Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: A Representante da Fazenda Pública, Recorrida nos autos à margem melhor identificados, notificada do acórdão de 19 de dezembro de 2018 proferido TCA Sul, que concedeu provimento ao recurso interposto pela Impugnante da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Castelo Branco vem, nos termos do disposto nos art.ºs 144.º e 150.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), interpor recurso de revista. Alegou, tendo concluído: a) O acórdão recorrido, salvo o devido respeito, incorre em erro de julgamento ao fazer uma errada interpretação e aplicação do art.º 22.º do CIVA e art.º 45.º da LGT, em clara violação de lei substantiva, pelo que, no nosso entendimento, não deve manter-se, sendo, a admissão deste recurso de revista, claramente necessária para uma melhor aplicação do direito; b) A impugnante solicitou na declaração periódica, referente ao período de setembro de 2006, o reembolso de IVA que reportava desde 1998 a 2004; c) A AT, por ter sido prestada garantia nos termos do art.º 22 do CIVA e Despacho Normativo n.º 53/2005, de 15 de dezembro, procedeu ao pagamento do valor de reembolso de IVA declarado pela impugnante; d) A liquidação de IVA (de data posterior ao pagamento do reembolso) aqui impugnada, traduz as correções efetuadas pela Inspeção Tributária ao IVA passível de ser deduzido e reportado, referente aos exercícios de 1998 a 2004, integrando o valor do pedido de reembolso; e) Não se pode entender, como entendeu o acórdão recorrido, que o facto de AT ter pago o valor do reembolso de IVA apresentado pela impugnante (após prestação de garantia) resulta do facto de a AT ter deferido o pedido de reembolso e as correções efetuadas pela AT ao montante do reembolso de IVA anteriormente pago pela AT, configurando a natureza de liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios, logo, o prazo de caducidade terá de ser considerado à luz do n.º 4 do artigo 45.º da LGT aplicando o disposto do n.º 1 do artigo 46.º da mesma Lei; f) De igual modo, também não pode concluir o tribunal a quo, que apesar da liquidação de IVA agora impugnada ser posterior à data do reembolso pago pela AT, que a mesma não traduza “correções ao IVA deduzido, operadas na sequência do pedido de reembolso”.g) Não resulta da lei, em particular, do art.º 22 do CIVA ou do Despacho normativo n.º 53/2005, de 15 de dezembro, que o pagamento do valor de reembolso de IVA declarado (pedido) na declaração periódica sem qualquer análise, apreciação e pronúncia por parte da AT, resultante somente da prestação de uma garantia, culmine num deferimento do pedido de reembolso efetuado pela impugnante. h) O TCA ao assumir o pagamento do reembolso nos termos constantes nos factos provados, como um deferimento do pedido de reembolso, dispensando totalmente (porque não permite a sua apreciação uma vez que se encontra “consolidado”) a impugnante de vir a apresentar elementos que permitam aferir a legitimidade do reembolso, não só contraria o disposto no art.º 22.º do CIVA e o Despacho Normativo n.
Jurisprudência
Processo 0438/09.8BECTB
º 53/2005, como torna o procedimento de reembolso de IVA discriminatório, relativamente aos demais sujeitos passivos que não apresentem prestação de garantia e com isso não vêem o seu pedido de reembolso automaticamente deferido. i) Nestes termos, entende a FP, que o acórdão recorrido procedeu a uma incorreta interpretação do disposto no art.º 22.º do CIVA, sendo gerador de violação da lei substantiva. j) Importa assim determinar que, o pedido de Reembolso de IVA apresentado pelo sujeito passivo e pago pela AT somente pelo facto de ter sido prestada garantia, nos termos do disposto no art.º 22.º do CIVA, por si só, não preclude o direito da AT: - proceder posteriormente à sua análise e correção dentro do prazo de caducidade; - exigir a devolução do parte ou totalidade do montante reembolsado ao sujeito passivo, caso se venha a demonstrar que a sua quantia foi indevidamente. Por outro lado, k) No acórdão recorrido foi decidido que as liquidações ora impugnadas (IVA e juros compensatórios) se mostram caducas, e como tal enfermam do vício de violação de lei, por preterição do prazo de caducidade do direito à liquidação previsto nos n.º 1 e 4 do art.º 45.º da LGT; l) A utilização da decisão proferida no Rec. n.º 0773/14 do STA, por parte do TCA, para fundamentar o acórdão ora recorrido afigura-se-nos indevida, uma vez que aquele aresto pronunciou-se sobre o período de caducidade da liquidação de IVA que corrigiu o valor do IVA deduzido para além do montante solicitado para reembolso, situação fáctica distinta daquela que se encontra a ser analisada nos presentes autos. m) No acórdão n.º 0773/14 do STA, de 2015.12.16 (Recurso de revista excepcional, nos termos art.º 150.º do CPTA), trazido à colação pelo TCA, proferiu o seu mérito relativamente ao facto da “Administração Tributária na sequência de um pedido de reembolso efectuado pela recorrente verificou, não só que não haveria direito a esse reembolso, como havia sido deduzido imposto em montante superior ao devido, criando assim um crédito a favor da Administração Tributária”, no caso dos autos, a Administração Tributária não liquidou IVA para além do valor de IVA indevidamente deduzido e que integrou o valor do reembolso solicitado e pago à impugnante – situação factual distinta; n) Entende a Fazenda Pública, quando a impugnante após diversos períodos de crédito de imposto (IVA reportado desde Agosto de 1998) solicita o respetivo reembolso somente no período de Setembro de 2006, o prazo de caducidade é o do exercício desse direito (o direito a ser reembolsado), conforme prevê o n.º 3 do artigo 45.º da LGT, nesse sentido a doutrina supra explanada; o) Num outro acórdão do STA, no proc.º n.º 0303/07, 2007.07.12, trazido à colação pelo TAF de Castelo Branco, que se debruçou também ele sobre uma liquidação de IVA consequente de correções ao valor do montante de reembolso solicitado pelo sujeito passivo, refere, ainda que não havendo “suporte legal para aplicar o prazo de caducidade do direito de liquidação aos actos que apreciam pedidos de reembolso de IVA”, porquanto, à data daquele pedido de reembolso (em 1997) ainda não havia sido alterada a redação do n.º 3 do art.º 45.
º da LGT, entendeu, não limitar o prazo de caducidade, da liquidação adicional de IVA resultante de um pedido de reembolso de IVA, ao prazo circunscrito ao n.º 4 do art.º 45.º da LGT, como veio a fazer o agora acórdão recorrido. p) Nestes termos, o tratamento adotado pelo tribunal a quo, i.e., a aplicação do disposto no art.º 45.º n.º 4 da LGT, quando estamos perante uma liquidação adicional resultante da análise e apreciação do pedido de reembolso IVA apresentado na declaração do sujeito passivo, conforme dispõe o artigo 22.º do CIVA, resultou num erro de determinação da norma a aplicar, uma vez que deveria ser considerado o prazo de caducidade previsto no n.º 3 do artigo 45.º da LGT, resultando o acórdão recorrido na violação da lei substantiva. q) Não obstante o STA já se ter pronunciado em processos de impugnação de liquidações de IVA resultantes de pedido de reembolso de IVA apresentados pelo sujeito passivo, conforme resulta de jurisprudência supra apresentada, todavia, as circunstâncias factuais e jurídicas não traduzem a realidade factual e contexto legal da liquidação ora impugnada; r) Assim, atendendo à sua natureza das liquidações impugnadas, à alteração da redação do n.º 3 do art.º 45.º da LGT e às razões que justificaram anteriormente, o STA admitir e pronunciar-se em recurso de revista excepcional sobre a mesma matéria, embora num contexto factual distinto - processo n.º 0773/14 do STA, de 2015.12.16 -, mostra-se assaz pertinente que o órgão de cúpula da justiça administrativa se pronuncie, de forma uniforme, sobre a matéria, resultando a necessária intervenção desse STA, a fim de ser julgada, definitivamente e de forma uniforme, em julgamento ampliado de revista; s) Em suma e salvo o devido respeito, entende-se que o tribunal a quo falhou no seu julgamento quando considerou, erradamente, o disposto no art.º 22 do CIVA e os n.ºs 1 e 4 do art.º 45.º da LGT, ou seja: - o pagamento de um pedido de reembolso de IVA que tenha subjacente uma prestação de garantia, não pode ser entendido como um deferimento do pedido de reembolso nem invalidar a possibilidade da AT analisar e corrigir o montante do reembolso solicitado, nos termos do art.º 22.º do CIVA; por outro lado, - o prazo de caducidade a aplicar em caso de ser pedido reembolso de IVA, deve ser contado nos termos do n.º 3 do art.º 45.º da LGT (na redação em vigor à data do pedido do reembolso), devendo a contagem do prazo de caducidade ser iniciado a partir do momento em que a impugnante exerceu o direito a ser reembolsada de IVA deduzido em excesso. Por todo o exposto, e o mais que o venerando tribunal suprirá, deve o presente recurso de revista ser admitido e, analisado o mérito ser dado provimento ao mesmo, revogando-se, em conformidade, o douto acórdão recorrido, com todas as legais consequências. Contra-alegou a recorrida “A…………………, CRL”, tendo concluído: i. Compulsadas as conclusões do recurso constata-se que a Recorrente invoca, como fundamento da revista, o facto de, no acórdão recorrido, se “procedeu a uma incorrecta interpretação do disposto no art. 22.º do CIVA” (conclusão i).
ii. No entanto, e na realidade, tal imputado erro na aplicação da lei surge claramente do confronto com o julgamento da matéria de facto constante dos autos. iii. Mais do que isso, a Recorrente critica o julgamento feito pelo Tribunal ad quem e, bem assim, a referência feita à Jurisprudência deste STA, precisamente com base na invocação de que, no acórdão recorrido, não se atendeu à alegada diversidade da realidade factual em que, supostamente, foi proferida tal jurisprudência. iv. Neste último aspecto reside, em grande parte, a falta de verificação dos pressupostos para o recurso de revista pois, de outro modo, este Supremo Tribunal ver-se-ia na contingência de sindicar os mais diversos contornos factuais da mesma questão jurídica – quando, em sentido oposto, militam os pressupostos do recurso por oposição de julgados. v. Como resulta da Jurisprudência firmada por este Supremo Tribunal: «I – O recurso de revista consagrado no artigo 150º do CPTA tem natureza absolutamente excepcional. (…) IV – A declarada discordância com o sentido do decidido, por si só, embora susceptível de legitimar/motivar recurso jurisdicional ordinário, se e quando admissível, revela-se antes e para o efeito jurídico processual que cumpre – admissibilidade da revista excepcional – art.º 150º n.º 1 e 5 do CPTA – manifesta e processualmente ineficaz.». vi. No acórdão recorrido não se evidência a existência de um qualquer erro manifesto, e a pronúncia nele contida não se apresenta desenquadrada do espectro das soluções jurídicas plausíveis para as questões sobre as quais que se debruçou. vii. As questões analisadas não revelam especial complexidade, na medida em que a sua resolução não exige a realização de operações interpretativas ou hermenêuticas de particular dificuldade, não ultrapassando aquilo que é usual nas controvérsias judiciárias. viii. Assim, o presente recurso não deverá passar o crivo da apreciação preliminar sumária a que alude o artigo 150.º n.º 5 do CPTA – por inadmissibilidade do seu objecto. ix. Aquilo que manifestamente pretende a Fazenda Pública é, na verdade, a reapreciação da questão na vertente factual e jurídica - como se de um recurso ordinário se tratasse, x. Ora “(…) o que em primeira linha está em causa no recurso excepcional de revista não é a solução concreta do caso subjacente, não é a eliminação da nulidade ou do erro de julgamento em que porventura caíram as instâncias, de modo a que o direito ou interesse do recorrente obtenha adequada tutela jurisdicional. Para isso existem os demais recursos, ditos ordinários.» xi. Caso se entenda que estão verificados os pressupostos de admissibilidade do recurso de revista – o que não se concede – cumpre notar que a questão que se coloca nos presentes autos consiste em saber se a AT podia ter emitido a referida liquidação adicional em 06.09.2008 para corrigir uma dedução de IVA, alegadamente indevida, relativa ao ano de 2003 e a anos muito anteriores.
xii. Ora, como resulta da Jurisprudência deste Venerando Tribunal: «No caso em apreço, a Administração Tributária na sequência de um pedido de reembolso efectuado pela recorrente verificou, não só que não haveria direito a esse reembolso, como havia sido deduzido imposto em montante superior ao devido, criando assim um crédito a favor da Administração Tributária que com a liquidação impugnada pretendeu tornar certo, líquido e exigível. Trata-se, neste caso de um acto de liquidação, em sentido estrito, modificativo da situação tributária do contribuinte, que declara a existência de uma obrigação tributária a cargo do contribuinte a que são aplicáveis as razões de segurança jurídica que informam a determinação legal de limitação do período de tempo em que tais actos podem ser praticados, pelo instituto da caducidade.». xiii. Aliás, a própria AT admitiu no ponto III.3 do RIT que «Como os valores a corrigir respeitam a anos já caducados, com excepção do ano de 2004, e por uma questão de economia processual, o valor deverá ser corrigido na declaração periódica do período em que foi efectuado o pedido de reembolso” (alínea f) do probatório). xiv. Ou seja, e ao invés do referido pela Recorrente, convirá notar que, como resulta dos autos, a AT procedeu a correcções ao IVA indevidamente deduzido – tal como sucedeu na situação fáctica mencionada no sobredito acórdão. xv. Deste modo, verifica-se que é perfeitamente válido o julgamento feito pelo Tribunal a quo, consentâneo que é com a referida Jurisprudência – o que aponta para a falta de verificação dos pressupostos da revista, sendo que, na realidade, pretende a Recorrente colocar em causa o valor doutrinário de tal Jurisprudência – desiderato que, por motivos óbvios, não lograria almejar com o recurso por oposição de julgados. Termos em que, deverão V.Exas concluir pela inadmissibilidade do presente recurso; ou pela sua improcedência. Dá-se qui por reproduzida a matéria de facto levada ao probatório do acórdão recorrido. Cumpre decidir da admissibilidade do recurso. Dos pressupostos legais do recurso de revista. O presente recurso foi interposto como recurso de revista excepcional, havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 6 do artigo 150.º do CPTA. Dispõe o artigo 150.º do CPTA, sob a epígrafe “Recurso de Revista”: 1 - Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.
2 - A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual. 3 - Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado. 4 - O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova. 5 - Na revista de decisão de atribuição ou recusa de providência cautelar, o Supremo Tribunal Administrativo, quando não confirme o acórdão recorrido, substitui-o mediante decisão que decide a questão controvertida, aplicando os critérios de atribuição das providências cautelares por referência à matéria de facto fixada nas instâncias. 6 - A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Administrativo. Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso. E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».
Vejamos, pois. Como claramente resulta do disposto no artigo 285º, n.º 3 do CPPT, neste recurso de revista, apenas é permitido ao Supremo Tribunal Administrativo aplicar definitivamente o regime jurídico que julgue adequado, aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, não devendo o recurso servir para conhecer, em exclusivo, de nulidades da decisão recorrida ou de questões novas anteriormente não apreciadas pelas instâncias. E também não deve servir o recurso de revista para revisitar a matéria de facto julgada provada ou não provada pelas instâncias, cfr. n.º 4. Resulta de uma leitura atenta das conclusões do recurso que nos vem dirigido que a recorrente pretende com este seu recurso ver reapreciada as diversas questões que foram objecto de pronúncia pelo Tribunal Central Administrativo. Não identifica naquelas conclusões claramente uma questão que possa ser subsumida ao conceito de questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental e que possa ter aplicação numa multiplicidade de casos concretos, ainda que não totalmente coincidentes quanto aos seus contornos fácticos. De igual modo, também repisa os argumentos anteriormente esgrimidos nas instâncias, adiantando alguns novos que, na verdade, não cabe a este Supremo Tribunal conhecer, efectivamente o recurso de revista destina-se a trazer ao Supremo Tribunal a apreciação de questões importantes, de questões que se possam colocar numa multiplicidade de casos, não se destina a, de forma exaustiva, esgrimir todos os argumentos possíveis contra as decisões das instâncias, relativos a questões singulares, cuja discordância respeita à fundamentação das decisões por se terem apoiado em determinada jurisprudência e não noutra. Assim, não se mostram reunidos os pressupostos legalmente previstos para que a revista possa ser admitida. Termos em que, face ao exposto, acorda-se em não admitir o presente recurso de revista, por não se mostrarem preenchidos os respectivos pressupostos legais. Custas do incidente pela recorrente, com t.j. no máximo. D.n. Lisboa, 16 de Dezembro de 2020. – Aragão Seia (relator) – Isabel Marques da Silva – Francisco Rothes.