Processo 01117/14.0BEAVR

Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I - «AA» (Recorrente) veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro pela qual se negou provimento à impugnação que intentou, direcionada contra a liquidação adicional de IRS, relativa ao ano de 2008.

No presente recurso, o Apelante formula as seguintes conclusões:

A- Vem o presente recurso interposto da decisão proferida pelo TAF de Aveiro, que julgou improcedente o pedido de anulação da liquidação adicional de IRS relativa a 2008, oportunamente apresentado pelo ora recorrente.

B- A questão central (e única) do presente processo consiste em saber se à data da transmissão das ações que o ora recorrente possuía na [SCom01...], SA o património desta era constituído apenas por bens imóveis ou se, pelo contrário, com estes coexistiam outros,

C- E se, coexistindo, a importância relativa dos imóveis no total dos ativos da sociedade a que respeitavam as ações transmitidas era, ou não, superior a 50% do total daqueles ativos.

D- Considerou o tribunal que em 31-08-2008 o ativo líquido da sociedade [SCom01...], S.A era composto por imobilizações corpóreas no valor líquido de € 174.596,19 e ainda dívidas de terceiros a curto prazo, a receber do seu acionista «[SCom02...], S.A», no valor de € 593.695,45

E- E tinha também (a sociedade [SCom01...]) dívidas a terceiros a curto prazo, a pagar a instituições de crédito relativos ao valor do empréstimo bancário no Banco 1... no valor de € 605.495,38.

F- A escritura de transmissão das ações da [SCom01...] é celebrada às 09H15 do dia 05-09-2023;

G- Às 11H38 desse mesmo dia (isto é, depois da escritura de transmissão das ações) são depositados na conta bancária da [SCom01...], no Banco 1..., € 600.000,00, valor que foi utilizado para considerar saldada a dívida da [SCom02...] e efetuar o pagamento da dívida que a [SCom01...] tinha para com aquele Banco.

H- A sentença recorrida entendeu que à data da escritura não existia qualquer outro ativo na [SCom01...] que não o ativo imobilizado;

I- Porém tal conclusão não se coaduna com a existência de um depósito, na conta da [SCom01...], em data posterior à de escritura, depósito que foi assumido como pagamento da dívida da [SCom01...],

J- Nem fundamenta a alegada inexistência de qualquer crédito (sobre a [SCom02...]), que existia em 31-08-2008 mas que, segundo a sentença, já não existia na data da escritura, sem indicar como é que, neste ínterim, o crédito desapareceu dos ativos da empresa,

K- Não explicando por que razão, e a que título, é que é efetuado um depósito na conta bancária da [SCom01...], após a escritura, que a contabilidade registou como pagamento da dívida daquela empresa e como amortização do empréstimo que o Banco 1... havia feito à mesma,

L- Proferindo decisão ininteligível, incongruente e contraditória quando dá como assente que os ativos à data da transmissão poderiam ser constituídos só por bens imóveis ou também por créditos sobre terceiros, como a IT tinha admitido,

M- Escusando-se a usar os poderes inquisitórios de que dispõe no sentido de perceber, porquê e a que título é que tinha sido feito, após a escritura, um depósito de € 600.000,00 na conta bancária da [SCom01...].

N- Ao presumir que os ativos da [SCom01...] se limitavam, à data da escritura, à detenção de imóveis sem questionar o montante do passivo nessa data (dívida ao Banco 1...) o tribunal validou a existência de balanço que atenta contra a sua equação fundamental: Ativo0 = Passivo + Capitais próprios.

O- Em resumo, a sentença em recurso foi proferida à revelia dos factos tidos por relevantes para prolação de boa decisão e/ou incorreta apreciação dos mesmos, o que a faz incorrer em erro de julgamento e contradição.

P- À data da transmissão das ações das [SCom01...] o seu património era constituído por bens do ativo imobilizado e por créditos sobre terceiros, representando os primeiros menos de 50% do total dos ativos.

Finaliza o Recorrente pedindo que seja julgado procedente o presente recurso, revogando-se a sentença recorrida.

A Recorrida (RFP) apesar de regularmente notificada para o efeito, não apresentou contra-alegações.

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Os autos foram com vista ao digno Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal que emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao presente recurso (cf. referência n.º 007874415 dos autos).

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O Recorrente foi notificado para se pronunciar sobre a eventual inadmissibilidade do presente recurso, por falta de indicação das normas jurídicas infringidas. Nessa sequência, veio o Apelante alegar que o presente recurso tinha por objeto essencial a reapreciação da matéria de facto, estando, assim, dispensado de apresentar a referida indicação das normas alegadamente violadas.

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Com a concordância dos MMs. Juízes Desembargadores Adjuntos, dispensam-se os vistos nos termos do art.º 657.º, n. º 4, do Código de Processo Civil ex vi art.º 281.º do CPPT, sendo o processo submetido à Conferência para julgamento.

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III - Matéria de facto provada indicada em 1.ª instância:

1- A sociedade por quotas denominada [SCom01...], Lda., NIPC: ...11, com sede no Lote 11, Zona Industrial, 3850 ..., destinada a Indústria de secagem de madeiras e o fabrico de artigos em madeira, com o capital social de €149.639,35, tinha inicialmente como sócios e quotas:

- O ora impugnante, com uma quota no valor de €29.927,87, correspondente a 20% do capital social;

- «BB», com uma quota no valor de €29.927,87, correspondente a 20% do capital social; - [SCom02...], S.A, com uma quota no valor de €44.891,80, correspondente a 30% do capital social;

- [SCom03...], S.A., com uma quota no valor de €44.891,80, correspondente a 30% do capital social

- Certidão permanente, a fls. 15 a 17 do Processo Administrativo.

2 - Em 12.06.2008, foi celebrado “contrato de promessa de cessão de participações sociais da sociedade [SCom01...], LDA.”, tendo como primeiro outorgante, na qualidade de promitente comprador, [SCom04...] - SGPS, S.A, e segundos outorgantes, na qualidade de promitentes vendedores:

a) [SCom05...], S.A.;

b) [SCom03...], S.A.;

c) «BB» e mulher e «CC», e,

d) «AA» e mulher «DD», que se dá por integralmente reproduzido e do qual se extrai o seguinte teor:

“A - Os Vendedores são titulares da totalidade das participações sociais no capital da sociedade comercial por quotas denominada [SCom01...], LDA, pessoa coletiva no ...11, com sede no Lote 11, Zona Industrial, na freguesia e concelho ..., e com o capital social, integralmente subscrito e realizado, de € 149.639,35 (cento e quarenta nove mil seiscentos e trinta nove euros e trinta cinco cêntimos), adiante designada, abreviadamente, pela "Sociedade"(…)

B- Os Vendedores são titulares, cada um, das seguintes quotas do capital da Sociedade:

a) [SCom02...], S.A, uma quota com o valor nominal de €44.891,81, correspondente a 30% do capital;

b) [SCom03...], S.A., uma quota com o valor nominal de €44.891,81, correspondente a 30% do capital;

c) «BB», uma quota com o valor nominal de €29.927,87, correspondente a 20% do capital; d) «AA», uma quota com o valor nominal de €29.927,87, correspondente a 20% do capital.

C - A Sociedade é proprietária do edifício sito no Lote 11, na Zona Industrial, freguesia e concelho ..., inscrito na matriz predial urbana sob o artigo 4011, e descrito na Conservatória do Registo Predial sob o no ...07 (cf. cópias de certidões juntas como Anexos 4 e 5), sobre o qual se encontra inscrita uma hipoteca voluntária a favor do Banco 1..., S.A. para garantia de um empréstimo que será completamente pago na data de celebração do contrato prometido, pelo que o prédio será alienado completamente livre de ónus, encargos, contratos de arrendamento ou quaisquer outros que atribuam a terceiros direitos sobre tal prédio, reais ou obrigacionais.

D- O Primeiro outorgante pretende adquirir, por si ou por terceiros, após transformação da Sociedade em sociedade anónima, a totalidade do capital da mesma, sendo condição essencial deste negócio a aquisição da totalidade das participações sociais, a seu favor ou a favor de quem este indicar.

E- Na data da celebração dos contratos prometidos, a Sociedade deverá ter como único património os bens imóveis referidos na alínea C, e encontrar-se completamente livre de passivo, seja de que natureza for. Com estes pressupostos, os outorgantes aceitam vincular-se contratualmente nas seguintes CONDIÇÕES:

PRIMEIRA:

1. Os Segundos Outorgantes obrigam-se a praticar todos os actos necessários para transformar a Sociedade em sociedade anónima por acções ao portador (nos termos dos estatutos previstos no Anexo 6), e prometem vender ao Primeiro outorgante, que promete comprar, as acções resultantes dessa transformação de que sejam titulares no capital da Sociedade, pelo preço global de € 1.250.000,00 (um milhão duzentos e cinquenta mil euros), nos termos seguintes:

a) [SCom02...], S.A, cederá a sua participação pelo preço de € 550.000,00 (quinhentos e cinquenta mil euros);

b) [SCom03...], S.A., cederá a sua participação pelo preço de € 300.000,00 (trezentos mil euros);

c) «BB» e «CC» cederão a sua participação pelo preço de € 200.000,00 (duzentos mil euros);

d) «AA» e «DD» cederão a sua participação pelo preço de € 200.000,00 (duzentos mil euros).

2. Com a assinatura do presente contrato, e a título de sinal e princípio de pagamento, o Primeiro outorgante paga aos Segundos Outorgantes a quantia de €250.000,00 (duzentos e cinquenta mil euros), assim distribuída:

a) [SCom02...], S.A, recebe neste ato a quantia de €110.000,000 (cento e dez mil euros), de que dá a respetiva quitação;

b) [SCom03...], S.A., recebe neste ato a quantia de 60.000,000 (sessenta mil euros), de que dá a respetiva quitação;

c) «BB» e mulher, recebem neste ato a quantia de € 40.000,000 (quarenta mil euros), de que dão a respetiva quitação;

d) «AA» e mulher, recebem neste ato a quantia de €40.000,000 (quarenta mil euros), de que dão a respetiva quitação.

3. A parte restante dos preços será paga na data da assinatura dos contratos prometidos de venda de ações, que serão celebrados de 1 a 5 do mês de setembro de 2008, em data e local a indicar pelo Primeiro aos Segundos outorgantes, por comunicação escrita enviada com antecedência mínima de 10 dias.

4. O montante em dívida pela [SCom01...] ao Banco 1..., que se encontra garantido pela hipoteca voluntária referida no Pressuposto C [atualmente de cerca de Euros 600.000,00 (seiscentos mil euros)] será pago diretamente pela Primeira ao banco credor, no ato de assinatura dos contratos referidos na cláusula anterior (a um representante do banco, aí presente), contra documento de quitação integral da dívida e da documentação necessária ao cancelamento da referida hipoteca, de modo a que o prédio seja transmitido completamente livre de ónus, encargos, contratos de arrendamento ou quaisquer outros que atribuam a terceiros direitos sobre tal prédio, reais ou obrigacionais.

5. Por vontade expressa dos promitentes-vendedores, aqui manifestada, o pagamento a efetuar pela Primeira outorgante ao Banco 1... será descontado no remanescente dos preços das participações dos alienantes, da seguinte forma:

a. O valor da dívida ao Banco 1... que ainda subsista na data da assinatura do contrato será em primeiro lugar descontado ao remanescente a receber pela sócia [SCom02...], S.A., de Euros 440.000,00, que dessa quantia se considerará paga e dará inteira quitação;

b. O valor sobrante da dívida ao Banco 1... será descontado, em segundo lugar, ao remanescente a receber pelo sócio «BB» e mulher, de Euros 160.000,00 (cento e sessenta mil euros), só recebendo este outorgante o eventual saldo restante.

Se, porventura o valor dos dois descontos acima referidos não for suficiente para pagar o montante em dívida ao Banco 1..., a parte sobrante da dívida será descontada aos pagamentos a efetuar aos demais Segundos outorgantes, na proporção das respetivas participações.

6. Dos pagamentos efetuados diretamente pela Primeira ao Banco 1... não resultarão, para os Segundos outorgantes, quaisquer direitos de crédito sobre a Sociedade, ou sobre a Primeira Outorgante.

7. Os Segundos outorgantes obrigam-se a renunciar aos cargos que exerçam na Sociedade, na data da celebração dos contratos prometidos, sem direito a qualquer contrapartida ou compensação, obrigando-se ainda a designar, como Fiscal Único e suplente, as pessoas que para tal sejam indicadas pela Primeira outorgante.

8. A cessão destas participações é una e incindível, porquanto os Outorgantes só pretendem cedê-las e adquiri-las em conjunto e em simultâneo. Pelo que o incumprimento de um dos Segundos outorgantes será considerado incumprimento imputável a todos, para todos os legais efeitos…” - Documento a fls. 7 a 14 do Processo Administrativo.

3 - Em 27/6/2008, a sociedade designada no ponto 1 deliberou proceder ao aumento de capital e transformação em sociedade anónima, que registou em 26/8/2008, nos seguintes termos:

Firma: [SCom01...], S.A, NIPC: ...11, natureza jurídica: Sociedade Anónima, com sede no Lote 11, Zona Industrial, 3850 ..., como objeto Comércio e indústria de madeiras, plásticos e produtos metalúrgicos, e representações.

Montante do aumento: 360,65 euros.

Modalidade e forma de subscrição: realizado em numerário e subscrito, quanto a €60,65 pelos atuais sócios na proporção e para reforço das suas quotas; quanto a €300,00, pela nova sócia - «EE».

Capital após o aumento: 150.000,00 euros.

Sócios e quotas: Quota: 29.940,00 euros, titular: «AA», NIF: ...11, estado civil: casado, Nome do cônjuge: «DD».

Ações: Número de ações: 15000, natureza nominativa ou ao portador, podendo haver títulos de 1, 10, 50, 100 e 500 ações. - Certidão permanente de fls. 16 e 17 do Processo Administrativo.

4 - Em 31.08.2008, o balanço da sociedade [SCom01...], S.A., apresentava os seguintes valores:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

5 - Em 05.09.2008, no Cartório Notarial ..., foi outorgada escritura de “compra e venda de ações” entre os outorgantes:

Primeiro: «BB» e mulher e «FF», ambos por si e o primeiro também em representação da firma [SCom02...], S.A.;

Segundo: [SCom03...], S.A. representada por «GG»;

Terceiro: «AA» e mulher «DD», e Quarto: [SCom04...] - SGPS, S.A. representada por [SCom04...]; Que se dá por integralmente reproduzida e da qual se extrai o seguinte teor:

“(…) que os primeiros outorgantes, por si, a sociedade [SCom02...], a sociedade [SCom03...] e os terceiros outorgantes são os únicos detentores do capital social da sociedade comercial anónima com a firma -[SCom01...], S.A., (…) pessoa coletiva número ...11(…) com sede no lote onze da Zona Industrial ..., freguesia e concelho ..., com o capital social de cento e cinquenta mil euros, capital esse representado por quinze mil ações ao portador, de valor nominal de dez euros cada, distribuídas da seguinte forma:

- Três mil e dez ações pertencentes aos primeiros outorgantes, por si, no valor total de trinta mil e cem euros;

- Quatro mil quatrocentas e noventa ações pertencentes a [SCom02...], no valor total de quarenta e quatro mil e novecentos euros;

- Quatro mil quatrocentas e noventa ações pertencentes a [SCom03...], no valor total de quarenta e quatro mil e novecentos euros;

- Três mil e dez ações pertencentes aos terceiros outorgantes, no valor total de trinta mil e cem euros.

declaram os primeiros outorgantes, por si que vendem à representada do quarto outorgante, pelo preço global de duzentos mil euros, que declaram já ter recebido, as três mil e duzentas ações que detêm no capital da [SCom01...], supra referidas.

Declarou o primeiro outorgante, em nome da sua representada [SCom02...], que vende à representada do quaro outorgante, pelo preço global de quinhentos e cinquenta mil euros que declara já ter recebido, as quatro mil quatrocentas e noventa ações que a [SCom02...] detém no capital da [SCom01...], supra referidas.

Declarou o segundo outorgante, em nome da sua representada [SCom03...]: que vende à representada do quarto outorgante, pelo preço global de trezentos mil euros, que declara já ter recebido, as quatro mil quatrocentas e noventa ações que a [SCom03...] detém no capital da [SCom01...], supra referidas.

Declaram os terceiros outorgantes: que vendem à representada do quarto outorgante, pelo preço global de duzentos mil euros, que declaram já ter recebido, as três mil e dez ações que detêm no capital da [SCom01...]

Disse o quarto outorgante que aceita estes contratos para a sua representada.” - Documento a fls. 18 e 23 do Processo Administrativo.

6 - Em 05.09.2008, verificou-se o movimento a crédito, referente ao depósito do Cheque n.º ...70, no valor de € 600.000,00, emitido por [SCom04...] SGPS, S.A, na conta de depósitos à ordem n.º ...01 do Banco 1..., titulada pela sociedade [SCom01...] - Documentos a fls. 24 e 25 vº do Processo Administrativo.

7 - Em 05.09.2008, o Banco 1... debitou a mesma conta aludida no ponto anterior pelo montante de €595.282,49, o qual foi descontado em 06.09.2008 - Documento a fls. 24 do Processo Administrativo.

8 - Em. 28.08.2008, foi requerido na Conservatória do Registo Predial ... por [SCom04...], em representação da [SCom01...], S.A., o cancelamento da hipoteca voluntária constituída sobre o prédio urbano sito no Lote 11 da Zona Industrial ... - Documento a fls. 26 a 28 do Processo Administrativo.

9 - Em 31.12.2008, na contabilidade da sociedade [SCom01...], SA foram efetuados os seguintes lançamentos:

a) Saldo da conta 25515 - Empréstimo de acionista [SCom02...], S.A., com o lançamento a crédito no valor de €593.695,45, cujo saldo ficou nulo;

b) Saldo da conta 23102 -Empréstimos bancários - Banco 1..., com o lançamento a débito do valor de €593.695,45, cujo saldo ficou nulo. - cf. artigo 19 e 20 da pi e documentos de fls. 20 a 23 do Processo Administrativo.

10 - O ora impugnante entregou conjuntamente com «DD» a declaração de rendimentos referente ao ano de 2008. - pág. 2 do Relatório de inspeção, de fls. 3 do Processo Administrativo.

11 - Na mencionada declaração de rendimentos de IRS de 2008, foram declarados os seguintes valores:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

- Cf. pág. 2 do Relatório de inspeção, de fls. 3 do Processo Administrativo.

12 - Na mesma declaração, foi ainda incluído o seguinte Anexo G1 relativo a mais valias não tributadas da venda de ações da sociedade [SCom01...], S.A. - NIPC: ...11:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

13 - Com base nessa declaração, em 18/5/2012 a AT procedeu à liquidação nº ...05, de que resultou imposto a pagar no montante de € 3.589,87 - fls. 140 do processo administrativo

14 - Na sequência da ordem de serviço ...20, emitida pela Direção de Finanças ..., em 18.05.2012, foi levada a efeito uma ação inspetiva à situação tributária do agora impugnante e sua esposa «DD». - Cf. fls. 3 e 4 do Processo Administrativo.

15 - Em 08.10.2012, foi elaborado o Relatório final, homologado por despacho da mesma data, que se dá por integralmente reproduzido e do qual se extrata o seguinte:

- (…) III. DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORREÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS

III.1. EM SEDE DE IRS

III.1.1. Exercício de 2008

“…na declaração de rendimentos de 2008 os sujeitos passivos declararam mais valias não tributadas relativas à venda de ações que detinham da empresa [SCom01...].

De acordo com o contrato promessa de cessão de participações sociais da sociedade [SCom01...], Lda. de 12-06-2012 (Anexo 1) verifica-se que o capital social desta empresa de € 149.639,35 era detido da seguinte forma:

- Em 30% relativo a uma quota de € 44.891,81 pertencente à empresa [SCom02...], S.A - NIF ...05, adiante designada de [SCom02...]. S.A;

- Em 30% relativo a uma quota de € 44.891,81 pertencente à empresa [SCom03...], S.A - NIF ...72, adiante designada de [SCom03...], S.A;

- Em 20% relativo a urna quota de €29.927,87 pertencente ao sr. «BB» - NIF ...00, adiante designado de «BB» e sua esposa «CC» -NIF ...57, adiante designada de «CC»;

- Em 20% relativo a uma quota de € 29.927,87 pertencente aos sujeitos passivos. A empresa [SCom01...] era proprietária do prédio urbano sito no Lote 11 da Zona Industrial ... inscrito na matriz predial 4011 (freguesia ...01).

A empresa [SCom02...], S.A foi representada por «BB», administrador dessa empresa. Mediante este contrato promessa, os sócios da [SCom01...] prometem vender a totalidade das participações sociais desta empresa à sociedade [SCom04...] SGPS, S.A - NIF ...43, devendo-se cumprir os seguintes pressupostos para a efetivação do negócio:

1. Os sócios da [SCom01...] obrigam-se a praticar todos os atos necessários para transformar essa empresa em sociedade anónima;

2. Na data da transmissão das participações sociais da [SCom01...], essa sociedade deverá ter como único património o imóvel relativo ao prédio urbano sito no Lote 11 da Zona Industrial ... inscrito na matriz predial 4011;

3. 0 montante em divida da [SCom01...] relativo a um empréstimo bancário no Banco 1..., adiante designado por Banco 1..., garantido por uma hipoteca sobre o imóvel referido no n.º anterior será pago diretamente pela empresa [SCom04...] SGPS, S.A no dia da transmissão das ações da [SCom01...], pelo que esse imóvel será transmitido completamente livre de ónus, encargos, contratos de arrendamento ou quaisquer outros direitos;

4. Na data da venda das ações, a [SCom01...] não deverá ser devedora de qualquer importância, seja a que entidade for. O valor da venda da totalidade das ações da [SCom01...] será de € 1.250.000,00, sendo:

- € 550.000,00 para a empresa [SCom02...], S.A;

- € 300.000,00 para a empresa [SCom03...], S.A;

- € 200.000,00 para «BB» e sua esposa;

- € 200.000,00 para os sujeitos passivos.

Com a assinatura do contrato promessa, e a título de sinal, a [SCom04...] SGPS, S.A pagou € 250.000,00 aos detentores do capital da [SCom01...], distribuídos da seguinte forma:

- € 110.000,00 para a empresa [SCom02...], S.A;

- € 60.000,00 para a empresa [SCom03...], S.A;

- € 40.000,00 para «BB» e sua esposa;

- € 40.000,00 para os sujeitos passivos.

A parte restante do preço foi pago em 05-09-2008 antes da transmissão efetiva das participações sociais da [SCom01...].

De acordo com vontade expressa dos promitentes vendedores das participações sociais, o valor de € 600.000,00 a pagar pela empresa [SCom04...] SGPS, S.A. para amortizar o empréstimo bancário no Banco 1... em divida pela [SCom01...], será descontado à parte restante do valor em divida da aquisição dessas participações da seguinte forma:

1. € 440.000,00 será descontado ao remanescente a receber pela empresa [SCom02...], S.A;

2. € 160.000,00 será descontado ao remanescente a receber por «BB» e sua esposa;

3. A parte sobrante da divida será descontada aos pagamentos a efetuar aos restantes vendedores na proporção das respetivas proporções.

4. Do valor a pagar pela empresa [SCom04...] SGPS, S.A ao Banco 1... não resultarão quaisquer direitos de crédito dos promitentes vendedores sobre a [SCom01...] ou sobre essa empresa.

Por forma a dar cumprimento a um dos pressupostos do contrato promessa de cessão das participações sociais da [SCom01...], em 27-06-2008 com registo comercial em 26-08-2008, verificou-se a transformação desta empresa em sociedade anónima com o aumento do seu capital social em € 360,65 que passou a ser de € 150.000,00 composto por 15.000 ações de valor nominal de €10,00 cada (Anexo 2).

De acordo com um Balanço obtido da empresa [SCom01...] relativo a 31-08-2008 (Anexo 3), destacam-se os seguintes valores:

1. Nessa data possuía imobilizações corpóreas (terrenos, recursos naturais e edifícios) no valor líquido total de 174.956,19 e equipamento administrativo no valor, líquido total de 149,64. Estas imobilizações corpóreas eram relativas ao prédio urbano sito no Lote 11 da Zona Industrial ...;

2. Tinha dívidas de terceiros a curto prazo a receber do seu acionista [SCom02...], S.A no valor de € 593.695,45 (Anexo 4);

3. Tinha dívidas a terceiros a curto prazo a pagar a instituições de crédito relativos ao valor do empréstimo bancário no Banco 1... no valor de €593.695,45 (Anexo 5).

Conforme se verifica desse balanço, a 31-08-2008 a [SCom01...] ainda era devedora do empréstimo bancário no Banco 1... e tinha como património o imóvel descrito e uma dívida a receber da sua acionista [SCom02...], S.A.

De acordo com o extrato bancário da conta de depósitos à ordem n.º ...01 do Banco 1... relativo ao mês de Setembro de 2008(Anexo 6) em nome da [SCom01...], em 05-09-2008 verificou-se o depósito Cheque n.º ...70 no valor de € 600.000,00 emitido por [SCom04...] em nome da empresa [SCom04...] SGPS, S.A. Nesse mesmo dia foi efetuada a amortização do empréstimo bancário da [SCom01...] junto desse banco no valor de 595.282,49. Do pagamento deste empréstimo bancário, havia resultado o cancelamento da hipoteca voluntária constituída sobre o prédio urbano sito no Lote 11 da Zona Industrial ... datado de 28-08-2008, o qual foi apresentado na Conservatória do Registo Predial ... em 10-09-2008 pelo sr. [SCom04...], em representação da [SCom01...] (ver Anexo 6).

Destas operações verificou-se o cumprimento doutros pressupostos constantes do contrato promessa de cessão das participações sociais da [SCom01...] datado de 12-06-2008, sendo que o valor em divida da [SCom01...] relativo ao empréstimo bancário no Banco 1... foi totalmente amortizado, ficando o prédio urbano sito no Lote 11 da Zona Industrial ... livre da respetiva hipoteca.

De referir que estas operações não foram registadas na contabilidade da [SCom01...] na data da ocorrência destas operações (Ver Anexos 4, 5 e 7).

O cheque de €600.000,00 depositado na conta de depósitos à ordem da [SCom01...] emitido em nome da empresa [SCom04...] SGPS, S.A que serviu para amortizar o empréstimo bancário no Banco 1... foi utilizado de acordo com os pressupostos do contrato promessa de cessão das participações sociais da [SCom01...], ou seja:

1. €440.000,00 serviram para saldar o remanescente do valor em divida da aquisição das ações da [SCom01...] pela empresa [SCom04...] SGPS, S.A relativo 'à empresa [SCom02...], S.A;

2. 160.000,00 serviram, para saldar o remanescente do valor em divida da aquisição das ações da [SCom01...] pela empresa [SCom04...] SGPS, S.A relativo a «BB» e sua esposa. Como já foi referido, de acordo com o balanço e registos contabilísticos à data de 31-08-2008, a [SCom01...] tinha uma divida a receber da [SCom02...], S.A no valor de 593.695,45. Caso fossem registadas as operações antes referidas. à data de 05-09-2008, e tendo em conta que antes da assinatura da escritura de compra e vendas ações todos os vendedores declararam já ter recebido o montante da venda, o valor dessa divida seria anulado em pelo menos €440.000,00, passando a ser de €153.695,45 (593.695,45 - 440.000,00).

Verifica- se assim que o ativo dessa empresa seria constituído dessa divida a receber de € 153.695,45 e do imóvel relativo ao prédio urbano sito no Lote 11 da Zona Industrial ... inscrito na matriz predial 4011 no valor líquido total de €174.956,19, sendo que o valor líquido desse imóvel seria superior a 50% do total do ativo da [SCom01...].

Através de escritura de compra e venda de ações de 05-09-2008 (Anexo 8), efetivou-se a aquisição das ações da [SCom01...] por parte da empresa [SCom04...], S.A, tendo-se portanto cumprido todas as condições constantes do contrato promessa de cessão das participações sociais da [SCom01...] datado de 12-06- 2008. Desses pressupostos cumpridos antes da transmissão efetiva dessas ações, destacam-se os seguintes:

1. Antes da assinatura da referida escritura de compra e venda de ações (ver Anexo 8), todos os vendedores, inclusivamente os sujeitos passivos e a empresa [SCom02...], S.A, declararam já ter recebido o valor da venda dessas ações. Nesse valor recebido, destacamos o cheque de € 600.000,00 depositado na conta de depósitos à ordem da [SCom01...] emitido em nome da empresa [SCom04...] SGPS, S.A;

2. Antes da transmissão efetiva das ações, o único património da [SCom01...] é o imóvel relativo ao prédio urbano sito no Lote 11 da Zona Industrial ... inscrito na matriz predial 4011, pelo que essa empresa não tem qualquer valor a receber da [SCom02...], S.A;

3. A [SCom01...] não tem qualquer divida à data da transmissão das ações, quer aos sujeitos passivos, quer à empresa [SCom02...], S.A;

A confirmar o cumprimento destes pressupostos, apesar de não terem sido registadas na contabilidade da [SCom01...] as operações de depósito do cheque de € 600.000,00 emitido em nome da empresa [SCom04...] SGPS, S.A e o pagamento do empréstimo bancário à data de 05-09-2008, através de lançamento contabilístico de 31-12-2008 foi efetuada a anulação da divida a receber da [SCom02...], S.A e a anulação do empréstimo bancário a pagar ao Banco 1... (Anexo 9 e ver Anexos 4 e 5), que confirma que aquando da escritura de compra e venda das ações, a [SCom01...] não tinha qualquer valor a receber da empresa [SCom02...], S.A, tendo como único património (ativo) o prédio urbano sito no Lote 11 da Zona Industrial ... inscrito na matriz predial 4011.

De acordo com a escritura de compra e venda das ações de 05-09-2008, os sujeitos passivos vendem à empresa [SCom04...] SGPS, S.A 3.010 ações relativas a € 30.100,00 do capital social da [SCom01...] pelo valor de € 200.000,00, que declararam ter já recebido. De acordo com a alínea a) do n.º 1 do artigo 9º do Código do IRS, constituem incrementos patrimoniais as mais valias desde que não considerados rendimentos de outras categorias.

Ainda de acordo com a alínea b) do n.º 1 do artigo 10º do Código do IRS, constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem de alienação onerosa de partes sociais. De acordo com a alínea a) do n.º 2 deste artigo, excluem-se de tributação as mais-valias provenientes da alienação de ações detidas pelo seu titular durante mais de 12 meses. Apesar disso, a exclusão estabelecida no nº 2 não abrange as mais-valias provenientes de ações de sociedades cujo ativo seja constituído, direta ou indiretamente, em mais de 50%, por bens imóveis ou direitos reais sobre bens imóveis situados em território português nos termos no nº 12 desse artigo.

Em face do que já foi exposto, antes da transmissão das ações da [SCom01...] ocorrida em 05-09-2008, o seu ativo era constituído em mais de 50% pelo imóvel relativo ao prédio urbano sito no Lote 11 da Zona Industrial ... inscrito na matriz predial 4011, pelo que as mais valias resultantes da venda das ações da [SCom01...] por parte dos sujeitos passivos ocorrida naquela data estão sujeitas a tributação em sede de IRS.

De acordo com a alínea a) do nº 4 do artigo 10º do Código do IRS, o ganho sujeito a IRS é constituído pela diferença entre o valor de realização e o valor de aquisição.

Relativamente ao valor de realização da venda das ações da [SCom01...] por parte dos sujeitos passivos é de € 200.000,00, conforme o disposto na alínea f) do n.º1 do artigo 44º do Código do IRS.

Nos termos da alínea b) do artigo 48º, o valor de aquisição dessas ações é de € 30.100,00 (Anexo 10 e ver Anexo 2) apurado de acordo com o quadro seguinte:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

16 - Por ofício n.º 8410894, de 17/9/2012, remetido sob registo postal de 19/9/2012, a AT notificou o agora impugnante para, querendo, exercer o direito de audição, relativamente ao projeto de relatório da inspeção tributária, a que se refere o ponto precedente, não tendo apresentado pronuncia. - Cf. fls. 48 a 51 do Processo Administrativo.

17 - Por ofício n.º 8411642, de 10.10.2012, remetido por carta registada cujo aviso de receção foi assinado em 11.10.2012, a AT notificou o agora impugnante e esposa do teor do Relatório final e documentos de correção - Cf. fls. 52 a 54 do Processo Administrativo.

18 - Em 23.10.2012, a AT emitiu as seguintes liquidações adicionais, que notificou ao sujeito passivo:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

- fls. 77 do processo administrativo apenso;

19 - Em 26.10.2012 a AT emitiu a compensação de IRS nº ...96, que notificou validamente aos sujeitos passivos, para pagamento voluntário até 05.12.2012, na qual foram levados em conta os seguintes elementos

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

20 - Em 04.02.2013, o ora impugnante apresentou no Serviço de Finanças do concelho ... reclamação graciosa relativa à liquidação adicional a que se reporta o ponto antecedente, dando origem à autuação do processo nº 0027201304000099 - Cf. fls. 63 a 75 do Processo Administrativo.

21 - Em 08.03.2013, foi elaborado projeto de decisão da reclamação graciosa onde se concluiu o seguinte: “…somos de parecer que o pedido deve ser indeferido”, do qual fazia parte o seguinte despacho do Chefe de Divisão por delegação do Diretor de Finanças ..., datado de 15.03.2013 “Concordo com o projeto de decisão infra. Comunique-se ao reclamante para, querendo, no prazo de 15 (quinze) dias exercer, por escrito, o seu direito de audição.” - Cf. fls. 102 a 108 do Processo Administrativo.

22 - Da referida proposta foi o ora impugnante notificado para se pronunciar em sede de audiência prévia, o que fez por requerimento que deu entrada nos Serviços de Finanças ..., em 02.04.2013, e pela qual solicitou a alteração do sentido da decisão, pugnando pelo deferimento da reclamação apresentada. - cf. fls. 109 a 115 do Processo Administrativo.

23 - Em 10.04.2013, o ora impugnante foi notificado da decisão que recaiu sobre a reclamação apresentada, da qual fazia parte o seguinte despacho de 8/4/2013: “Concordo. Converto em definitivo o projeto de decisão e com os fundamentos do mesmo constantes, indefiro o pedido, nos termos propostos” - cf. fls. 116 a 120 do Processo Administrativo.

24 - Em 23.04.2013 o agora impugnante remeteu, sob registo postal, para o Serviço de Finanças ... da decisão proferida no ponto antecedente, dando origem ao processo nº 0027201301000041 - cf. fls. 121 a 134 do Processo Administrativo. 25 - Em 08.08.2014, a AT elaborou informação com proposta de decisão de indeferimento do Recurso Hierárquico, que se dá por integralmente reproduzida e da qual se extrai o seguinte teor:

“(…)

C - IV - Do enquadramento fiscal das mais-valias realizadas

35. Nos termos do artigo 10.º, n.º 1, do CIRS, na redação vigente à data, constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem de:

b)Alienação onerosa de partes sociais, incluindo a sua remição e amortização com redução de capital, e de outros valores mobiliários (...).

36. Sendo que, dispunha o n.º 2 do citado preceito legal excluem-se do disposto no número anterior as mais-valias provenientes da alienação de:

a) Ações detidas pelo seu titular durante mais de 12 meses (...)

37. Sucede que, nos termos do n.º 12 do mesmo preceito, a exclusão estabelecida no n.º 2 não abrange as mais-valias provenientes de ações de sociedades cujo ativo sela constituído, direta ou indiretamente, em mais de 50%, por bens imóveis ou direitos reais sobre bens imóveis situados em território português.

38. Por conseguinte, atento o exposto e verificando-se que no caso sub judice o ativo da sociedade cujas ações foram objeto de transmissão onerosa era constituído em mais de 50% por imóveis, está precludida a possibilidade de exclusão de tributação dos ganhos de mais-valias.

39. Ora ganho sujeito a IRS, obtido no momento da alienação, é constituído pela diferença entre o valor de realização e o valor de aquisição, líquidos da parte qualificada como rendimento de capitais (cf. artigo 10.º, n.º3 e 4 CIRS).

40. Por sua vez, nos termos do artigo 43.º, n.º 1 do CIRS, o valor dos rendimentos qualificados como mais-valias é o correspondente ao saldo apurado entre as mais-valias e as menos-valias realizadas no mesmo ano, (...).

41. In casu estamos perante a transmissão onerosa de ações decorrentes da transformação da sociedade por quotas em sociedade anónima.

42. Nos aludidos casos, verifica-se que a data de aquisição das ações corresponde à data de aquisição das quotas que lhes deram origem (cf. artigo 43.º, n.º 4, al. b) do CIRS).

43. Por conseguinte, para apuramento do valor de mais-valias, o valor de realização a considerar será o correspondente ao dinheiro recebido pela alienação das partes sociais (cf. artigo 44.º, n.º 1, al. a) do CIRS).

44. Paralelamente, no que ao valor de aquisição concerne, tratando-se de quotas ou de outros valores mobiliários não cotados em bolsa de valores, deverá ser considerado o custo documentalmente provado ou, na sua falta, o respetivo valor nominal (cf. artigo 48.º, al. b) do CIRS).

45. Assim, o ganho obtido pelo Recorrente com a transmissão onerosa das ações no ano fiscal de 2008 pode ser resumidamente explicado com recurso ao apuramento efetuado em sede do relatório da inspeção, que transcrevemos:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

46. Refira-se que nos termos do regime transitório da categoria G previsto no artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de novembro, os ganhos que não eram sujeitos ao imposto de mais-valias antes da entrada em vigor do CIRS (1 de janeiro de 1989), só ficam sujeitos a IRS se a aquisição dos bens ou direitos a que respeitem tiver sido efetuada posteriormente à entrada em vigor do CIRS.

47. Por conseguinte, verificando-se que 16,57% do capital social da sociedade cujas ações foram objeto de transmissão onerosa foi adquirido em 08/1988, antes da entrada em vigor do CIRS, a mais-valia no valor de €28.154,75 está expressamente excluída de tributação. 48. Pelo que, o saldo positivo de mais-valias totaliza o valor de €141.745,25, sujeito a tributação à taxa especial de 10% nos termos do artigo 72.º, n.º 4, na redação vigente à data dos factos.

D - Conclusões

Considerando os factos e fundamentos vertidos na apreciação do pedido e estando objetivamente comprovado que o ativo da sociedade cujas ações foram objeto de transmissão onerosa era constituído em mais de 50% por bens imóveis, com a consequente não aplicação da exclusão de tributação do ganho de mais-valias, propõe-se o indeferimento do presente recurso hierárquico, dispensando-se o exercício do direito de audição em consonância com o entendimento vertido na Circular 13, de 08-07-1999, da DSJT” - cf. fls. 139 a 150 do Processo Administrativo.

27 - O ora impugnante foi notificado do indeferimento do Recurso Hierárquico por ofício n.º 201039, datado de 26.08.2014, recebido a 27.08.2014 - cf. fls. 151 a 153 do Processo Administrativo.

28 - Em 12.11.2014, o impugnante apresentou a petição inicial da presente impugnação judicial. - fls. 1 dos autos.

*

Considerou-se ainda, na sentença apelada que:

«Não há factos a considerar como não provados com relevância para a boa decisão da questão.»

*

Relativamente à motivação da decisão da matéria de facto, decidiu-se na sentença recorrida que:

«O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos e ao Processo Administrativo que não foram impugnados, e bem assim na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados - art.º 74º da Lei Geral Tributária (LGT) - também são corroborados pelos documentos juntos aos autos art.º 76º nº 1 da LGT e artigos 362º e seguintes do Código Civil - identificados em cada um dos factos descritos no probatório.»

-/-

III - Questões a decidir.

Cabe aferir da eventual admissibilidade do presente recurso, assim como do recurso incidente sobre a matéria de facto alegado.

-/-

IV - Da apreciação do presente recurso.

Constitui objeto do presente recurso a sentença proferida nestes autos pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro pela qual se considerou improcedente a impugnação intentada pelo Recorrente direcionada contra a liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), relativa ao ano de 2008.

Por despacho proferido nesta instância, foram as partes questionadas sobre a eventual inadmissibilidade do presente recurso, tendo o Recorrente se pronunciado nos termos que constam do requerimento com a referência n.º 266020 dos autos. Neste requerimento o ora Apelante informou que o presente recurso se limitaria à matéria de facto contida na sentença recorrida, pelo que estaria desonerado da obrigação de indicar as normas jurídicas que tinha por infringidas, tal como seria exigível à luz do n.º 2 do artigo 693.º do CPC.

Cumpre apreciar e decidir.

IV.1 - Da amissibilidade do presente recurso.

Na presente situação constata-se que na motivação da presente apelação, assim como nas respetivas conclusões, o Recorrente não faz qualquer alusão expressa às normas jurídicas que terão sido violadas.

Com efeito, lido na sua inteireza o presente recurso, o Apelante afirma:

- diversos factos;

- defende que a sentença recorrida é ininteligível, incongruente e contraditória;

- que o tribunal recorrido deveria ter usado os seus poderes inquisitórios e

- que o tribunal a quo teria feito uma errónea apreciação e subsunção dos factos ao direito.

Ora, de acordo com o esclarecimento prestado pelo Recorrente no requerimento a que fizemos menção, podemos concluir que aquele pretende restringir o seu recurso à questão da matéria de facto que teria sido impugnado e à subsunção dos factos juridicamente relevantes ao direito.

Por isso, o presente recurso será admissível, mas apenas no que tange às questões acima referenciadas na sequência do esclarecimento aqui prestado pelo Recorrente quanto ao âmbito do presente recurso, tendo em conta o esclarecimento prestado pelo Recorrente, contra o qual não foi levantado qualquer óbice pela Recorrida.

IV.1 - Do erro de julgamento de facto.

Assim, tendo sido impugnada a matéria de facto provada em primeira instância, cabe, antes de mais verificar se o Apelante cumpre com os ónus processuais vertidos no art.º 640.º do atual CPC (aplicável ex vi art.º 281.º do CPPT). Deste modo, como refere António Abrantes Geraldes in «Recursos no Novo Código de Processo Civil», 2018, pag. 165 e segs.:

“[…] Sem nos alongarmos demasiado em considerações sobre os regimes anteriores, podemos sintetizar da seguinte forma o sistema que agora vigora sempre que o recurso de apelação envolva a impugnação da decisão sobre a matéria de facto:

a) Em quaisquer circunstâncias, o recorrente deve indicar sempre os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados, com enunciação na motivação do recurso e síntese nas conclusões;

b) Deve ainda especificar, na motivação, os meios de prova constantes do processo ou que nele tenham sido registados que, no seu entender, determinem uma decisão diversa quanto a cada um dos factos;

c) Relativamente a pontos de facto cuja impugnação se funde, no todo ou em parte, em provas gravadas, para além da especificação obrigatória dos meios de prova em que o recorrente se baseia, cumpre-lhe indicar com exatidão, na motivação, as passagens da gravação relevantes e proceder, se assim o entender, à transcrição dos excertos que considere oportunos;

d) O recorrente pode sugerir à Relação a renovação da produção de certos meios de prova, nos termos do art. 662.º, n.º 2, al. a), ou mesmo, a produção de novos meios de prova nas situações referidas na al. b).

Porém, como anotamos à margem desses preceitos, não estamos perante um direito potestativo do recorrente, antes em face de um poder-dever da Relação que esta deve usar de acordo com a perceção que recolher dos autos;

e) O recorrente deixará expressa, na motivação, a decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas, tendo em conta a apreciação crítica dos meios de prova produzidos, exigência que vem na linha do reforço do ónus de alegação, por forma a obviar à interposição de recursos de pendor genérico ou inconsequente;

f) Na posição em que o recorrido se encontra, incumbe-lhe o ónus de contra-alegação, cujo incumprimento produz efeitos menos acentuados do que os que se manifestam em relação ao recorrente. O facto de inexistir efeito cominatório para a falta de apresentação de contra-alegações ou para o incumprimento das regras sobre a sua substância ou forma e o facto de a Relação ter poderes de investigação oficiosa determinam que sejam menos visíveis os efeitos que decorrem da sua deficiente atuação. […]”.

O mesmo autor na obra supra citada a fls. 168, refere que a rejeição total ou parcial da decisão da matéria de facto dever ocorrer quando:

“a) Falta de conclusões sobre a impugnação da decisão da matéria de facto (arts. 635.º, n.º 4, e 641.º, n.º 2 al. b));

b) Falta de especificação, nas conclusões, dos concretos pontos de facto que o recorrente considera incorretamente julgados (art. 640.º, n.º 1, al. a));

c) Falta de especificação, na motivação, dos concretos meios probatórios constantes do processo ou nele registados (v.g. documentos, relatórios periciais, registo escrito, etc.);

d) Falta de indicação exata, na motivação, das passagens da gravação em que o recorrente se funda;

e) Falta de posição expressa, na motivação, sobre o resultado pretendido relativamente a cada segmento da impugnação”.

Na presente situação, o Recorrente apesar de afirmar um conjunto de factos no seu recurso, a verdade é que não os contrapõe ao que foi decidido na sentença recorrida no que se refere à matéria de facto nela consignada.

Mas, mesmo que assim não se entendesse, a verdade é que o Apelante não nos indica quais os meios probatórios que sustentariam diferente decisão da matéria de facto, nem qual a solução a dar a uma determinada questão de facto em moldes diferentes aos consignados na sentença recorrida, pelo que sempre incumpriria com os ónus processuais previstos no art.º 640.º do CPC ex vi art.º 281.º do CPPT, mais concretamente o disposto nas alíneas b) e c) do n.º 1 desta norma processual.

Por isso, neste subponto, improcede o presente recurso.

IV.2 - Da errónea subsunção dos factos ao direito.

Na perspetiva do Recorrente, a sentença recorrida teria errado na subsunção dos factos ao direito, defendendo que o facto tributário relevante teria ocorrido em 05.09.2008 e não nas datas aventadas na sentença recorrida.

Ora, neste conspecto, na sentença apelada afirmou-se que:

“[…]

Ora, nem o impugnante nem a Fazenda Pública contestam a data em que ocorreu a transmissão das ações, admitindo que a mesma ocorreu pelo facto jurídico resultante da celebração da escritura (artigo 19.º da pi e relatório inspetivo).

E nesse pressuposto é manifesto que o facto tributário, em consonância com o que se estabelece no artigo 10º, nº 1, al. b), e nºs 3 e 4 do CIRS, se estabeleceu através da alienação ocorrida em 05.09.2008, até porque à data da celebração do contrato de promessa a sociedade ainda era por quotas (factos 2 e 5 do probatório).

Pelo que, a questão fulcral a que importa dar resposta consiste em saber qual o ativo da sociedade anónima à data em que se deu o facto tributário, mais concretamente, saber se mais de metade do seu património era composto por imóveis, uma vez que tal questão se mostra determinante para aferir da não sujeição a tributação, como mais valias, as ações alienadas, nos termos do artigo 10º, nº s 2 e 12, do CIRS.

Resulta da matéria assente que, em 31.08.2008, o ativo líquido da sociedade «[SCom01...], S.A.» era composto por imobilizações corpóreas (terrenos, recursos naturais e edifícios) no valor líquido total de €174.956,19, equipamento administrativo no valor líquido total de €149,64 e ainda dívidas de terceiros a curto prazo a receber do seu acionista «[SCom02...], S.A» no valor de € 593.695,45 (facto 4 do probatório).

Do mesmo facto resulta ainda que a sociedade «[SCom01...]» tinha dívidas a terceiros a curto prazo a pagar a instituições de crédito relativos ao valor do empréstimo bancário no Banco 1... no valor de €605.495,83.

Por referência ao ativo composto pela dívida do seu acionista «[SCom02...], S.A.» no valor de €593.695,45, o impugnante refere que o pagamento da mesma ocorreu no dia 05.09.2008 em hora posterior à da venda das ações (artigo 19 e 20 da p.i.). Porém, apenas por referência aos lançamentos efetuados em 31.12.2008 se constata que foi efetuado o lançamento a crédito no valor de €593.695,45 no saldo da conta 25515 referente à firma «[SCom02...], S.A.» (facto 9 do probatório).

Não obstante, sempre se dirá que os atrasos ou omissões de registos contabilísticos apenas revelam uma desconformidade na representação da real situação patrimonial da sociedade, não se podendo concluir que a existência de uma determinada operação se afere sempre através da contabilidade. Como é óbvio, o verdadeiro património de uma sociedade é o que resulta das operações reais que esta realizou, mesmo que tais operações não se encontrem corretamente refletidas na contabilidade.

Ora, o impugnante sustenta que aquando da transmissão das ações era esta a realidade contabilística da sociedade «[SCom01...]» refletida naqueles débitos e créditos.

Porém, atendendo ao que resulta do contrato promessa de cessão de quotas celebrado pelos promitentes alienantes das participações sociais no capital da sociedade comercial «[SCom01...], Lda.» e o promitente adquirente «[SCom04...] - SGPS, S.A», resultam os seguintes factos:

Foi acordada a promessa de venda das ações respeitantes ao capital da sociedade pelo preço global de €1.250.000,00, pagando, o adquirente, com a assinatura daquele contrato-promessa a quantia de €250.000,00.

A parte restante do preço foi paga em 05.09.2008.

Repare-se que do teor do mesmo contrato, consta do «pressuposto E» que “na data da celebração dos contratos prometidos, a Sociedade deverá ter como único património os bens imóveis referidos na alínea C, e encontrar-se completamente livre de passivo, seja de que natureza for” Acrescentando-se logo de seguida que “com estes pressupostos, os outorgantes aceitam vincular-se contratualmente nas seguintes condições…” (facto 2 do probatório).

Constava ainda do mesmo contrato-promessa, e para o que aqui releva, que a sociedade «[SCom02...], S.A» promete ceder a sua participação pelo preço de € 550.000,00, tendo recebido a quantia de € 110.000,00 de que deu imediata quitação. Por sua vez, se atendermos ao que se estabeleceu na condição primeira n.º 4 e 5 do mesmo contrato-promessa de cessão de quotas, verificamos ainda o seguinte:

- Que o passivo da firma «[SCom01...]» ao Banco 1... relativo a um empréstimo bancário no valor de €593.695,45 seria pago na data da assinatura dos contratos prometidos pelo promitente adquirente «[SCom04...] - SGPS, S.A.» diretamente ao Banco 1..., o qual seria descontado no remanescente dos preços das seguintes participações: Em primeiro lugar, descontado no remanescente a receber pela sócia «[SCom02...], S.A.» de €440.000,00 e o valor sobrante, descontado no valor a receber pelo sócio «BB» e mulher de €160.000,00, só recebendo este outorgante o eventual saldo restante (facto 2 do probatório).

Ou seja, o valor a pagar ao Banco 1... seria descontado à data da celebração do contrato prometido no valor de €440.000,00 a receber pela sócia «[SCom02...], S.A.» e no valor de €160.000,00 a receber pelo sócio «BB» e mulher. E, em termos gerais, foi isto que aconteceu.

O adquirente emitiu um cheque no valor de €600.000,00 que foi depositado na conta da «[SCom01...]» com vista a pagar a dívida que esta tinha para com o Banco 1.... Desse valor, €440.000,00 foram descontados ao preço a pagar à «[SCom02...], SA» de forma a amortizar à divida desta para com a «[SCom01...]» e os restantes €160.000,00 forma descontados no preço a receber pelo sócio «BB» e mulher, tudo conforme se estabeleceu no contrato de promessa e se concluiu na escritura pública celebrada em 05.09.2008.

Ou seja, de todo o exposto podemos concluir que, tendo-se celebrado um contrato de promessa de cessão de participações sociais onde se estabeleceram determinados pressupostos e condições, o contrato prometido deu cumprimento a essa vontade das partes.

E nessa medida, quando o contrato prometido se realizou, o único património da sociedade alienada era constituído unicamente pelo edifício sito no lote 11, na Zona Industrial, freguesia e concelho ..., inscrito na matriz predial urbana sob o artigo 4011 e descrito na conservatória do Registo Predial sob o no ...07 (facto 2 do probatório).

Mas acrescente-se ainda que o facto de os cheques emitidos serem contemporâneos à realização da escritura pública, e sendo estes meios de pagamento à vista idóneos a extinguirem as obrigações que visam cumprir, sempre se demonstrava, da mesma forma, a inexistência de débitos e créditos constantes da contabilidade da «[SCom01...]» à data da alienação das ações, independentemente dos registos contabilísticos (que apenas vieram a ser contabilizados a 31.12.2008).

Ou seja, não releva para o caso o facto de até ao último momento se manter o equilíbrio quantitativo dos saldos do ativo e do passivo do balanço, resultando da operação apenas uma alteração qualitativa do património.

Na verdade, o que releva é situação patrimonial qualitativa (e as respetivas quantidades) existentes no último momento anterior ao facto tributário. Se assim não fosse, também poderia haver quem defendesse, por exemplo nas vendas de prédios, que não existe sujeição à tributação das mais-valias porque o vendedor manteve o mesmo património quantitativo (tal como o comprador não estaria sujeito a IMT porque ao receber um prédio tem de pagar o respetivo preço), apenas havendo lugar a uma “mera alteração qualitativa” do património.

Portanto, e tendo presentes as regras de experiência, é de concluir que a «[SCom01...]», à data da escritura de compra e venda de ações outorgada em 05.09.2008, apenas possuía como ativo o prédio urbano sito no lote 11 da Zona Industrial ..., inscrito na matriz predial sob o artigo nº 4011.

Por sua vez, considerando que os ativos da sociedade cujas ações foram objeto de alienação eram constituídos em mais de 50% por bens imóveis, atento o disposto no artigo 10.º, n.º 12 do CIRS, não era de aplicar a exclusão de tributação do ganho em mais valias.

[…]”

Deste modo, resulta claro que a sentença recorrida, ao invés do invocado pela Recorrente, considerou como facto tributário fulcral para a apreciação da presente questão, a data de 05.09.2008 e não qualquer outra data ou datas. O que na sentença recorrida se fez foi um raciocínio explicativo e dedutivo, para se considerar que na apontada data, a sociedade comercial em referência era detentora de um imóvel, sendo que este representava mais de 50% do seu ativo relevante, tendo-se daí corretamente concluído que não houve infração ao disposto no n.º 12 do art.º 10.º do CIRS.

Ora, assim sendo, não se vê que a sentença recorrida tenha incorrido no erro de julgamento que aqui lhe vai apontado pela Recorrente, no sentido de que teria havido uma errónea subsunção dos factos juridicamente relevantes ao correspondente direito.

Pelo que, também neste ponto, terá de improceder o presente recurso.

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V - Dispositivo

Nestes termos, com os fundamentos supra expostos, nega-se provimento ao presente recurso, mantendo-se a sentença recorrida.

Custas pelo Recorrente.

Porto, 30 de abril de 2026

Carlos A. M. de Castro Fernandes

Paula Moura Teixeira

Irene Isabel das Neves