Processo 0409/20.3BELRA

Acordam os juízes da secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

AA, recorrente, tendo sido notificado dos acórdãos proferidos nos autos, o que conheceu da causa e o que apreciou a arguição de nulidade, vem dos mesmos interpor recurso de revista ao abrigo do artigo 150º do C.P.T.A., o qual, nos termos do artigo 143º nº 1 do C.P.T.A., terá efeito suspensivo da decisão recorrida e subida imediata nos termos do artigo 145º do mesmo diploma legal.

Alegou, tendo concluído:

No recurso do acórdão que apreciou o mérito da causa:

239. O acórdão recorrido não se pronunciou acerca da não pronúncia, por parte do TAF, relativamente à questão/argumento respeitante ao facto de as desistências na execução da A... enquadrarem uma equação financeira distinta da cessão de quota.

240. Na realidade, tratou-se de uma questão e não apenas de um argumento, razão pela qual a recusa de apreciação desta questão deverá improceder e considerar-se como nulo acórdão recorrido.

241. O acórdão recorrido não responde às questões suscitadas pelo Recorrente, nem tão pouco fundamenta as suas posições, limitando-se a “apropriar-se” do acórdão do Tribunal Constitucional nº 100/2022.

242. Na realidade, as respostas do acórdão recorrido não estão nele próprio, mas sim nas citações do referido acórdão do Tribunal Constitucional.

243. Sucede que este acórdão foi proferido com base numa determinada situação que não é exatamente a mesma que está na origem dos presentes autos.

244. Na ausência de fundamentação própria e de resposta clara e direta às questões suscitadas no recurso, vem o Recorrente arguir a nulidade do mesmo nos termos do artigo 615º nº 4 – d) do C.P.C.

245. Na realidade, o escrutínio que ora se pretende com a interposição do presente recurso acaba por ser, em última análise, o do acórdão do Tribunal Constitucional nº 100/2022 porque é para este que o acórdão recorrido remete, transcrevendo longas citações deste aresto.

246. Os conceitos de capacidade contributiva e igualdade fiscal estão enunciados de forma correta; porém, a conclusão final do acórdão recorrido, citando o acórdão 100/2022, ao aceitar a compressão destes princípios em nome do aludido princípio da praticabilidade fiscal, cujo respaldo constitucional se desconhece, e da necessidade de arrecadação de receitas coevas ao Estado, é deveras preocupante.

247. Relativamente à questão das presunções inilidíveis em Direito Fiscal, mais uma vez o acórdão recorrido remete para o acórdão 100/2022, não oferecendo uma jurisprudência própria relativamente à questão em si mesma.

248. E, de facto, endossando o Parecer do Ministério Público no referido acórdão, a norma fiscalizada, com a dimensão normativa que lhe foi dada pelo Tribunal Constitucional, consagra uma presunção inilidível de rendimento sem adesão à real capacidade contributiva do sujeito passivo, tendo a desconformidade deste entendimento com a Constituição sido declarada pelo Acórdão 211/2017.

249. E, mais uma vez, se fica sem perceber em que medida a venda de uma participação social sem que haja um efetivo ganho (in casu, a contraprestação traduziu-se numa confissão de dívida nunca paga) poderá operar uma ampliação da capacidade contributiva do sujeito passivo de imposto entendida como fundamento da tributação do rendimento.

250. E o acórdão do Tribunal Constitucional (não esqueçamos que a resposta do acórdão recorrido do TCAS nada mais é do que uma citação do acórdão 100/2002) acaba por reconhecer que “este Tribunal Constitucional tenha entendido ferido de inconstitucionalidade o disposto no artigo 44.º, n.º 2 do CIRS (em conjugação com o disposto no artigo 12.º, n.º 1 do CIMT e nos artigos 17.º-19.º e 38.º-46.º, todos do CIMI), na interpretação que não admita que a presunção de valor de realização da mais-valia por aplicação do VPT seja ilidida por prova direta realizada pelo sujeito passivo, também de acordo com a regra geral patenteada no artigo 73.º da Lei Geral Tributária.”

251. No entanto, conclui que a contraprestação em si mesma, mesmo não representando um pagamento ou uma verba que possa ser convertida em liquidez, já é rendimento e, como tal tributável, desse modo concluindo pela impossibilidade de ilisão desta presunção.

252. E justifica que o diferimento da tributação, consoante houvesse ou não efetivo pagamento, seria um fator de desigualdade entre os contribuintes que tiveram e os que não tiveram efetivo rendimento…

253. Mais entende que a incobrabilidade do crédito gerado pela transmissão ocorre em momento posterior ao da (suposta) valorização do ativo, razão pela qual a imparidade teria de ter uma solução alternativa que não arredaria a tributação prévia em sede de mais valias.

254. Não só esta fundamentação é manifestamente incongruente, para além de demasiado prolixa, como não dá uma justificação aceitável para que se faça tábua rasa do princípio da capacidade contributiva, retirando relevância à inexistência de um real input ou considerando que este se basta com um documento que pode ser uma “mão cheia de nada”.

255. Relativamente à tributação da soma das desistências com o valor da confissão de dívida, surge aqui uma manifesta violação do princípio da legalidade.

256. O Tribunal da Relação de Coimbra que enviou a certidão à AT apreciou o recurso interposto pelo ora Recorrente no âmbito de um processo de insolvência, mas não tinha poderes de jurisdição tributária.

257. E nem tão pouco a AT pode tributar transações sem ter um fundamento legal para tal.

258. Na realidade, as desistências das execuções integram-se numa equação financeira distinta da cessão de quota, são opções que, livremente, os sujeitos processuais podem tomar e, nessa medida, não dispõe a AT de fundamento legal para integrar essas desistências na cessão da quota social (note-se que houve desistências da execução e dos embargos);

nesta medida, existe violação do princípio da legalidade.

259. Além do mais, foi violado o princípio da autonomia jurídica e patrimonial das pessoas coletivas, consagrado no artigo 5º do Código das Sociedades Comerciais, pelo facto de se pretender que o ora Recorrente deva ser tributado pela totalidade das desistências na execução quando, em boa verdade, ele era apenas um dos Executados.

260. E, por tal facto, apenas seria responsável por metade da dívida exequenda; logo o eventual benefício que viesse a ter com a desistência da execução seria de apenas metade.

261. O argumento usado pelo acórdão recorrido de que o ora Recorrente seria o epicentro do contrato de cessão não colhe porque este último negócio situa-se numa equação financeira distinta das desistências das execuções.

262. Relativamente à alegação de abuso de poder tributário, mais uma vez o acórdão recorrido não se pronuncia, remetendo para o que anteriormente foi dito, o qual, por sua vez, remete para o acórdão do Tribunal Constitucional nº 100/2022.

263. Em suma, não existe uma verdadeira pronúncia acerca das questões suscitadas no recurso, não se criando jurisprudência própria, razão pela qual só se deverá concluir pela nulidade do acórdão recorrido.

264. E as remissões para o acórdão do Tribunal Constitucional nº 100/2022 encontram-se desajustadas porque, por um lado, este aresto debruça-se acerca de uma situação com contornos diferentes e, por outro, para além de não ser jurisprudência obrigatória, tem um final infeliz ao admitir a compressão do princípio da capacidade contributiva, e mesmo da igualdade fiscal, em favor dum alegado princípio da praticabilidade fiscal e da necessidade de arrecadação de receitas coevas ao Estado Social.

265. Por todas estas razões, deverá ser declarada a nulidade do acórdão recorrido e, ainda que assim não se entenda, deverá o mesmo ser revogado, pelo facto de ser desconforme com os princípios e a jurisprudência constitucional em matéria de capacidade contributiva, e ainda com o princípio da legalidade, na parte em que tributa desistências de execução situadas numa equação financeira distinta do contrato de cessão de quota, e ainda com o princípio da autonomia jurídica e patrimonial das pessoas coletivas na parte em que pretende assacar ao Recorrente a totalidade do eventual benefício das desistências na execução, na qual existe outro Executado.

266. Deverá ainda ser analisada a situação de abuso de poder tributário decorrente da aplicação do entendimento impugnado no presente recurso pelo facto de permitir à Administração Fiscal passar por cima dos princípios da capacidade contributiva, legalidade e autonomia jurídica e patrimonial das pessoas coletivas sem ter poderes para tal, consagrando presunções inilidíveis nesta matéria.

267. Pelo facto de o Recorrente entender que as questões suscitadas no presente recurso se revestem de enorme relevância social e que a sua análise se reveste de importância fundamental para uma melhor aplicação do Direito, requer a apreciação do presente recurso e, em consequência, a revogação do acórdão recorrido, sem prejuízo da prévia declaração de nulidade face aos fundamentos invocados.

No recurso do acórdão que apreciou a nulidade do acórdão que apreciou o mérito da causa:

72. Subsiste a nulidade e o fundamento para o recurso de revista previsto no artigo 150º nº 1 do C.P.T.A., tendo em conta que está em causa uma questão “que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.”

73. Não é suficiente para fundamentar uma decisão jurisprudencial o facto de esta se “apropriar”, usando a terminologia do anterior acórdão, de uma orientação jurisprudencial, seja ela do Tribunal Constitucional ou não.

74. O dever de fundamentação tem uma função externa: a de permitir compreender e controlar a razão pela qual o Tribunal chegou àquela conclusão ou decisão (e não a outra), qual o raciocínio lógico que seguiu e os argumentos em que se baseou.

75. O douto acórdão recorrido limita-se a reproduzir o que anteriormente tinha dito no acórdão precedente sem se pronunciar efetivamente relativamente às nulidades suscitadas pelo ora Recorrente.

76. É inconstitucional, por violação do dever de fundamentação das decisões judiciais, consagrado no artigo 205º nº 1 da C.R.P., a dimensão interpretativa do artigo 125º do C.P.P.T., segundo a qual é suficiente a fundamentação, quando esta se limita a “apropriar-se” de outra decisão jurisprudencial, sem desenvolver uma atividade judicativa própria que esclareça as razões do endosso de tal doutrina e a rejeição de outras orientações opostas ou divergentes, sobretudo quando se trata de uma decisão de segunda instância.

77. S.d.r., o novel acórdão em nada acrescenta relativamente ao anterior, razão pela qual deverão as referidas nulidades ser consideradas como recorrentes por ausência do dever de fundamentação das decisões judiciais decorrente do artigo 205º nº 1 da C.R.P., do artigo 154º do C.P.C., para além do artigo 20º nº 4 da C.R.P., enquanto direito a um processo equitativo, e dos artigos 6º da CEDH, 14º do PIDCP e 10º da DUDH.

78. Nesta conformidade, deverá o acórdão recorrido ser considerado nulo por enfermar das mesmas deficiências de fundamentação que anteriormente se invocaram.

Não foram produzidas contra-alegações.

Cumpre decidir da admissibilidade do recurso.

Como primeira nota observa-se que o(s) recurso(s) vem interposto ao abrigo do disposto no artigo 150º do CPTA, quando deveria ter sido interposto ao abrigo do disposto no artigo 285º do CPPT uma vez que desde finais de 2019 já se encontra expressamente consagrado no contencioso tributário o recurso de revista e os presentes autos consubstanciam-se numa impugnação judicial e não numa acção administrativa.

Assim, será ao abrigo desta última norma que será apreciado o presente recurso.

O presente recurso foi interposto como recurso de revista excepcional, havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 6 do artigo 285.º do CPPT.

Dispõe o artigo 285.º do CPPT, sob a epígrafe “Recurso de Revista”:

1 - Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

2 - A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual.

3 - Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado.

4 - O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

5 - Na revista de decisão de atribuição ou recusa de providência cautelar, o Supremo Tribunal Administrativo, quando não confirme a decisão recorrida, substitui-a por acórdão que decide a questão controvertida, aplicando os critérios de atribuição das providências cautelares por referência à matéria de facto fixada nas instâncias.

6 - A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Tributário.

Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso.

E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio.

Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».

Vejamos, pois.

Como claramente resulta do disposto no artigo 285º, n.º 3 do CPPT, neste recurso de revista, apenas é permitido ao Supremo Tribunal Administrativo aplicar definitivamente o regime jurídico que julgue adequado, aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, não devendo o recurso servir para conhecer, em exclusivo, de nulidades da decisão recorrida ou de questões novas anteriormente não apreciadas pelas instâncias.

Igualmente não pode servir o recurso de revista para apreciar estritas questões de inconstitucionalidade normativa, que podem discutir-se em recurso de fiscalização concreta de constitucionalidade.

Resulta claramente da leitura das conclusões do recurso, conjugadas com o acórdão recorrido, que o mesmo não pode ser admitido, por não se mostrarem reunidos os necessários pressupostos legalmente tipificados para tanto.

Na verdade, as questões de constitucionalidade, bem como as questões referentes a eventuais nulidades da decisão recorrida não servem, não podem servir, como fundamento para este tipo de recurso de revista excepcional.

De igual modo não pode este Supremo Tribunal sindicar o acerto ou desacerto das decisões do Tribunal Constitucional ao aferir da conformidade constitucional das normas substantivas ordinárias, por outro lado, estribando-se a decisão recorrida na matéria de facto que resultou provada, bem como nas ilações de facto que da mesma os julgadores extraírem está este Supremo Tribunal impedido de as reapreciar ao abrigo do disposto no n.º 3 do referido artigo 285º.

De todos os modos, lido atentamente o acórdão recorrido, não resulta à evidência que o mesmo contenham um erro de julgamento da matéria de direito que seja evidente, na verdade, baseou-se em jurisprudência do Tribunal Constitucional sobre a matéria, constituindo, por isso, uma das soluções perfeitamente plausíveis para a concreta situação dos autos.

Não está, assim, o recurso em condições legais para ser admitido.

Pelo exposto, acordam os juízes deste Supremo Tribunal Administrativo, Secção do Contencioso Tributário, que compõem a formação a que alude o artigo 285º, n.º 6 do CPPT, em não admitir o presente recurso de revista.

Custas do incidente pelo recorrente.

D.n.

Lisboa, 31 de Maio de 2023. – Aragão Seia (relator) – Isabel Marques da Silva – Francisco Rothes.