Processo 02774/10.1BELRS

Acordam na secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I - Relatório

1 – LISBOAGÁS GDL – SOCIEDADE DISTRIBUIDORA DE GÁS NATURAL DE LISBOA, S.A., com os sinais dos autos, apresentou no Tribunal Tributário de Lisboa, oposição à execução fiscal que havia sido instaurada pela Câmara Municipal de Mafra, igualmente com os sinais dos autos, para cobrança coerciva de dívida por taxa relativa a abertura de valas na via pública no montante de €28.464,90.

2 – Por sentença de 6 de Setembro de 2019, o Tribunal Tributário de Lisboa julgou improcedente a oposição à execução.

3 – A Oponente, inconformada recorreu da sentença para o TCA Sul, que, por acórdão de 21 de Maio de 2020, concedeu provimento ao recurso, revogou a sentença e julgou procedente a oposição.

4 – O Município de Mafra veio, ao abrigo do artigo 150.º do CPTA, interpor recurso excepcional de revista do mencionado acórdão para este Supremo Tribunal Administrativo, que, por acórdão de 28 de Outubro de 2020, admitiu a revista, essencialmente, com o seguinte fundamento:

«[…]

O Excelentíssimo Magistrado do Ministério Público junto deste STA pronuncia-se pela admissão do recurso com vista à apreciação da questão da qualificação do vício assacado à divida exequenda, decorrente da sujeição a tributação do licenciamento efetuado pelo Município de Mafra, de modo a concluir pelo seu conhecimento em sede de oposição, ao abrigo do disposto na alínea a) do nº1 do artigo 204º do CPPT.

Entendemos que, efectivamente, se justifica a admissão da revista para apreciação dessa questão, que reputamos de importância jurídica e social fundamental num estádio, como o actual, em que estas espécies tributárias, tradicionalmente vistas como de “menor dignidade”, se multiplicam e ganham crescente protagonismo e peso económico, quer enquanto receitas de entidades públicas, territoriais ou não, quer como custos dos operadores económicos, designadamente dos fornecedores de serviços públicos essenciais.

O confronto de conceitos tradicionais do direito processual tributário – como o confronto entre “ilegalidade abstracta” e “ilegalidade em concreto” da dívida exequenda e bem assim o conceito de “duplicação de colecta”, fundamentos de oposição à execução fiscal há muito vigentes no nosso ordenamento jusprocessual tributário – com a nova realidade das taxas e a (pelo menos aparente) sobreposição das mesmas afigura-se-nos igualmente questão de importância jurídica fundamental, sendo igualmente importante definir, como paradigma de futuras decisões, os limites do conhecimento oficioso dos fundamentos de oposição.

É que o acórdão sindicado, pelo menos aparentemente, parece afastar-se da orientação há muito consolidada na jurisdição, e sancionada pela doutrina, do que deve entender-se por “ilegalidade abstracta”, subsumível da alínea a) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT, cujo conhecimento oficioso se tem julgado admissível, ou seja, uma “ilegalidade normativa” e não uma ilegalidade decorrente do acto de aplicação da lei, por violação de normas de hierarquia superior.

Importa, por isso, permitir que este STA, órgão de cúpula da jurisdição, reaprecie a questão, definindo um entendimento desta que sirva, não apenas o caso concreto, mas que sirva de paradigma para futuras decisões em matéria que, cada vez mais, tem reclamado a atenção dos tribunais da jurisdição administrativa e fiscal.

[…]».

5 – O Município de Mafra rematou as suas alegações com as seguintes conclusões:

«[…]

A. É pacifica a admissibilidade do recurso de revista excecional, previsto no artigo 150.º do C.P.T.A., no contencioso tributário, conquanto o mesmo se revele claramente necessário para uma melhor aplicação do direito e/ou que se esteja perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, importância esta detetada pelo seu interesse prático e objetivo, medido pela utilidade da revista em face da capacidade de expansão da (presente) controvérsia ou da sua vocação para ultrapassar os limites da (presente) situação singular.
B. Como ficou demonstrado, os indicados requisitos de admissibilidade encontram-se preenchidos, sendo o presente recurso de revista necessário quer para uma melhor aplicação do direito quer por se tratar de questões de relevância jurídica e (também) social com interesse prático e objetivo, uma vez que as mesmas se colocarão mais vezes aos Tribunais, em processos de terceiros contribuintes.

C. Como ficou demonstrado, na petição inicial que deu origem aos presentes autos em 1.ª instância, a ora Recorrida Lisboagás invocou e fundamentou a oposição deduzida em (i) ilegalidade da liquidação da taxa liquidada pelo Município de Mafra, uma vez que a EN9 faz parte da rede rodoviária nacional complementar, atribuída por concessão à Estradas de Portugal, SA e, portanto, subtraída ao domínio da CMM; por integrar a sua jurisdição, é a Estradas de Portugal que tem direito a liquidar e cobrar taxas, inexistindo, além do mais, da parte da autarquia, uma prestação concreta e individualizada dirigida ao sujeito passivo, pelo que a taxa se aproxima de um inadmissível imposto; e ii) duplicação de colecta, uma vez que pagou a ora Recorrente pagou à Estradas de Portugal, S.A., a quantia de € 15.912,24 pela emissão de licença para abertura de vala na EN9 entre os kms 29+000 e 30+000, tendo a Camara Municipal de Mafra liquidado taxa pela abertura de vala nesse meso espaço.

D. O Douto Tribunal Tributário de Lisboa, conhecendo o primeiro dos fundamentos invocados, julgou que o mesmo se reconduz a “... uma questão de competência do credor tributário para liquidação do tributo, não se subsumindo a nenhum dos fundamentos válidos de oposição, não se integrando no preceito da alínea a) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT, por não se enquadrar no conceito de ilegalidade abstrata.”

E. Este julgamento do 1.º fundamento, objeto de recurso, foi confirmado pelo Douto Acórdão Recorrido, tendo este apreciado e julgado que, estando em causa a cobrança de taxa devida pela utilização do solo e subsolo pertencente ao domínio público municipal da exequente, por parte da executada, através da colocação de infraestruturas da rede distribuidora de gás, a invocação da inexistência do facto tributário subjacente à liquidação da dívida exequenda reconduz-se a fundamento que envolve apreciação da legalidade concreta da liquidação, por alegada falta de incidência objetiva (inexistência do facto tributário).

F. Tendo ainda o Douto Acórdão Recorrido igualmente julgado e apreciado que a premissa que partia a recorrente – que a EN9 não integrava o domínio público municipal – não só não tinha ficado provado, como tinha ficado demonstrado precisamente o contrário, que integrava e integra o domínio público municipal – alíneas F), M) e N) do Probatório

G. Tendo por isso julgado que “no caso em exame, da matéria de facto assente, não impugnada pela recorrente, resulta que, pela ocupação da via pública com as obras a realizar pela recorrente com vista à implantação da estrutura de distribuição de gás, está a ser cobrada pela exequente uma taxa (alíneas F), K), do probatório), e que por isso não se extraia que a alegação de que o tributo cobrado corresponde a imposição sem qualquer contrapartida por parte do Município exequente não se mostrava confirmado pelos dados coligidos nos autos.”

H. Quanto ao segundo e último fundamento de oposição da Lisboagás – duplicação de coleta – julgou-o também o Tribunal de 1.ª Instância, improcedente, desde logo por se não verificar coincidência quanto ao credor tributário.

I. Mas também, e analisando mais pormenorizadamente, porque os fundamentos legais em que as 2 entidades suportam a respectiva liquidação não são iguais, porquanto: i) por um lado, a taxa emitida pela CMM foi liquidada ao abrigo do Regulamento de Obras e Trabalhos na Via Pública Relativo à Construção, Instalação, Uso e Conservação de Infra- Estruturas no Município de Mafra, decorrendo, além do mais, do ofício descrito em E) do probatório que se trata de uma situação semelhante à cobrança de taxas para emissão de licença para construção, em que a edificação é propriedade privada (cfr. igualmente, alínea C) do probatório); ii) Por outro lado, embora integrem a mesma licença e recibo, foram liquidadas pela EP duas taxas, ao abrigo do artigo 15.º, n.º 1, alíneas a) e b) do Decreto-lei n.º 13/71, de 23/01: uma referente a ocupação do subsolo na zona da estrada, e outra por ocupação temporária de zona de estada com construções (cfr. alínea F) da factualidade assente).”.

J. Tendo ainda o Douto Tribunal de 1.ª Instância julgado que, embora o Oponente atribuísse as taxas ao mesmo facto tributário – obras e abertura de valas -, não tinha sido aplicado mais do que uma vez o mesmo preceito legal, mas dois normativos distintos, não tendo ficando comprovado que os tributos liquidados tenham igual ou idêntica natureza ou finalidade;

K. Apreciando, por último, que a liquidação em causa nos autos foi emitida pela CMM em momento prévio à liquidação efetuada pela E.P, e ao pagamento desta pela Oponente (confrontar alíneas E) e F) do Probatório), pelo que a liquidação sindicada nunca poderia estar afetada do vício de duplicação de coleta.

L. A Também o Douto Acórdão Recorrido julgou não verificado o fundamento de duplicação de coleta.

M. Contudo, entendeu o Douto Acórdão Recorrido, sem que tal fizesse parte do objeto do recurso deduzido pela Lisboagás, ou dos fundamentos da sua petição inicial, apreciar e decidir que, a existência de eventual conflito de jurisdições entre as entidades administrativas envolvidas, não podia fazer olvidar que pela mesma contrapartida – utilização do solo e subsolo, com a implantação da estrutura de distribuição de gás – estaria a ser exigida à Lisboagás, pelo menos duas taxas, ainda que por entidades distintas, a EP – Estradas de Portugal, S.A., de um lado, e o Município de Mafra, do outro.

N. Entendendo que pelo mesmo facto tributário (implantação das estruturas de distribuição de gás, na mesma via rodoviária), no mesmo período de tempo (respeitante à utilização da via pública pela realização das obras necessárias à referida implantação), estava a ser cobrada pelo Município uma taxa, quando antes outra taxa, correspondente à mesma contrapartida, havia sido liquidada e paga à E.P, Estradas de Portugal, pela Recorrente.

O. Apreciação e julgamento em contradição com os factos do probatório e até com anterior apreciação sua, quanto à (não) verificação do 1.º fundamento de recurso, ao ter decidido que: “(...) No caso em exame, perante a cobrança de taxa devida pela utilização do solo e subsolo da autarquia, ora recorrida, a recorrente vem alegar a ilegalidade da sua liquidação e cobrança, dado que o tributo respeitaria a bem do domínio público rodoviário que extravasa a jurisdição do Município recorrido.”; “Sucede, porém, que nem a premissa de que parte a Recorrente é comprovada pelos elementos coligidos no probatório (alíneas F), M) e N) do Probatório), nem a presente oposição à execução fiscal é o meio processual adequado com vista a dirimir a questão da invocada ilegalidade da liquidação que subjaz à execução em causa.”.

P. Tendo aí concluído o Douto Acórdão Recorrido que, “no caso em exame, da matéria de facto assente, não impugnada pela recorrente, resulta que, pela ocupação da via pública com as obras a realizar pela recorrente com vista à implantação da estrutura de distribuição de gás, está a ser cobrada pela exequente uma taxa (alíneas F), K), do probatório). De onde se extrai que a alegação de que o tributo cobrado corresponde a imposição sem qualquer contrapartida por parte do Município exequente não se mostra confirmado pelos dados coligidos nos autos”.

Q. Como ficou demonstrado, contradiz-se o Douto Acórdão Recorrido porque: vem agora falar de um conflito de jurisdições quando antes já havia apreciado e decidido – e bem –, com base nos factos constantes das alíneas E), K), M), N) e O), não impugnados, que a taxa liquidada pelo Município respeitava unicamente a estradas do domínio público municipal, incluindo o troço sobre a EN9, km início a 29+000, km 30+000, por, à data da emissão da licença, integrar domínio público municipal; b) vem dizer que a taxa liquidada pela Estradas de Portugal foi liquidada em primeiro lugar, quando antes já havia apreciado e constatado, com base nos factos constantes das alíneas E) e F) do probatório, que a taxa aqui em causa, liquidada pelo Município, foi liquidada em 19.08.2009, quando as taxas das Estradas de Portugal – na verdade são 2 taxas – foram liquidadas em 20.11.2009, isto é, depois.

R. Como ficou demonstrado, oficiosa e inovatoriamente, sem que constituísse fundamento da petição inicial, ou objeto do recurso interposto pela Lisboagás, apreciou e decidiu o Douto Acórdão Recorrido que, “a exigência desta segunda taxa, a ser confirmada, implicaria a violação dos princípios da colaboração e da boa fé da Administração para com o contribuinte (artigo 59.º da LGT), porque a primeira taxa é paga na sequência do ofício do Município exequente a instar o contribuinte a realizar o respetivo licenciamento junto das Estradas de Portugal, EP.”; “Implicaria, igualmente, a violação do princípio da equivalência jurídica das taxas (artigo 4.º da Lei n.º 53-E/2006, de 25 de Dezembro, que aprova o regime jurídico das taxas das autarquias locais), na medida em que as utilidades concedidas foram obtidas através do licenciamento ocorrido em primeiro lugar; “Implicaria, bem assim, a ofensa dos princípios da proporcionalidade e do direito a não pagar impostos que não sejam liquidados e cobrados nos termos da Constituição e da lei (artigos 18.º/2 e 103.º/3, da CRP), dado o excesso de tributação associado ao licenciamento em causa.”.

S. Tendo com fundamento nestes novos fundamentos, decidido que a exigência da taxa em apreço, no enquadramento fáctico-jurídico descrito, não podia ser aceite, sendo a mesma inexigível, o que determinava a procedência da oposição, com este fundamento, nos termos do artigo 204.º, n.º 1, al. a) do CPPT.

T. Como ficou demonstrado, entendeu o Douto Acórdão Recorrido que: i) a exigência de uma taxa liquidada pelo Município de Mafra, ii) prevista em Regulamento Municipal – facto C) do probatório; iii) incidente sobre a “abertura de valas” em estradas do domínio público municipal – facto C) do probatório; iv) assente portanto na remoção do obstáculo que consiste na possibilidade de realizar trabalhos – abertura de valas - na via pública – factos C e E) do probatório; v) incidente exclusivamente sobre estradas do domínio municipal, onde também se integra o troço EN9 – factos K), M), N) e O) do probatório; vi) liquidada primeiro que as 2 (duas) taxas liquidadas pela Estradas de Portugal – factos E) e F) do probatório, era ilegal, por violação dos princípios: a) da colaboração e da boa fé da administração – artigo 59.º da LGT; b) da equivalência jurídica das taxas – artigo 4.º da Lei n.º 53-E/2006, de 25 de Dezembro; c) da proporcionalidade e do direito a não pagar impostos – artigos 18.º, n.º 3 e 103.º, n.º 3 da CRP.

U. Entendendo-se que esta violação destes princípios, decorrente de se estar, alegadamente, a exigir uma segunda taxa sobre um mesmo facto tributário, constitui fundamento de oposição nos termos da al. a) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT.,

V. Como fica demonstrado estão verificados os requisitos da revista, previstos no artigo 150.º do CPTA, impondo-se a mesma: a) para uma melhor aplicação do direito, como resulta desde já de tudo quanto exposto, por no Douto Acórdão Recorrido se ter tratado de forma ostensivamente errada e juridicamente insustentável a não exigibilidade da taxa dos autos por violação dos princípios invocados; b) para uma melhor aplicação do direito, por no Douto Acórdão Recorrido se ter julgado com base em fundamentos não alegados pela Lisboagás, mais a mais quando até se julgaram totalmente improcedentes as conclusões de recurso alegadas, produzindo- se, sem contraditório, uma autêntica decisão-surpresa; c) para uma melhor aplicação do direito, por se ter conhecido oficiosamente matéria que não é de conhecimento oficioso, em flagrante violação as regras adjetivas; d) para uma melhor aplicação do direito, por se ter julgado que o alegado excesso de uma segunda tributação, com violação dos princípios da boa fé, da colaboração, da equivalência das taxas, da proporcionalidade e do direito constitucional a não pagar impostos excessivos constitui fundamento de oposição, nos termos do disposto na al. a) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT, isto é, que constitui ilegalidade abstrata, quando constitui conhecimento de uma ilegalidade concreta.

W. E também por as questões supra terem também relevância jurídica e social: a distinção entre ilegalidade concreta e ilegalidade abstrata constitui matéria com que os Tribunais lidam constantemente, persistindo dúvidas como as que resultam destes autos, isto é, de saber se, em situações facto-jurídicas como a presente, a liquidação de uma taxa viola os indicados princípios, podendo ser apreciada e julgada em sede de oposição, nos termos da al. a) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT; (b) também as matérias de conflitos aparente de jurisdição tributária, nomeadamente entre municípios e outras entidades públicas territoriais, se podem colocar noutros processos, sendo importante dar luzes para a distinção quanto a factos tributários aparentemente únicos ou unos, isto é, responder à questão, que se pode colocar noutros processos, de saber se constitui o mesmo facto tributário operações materiais subsumíveis em duas normas distintas, atributivas de direitos tributários a distintas pessoas coletivas públicas; (c) outra questão que se pode colocar noutros processos, é a de saber se os tribunais podem conhecer oficiosamente, ainda que com erro, hipotéticas ilegalidades abstratas, nos termos do artigo 204.º, n.º 1, al.

a) do CPPT, ou seja com fundamento em fundamentos (causas de pedir) não alegados pelas partes, e, em caso afirmativo, se o podem fazer sem antes dar deles contraditório.

X. Como fica demonstrado, no caso dos presentes autos, o Douto Acórdão Recorrido não colocou em causa o tributo em si – o artigo 9.º do Regulamento Municipal ao abrigo do qual a taxa foi liquidada – mas o excesso de tributação provocada pela taxa liquidada em concreto, tendo assim julgado uma hipotética ilegalidade em concreto do ato tributário aqui em causa – e não uma ilegalidade em abstrato, como erradamente a qualificou.

Y. Ficou também demonstrado que, sendo na petição inicial que as partes devem alegar os factos e as razões de direito que suportam a pretensão deduzida em juízo, em momento algum do processo a Recorrida suscitou as ilegalidades que fundaram a decisão do Douto Acórdão Recorrido, não o tendo feito em sede de oposição à execução fiscal ou nas alegações e conclusões do seu recurso.

Z. E, uma vez que a matéria que fundou o julgamento não constitui matéria de conhecimento oficioso, como resulta, a contrário, do 175.º do C.P.P.T. (prescrição e duplicação de coleta), ficou também demonstrado que estava o Douto Tribunal a quo impedido de as conhecer oficiosamente, tendo assim o Douto Tribunal a quo extravasado os seus poderes de cognição, violando o disposto no artigo 5.º, n.º 1, do C.P.C., ex vi artigo 2.º, n.º alínea e), do C.P.P.T.

AA. Tendo o Tribunal decidido uma questão nova, sem que o ora Recorrente tenha tido possibilidade de exercer o contraditório, configurando assim, a solução jurídica dada ao pleito pelo Douto Tribunal a quo, uma verdadeira decisão surpresa e com a qual o Recorrente jamais poderia contar, e sobre as quais nunca pode defender-se, mostra-se violado o princípio do contraditório, previsto no artigo 98.º, da L.G.T. e artigo 3.º, do C.P.C. ex vi artigo 2.º, n.º alínea e), do C.P.P.T., cuja observância visa afastar, no caso, a decisão surpresa tomada pelo Tribunal a quo, configurando tal violação um dos fundamentos do recurso de revista (artigo 150.º, n.º 2, do C.P.T.A.).

BB. Por último, ficou demonstrado que as invocadas violações ou ilegalidades concretas – dos princípios da colaboração e da boa-fé da Administração para com o contribuinte, do princípio da equivalência jurídica das taxas, e dos princípios da proporcionalidade e do direito de não pagar impostos que não sejam liquidados e cobrados nos termos da Constituição e da lei – não se verificam.

CC. Ficando assim demonstrados, os vários erros de julgamento efetuado pelo Douto Acórdão recorrido no que respeita à análise dos factos dados como provados e à sua subsequente subsunção jurídica, que culminou numa decisão injusta, que reclama a necessidade de intervenção deste Alto Tribunal como garante da aplicação do bom direito.

Termos em que, sempre com o douto suprimento de Vossas Excelências, que se impetra, deve o presente recurso excecional de revista ser admitido, por verificados os respetivos pressupostos, nos termos do artigo 150.º do CPTA, e julgado procedente, nos termos expostos, por provado, anulando-se o Douto Acórdão Recorrido do Tribunal Central Administrativo Sul, com todas as consequências legais, assim se fazendo

JUSTIÇA.

[…]».

4 – Não foram apresentadas contra-alegações

5 – O Excelentíssimo Representante do MP junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da procedência do recurso, revogação do acórdão recorrido e ser julgada totalmente improcedente a oposição.

Cumpre apreciar e decidir.

II – Fundamentação

1. De facto

A acórdão recorrido deu como provada a seguinte factualidade concreta:

[…]

A) A Oponente é concessionária em regime exclusivo do serviço público da rede de distribuição regional de gás natural de Lisboa (cfr. Decreto-lei nº 33/91, de 16.01 e contrato de concessão junto com a p.i. como doc. 1);

B) Em 26.03.2009, a Oponente apresentou junto da Câmara Municipal de Mafra (CMM) pedido de licenciamento para execução de obras e trabalhos na via pública, relativo à construção, instalação e conservação de infra-estruturas, expansão de rede de gás na Freguesia de Igreja Nova (cfr. fls. 9 a 14 dos autos);

C) Através do ofício nº U2708/2009, datado de 13.04.2009, foi notificado à Oponente o despacho do Vice-Presidente da CMM, que deferiu o pedido de licenciamento, “com os condicionamentos que vierem a ser fixados pela EP - Estradas de Portugal, SA, no âmbito das Estradas Nacionais e a ARHTEJO, no âmbito do regime hídrico, pelo que deverá promover o licenciamento junto das referidas Entidades”, acompanhado de guia de liquidação de taxa, prevista na Tabela de Taxas e Licenças, artigo o 18º, nº 1, alínea K), referente à abertura de valas por ML, numa extensão de 7.940 ml por dia, no montante de € 56.929,80 (cfr. doc. 2 junto com a p.i.);

D) Em 22.04.2009, foi apresentada reclamação pela Oponente, relativamente à extensão considerada, alegando que “o projecto tem na sua totalidade 3.970 m, dos quais 670 são licenciados pelas Estradas de Portugal. Em estradas municipais (taxas da Câmara Municipal de Mafra), são 3.300m e não 7.940m (…)” (cfr. doc. 3 junto com a p.i.);

E) Através do ofício nº U5827/2009, de 19.08.2009, a Oponente foi notificada do indeferimento do “pedido de cobrança das taxas apenas no que às obras que incidem junto a Estradas Municipais, por se entender que o fundamento da cobrança da taxa assenta na remoção de um obstáculo que consiste na possibilidade de realizar trabalhos na via pública, abrindo valas, situação que é semelhante à cobrança de taxas para emissão de uma licença de construção cuja edificação é feita em propriedade privada, o taxamento deve incidir sobre todo o traçado”, acompanhado da liquidação de taxa, no montante de € 28.464,90: (consultar imagem no original).

(Cfr. doc. 4 junto com a p.i.);

F) Em 20.11.2009, a EP emitiu alvará de licença nº 96/2009, para abertura de vala na EN9 entre os km 29+000 e 30+000, lado esquerdo, liquidando uma taxa, a título de emissão de licença, no montante de € 15.912,24, nos seguintes termos:

- Efectuada ao abrigo do artigo 15º, nº 1 do Decreto-Lei nº 13/71, de 23.01 (actualizado pelo Decreto-Lei n° 25/2004, de 24.01), alíneas:

“a) Ocupação do subsolo da zona de estrada (…) € 7.954,62

b) Ocupação temporária de parte de zona de estrada com construções, abrigos móveis ou andaimes (…) € 7.954,62”;

- De acordo com as condições especiais mencionadas no anexo, a licença foi emitida ao abrigo do disposto na alínea a b) do n° 2 do artigo 6° do Decreto-lei n° 13/71, de 23.01, o qual prevê uma autorização para estabelecimento de canalizações no subsolo da zona de estrada, e também do artigo 9° do Decreto-Lei n° 13/94, de 15.01 (cfr. doc. 5 junto com a p.i.);

G) Foram emitidas a guia de receita e o respectivo recibo, em nome da Oponente, no montante de € 15.912,24, em 16.10.2009 (cfr. doc. 6 junto com a p.i.);

H) A Oponente foi notificada, através dos ofícios nº U7378/2009, de 22.10.2009, n° U2543/2010, de 29.04.2010 e U4821/2010, de 12.08.2010, da CMM, para pagamento, no prazo de 30 dias, do montante de € 28.464,90, relativa às taxas devidas pela execução das obras na via pública (cfr. fls. 4, e 9 a 14 dos autos);

I) Após extracção da certidão de dívida em 06.10.2010, foi instaurado no serviço de execuções fiscais da CMM, contra a Oponente, o processo de execução fiscal n.º 27/2010, para cobrança coerciva do montante de € 28.464,90, relativo a taxa melhor descrita na alínea E) supra (cfr. fls. 3 e 6 dos autos);

J) Foi apresentada pela Oponente reclamação (cfr. fls. 76 a 79 do PA);

K) Através do ofício nº U7109/2010, de 25.11.2010, foi a Oponente notificada do indeferimento da reclamação que reitera a liquidação da taxa sobre todo o traçado, “incluindo a área que incide sobre os troços da EN9 km inicial 29+000, km 30+000, porquanto os mesmos se encontravam, à data em que foi emitida a licença pela EP, em 2009/11/29, sob o domínio público municipal, por terem sido desclassificados” (cfr. fls. 152 do PA);

L) A presente oposição foi remetida aos serviços da CMM em 12.11.2010 (cfr. fls. 15 dos autos).

Mais se provou que:

M) Por Auto de Transferência assinado entre o Município de Mafra e o Instituto das Estradas de Portugal, em 12.12.2003, foi transferido para o domínio patrimonial da CMM, designadamente, o troço da EN9 entre os km 24+850 e o km 34+400, sendo que “a transferência torna-se efectiva quando da entrada em serviço das respectivas variantes a construir”

(cfr. fls. 124 e 125 do PA);

N) Em 10.09.2009, foi celebrado entre a EP-Estradas de Portugal, SA e o Município de Mafra, e homologado em 16.09.2009, o Protocolo referente ao auto de transferência indicado na alínea antecedente, desclassificando e integrando no domínio patrimonial do município o troço da EN9 (cfr. fls. 139 a 145 do PA);

O) Em 20.01.2009, foi celebrado entre a CMM e a Oponente um protocolo destinado à definição de regras aplicáveis à execução das obras, inclusive colocação de redes de tubagem para distribuição de gás, constando da cláusula 2ª, n° 8 que "A execução de obras pela LisboaGás fica sujeita às taxas devidas pela abertura de valas e ocupação do domínio público municipal” (cfr. fls. 118 a 123 do PA).

*
 Inexistem factos não provados com relevo para a decisão da causa.

[…]».

2. Enquadramento e definição da questão a decidir

2.1. A questão de facto subjacente aos autos decorre da oposição à execução fiscal, que a aqui Recorrida Lisboagás deduziu no Tribunal Tributário de Lisboa, contra o Município de Mafra (aqui Recorrente), por este lhe estar a exigir o pagamento coercivo de uma taxa relativa a abertura de valas na via pública, alegando que havia já sido liquidada e paga uma taxa pela emissão de licença para abertura de vala no mesmo espaço [EN9 entre os kms 29+000 e 30+000] à Estradas de Portugal.
O TT de Lisboa julgou a oposição improcedente por considerar que os fundamentos do pedido formulado no processo não se reconduziam a nenhum dos pressupostos normativos do artigo 204.º do CCP. Considerou, no que aqui releva, que os fundamentos invocados “[…] Não se integra[m] na alínea a) do preceito em referência, por não se enquadrar[em] no conceito de ilegalidade abstracta. De facto, o alegado pela Oponente não é a inexistência, em absoluto, de lei que crie o tributo ou a ausência total de suporte normativo da taxa cobrada, em violação directa do princípio constitucional da legalidade tributária; o fundamento da Oponente antes se traduz numa ilegalidade concreta, dependente do circunstancialismo em que o acto sindicado foi praticado, e que se consubstancia na (i)legitimidade do credor tributário […]”. E concluiu ainda, para sustentar a improcedência do pedido de oposição, que não estava também em causa uma situação factual reconduzível à alínea h) do art. 204.º, uma vez que a Oponente tinha tido a possibilidade de impugnar a liquidação ao ser notificada da mesma e, bem assim, que não se tratava de um caso de duplicação da colecta [integrável na alínea g) do artigo 204.º], mas apenas, quando muito, de uma situação de dupla tributação económica.

O TCA Sul conclui que a sentença tem razão quando afirma que a questão vem colocada como um problema de ilegalidade concreta e não de ilegalidade abstracta ao querer discutir a circunstância de estarem a ser exigidos dois tributos pelo mesmo facto tributário, o que exclui a possibilidade do seu conhecimento em sede de oposição à liquidação. Conclui também que não existe duplicação de colecta, por não existir identidade do tributo liquidado. E reconduz depois a questão da incidência da taxa municipal a um problema de ilegalidade abstracta, que caracteriza como violação dos princípios da colaboração e da boa fé da Administração para com o contribuinte (artigo 59.º da LGT), da equivalência jurídica das taxas (artigo 4.º da LRGTAL) e da proporcionalidade (artigos 18.º, n.º 2 e 103.º, n.º 3 da CRP), o qual subsume à alínea a) do n.º 1 do artigo 204.º da CRP.

2.2. O âmbito do presente recurso encontra-se perfeitamente delimitado no acórdão deste STA de 28 de Outubro de 2020, reconduzindo-se assim à verificação da existência ou não de erro de julgamento do TCA Sul na qualificação jurídica que fez da ilegalidade do tributo municipal como ilegalidade abstracta e na respectiva subsunção ao fundamento de oposição à execução constante da alínea a) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT.

No essencial, a questão jurídica que há que resolver na presente revista prende-se com a possibilidade de reconduzir ou não à qualificação como ilegalidade abstracta nos tributos de estrutura bilateral (vulgo, taxas) as situações em que os regimes legais e regulamentares habilitam as entidades administrativas a exigir taxas por determinados factos tributários sem delimitar expressamente o exercício dessas competências, ou seja, sem resolver normativamente os eventuais problemas de competência tributária sobreposta.

3. De direito

3.1. A questão jurídica material – o exercício de competências tributárias sobrepostas pelos municípios e pela entidade a quem foi delegada a gestão do domínio público rodoviário – que está subjacente à questão processual a dirimir nos autos – saber se estes casos de aparente “duplo exercício de competência tributária” podem ser qualificados como “ilegalidade abstracta” e, como tal, dirimidos em sede de oposição à execução fiscal – não é inteiramente nova na jurisprudência do STA.

A seu modo, como vamos ver, a questão jurídica material aqui subjacente replica o problema que já se havia colocado na jurisprudência a respeito da taxa pela afixação de publicidade nos espaços junto a estradas nacionais. E a solução alcançada naqueles processos auxilia-nos a encontrar a resposta para a questão de pendor processual que aqui nos ocupa. Vejamos.

Discutia-se nesses processos se era juridicamente possível que pelo licenciamento da publicidade visível a partir de vias rodoviárias nacionais o requerente do acto fosse obrigado a pagar a taxa que lhe era exigida pelo município, ao abrigo da Lei n.º 97/88 (que conferia ao mesmo poderes para a prática do referido acto de licenciamento), e ainda uma taxa às Estradas de Portugal, pelo parecer obrigatório que as mesmas emitiam no âmbito daquele procedimento (parecer que no Decreto-Lei n.º 13/71 surgia “qualificado” como aprovação ou acto similar daquele licenciamento, uma “qualificação” que acabaria por ser “reiterada” através da alteração legislativa que foi introduzida pelo Decreto-Lei n.º 25/2004).

O Tribunal Constitucional, nos acórdãos 288/2010 e 622/2013 rejeitou a tese de que pudesse haver “desproporção” na circunstância de serem exigidos dois tributos, por duas entidades distintas, face ao mesmo facto tributário. Porém, o STA acabaria por solucionar esta questão por de outra via, i. e. rejeitando a possibilidade de que fossem exigidas taxas por actos interlocutórios de um procedimento de licenciamento. Com efeito no acórdão de 18 de Junho de 2014 (proc 0205/14), a questão foi solucionada em sede de conflito de jurisprudência e tratada como um problema de “conflito aparente de normas” a carecer de uma interpretação jurídica clarificadora.

3.2. No caso dos autos a questão apresenta fortes similitudes com aquela. Está em causa o licenciamento de uma vala para a implantação de infra-estruturas de gás em terrenos integrados na gestão da Estradas de Portugal, o que explica que a aqui Recorrente tivesse indicado à Recorrida, por ofício, que a mesma teria de obter um licenciamento junto da referida concessionária (ponto C da matéria de facto assente), sem prejuízo de a mesma se

ter considerado igualmente competente para o licenciamento daquela operação urbanística e ter procedido à emissão da licença e à liquidação da respectiva taxa, em 19.08.2009, ao abrigo das normas do respectivo Regulamento Municipal de Taxas e Licenças.

Posteriormente, cumprindo o que lhe tinha sido indicado, a Recorrida promoveu o licenciamento da mesma operação urbanística junto da Estradas de Portugal, S.A., que igualmente emitiu a licença e liquidou a respectiva taxa, em 20.11.2009, ao abrigo do disposto no artigo 15.º, n.º 1 do Decreto-Lei n.º 13/71, na redacção actualizada dada pelo Decreto-Lei n.º 25/2004, por ocupação do subsolo da zona de estrada e por ocupação temporária de parte de zona de estrada com construções, abrigos móveis ou andaimes, bem como ao abrigo do artigo 9.º do Decreto-Lei n° 13/94, de 15 de Janeiro (diploma entretanto revogado pela Lei n.º 34/2015, de 27 de Abril), diploma que conferia àquela entidade o poder de licenciar a implantação de infra-estruturas de rede nas áreas non aedificandi da infra-estruturas rodoviária.

Em suma, a aqui Recorrida, para proceder à implantação das infra-estruturas de interesse público respeitantes ao serviço de fornecimento de gás natural no subsolo de terrenos integrados em troço da zona non aedificandi da EN9 foi confrontada com a necessidade de obter duas licenças (uma municipal e outra emitida pela Estradas de Portugal, S.A.) e de pagar duas taxas a cada uma daquelas entidades.

Neste caso – diferentemente do que sucedeu no caso da taxa pela afixação de publicidade visível a partir das estradas nacionais – não está em causa um procedimento complexo em que duas entidades administrativas se arrogam competência tributária perante actos distintos integrados no mesmo procedimento, mas antes um “licenciamento” que ocorre contemporaneamente à desclassificação de uma estrada nacional em estada municipal [v. pontos M), N) e O) da matéria de facto assente].

No fundo a questão material subjacente é a de saber, à data em que é solicitado o licenciamento, qual seria a entidade para exigir e liquidar a taxa, o Município, por ser a entidade titular do subsolo onde aquelas infra-estruturas seriam implantadas e em relação às quais se colocava a necessidade de realizar a operação urbanística em causa (abertura da vala), tendo em conta o auto de transferência assinado em 2003 [ponto M) da matéria de facto assente]; ou a Estradas de Portugal, S.A., por ser ainda a gestora daquela infra-estrutura rodoviária e respectivos terrenos até à homologação do auto de transferência das mesmas [ponto N) da matéria de facto assente]. E a via para solucionar esta questão é a da impugnação judicial ou a da oposição à execução? Existe aqui uma questão configurável como ilegalidade abstracta?

3.3. Podemos dizer que, em tese, a questão poderia ser configurada como uma questão de ilegalidade abstracta, se estivesse em discussão e análise a existência de competências tributárias concorrentes ou cumulativas, ou seja, um caso em que a legalidade da cobrança pressupusesse ajuizar sobre a correcta interpretação normativa dos diplomas legais e regulamentares invocados por cada entidade que liquidou a taxa, para saber se podem efectivamente ser exigidas as duas taxas sobre o mesmo facto tributário ou apenas uma. Esta é, de facto, uma questão típica dos tributos bilaterais, uma vez que nada impede (é até comum) que sobre o mesmo acto tenham de incidir duas licenças (uma urbanística e outra industrial) e que, por essa razão, exista uma dupla incidência e uma dupla imposição tributária.

Nos casos em que a questão seja assim formulada – como uma indeterminação no plano normativo quanto à titularidade da competência tributária que pode e deve ser exercida, no fundo, por indeterminabilidade ou imprecisão dos textos normativos – o meio judicial correcto é, efectivamente, a oposição à execução fiscal nos termos do disposto na alínea a) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT, por se tratar de uma questão especial de ilegalidade abstracta.

Porém, não é essa a situação dos presentes autos.

3.4. Neste caso a indeterminação da competência tributária não resulta do plano normativo – da falta de densidade ou precisão da lei –, mas sim dos elementos factuais, pois o que havia que apurar era a entidade (Município ou Estradas de Portugal, S.A.) que, face ao processo de desclassificação da via (EN9) a que respeitava o licenciamento, era competente para o mesmo.

Ora, uma tal discussão assenta em elementos relativos ao circunstancialismo do caso (data em que foi solicitado o licenciamento, data em que é tornada efectiva a transferência da infra-estrutura viária e a sua desclassificação, data em que é emitida a licença) e estes contendem com a ilegalidade concreta, pelo que têm de ser questionados através da impugnação do acto tributário, como bem concluiu o Tribunal de Primeira Instância.

Concluímos, pois, que o acórdão recorrido não se pode manter.

III - Decisão

Pelo exposto, acordam os juízes que compõem esta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogar o acórdão recorrido e julgar improcedente a oposição à execução.

Custas pela Recorrida

Lisboa, 18 de Maio de 2022. - Suzana Maria Calvo Loureiro Tavares da Silva (relatora) - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia.