrida ao decidir em contrário violou o disposto na alínea a) do n.° 5 do artigo 10° CIRS.

33°- Por todo o exposto, deverá a decisão recorrida ser revogada e substituída por uma outra, que considere procedente a impugnação judicial e em consequência:

a) Considere anulada a decisão proferida que indeferiu o recurso hierárquico por falta de fundamentação, revogando-se tal decisão nos termos do artigo 141° ex vi do artigo 136 do CPA com todas as consequências legais;

b) Considere ainda que em qualquer caso, comprovados os encargos suportados pela valorização do imóvel para efeitos do artigo 51° al. a) do CIRS, determinando-se a anulação do acto de liquidação de imposto e de juros compensatórios;

Ou em alternativa:

c) Considere provado o reinvestimento do valor de realização e em consequência considere o preenchimento dos requisitos para a isenção nos termos do n.º 5 do artigo 10° do CIRS, determinando-se a anulação do acto de liquidação de imposto e de juros compensatório(s).”

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A Recorrida não contra-alegou.

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O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de o presente recurso não merecer provimento.

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Com dispensa dos vistos legais, tendo-se obtido a concordância dos Meritíssimos Juízes-adjuntos, nos termos do artigo 657.º, n.º 4 do CPC; submete-se o processo à Conferência para julgamento.

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II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa analisar se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e de direito ao desconsiderar os encargos incorridos para efeito de cálculo de mais-valias e considerar que o ganho proveniente da transmissão onerosa do imóvel em causa não está excluído de tributação, por não respeitar os requisitos previstos no artigo 10.º, n.º 5, alínea a) do Código de IRS.

III. Fundamentação

1. Matéria de facto

Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:

“Factos:

1. No dia 4/5/1990, o impugnante adquiriu a fracção autónoma designada pelas letras "..D", inscrito na matriz urbana sob o artigo ...-D, da freguesia ..., concelho ..., pelo preço de 4.000.000$00 (19.951,92 €);

2. Por escritura pública de 11/6/2006, o impugnante vendeu o referido prédio pelo preço declarado de 72.500,00 €;

3. No dia 28/7/20 10, porque o impugnante não apresentou a declaração de rendimentos, modelo 3 de IRS, a administração fiscal elaborou uma declaração oficiosa, com os elementos que tinha ao seu dispor, a qual deu origem à liquidação impugnada, com imposto a pagar no montante de 7.491,21 €;

4. No dia 13/8/2010, não se conformando com tal liquidação, o impugnante apresentou reclamação graciosa, alegando a existência de erro no valor de aquisição que foi de 19.951,92 €, e não de 16.969,10 €, conforme fora considerado, e ainda que havia realizado obras de restauro do imóvel no valor de 45.235,49 €;

5. O Serviço de Finanças ... aceitou haver lapso no valor de aquisição, projectando o deferimento parcial, de modo que fosse corrigido o valor de aquisição para 19.951,92 €, mas não aceitou os encargos com as obras de restauro por o impugnante não ter apresentado documentos comprovativos das mesmas;

6. A reclamação graciosa foi decidida no sentido daquele projecto por despacho de 15/10/2010, notificado ao impugnante a 22/10/2010;

7. No dia 10/11/2010, não se conformando com essa decisão, o impugnante apresentou recurso hierárquico que foi igualmente indeferido por despacho de 19/12/2011, referindo, no que mais interessa, que:

(...)

"Só foi disponibilizada cópia de documento processado por uma empresa francesa, constante do cadastro intracomunitário pelo n.° FR............73, da qual era o gerente, não demonstrando o pagamento das obras,

Não se comprova a realização das obras por aprovação de licença camarária;

Não foi declarada à DGCJ, os melhoramentos para efeitos de alteração do valor patrimonial do prédio;

O documento em causa inclui liquidação do IVA em França, quando determina o Código do IVA que a localização das prestações de serviços relacionadas com um imóvel sito no território nacional, são neste território tributadas seja onde quer que se situe a sede, o estabelecimento estável ou o domicilio do prestador, conforme redacção dada ao tempo pelo n.° 6 do art.° 6. ° CIVA (...)"

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Não foram dados como provados outros factos com interesse para a decisão a proferir, nomeadamente os custos alegadamente suportados no restauro do prédio referido em 1.

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O tribunal decidiu a matéria de facto com base o acordo das partes, onde o mesmo foi possível, e na prova documental junta aos autos, mormente os constantes do processo apenso.

Precise-se, em relação aos factos considerados não provados que não foi junto aos autos o original da factura, recibo, ou qualquer documento respeitante aos meios de pagamento que teriam sido utilizados, só tendo sido apresentada a cópia de uma factura, emitida por uma empresa francesa de que o impugnante era o gerente, que entretanto já encerrou a sua actividade, não tendo sido exibido qualquer documento comprovativo do pagamento dessas obras, mais acrescendo que tal factura foi emitida ao arrepio do disposto no n.° 6 do art.° 6.° do CIVA.”

2. O Direito

Vem o presente recurso interposto da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou improcedente a impugnação judicial do acto de liquidação de IRS, por considerar, num primeiro segmento, não estarem demonstrados os encargos que acrescem ao valor de aquisição do imóvel alienado para efeitos de determinação das mais-valias sujeitas a imposto.

O tribunal recorrido, no que respeita aos encargos que o impugnante diz ter suportado, no montante de €45.235,49, julgou que, do exame da prova documental junta aos autos, não se lograva concluir que o impugnante tivesse efectivamente suportado esses custos, desde logo porque não foi exibido o original da factura nem o respectivo recibo, assim como não foi apresentado qualquer documento respeitante aos meios de pagamento que teriam sido utilizados, remetendo para os fundamentos que levaram a administração fiscal a desconsiderar esses custos, indicados na decisão que recaiu sobre o recurso hierárquico interposto, nos termos referidos no ponto 7 dos factos provados.

Com o assim decidido não se conforma o Recorrente, por entender que resulta do documento apresentado que suportou despesas no imóvel, pelo que deveria o tribunal a quo ter considerado o documento como justificação dos encargos suportados com o prédio, logo, a prova junta aos autos impunha decisão diversa da que foi tomada. Por outro lado, sustenta, ainda, o Recorrente que as diligências de prova por si requeridas não foram apreciadas pelo Tribunal a quo, concretizando que essas diligências de prova requeridas, nomeadamente a prova testemunhal, constituíam parte da prova de que o Recorrente suportou encargos com as obras referidas no montante de €45.235,49, tendo a decisão recorrida sido proferida sem que aquela prova fosse produzida, incorrendo, segundo sustenta, em erro de julgamento e aludindo, também, à nulidade processual prevista no artigo 201.º, n.º 1 do CPC ex vi do artigo 2.º, alínea e) do CPPT.

Antes de mais, importa esclarecer que o tribunal recorrido tomou posição sobre o requerimento probatório do impugnante, por via de despacho judicial proferido em 25/09/2012, através do qual dispensou a inquirição das testemunhas arroladas, por estar em causa matéria com suporte documental, ilações retiradas dos próprios documentos e conteúdo técnico-jurídico de cariz normativo ou conclusivo.

É nossa convicção que, ao contrário do alegado no presente recurso, a falta de produção de prova testemunhal requerida não constitui nulidade processual. Veja-se, nesse sentido, com o qual concordamos, o excerto do Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 14/09/2016, proferido no âmbito do processo n.º 0946/16:

«(…) 2.2.2.1 Como este Supremo Tribunal tem vindo a dizer, a falta de produção da prova testemunhal oferecida não constitui nulidade processual (…)

Ora, a falta de inquirição das testemunhas não consta do rol exaustivo de nulidades insanáveis constante do art. 98.º do CPPT, nem constitui uma nulidade processual à luz do regime do art. 195.º e segs. do CPC, segundo o qual «a prática de um acto que a lei não admita, bem como a omissão de um acto ou de uma formalidade que a lei prescreva, só produzem nulidade quando a lei o declare ou quando a irregularidade cometida possa influir no exame ou na decisão da causa».

Ou seja, as nulidades, enquanto violações da lei processual, têm que revestir uma de três formas: (i) prática de um acto proibido; (ii) omissão de um acto prescrito na lei; (iii) realização de um acto imposto ou permitido por lei, mas sem as formalidades requeridas. Concomitantemente, têm de poder influir no exame ou na decisão da causa (Como salienta JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, volume II, anotação 9 d) ao art. 98.º, pág. 87, «como decorre do citado art. 201.º, n.º 1, do CPC [hoje, 195.º], na falta de norma especial que comine a sanção de nulidade para determinada irregularidade, estas só produzem nulidade quando a irregularidade cometida possa influir no exame ou na decisão da causa. Isto significa que, quando não há tal possibilidade de influência, não há nulidade, mas também que, para haver nulidade basta a mera possibilidade de influência da irregularidade na decisão da causa, não dependendo a existência de uma nulidade da demonstração de que houve efectivo prejuízo. No entanto, se se demonstrar positivamente que a irregularidade que tinha potencialidade para influenciar a decisão da causa acabou por não ter qualquer influência negativa para a parte a quem o cumprimento da formalidade ou a eliminação do acto indevidamente praticado podia interessar, a nulidade deverá considerar-se sanada, pois, nessas condições, seria cumprir essa formalidade ou eliminar o acto indevidamente praticado».).

Ora, a falta de inquirição de testemunhas não constitui nulidade porque não surge como diligência cuja realização se imponha inelutavelmente ao juiz, antes cabendo a este avaliar se a questão a dirimir no processo é meramente de direito ou, sendo também de facto, constam do processo todos os elementos pertinentes para a decisão e, nesse caso, decidir-se pelo imediato conhecimento do pedido.

Compete ao juiz aferir da necessidade ou não de produzir prova, decidindo «se deve ou não realizar diligências que forem requeridas, podendo oficiosamente realizar as diligências que entender úteis para a descoberta da verdade, em relação aos factos alegados ou de que oficiosamente possa conhecer (art. 99.º, n.º 1, da LGT)» (JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit., IV volume, anotação 8 g) ao art. 278.º, págs. 312/313.).

Ou seja, a lei não prescreve que deve haver sempre lugar a produção de prova, antes conferindo ao juiz o poder de ajuizar da necessidade da sua produção; pelo que, não havendo essa imposição legal, se o juiz dispensa a produção de prova não se pode dizer que foi preterida uma formalidade legal geradora de nulidade processual.

O que não obsta a que a omissão de diligências de prova, quando existam factos controvertidos que possam relevar para a decisão da causa, possa afectar o julgamento da matéria de facto, acarretando a anulação da sentença por défice instrutório com vista a obter o devido apuramento dos factos. Por conseguinte, se a avaliação efectuada pelo juiz – que suporta a decisão de prescindir da inquirição das testemunhas arroladas – estiver inquinada de erro, por, ao contrário do que ele julgou, os elementos disponíveis nos autos não serem suficientes para permitir um cabal conhecimento das causas de pedir e do pedido formulado, esse erro inquinará o valor doutrinal da sentença que venha a ser proferida, por insuficiência da matéria de facto e/ou erro de julgamento de facto. (…)».

In casu, o impugnante propôs-se realizar prova de que tinha incorrido em encargos com obras no imóvel que vendeu, requerendo a inquirição das testemunhas indicadas à matéria vertida nos artigos 7.º e 26.º da petição de impugnação. Por manifesto equívoco, o Meritíssimo Juiz “a quo”, após auscultar a parte que ofereceu esta prova, entendeu que a mesma incidiria sobre os artigos 7.º a 26.º da petição inicial, o que justificará, em parte, a fundamentação constante do despacho judicial proferido em 25/09/2012.

Embora no artigo 7.º da petição de impugnação se aluda ao documento apresentado à AT e que se mostra junto aos autos, no artigo 26.º o impugnante invoca matéria referente à explicação que motivou as obras – o apartamento em causa terá estado arrendado e o inquilino havia deixado as portas, paredes, chão, cozinha e casa de banho totalmente destruídas, o que obrigou à realização das referidas obras.

O tribunal recorrido considerou não provados os custos alegadamente suportados no restauro do prédio, com a seguinte motivação:

Precise-se, em relação aos factos considerados não provados que não foi junto aos autos o original da factura, recibo, ou qualquer documento respeitante aos meios de pagamento que teriam sido utilizados, só tendo sido apresentada a cópia de uma factura, emitida por uma empresa francesa de que o impugnante era o gerente, que entretanto já encerrou a sua actividade, não tendo sido exibido qualquer documento comprovativo do pagamento dessas obras, mais acrescendo que tal factura foi emitida ao arrepio do disposto no n.° 6 do art.° 6.° do CIVA.

Porém, não consideramos admissível a conclusão de que o impugnante não apresentou prova convincente de ter suportado os encargos mencionados no dito documento junto aos autos, na medida em que lhe foi coartada a possibilidade de realização plena da prova sugerida e a que se propôs (testemunhal).

A questão a dirimir nos presentes autos é claramente de facto. O julgador, ao ter prescindido da prova testemunhal e do que dela poderia ter resultado, corre o risco de já ter firmado a convicção sem produção da prova. A decisão sobre os encargos/obras até poderia ser a mesma, mas ao não ter efectuado essa diligência, permite ao Recorrente invocar que lhe foi negado o direito à produção de prova e que o resultado final poderia ser diferente se o julgador a conhecesse – cfr. conclusões 24.º a 27.º das alegações do recurso.

Embora o impugnante se refira ao documento que apresentou à AT (e que está ínsito nos autos) como sendo uma factura, o mesmo encontra-se parcialmente em língua francesa, sendo denominado “réception” e o valor discriminado dos trabalhos aparece somado e indicado como “total réception”. Apesar de não constar dos autos a tradução, nos termos do artigo 140.º do CPC, é nossa convicção que este tipo de documento é utilizado para espelhar as obras realizadas que se encontram prontas para ser recebidas (“réception”), sendo devido o valor indicado pelas mesmas; isto não significa que tal montante esteja pago, salvo melhor averiguação.

Admitimos que tal documento, não obstante reunir os requisitos das facturas ou de documentos equivalentes, possa suscitar reservas na formação da correspondente convicção do julgador. Tal representa mais uma razão para que essa prova documental possa ser complementada, designadamente, com a sugerida prova testemunhal.

Não há qualquer dúvida que as provas têm por função a demonstração da realidade dos factos. E os factos invocados em causa (a efectiva realização das obras, a sua necessidade e o respectivo valor pago) são susceptíveis de produção de prova, nos termos do artigo 115.º, n.º 1 do CPPT.

O tribunal recorrido acabou por revelar, implicitamente, um “pré-juizo”/preconceito em relação à valia e utilidade da prova testemunhal, por contra-ponto com a prova documental.

Saliente-se que, apesar de o poder de realizar ou ordenar oficiosamente todas as diligências que se afigurem úteis para conhecer a verdade relativamente aos factos alegados estar previsto oficiosamente, sempre poderá ser exercido a requerimento das partes ou do Ministério Público, não perdendo de vista que a descoberta da verdade material deve ser conjugada com os princípios da eficácia e racionalidade do processo tributário – cfr. anotação ao artigo 99.º da Lei Geral Tributária, efectuada por António Lima Guerreiro, na página 413, na Edição de Rei dos Livros.

Ora, a concretização do princípio do inquisitório em direito fiscal abstrai-se de aspectos formais, relevando somente averiguar se determinada diligência é substancialmente útil.

Na verdade, o tribunal “a quo” considerou, implicitamente, que seria um acto inútil, proibido por lei, determinar a inquirição das testemunhas indicadas pelo Recorrente. Todavia, entendemos que o tribunal “a quo” errou, pois a prova testemunhal poderia ter contribuído para a formação da convicção do julgador, em concatenação com outras provas produzidas, e até ter propiciado a conclusão de que afinal era necessário melhor prova.

No entanto, o tribunal recorrido optou por afirmar na sentença em apreço que o Recorrente não logrou provar os custos alegadamente suportados no restauro do prédio. Note-se, contudo, que também não lhe permitiu a produção cabal e ampla dessa prova (cfr. artigo 115.º do CPPT). Potencialmente, o depoimento das testemunhas permitirá ao tribunal concluir acerca da factualidade considerada não provada. Mais, de acordo com as várias soluções plausíveis de direito, a diligência solicitada pelo impugnante mostra-se útil para o apuramento dos factos, podendo ter influência na decisão do mérito da causa - independentemente do eventual apuramento da verdade material poder vir a revelar-se favorável ou não ao Recorrente.

Com efeito, a factualidade relativa aos encargos eventualmente suportados é controvertida, releva para a decisão da causa, sendo que a omissão da diligência de prova afecta o julgamento da matéria de facto; deparamo-nos, por isso, com défice de natureza instrutória, que se repercute na decisão da matéria de facto disponibilizada à nossa apreciação.

Deste modo, não podendo sufragar-se, sem mais, o julgamento produzido em 1.ª instância, impõe-se anular, oficiosamente, segundo o disposto no artigo 712.º, n.º 4, na redacção do Código de Processo Civil aplicável à data, a sentença recorrida de molde a permitir que, no tribunal recorrido, sejam efectivadas as diligências probatórias que se mostrem adequadas e necessárias ao esclarecimento, mais completo possível, do aspecto apontado como deficitariamente instruído.

Face ao exposto, o recurso merece provimento, e, por conseguinte, fica prejudicada a decisão dos demais fundamentos de recurso, nos termos do disposto no artigo 660.º, n.º 2 ex vi artigo 713.º, n.º 2, ambos do CPC, na redacção à data.

Conclusão/Sumário

A falta de inquirição das testemunhas arroladas no processo judicial tributário, porque não está prevista como nulidade processual nem constitui uma nulidade processual à luz do artigo 201.º e seguintes, correspondentes aos actuais artigos 195.º e seguintes do CPC, na medida em que a lei não prescreve que deva ter sempre lugar a produção de prova, antes conferindo ao juiz o poder de ajuizar da necessidade da sua produção, não permite que, se o juiz dispensar a produção de prova se possa dizer que foi preterida uma formalidade legal, sem prejuízo de a omissão de diligências de prova, na medida em que possa afectar o julgamento da matéria de facto, poder acarretar a anulação da sentença por défice instrutório.

IV. Decisão

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso, anular a sentença recorrida e ordenar a remessa do processo ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, a fim de aí ser proferida nova decisão, onde se supram os apontados vícios, após a aquisição de prova conforme acima se indica.

Custas a cargo da Recorrida, que não incluem a taxa de justiça, uma vez que não contra-alegou.

Porto, 07 de Junho de 2023

Ana Patrocínio

Margarida Reis

Conceição Soares