Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo I – Relatório Vem interposto recurso jurisdicional pela Autoridade Tributária e Aduaneira, visando a revogação da sentença de 28-01-2018, do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou parcialmente procedente a acção administrativa especial intentada por B……., SGPS, S.A., C……….., S.A., D……….., S.A., E………… SGPS, S.A., A………., SGPS, S.A., F……….., S.A., G…………, S.A., H……….., S.A. e I…….. SGPS, contra o Serviço de Finanças da Maia, integrado na Direcção-Geral de Impostos, na qual peticionavam a anulação dos despachos de indeferimento do reembolso do Pagamento Especial por Conta (PEC) de cada uma delas, relativo ao exercício de 2004 e no valor global de € 50.285,36. Inconformada, nas suas alegações, formulou a recorrente Autoridade Tributária e Aduaneira as seguintes conclusões: A. Vem o presente recurso interposto da douta sentença que julgou parcialmente procedente a ação administrativa especial supra identificada e em consequência: a) anulou os despachos de indeferimento de reembolso dos PEC´s; b) condenou a ré a apreciar os pedidos de reembolso dos PEC`s; e c) condenou a ré a pagar às autoras juros indemnizatórios, condicionados à procedência dos pedidos de reembolso, a liquidar em sede de liquidação de sentença. B. A Fazenda Pública vem apenas deduzir recurso contra o decidido na alínea c) ou seja quanto à condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios condicionados à procedência dos pedidos de reembolso, a liquidar em sede de liquidação de sentença. C. A douta sentença refere que “Porém, nada obsta a que a ré seja condenada a apreciar os pedidos de reembolso dos PEC´s de IRC relativos a 2004, nos termos do artigo 87º, nº 3, alíneas a) e b) do CIRC, ficando, consequentemente, o pagamento de juros indemnizatórios dependentes da procedência de tais pedidos de reembolso dos PEC´s.” D. Dispõe o artigo 43º, nº 1 da LGT que “São devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da divida tributária em montante superior ao legalmente devido.” E. A obrigação de indemnizar radica, pois, na ilicitude do ato de liquidação justificativa do pagamento e na circunstância do obrigado tributário ter sido privado da disponibilidade da quantia paga durante um certo período e daí a presunção de ter ocasionado prejuízo patrimonial. F. A ação administrativa especial é utilizada para impugnação de atos administrativos em matéria tributária que não apreciem da legalidade do ato de liquidação, sendo aplicável por remissão do artigo 97º, nº 2 do CPPT.
Jurisprudência
Processo 01650/10.2BEPRT
G. Nos presentes autos – ação administrativa especial - a legalidade do ato de liquidação do imposto não foi posta em crise, H. As Autoras vêm sindicar apenas as decisões de indeferimento do reembolso dos PEC´s, e por conseguinte o reembolso dos montantes daqueles. I. Ora, como supra se referiu a obrigação de indemnizar o sujeito passivo à luz do nº 1 do artigo 43º da LGT radica na existência de erro imputável aos serviços da AT num ato de liquidação de um tributo, determinado em processo de reclamação graciosa ou de impugnação judicial, erro esse que resulta de um pagamento indevido de uma prestação tributária. J. Essa hipótese normativa não ocorre quando numa ação administrativa especial tenha sido anulado ato que indefere pedido de reembolso dos PEC`s. K. Ou seja, não cabe no meio processual de ação administrativa especial, a condenação da entidade demandada ao pagamento dos juros indemnizatórios e muito menos condicionados, ou seja, a condenação em evento futuro, condicionada à procedência dos pedidos de reembolso dos PEC´s, a liquidar em sede de liquidação de sentença, pois a mesma não se encontra prevista no artigo 43º da LGT. L. E, efetivamente, na prossecução e no respeito integral das suas atribuições a AT vai apreciar os pedidos de reembolso dos PEC´s em conformidade com as normas legais aplicáveis. M. Destarte, tendo a douta sentença proferida condenado a AT ao pagamento ainda que condicionado à verificação de um evento futuro, enferma de erro de julgamento de direito, por falta de enquadramento nos pressupostos legais do artigo 43º da LGT. Termos em que, Deve ser concedido provimento ao presente recurso jurisdicional e, em consequência, ser revogada a douta sentença recorrida na parte que condena a Autoridade Tributária e Aduaneira a pagar juros indemnizatórios às autoras, condicionados à procedência dos pedidos de reembolso, a liquidar em sede de liquidação de sentença. Não foram apresentadas contra-alegações. Neste Supremo Tribunal, o Exmo. Procurador-Geral Adjunto, notificado nos termos do art. 146.º, n.º 1, do CPTa, não emitiu pronúncia. * Os autos vêm à conferência corridos os vistos legais. *
2. FUNDAMENTAÇÃO: 2.1. - Dos Factos: Na decisão recorrida foi fixado o seguinte probatório reputado relevante para a decisão: 1) Em 29/03/2004, a 1.ª autora efetuou o pagamento de 625,00€ a título de PEC (documento de fls. 55 do processo físico). 2) Em 26/10/2004, a 1.ª autora efetuou o pagamento de 625,00€ a título de PEC (documento de fls. 56 do processo físico). 3) Em 19/08/2009, a 1.ª autora apresentou, no serviço de Finanças da Maia, um requerimento, no qual solicitou o reembolso do valor de 1.250,00€, concernente aos pagamentos referidos em 1) e 2), que não deduziu no exercício de 2004 nem nos quatro exercícios seguintes, com o fundamento seguinte (requerimento de fls. 53 e 54 do processo físico cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido): “(…) em face da colecta de IRC apurada nos exercícios de 2004/05/05/07/08, a R. não usufruiu da correspondente dedução do pagamento especial por conta referente ao exercício de 2004, no montante de 1.250,00€, conforme se pode comprovar pelas declarações periódicas de rendimentos – Modelo 22.”. 4) Em 26/10/2009, foi proferido o despacho n.º 143/2009 que, com base em informação elaborada na mesma data, decidiu indeferir o pedido, com o fundamento da 1.ª autora não ter cessado a sua atividade, concedendo-lhe um prazo de 10 dias para o exercício do direito de audição (despacho e informação de fls. 1 e 2 do processo administrativo cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 5) Sobre o requerido em 3), recaiu o despacho de indeferimento datado de 24/02/2010, com base em informação da mesma data, o qual converteu em definitivo o despacho n.º 143/2009, de que a 1.ª autora teve conhecimento em 05/03/2010 (despacho de fls. 92 do processo físico cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido e cópia do aviso de receção de fls. 13 do processo administrativo). 6) Em 29/03/2004, a 2.ª autora efetuou o pagamento de 767,68€ a título de PEC (documento de fls. 6 do processo administrativo). 7) Em 28/10/2004, a 2.ª autora efetuou o pagamento de 767,68€ a título de PEC (documento de fls. 7 do processo administrativo). 8) Em 19/08/2008, a 2.ª autora apresentou, no serviço de Finanças da Maia, um requerimento, no qual solicitou o reembolso do valor de 1.535,36€, concernente aos pagamentos referidos em 6) e 7), que não deduziu no exercício de 2004 nem nos quatro exercícios seguintes, com o fundamento seguinte (requerimento de fls. 3 e 4 do processo administrativo cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido): “(…) em face da colecta individual de IRC apurada nos exercícios de 2004/2005/2006/2007, a R. não usufruiu da correspondente dedução do pagamento especial por conta referente ao exercício de 2004, no montante de 1.
535,00€, conforme se pode comprovar pelas declarações periódicas de rendimentos – Modelo 22 (…) a partir do exercício de 2008 passou a integrar um perímetro fiscal (…) passou a ser tributada pelo regime especial de tributação dos grupos de sociedades (…).”. 9) Em 26/10/2009, foi proferido o despacho n.º 137/2009 que, com base em informação elaborada na mesma data, decidiu indeferir o pedido, com o fundamento da 2.ª autora não ter cessado a sua atividade, concedendo-lhe um prazo de 10 dias para o exercício do direito de audição (despacho e informação de fls. 95 e 96 do processo físico cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 10) A autora apresentou um requerimento, em 14/01/2010, onde mantém o pedido de reembolso (requerimento de fls. 57 e 58 do processo físico cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 11) Sobre o requerido em 8), recaiu o despacho de indeferimento datado de 21/01/2010, com base em informação da mesma data, o qual converteu em definitivo o despacho n.º 137/2009, de que a 2.ª autora teve conhecimento em 23/03/2010 (despacho e cópia do aviso de receção de fls. 18 e 20 do processo administrativo cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 12) Em 26/03/2004, a 3.ª autora efetuou o pagamento de 625,00€ a título de PEC (documento de fls. 61 do processo físico). 13) Em 28/10/2004, a 3.ª autora efetuou o pagamento de 625,00€ a título de PEC (documento de fls. 56 do processo físico). 14) Em 24/08/2009, a 3.ª autora apresentou, no serviço de Finanças da Maia, um requerimento, no qual solicitou o reembolso do valor de 1.250,00€, concernente aos pagamentos referidos em 12) e 13), que não deduziu no exercício de 2004 nem nos quatro exercícios seguintes, com o fundamento seguinte (requerimento de fls. 59 e 60 do processo físico cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido): “(…) em face da colecta de IRC apurada nos exercícios de 2004/05/05/07/08, a R. não usufruiu da correspondente dedução do pagamento especial por conta referente ao exercício de 2004, no montante de 1.250,00€, conforme se pode comprovar pelas declarações periódicas de rendimentos – Modelo 22.”. 15) Em 26/10/2009, foi proferido o despacho n.º 152/2009 que, com base em informação elaborada na mesma data, decidiu indeferir o pedido, com o fundamento da 3.ª autora não ter cessado a sua atividade, concedendo-lhe um prazo de 10 dias para o exercício do direito de audição (despacho e informação de fls. 98 e 99 do processo físico cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 16) Sobre o requerido em 14), recaiu o despacho de indeferimento datado de 24/02/2010, com base em informação da mesma data, o qual converteu em definitivo o despacho n.º 152/2009, de que a 3.ª autora teve conhecimento em 05/03/2010 (despacho e cópia do aviso de receção de fls. 10 e 12 do processo administrativo cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).
17) Em 31/03/2004, a 4.ª autora efetuou o pagamento de 625,00€ a título de PEC (documento de fls. 65 do processo físico). 18) Em 29/10/2004, a 4.ª autora efetuou o pagamento de 625,00€ a título de PEC (documento de fls. 66 do processo físico). 19) Em 28/08/2009, a 4.ª autora apresentou, no serviço de Finanças da Maia, um requerimento, no qual solicitou o reembolso do valor de 1.250,00€, concernente aos pagamentos referidos em 17) e 18), que não deduziu no exercício de 2004 nem nos quatro exercícios seguintes, com o fundamento seguinte (requerimento de fls. 63 e 64 e cópia do registo e do aviso de receção de fls. 67 e 68 do processo físico): “(…) em face da colecta de IRC apurada nos exercícios de 2004/05/05/07/08, a R. não usufruiu da correspondente dedução do pagamento especial por conta referente ao exercício de 2004, no montante de 1.250,00€, conforme se pode comprovar pelas declarações periódicas de rendimentos – Modelo 22.”. 20) Em 26/10/2009, foi proferido o despacho n.º 160/2009 que, com base em informação elaborada na mesma data, decidiu indeferir o pedido, com o fundamento da 4.ª autora não ter cessado a sua atividade, concedendo-lhe um prazo de 10 dias para o exercício do direito de audição (despacho e informação de fls. 103 e 104 do processo físico cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 21) Sobre o requerido em 19), recaiu o despacho de indeferimento de 24/02/2010, com base em informação da mesma data, o qual converteu em definitivo o despacho n.º 160/2009, de que a 4.ª autora teve conhecimento em 05/03/2010 (despacho de fls. 107 do processo físico e cópia do aviso de receção de fls. 13 do processo administrativo cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 22) Em 29/03/2004, a 5.ª autora efetuou o pagamento de 625,00€ a título de PEC (documento de fls. 72 do processo físico). 23) Em 26/10/2004, a 5.ª autora efetuou o pagamento de 625,00€ a título de PEC (documento de fls. 73 do processo físico). 24) Em 20/08/2009, a 5.ª autora apresentou, no serviço de Finanças da Maia, um requerimento, no qual solicitou o reembolso do valor de 1.250,00€, concernente aos pagamentos referidos em 22) e 23), que não deduziu no exercício de 2004 nem nos quatro exercícios seguintes, com o fundamento seguinte (requerimento de fls. 69 e 70 do processo físico): “(…) em face da colecta de IRC apurada nos exercícios de 2004/05/05/07/08, a R. não usufruiu da correspondente dedução do pagamento especial por conta referente ao exercício de 2004, no montante de 1.250,00€, conforme se pode comprovar pelas declarações periódicas de rendimentos – Modelo 22.”. 25) Em 26/10/2009, foi proferido o despacho n.º 151/2009 que, com base em informação elaborada na mesma data, decidiu indeferir o pedido, com o fundamento da 5.ª autora não ter cessado a sua atividade, concedendo-lhe um prazo de 10 dias para o exercício do direito de audição (despacho e informação de fls. 1 e 2 do processo físico cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).
26) Sobre o requerido em 24), recaiu o despacho de indeferimento datado de 24/02/2010, com base em informação da mesma data, o qual converteu em definitivo o despacho n.º 151/2009, de que a 5.ª autora teve conhecimento em 05/03/2010 (despacho de fls. 109 do processo físico e cópia do aviso de receção de fls. 14 do processo administrativo). 27) Em 26/03/2004, a 6.ª autora efetuou o pagamento de 625,00€ a título de PEC (documento de fls. 76 do processo físico). 28) Em 29/10/2004, a 6.ª autora efetuou o pagamento de 625,00€ a título de PEC (documento de fls. 77 do processo físico). 29) Em 24/08/2009, a 6.ª autora apresentou, no serviço de Finanças da Maia, um requerimento, no qual solicitou o reembolso do valor de 1.250,00€, concernente aos pagamentos referidos em 27) e 28), que não deduziu no exercício de 2004 nem nos quatro exercícios seguintes, com o fundamento seguinte (requerimento de fls. 74 e 75 do processo físico cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido): “(…) em face da colecta de IRC apurada nos exercícios de 2004/05/05/07/08, a R. não usufruiu da correspondente dedução do pagamento especial por conta referente ao exercício de 2004, no montante de 1.250,00€, conforme se pode comprovar pelas declarações periódicas de rendimentos – Modelo 22.”. 30) Em 26/10/2009, foi proferido o despacho n.º 154/2009 que, com base em informação elaborada na mesma data, decidiu indeferir o pedido, com o fundamento da 6.ª autora não ter cessado a sua atividade, concedendo-lhe um prazo de 10 dias para o exercício do direito de audição (despacho e informação de fls. 112 e 113 do processo físico cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 31) Sobre o requerido em 29), recaiu o despacho de indeferimento datado de 24/02/2010, com base em informação da mesma data, o qual converteu em definitivo o despacho n.º 154/2009, de que a 6.ª autora teve conhecimento em 05/03/2010 (despacho e cópia do aviso de receção de fls. 11 e 13 do processo administrativo cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 32) Em 31/03/2004, a 7.ª autora efetuou o pagamento de 625,00€ a título de PEC (documento de fls. 80 do processo físico). 33) Em 26/10/2004, a 7.ª autora efetuou o pagamento de 625,00€ a título de PEC (documento de fls. 81 do processo físico). 34) Em 24/08/2009, a 7.ª autora apresentou, no serviço de Finanças da Maia, um requerimento, no qual solicitou o reembolso do valor de 1.250,00€, concernente aos pagamentos referidos em 32) e 33), que não deduziu no exercício de 2004 nem nos quatro exercícios seguintes, com o fundamento seguinte (requerimento de fls. 78 e 79 do processo físico cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido): “(…) em face da colecta de IRC apurada nos exercícios de 2004/05/05/07/08, a R. não usufruiu da correspondente dedução do pagamento especial por conta referente ao exercício de 2004, no montante de 1.250,00€, conforme se pode comprovar pelas declarações periódicas de rendimentos – Modelo 22.”.
35) Em 26/10/2009, foi proferido o despacho n.º 156/2009 que, com base em informação elaborada na mesma data, decidiu indeferir o pedido, com o fundamento da 7.ª autora não ter cessado a sua atividade, concedendo-lhe um prazo de 10 dias para o exercício do direito de audição (despacho e informação de fls. 116 e 117 do processo físico cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 36) Sobre o requerido em 34), recaiu o despacho de indeferimento datado de 24/02/2010, com base em informação da mesma data, o qual converteu em definitivo o despacho n.º 156/2009, de que a 7.ª autora teve conhecimento em 05/03/2010 (despacho e cópia do aviso de receção de fls. 11 e 13 do processo administrativo cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 37) Em 29/03/2004, a 8.ª autora efetuou o pagamento de 20.000,00€ a título de PEC (documento de fls. 6 do processo administrativo). 38) Em 28/10/2004, a 8.ª autora efetuou o pagamento de 20.000,00€ a título de PEC (documento de fls. 7 do processo administrativo). 39) Em 18/08/2009, a 8.ª autora apresentou, no serviço de Finanças da Maia, um requerimento, no qual solicitou o reembolso do valor de 40.000,00€, concernente aos pagamentos referidos em 37) e 38), que não deduziu no exercício de 2004 nem nos quatro exercícios seguintes, com o fundamento seguinte (requerimento de fls. 3 e 4 do processo administrativo cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido): “(…) em face da colecta individual de IRC apurada nos exercícios de 2004/2005/2006/2007, a R. não usufruiu da correspondente dedução do pagamento especial por conta referente ao exercício de 2004, no montante de 1.535,00€, conforme se pode comprovar pelas declarações periódicas de rendimentos – Modelo 22 (…) a partir do exercício de 2008 passou a integrar um perímetro fiscal (…) passou a ser tributada pelo regime especial de tributação dos grupos de sociedades (…).”. 40) Em 26/10/2009, foi proferido o despacho n.º 146/2009 que, com base em informação elaborada na mesma data, decidiu indeferir o pedido, com o fundamento da 8.ª autora não ter cessado a sua atividade, concedendo-lhe um prazo de 10 dias para o exercício do direito de audição (despacho e informação de fls. 120 e 121 do processo físico cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 41) A autora apresentou um requerimento, em 14/01/2010, onde mantém o pedido de reembolso (requerimento de fls. 82 e 83 do processo físico cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 42) Sobre o requerido em 39), recaiu o despacho de indeferimento datado de 21/01/2010, com base em informação da mesma data, o qual converteu em definitivo o despacho n.º 146/2009, de que a 8.ª autora teve conhecimento em 23/03/2010 (despacho de fls. 123 do processo físico e cópia do aviso de receção de fls. 20 do processo administrativo cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 43) Em 26/03/2004, a 9.ª autora efetuou o pagamento de 625,00€ a título de PEC (documento de fls. 86 do processo físico).
44) Em 29/10/2004, a 9.ª autora efetuou o pagamento de 625,00€ a título de PEC (documento de fls. 81 do processo físico). 45) Em 28/08/2009, a 9.ª autora apresentou, no serviço de Finanças da Maia, um requerimento, no qual solicitou o reembolso do valor de 1.250,00€, concernente aos pagamentos referidos em 43) e 44), que não deduziu no exercício de 2004 nem nos quatro exercícios seguintes, com o fundamento seguinte (requerimento, cópia do registo e do aviso de receção de fls. 84, 85, 88 e 89 do processo físico cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido): “(…) em face da colecta de IRC apurada nos exercícios de 2004/05/05/07/08, a R. não usufruiu da correspondente dedução do pagamento especial por conta referente ao exercício de 2004, no montante de 1.250,00€, conforme se pode comprovar pelas declarações periódicas de rendimentos – Modelo 22.”. 46) Em 26/10/2009, foi proferido o despacho n.º 162/2009 que, com base em informação elaborada na mesma data, decidiu indeferir o pedido, com o fundamento da 9.ª autora não ter cessado a sua atividade, concedendo-lhe um prazo de 10 dias para o exercício do direito de audição (despacho e informação de fls. 125 e 126 do processo físico cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 47) Sobre o requerido em 45), recaiu o despacho de indeferimento datado de 24/02/2010, com base em informação da mesma data, o qual converteu em definitivo o despacho n.º 162/2009, de que a 9.ª autora teve conhecimento em 23/03/2010 (despacho de fls. 129 do processo físico e cópia do aviso de receção de fls. 13 do processo administrativo cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 48) A presente acção foi intentada no dia 02/06/2010 (comprovativo de envio por e-mail de fls. 3 e 4 do processo físico). * 2.2.- Motivação de Direito O objecto do recurso é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, nos termos dos artigos 5º, 608º nº 2, 635º nºs 4 e 5 e 639º do CPC novo (aprovado pela Lei n.º 41/013, de 26 de Junho) ex vi dos artigos 1º e 140º do CPTA (correspondentes aos artigos 660º nº 2, 664º, 684º nºs 3 e 4 e 690º do CPC antigo). No caso, em face dos termos em que foram enunciadas as conclusões de recurso pela recorrente, a questão que cumpre decidir subsume-se a saber se a decisão vertida na sentença, a qual julgou parcialmente procedente a acção administrativa especial, padece de erro de julgamento, no que respeita à condenação da AT ao pagamento de juros indemnizatórios condicionados à procedência dos pedidos de reembolso, a liquidar em sede de liquidação de sentença, por não se enquadrar no meio processual da acção administrativa especial. Atentemos.
Como a recorrente AT delimitou, o presente recurso interposto da douta sentença que julgou parcialmente procedente a ação administrativa especial supra identificada e em consequência (i) anulou os despachos de indeferimento de reembolso dos PEC´s; (ii) condenou a ré a apreciar os pedidos de reembolso dos PEC`s; e (iii) condenou a ré a pagar às autoras juros indemnizatórios, condicionados à procedência dos pedidos de reembolso, a liquidar em sede de liquidação de sentença, contra o decidido no último ponto- quanto à condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios condicionados à procedência dos pedidos de reembolso, a liquidar em sede de liquidação de sentença. Efectivamente, na sentença recorrida declarou-se que nada obstava a que a ré fosse condenada a apreciar os pedidos de reembolso dos PEC´s de IRC relativos a 2004, nos termos do artigo 87º, nº 3, alíneas a) e b) do CIRC, ficando, consequentemente, o pagamento de juros indemnizatórios dependentes da procedência de tais pedidos de reembolso dos PEC´s. Mas o certo é que, em consonância com o que afirma a recorrente, a acção administrativa especial é o meio próprio para impugnar os actos administrativos em matéria tributária que não apreciem da legalidade do ato de liquidação, conforme comando remissivo ínsito no artigo 97º, nº 2 do CPPT. E emerge da p.i. que na presente acção administrativa especial a legalidade do ato de liquidação do imposto não foi atacada, limitando-se as Autoras a nela sindicar as decisões de indeferimento do reembolso dos PEC´s, pedindo a consequente condenação no reembolso dos montantes daqueles. Após ter decretado a anulação das decisões de indeferimento do reembolso dos PEC´s, a sentença pronunciou-se sobre um pedido condenatório do reembolso do valor dos acima referidos PEC’s relativos ao exercício de 2004 que as AA cumularam com o pedido anulatório, expendendo o seguinte: “(…) Neste particular, importa recordar a redação do artigo 87.º, n.º 3, alíneas a) e b) do CIRC acima transcrita, para significar que, apesar de se estar perante requisitos cumulativos, a verdade é que a primeira causa não é ainda aplicável já que, até à presente data, não foram publicados rácios referidos na alínea a). Mas não podendo esta circunstância, por ter na sua origem uma omissão legislativa não imputável às autoras, prejudicar o seu direito ao pedido do reembolso dos valores pagos e não subsumidos a uma tributação, basta, então, a verificação do requisito contido na alínea b), ou seja, que a situação que deu origem ao reembolso seja considerada justificada por acção de inspecção feita a pedido do sujeito passivo, formulado nos 90 dias seguintes ao termo do prazo de apresentação da declaração periódica relativa ao mesmo período de tributação. No caso dos presentes autos, dos requerimentos apresentados pelas autoras, resulta claro que todas pediram o reembolso dos respectivos PEC’s e face a tais requerimentos, nada mais tinha a AT que fazer do que proceder à inspecção das mesmas para averiguar se existia fundamento para a concessão ou recusa do respectivo reembolso, pois ao contrário do defendido em sede de contestação, não se entende que tenha que existir um requerimento autónomo a solicitar a realização de uma inspecção tributária, bastando a apresentação do requerimento com o pedido de reembolso de PEC para que a ré esteja obrigada a efetuar todas as diligências necessárias à sua concessão ou recusa.
Ora, na presente situação, fruto da errada interpretação do artigo em análise, efectuada pela ré e, consequentemente, a não realização das respetivas ações inceptivas, obsta a que se conheça do pedido de condenação ao reembolso dos PEC’s. Porém, nada obsta a que a ré seja condenada a apreciar os pedidos de reembolso dos PEC's de IRC relativos a 2004, nos termos do artigo 87.º, n.º 3, alíneas a) e b) do CIRC, ficando, consequentemente, o pagamento de juros indemnizatórios dependentes da procedência de tais pedidos de reembolso dos PEC’s.” Com base nessa fundamentação e como já vimos, a ré e ora recorrente AT “condenada a pagar às autoras juros indemnizatórios, condicionados à procedência dos pedidos de reembolso, a liquidar em sede de liquidação sentença.” Quid juris? Começaremos por dizer que essa decisão, em bom rigor, não se pronunciou, nem podia, sobre o mérito desta causa, ou seja, o incerto direito das AA aos juros correspondentes ao tempo em que a AT venha a ser detentora das quantias que as AA lhe entregaram no âmbito de PEC´s que vieram a ser judicialmente anulados, já que só na sequência da apreciação do pedido de reembolso daqueles o direito aos juros poderá (eventualmente) vir a constituir-se. A questão de fundo deste recurso não se confina, como se vê, ao repisar de uma questão já decidida por sentença na vertente anulatória, já transitada porque não foi objecto do presente recurso, antes radica na possibilidade/legalidade da sentença condenar “condicionalmente” nos juros peticionados Progridamos, então, para o conhecimento do mérito deste recurso. Para tanto importa relembrar que as AA e ora Recorridas intentaram esta acção com o intuito de forçar a AT não só a restituir-lhe a quantia que havia pago em consequência da anulação da decisão de indeferimento da por sentença judicial, mas também a ser compensado, através do pagamento incidente sobre os PEC´s, mas também de juros, pelo tempo em que a AT estivesse na posse daquelas importâncias. E pacífico que, por força daquela sentença anulatória, as AA só terão direito à devolução de tais quantias depois da apreciação dos ditos pedidos de reembolso em que foi condenada a AT que pode, ou não, deferir e a fundamentar, ou não, o pagamento dos questionados juros, sendo a condenação no seu pagamento feita a destempo. A questão que aqui se controverte é a de saber se aquela sentença se deve considerar cumprida com essa simples devolução do processo à AT para reapreciar os pedidos de reembolso ou se esse cumprimento só fica perfeito com o pagamento de juros, ou de qualquer outra compensação, correspondentes ao período em que a AT esteve na posse da mencionada quantia até ao proferimento da sentença. O Sr. Juiz a quo considerou que o pagamento desses juros era desde já devido o que induz que, por isso, a sentença anulatória e no seu segmento condenatório, só fique cumprida com a devolução das quantias pagas pelas Recorridas, isso porque essa decisão se referiu a juros indemnizatórios que foram pedidos, sem curar de saber se houve erro imputável aos serviços e, finalmente, porque, a sentença os reconheceu.
Se bem perscrutamos, o presente recurso só apresenta utilidade para obstar ao pagamento de tais juros concedidos que a sentença que anulou a decisão impugnada confere às Recorridas caso estas venham a reclamar, por via da execução da sentença, o direito a tais juros na consideração de essa matéria se tornou um caso decidido que não mais se pode alterar. Na verdade e como ensina o Prof. F. do Amaral «Direito Administrativo», vol. IV. pg. 236 «O dever de executar uma sentença consiste no dever de extrair todas as consequências jurídicas da anulação decretada pelo Tribunal. É um dever que se traduz para a Administração activa na obrigação de praticar todos os actos jurídicos e todas as operações materiais que sejam necessários à reintegração da ordem jurídica violada.» E, depois de se perguntar em que consiste a reintegração da ordem jurídica violada, aquele Autor prossegue «a concepção mais recente (a que adere) entende que a reintegração da ordem jurídica violada tem de traduzir-se, não no dever legal de repor o particular na situação anterior à prática do acto ilegal, mas sim no dever de reconstruir a situação que actualmente existiria se o acto ilegal não tivesse sido praticado». Significa que o cumprimento do julgado não se satisfaz com a reposição da situação anterior ao cometimento da ilegalidade, já que o mesmo implica a reconstituição da situação que existiria se esta não tivesse sido praticada, pois só assim é que o Administrado atingido pela ilegalidade não sofre qualquer prejuízo com a sua prática. Se assim não fosse a reposição da legalidade visada pela decisão judicial não era uma reposição integral, visto que o Administrado não ficaria colocado na situação que por direito lhe pertencia. E esta doutrina deve estender-se ao ramo fiscal do direito administrativo, pois que na sua base estão pois elogiáveis preocupações de realização de justiça que importa pôr em prática também nesta área. Ora, é por a lei fiscal ter absorvido tais princípios e pretender colocar o contribuinte na situação que existiria se os serviços da Administração Fiscal não tivessem cometido uma ilegalidade que o prejudicou, que «haverá direito a juros indemnizatórios a favor do contribuinte quando, em reclamação graciosa ou processo judicial, se determine que houve erro imputável aos serviços». O direito a tais juros visa, pois, contribuir para que a reposição da legalidade não seja meramente formal e, consequentemente, se coloque o particular, na medida do possível, na situação que teria se aquela não tivesse sido violada. Só assim se poderá alcançar a finalidade atrás anunciada de se fazer a reintegração da ordem jurídica violada sem que daí resultem quaisquer prejuízos para o contribuinte. Certo é que nem sempre assim foi, visto que anteriormente à Reforma Fiscal e à entrada em vigor do CPT a lei só concedia o direito a juros se os serviços tivessem praticado um erro de facto. O CPCI não continha nenhum dispositivo que previsse a possibilidade de pagamento de juros indemnizatórios quando os serviços cometessem um erro e deste resultassem prejuízos para o contribuinte e os demais códigos fiscais só contemplavam essa possibilidade se o erro praticado fosse erro de facto. — vd.. a título exemplificativo, art. 65º e seu § 1 do CIC e o art. 140° e seu § 1 do CCI.
Quer isto dizer que foi o art. 24º do CPT que introduziu uma nova e importante alteração no regime legal que o precedeu. Hodiernamente, concilia o artigo 43º, nº 1 da LGT que “São devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da divida tributária em montante superior ao legalmente devido.” Tal como afirma a Recorrente AT a obrigação de indemnizar funda-se na ilicitude do ato de liquidação justificativa do pagamento e na circunstância do obrigado tributário ter sido privado da disponibilidade da quantia paga durante um certo período e daí a presunção de ter ocasionado prejuízo patrimonial. Mais concreta e especificamente, a obrigação de indemnizar o sujeito passivo instituída no nº 1 do artigo 43º da LGT assenta na existência de erro imputável aos serviços da AT num ato de liquidação de um tributo, determinado em processo de reclamação graciosa ou de impugnação judicial, erro esse que resulta de um pagamento indevido de uma prestação tributária. A recorrente limita a esses casos o eclodir daquela obrigação indemnizatória, sustentando que essa hipótese normativa não ocorre quando numa acção administrativa especial tenha sido anulado ato que indefere pedido de reembolso dos PEC`s. Assim, para a recorrente, não cabe no meio processual de acção administrativa especial, a condenação da entidade demandada ao pagamento dos juros indemnizatórios e muito menos condicionados, ou seja, a condenação em evento futuro, condicionada à procedência dos pedidos de reembolso dos PEC´s, a liquidar em sede de liquidação de sentença, pois a mesma não se encontra prevista no artigo 43º da LGT. Embora se concorde com a Recorrente quando afirma que, na prossecução e no respeito integral das suas atribuições a AT vai apreciar os pedidos de reembolso dos PEC´s em conformidade com as normas legais aplicáveis e que, tendo a sentença proferida condenado a AT ao pagamento ainda que condicionado à verificação de um evento futuro, enferma de erro de julgamento de direito, por falta de enquadramento nos pressupostos legais do artigo 43º da LGT, já não se sufraga o entendimento de que não cabe no meio processual de acção administrativa especial, a condenação da entidade demandada ao pagamento dos juros indemnizatórios. A questão que se coloca nestes autos, tendo em conta o que se decidiu no Tribunal recorrido, desdobra-se, assim, em duas facetas: (i) a de saber se as Recorridas podem pedir nestes autos o pagamento dos pretendidos juros ou, pelo contrário, se a lei exige que esse pedido seja, obrigatoriamente, feito no processo em que a referida ilegalidade é sindicada e (ii) a de saber se, podendo esse pedido ser aqui formulado, o mesmo tem condições para ser deferido. No concernente à primeira questão, e se bem analisarmos, o transcrito n.°1 do art. 43° da LGT não restringe o tipo de processo onde podem ser pedidos e, consequentemente, declarados os juros que sejam devidos em função de «erro imputável aos serviços», pelo que se tem de concluir que esse pedido e essa declaração podem ser feitos e apreciados tanto no processo onde se questiona a liquidação como em qualquer outro tipo de processo.
Ponto de vista há muito afirmado pela jurisprudência deste STA de que é representativo o remoto Acórdão de 3/7/96, publicado na CTF n° 384. pág. 305, segundo o qual «a determinação de erro imputável aos serviços, pressuposto do referido direito a juros indemnizatórios pode ler lugar em reclamação graciosa/processo gracioso ou em processo judicial não havendo que distinguir — pois a lei não distingue — dentro do género deste, qualquer das suas espécies». Deste modo, e ainda que se considere que o local mais apropriado para se fazer o pedido de juros indemnizatórios seja o processo onde se faz a sindicância da ilegalidade que é deles pressuposto, nada impede que esse pedido possa ser feito num outro tipo de processo, judicial ou gracioso. E se assim é, tendo as Recorridas pedido tais juros no processo de A.A.E. onde sindicaram a decisão de indeferimento do reembolso dos PEC´s, nada obstava a que esse pedido e essa apreciação pudessem aqui ser feita e objecto do recurso visto que o que aqui está em causa, ao cabo e ao resto, é o cumprimento integral do decidido. Mas será que, por tal razão, foi bem decidido o pedido de formulado de condenação da AT no pagamento dos aludidos juros? Examinemos. De acordo com o referido art.43° da LGT, no atinente ao “Pagamento indevido da prestação tributária”: 1 - São devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido. 2 - Considera-se também haver erro imputável aos serviços nos casos em que, apesar de a liquidação ser efectuada com base na declaração do contribuinte, este ter seguido, no seu preenchimento, as orientações genéricas da administração tributária, devidamente publicadas. 3 - São também devidos juros indemnizatórios nas seguintes circunstâncias: a) Quando não seja cumprido o prazo legal de restituição oficiosa dos tributos; b) Em caso de anulação do acto tributário por iniciativa da administração tributária, a partir do 30.º dia posterior à decisão, sem que tenha sido processada a nota de crédito; c) Quando a revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte se efectuar mais de um ano após o pedido deste, salvo se o atraso não for imputável à administração tributária. d) Em caso de decisão judicial transitada em julgado que declare ou julgue a inconstitucionalidade ou ilegalidade da norma legislativa ou regulamentar em que se fundou a liquidação da prestação tributária e que determine a respetiva devolução.
4 - A taxa dos juros indemnizatórios é igual à taxa dos juros compensatórios. 5 - No período que decorre entre a data do termo do prazo de execução espontânea de decisão judicial transitada em julgado e a data da emissão da nota de crédito, relativamente ao imposto que deveria ter sido restituído por decisão judicial transitada em julgado, são devidos juros de mora a uma taxa equivalente ao dobro da taxa dos juros de mora definida na lei geral para as dívidas ao Estado e outras entidades públicas.” Assim, as situações em que o contribuinte tem o direito de exigir que a Administração Fiscal lhe pague juros indemnizatórios em resultado de ter tido em seu poder quantias provenientes de impostos que se vem a concluir não serem devidos, prendem-se fundamentalmente e em vista do caso concreto, com a ocorrência de qualquer erro imputável aos serviços, não só de uma liquidação que vem a ser anulada em processo judicial ou de reclamação graciosa, mas também por motivo imputável aos seus serviços, quando não cumpre o prazo legal de restituição oficiosa dos impostos. Com efeito, se bem observarmos, é notório que a AT indeferiu ilegalmente o pedido de reembolso dos PEC´S, decisão que, não contendendo com a liquidação do atinente impostos, foi judicialmente anulada por via da procedência da presente AAE, condenando-se a administração a apreciar tal pedido e, bem assim, a pagar os juros indemnizatórios que nesse âmbito fossem apurados obviamente com base em erro que teria de ser reconhecido pela própria AT que, então, ficava obrigada à reconstituição da situação que existiria se não tivesse errado. Tal significa, sem margem para qualquer dúvida, que não estão demonstrados o pressuposto exigido pelo citado normativo (a existência de erro) os quais são determinantes para o pagamento de juros indemnizatórios. Ou seja, não foi judicialmente demonstrada a prática de um erro imputável aos serviços, que esse erro deu origem a um pagamento e que em função deste a AT teve em seu poder por um determinado período uma quantia a que não tinha direito. Por outro lado, estando perante um caso em que o reembolso referente aos pagamentos especiais por conta, há que apurar se os mesmos excedem o devido e não foi feito dentro do prazo legal por motivo imputável aos serviços. Resta, pois, concluir que na situação figurada nos autos as Recorridas, se tiverem direito ao pagamento de juros indemnizatórios, o terão por se verificarem, apenas e tão-só, os pressupostos previstos no art. 43º da LGT nos termos acabados de expor. Mas reitera-se que o pagamento de juros indemnizatórios mais não é do que o pagamento de uma indemnização em função de um prejuízo ilegalmente causado a terceiro fora de qualquer relacionamento contratual, ou seja, o pagamento de juros indemnizatórios traduz-se na efectivação da responsabilidade civil extracontratual. Como supra já se considerou, o cumprimento do julgado não se satisfaz com a simples reposição da situação anterior à prática da ilegalidade judicialmente anulada, já que o mesmo implica a reconstituição da situação que existiria se a mesma não tivesse sido cometida.
Assim, a reposição, necessariamente, tem de atender aos prejuízos sofridos pelas Recorridas em consequência do desapossamento dessa quantia durante um largo período de tempo, visto que, de outro modo, ele não ficará colocado na situação que existiria se a ilegalidade não tivesse sido cometida. E daí que na sentença onde se anulou o acto impugnado e se condenou a AT em juros “à condição”, isto tem de ser entendido como uma indicação de que no cumprimento do decidido se incluía a reconstituição da situação que existiria se a o reembolso tivesse sido feito em devido tempo e caso a AT tivesse errado ao indeferi-lo. Deste modo, e se mais nenhuma razão houvesse esta bastava para que se considerasse que a sentença contra cujo cumprimento o Recorrente reclama, não tem exequibilidade prática e jurídica, pois que ainda não foi apurada a existência de prejuízos e, tão pouco, se existe alguma ilegalidade deles causadora. Na verdade, o texto constitucional determina que «o Estado e demais entidades públicas são civilmente responsáveis, em forma solidária com os titulares dos seus órgãos, funcionários ou agentes, por acções ou omissões praticadas no exercício das suas funções e por causa desse exercício, de que resulte violação dos direitos, liberdades e garantias ou prejuízo para outrem» — art. 22° da Constituição. Ou seja, o texto constitucional impõe como norma o chamamento do Estado, ou qualquer outra entidade pública, à responsabilidade civil sempre que, por acção ou omissão, cause prejuízo aos seus cidadãos. Ora essa responsabilidade tem de se traduzir numa indemnização desses prejuízos, o que se implicará que aqueles que foram prejudicados sejam colocados numa situação em que as consequências das referidas acção ou omissão tenham sido inteiramente removidas. O que, no caso dos autos, se traduzirá no ressarcimento dos prejuízos sofridos pelas Recorridas em consequência de ter sido impedido de rentabilizar a quantia que a AT teve em seu poder – se acaso a teve. Se assim não for estar-se-á a violar aquele preceito constitucional. Ora, tal ressarcimento não foi feito, nem sequer foi estabelecido se o virá a ser e em que é que o mesmo se traduzirá. Deste modo, e ao contrário do que se decidiu no Tribunal recorrido, a sentença aqui em causa não pode manter-se na vertente condenatória do pagamento em juros. O que vale por dizer que procede o recurso e deverá revogar-se a sentença na parte em que condenou a ré a pagar às autoras juros indemnizatórios, condicionados à procedência dos pedidos de reembolso, a liquidar em sede de liquidação de sentença. * 3- Decisão:
Termos em que acordam os Juízes deste STA em conceder provimento ao recurso e em revogar a sentença recorrida na parte em que condenou a ré a pagar às autoras juros indemnizatórios, condicionados à procedência dos pedidos de reembolso, a liquidar em sede de liquidação de sentença. Sem custas. * Lisboa, 3 de Junho de 2020. – José Gomes Correia (relator) - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos (com a declaração de voto anexa) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes. Declaração de Voto Concluiria que a sentença, na parte recorrida (a parte que condena a Ré a pagar às Autoras juros indemnizatórios «condicionados à procedência dos pedidos de reembolso, a liquidar em sede de liquidação de sentença») é incerta e contraditória nos seus termos. A sentença é incerta porque é incerto o próprio direito reconhecido. Através dela não se acerta o direito a juros indemnizatórios porque este direito fica dependente da apreciação e do eventual reconhecimento de outro direito (o direito ao reembolso). E tem sido entendido que o direito processual admite as sentenças de condenação condicional (em que é certa a obrigação e é incerta ou condicionada a prestação), mas não admite as sentenças condicionais (em que é incerta a própria obrigação) – neste sentido, pode ver-se o acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 24 de abril de 2013, no processo n.º 2424/07.3TBVCD.P1.S1. A sentença é contraditória nos seus termos porque não se pode condicionar a existência do direito aos juros à existência de outro direito e, ao mesmo tempo, remeter para execução da própria sentença, como se o direito só carecesse de liquidação. Isto é, não se pode remeter, ao mesmo tempo, para outra decisão e para a liquidação da própria decisão. Além do que a decisão que se liquida é a que define o direito, e não a que relega a definição para outra decisão. Concluiria também que os vícios aqui identificados se subsumem às nulidades a que aludem, respetivamente, as alíneas e) e c) do n.º 1 do artigo 615.º do Código de Processo Civil. A sentença padece da nulidade a que alude a alínea e) daquele artigo porque se condena assim em coisa diversa do que se pediu (artigos 95.º, n.º 2, do Código de Processo nos Tribunais Administrativos e 609.º do Código de Processo Civil). A sentença padece da nulidade a que alude a alínea c) daquele artigo porque os comandos que remetem para a condição e para a liquidação não se compatibilizam entre si e tornam ininteligível o segmento respetivo da decisão. Referiria que o facto de, nas alegações de recurso, se ter enquadrado este vício no erro de julgamento não obstaria ao seu conhecimento como uma nulidade, porque o juiz não está condicionado pelas alegações das partes no tocante ao enquadramento jurídico dos vícios imputados – cfr. o artigo 5.º, n.º 3, do Código de Processo Civil.
E, por se me afigurar pertinente, referiria de passagem que uma condenação nos termos adotados em primeira instância, em vez de se justificar por razões de economia processual, pode trazer complicações ao próprio impetrante, que pode não ver reconhecido o direito a juros indemnizatórios apenas por se vir a entender que não se verificou a condição que o julgador fez acrescer aos seus pressupostos legais. Em consequência, julgaria nula a decisão, na parte correspondente, e ordenaria a devolução dos autos à primeira instância para reelaboração do decisório, no mesmo segmento. (Nuno Bastos)