Processo 082/23.7BALSB

ACÓRDÃO

X

RELATÓRIO

X
"A..., UNIPESSOAL, L.DA.", com os demais sinais dos autos, interpôs recurso, para uniformização de jurisprudência, dirigido ao Pleno da Secção de Contencioso Tributário do S.T.A., visando o aresto arbitral proferido no âmbito do processo nº.297/2022-T, datado de 22/05/2023, o qual julgou totalmente improcedente o pedido de pronúncia arbitral, deduzido pela sociedade recorrente e visando actos de liquidação adicional de I.V.A. e juros compensatórios, relativos aos anos fiscais de 2018 a 2021 e no montante global de € 4.997.127,99 (cfr.cópia junta a fls.33 a 86-verso do processo físico).

O recorrente invoca oposição entre o acórdão arbitral recorrido e o aresto fundamento, já transitado em julgado, da Secção de Contencioso Tributário, do T.C.A. Norte, proferido no proc.1570/12.6BEBRG e datado de 30/09/2021 (cfr.cópia junta a fls.87 a 122-verso do processo físico).X
Para sustentar a oposição entre a decisão arbitral recorrida e o aresto fundamento, a sociedade recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.4 a 32-verso do processo físico), formulando as seguintes Conclusões:

A-O presente recurso é interposto ao abrigo do artigo 25.º, n.º 2, do RJAT e do artigo 152.º do CPTA.

B-Tem por objeto mediato a decisão arbitral proferida no processo n.º 297/2022-T, que correu termos no Tribunal Arbitral constituído no âmbito do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), que julgou improcedente o pedido de pronúncia arbitral com vista à declaração de ilegalidade dos atos de liquidação adicional de IVA, e respetivos juros compensatórios, referentes aos períodos de tributação de 2018, 2019, 2020, 2021.

C-E tem por fundamento a oposição entre a decisão arbitral recorrida e o acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, proferido em 30 de setembro de 2021, no processo com o n.º 1570/12.6BEBRG, transitado em julgado no dia 3 de novembro de 2021, e disponível em www.dgsi.pt.

D-Bem como o erro de julgamento em que incorreu a decisão arbitral recorrida relativamente à questão de direito em que as duas decisões se opõem, designadamente por errónea interpretação e aplicação do disposto no artigo 14.º, n.º 1, al. a) do RITI, quanto à isenção em IVA, nas transmissões intracomunitárias efetuadas pela Recorrente nos mencionados períodos.

E-No caso da decisão arbitral recorrida, pretendia-se saber se numa situação em que um sujeito passivo vende mercadorias a outro sujeito passivo registado para efeitos de IVA, noutro Estado-Membro, sendo as mercadorias expedidas, regra geral, para um centro de logística (...), onde eram colocadas à disposição do adquirente, apresentando para o efeito documentos comprovativos da identidade e registo ativo no portal do VIES, documentos comprovativos do pagamento integral das mercadorias, por transferência bancária, documentos comprovativos do transporte e da efetiva expedição para outro Estado-Membro (...), comprovativos da receção da mercadoria num centro de logística (...

), não existindo, contudo documento assinado pelos adquirentes como prova da receção da mercadoria, nem coincidindo o local de entrega (centro de logística) com a sede do adquirente, pode beneficiar da aplicação da isenção de IVA prevista no artigo 14.º, n.º 1, al. a) do RITI.

F-Na hipótese do acórdão fundamento, pretendia-se saber se numa situação em que um sujeito passivo vende mercadorias a outro sujeito passivo registado para efeitos de IVA, noutro Estado-Membro, sendo as mercadorias expedidas, em alguns casos, para um armazém do sujeito passivo (...), onde eram colocadas à disposição do adquirente, apresentando para o efeito documentos comprovativos da qualidade de sujeitos passivos, documentos avulsos à contabilidade como notas de entrega com o nome do cliente e morada (o que não existia para a generalidade dos clientes), e guias de transporte com a menção “vários clientes”, não existindo, contudo, faturas legalmente emitidas, identificação fiscal regular dos clientes, nem comprovativo de receção das mercadorias pelos adquirentes, cuja identidade estava, desde logo, comprometida pela omissão de faturação, pode beneficiar da aplicação da isenção de IVA prevista no artigo 14.º, n.º 1, al. a) do RITI.

G-Não há dúvidas que a questão fundamental de direito que se colocou à apreciação judicial nos dois arestos dizia respeito aos requisitos de que depende a aplicação da isenção do IVA nas transmissões intracomunitárias, a que se refere o artigo 14.º, n.º 1, al. a) do RITI.

H-Sendo que no caso da decisão arbitral, resulta da motivação da sentença recorrida que o único obstáculo à concessão da referida isenção é a ausência de documentação assinada pelo adquirente da mercadoria comprovativa da receção da mercadoria e que, na ótica do CAAD, não pode ser suprida pela prova da expedição, transporte e receção da mercadoria pelos os armazéns de logística, em ..., a partir do qual estariam os adquirentes responsáveis pelo levantamento e consequente transporte, bem como a divergência entre o local de entrega dessas mercadorias (centro de logística, em ...), e as respetivas sedes dos adquirentes.

I-Já no caso do acórdão fundamento, o obstáculo à concessão da isenção do IVA, na ótica do tribunal tributário de primeira instância (cuja decisão foi sindicada junto do TCAN) era exatamente o mesmo, a ausência de documentação comprovativa da identidade dos adquirentes, da expedição e transporte das mercadorias, e mutatis mutandis, a prova da receção das mercadorias pelos adquirentes.

J-Ambos os acórdãos foram chamados a interpretar e aplicar o mesmo dispositivo legal (artigo 14.º, n.º 1, al. a) do RITI), em situações em que os sujeitos passivos de IVA efetuaram transmissões de bens para outros sujeitos passivos de imposto, noutro Estado-Membro, sendo que a mercadoria foi expedida e transportada para outro Estado-Membro, com destino ao adquirente.

K-Resulta, também, dos autos que, em ambos os casos, os sujeitos passivos vendedores não reuniam, alegadamente, todos os elementos de prova necessários à aplicação da referida isenção de IVA, maxime, a prova da receção das mercadorias pelo adquirente, não obstante tenham logrado demonstrar a saída física dos bens do Estado-Membro de origem.

L-Resulta, finalmente dos autos, que em ambos os casos, os sujeitos passivos reclamavam a aplicação da referida isenção, por considerarem estar verificados os pressupostos para a sua aplicação, com a consequente anulação das respetivas liquidações adicionais de IVA.

M-Assim sendo, deve concluir‐se que a situação factual tratada nos dois arestos é substancialmente idêntica, por ser subsumível ao mesmo quadro substancial de regulamentação jurídica.

N-Pese embora exista similitude entre as situações de facto sujeitas ao escrutínio da decisão arbitral recorrida e do acórdão fundamento, as decisões jurídicas adotadas, por interpretação da mesma norma jurídica, o artigo 14.º, n.º 1, al. a) do RITI, são diametralmente opostas.

O-Sendo certo que, para o acórdão fundamento, foi suficiente para a aplicação da isenção do IVA, nos termos do artigo 14.º, n.º 1 al. a) do RITI, o facto de estarem verificadas as exigências de fundo, subjacentes à qualificação de uma operação como transmissão intracomunitária de bens, mesmo que outras exigências formais não se achassem cumpridas, - entre elas, claro está, a prova da receção das mercadorias pelo adquirente, pois que tampouco naquele processo se conseguiu fazer uma identificação regular de todos os adquirentes.

P-Já para a decisão arbitral recorrida, a prova da receção das mercadorias pelo adquirente, bem como a coincidência do local de entrega com a sede dos adquirentes seria uma condição sine qua non para a aplicação da referida isenção de IVA, à luz do artigo 14.º, n.º 1, al. a) do RITI, não obstante se encontrar documentado nos autos a prova da efetiva saída física dos bens do Estado-Membro de origem, e a prova da expedição e receção da mercadoria pelo centro de logística (em ...), onde a mercadoria era colocada à disposição dos adquirentes.

Q-Não obstante, consigna-se, desde já, que a alteração legislativa introduzida pelo Regulamento de Execução (UE) 2018/1912 do Conselho, de 4 de dezembro, que veio introduzir na legislação comunitária diversas medidas de simplificação em matéria de IVA, entre elas uma disposição legal que institui a presunção do transporte comunitário e da saída física dos bens, mediante a apresentação de determinados elementos documentais, e que só entrou em vigor em 1 de janeiro de 2020, e que não foi naturalmente contemplada pelo acórdão fundamento, atenta a data das operações em mérito, em nada prejudica a contradição entre as soluções jurídicas adotadas pelos dois arestos.

R-Há pois, oposição relativamente à mesma questão fundamental de direito, o que permite dar como verificada a divergência das decisões, e justifica a prossecução do presente recurso para conhecimento do respetivo mérito.

S-Por fim, não se conhece jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo na matéria em concreto tratada nos presentes autos, que esteja em consonância com a orientação perfilhada pela decisão arbitral recorrida.

T-Pelo contrário, a propósito da matéria em escrutínio, já foi o STA chamado a pronunciar-se no Acórdão proferido em 03-05-2018, no âmbito do processo n.º 0696/17, disponível in www.dgsi.pt, cuja factualidade também se pode assumir como substancialmente idêntica ao caso do presente recurso. No caso do referido aresto, os bens também foram entregues num Estado-Membro (...) diferente do da sede do adquirente (...), a pedido deste, sendo que a única prova nos autos da receção da mercadoria, em ..., é assinada por um representante, e não pelo próprio adquirente, circunstância que não impediu os Venerandos Juízes Conselheiros deste Tribunal de considerar verificados os requisitos materiais, de fundo, do direito à isenção de IVA de uma entrega intracomunitária na acepção do artigo 138.°, n.° 1, da Diretiva IVA e artigo 14.º, n.º 1, al.

b), do RITI, tal como sucedeu no acórdão fundamento.

U-Desta forma se reitera e requer que o presente recurso seja admitido e prossiga para apreciação do seu mérito.

V-Na perspetiva da Recorrente, salvo o devido respeito, a decisão arbitral recorrida incorre em erro de julgamento, por incorreta interpretação e aplicação do direito, em concreto do artigo 14.º, n.º 1, al. a) do RITI.

W-E, em face de toda a alegação já produzida, só se poderá concluir que a decisão arbitral recorrida, improcedendo o pedido de pronúncia arbitral, vem não só ao arrepio de toda a jurisprudência na matéria, mas também, no entendimento da Recorrente, ao arrepio da melhor interpretação produzida pela jurisprudência europeia, chamada a apreciar questões análogas à dos autos.

X-A aplicação da isenção de IVA prevista no citado artigo 14.º, al. a), do RITI, está condicionada à verificação cumulativa dos referidos pressupostos, que se referem, em suma, à identidade e condição de sujeito passivo do adquirente e à saída física dos bens do território nacional, com destino ao adquirente, noutro Estado Membro.

Y-A prova da condição de sujeito passivo de IVA dos clientes da Recorrente, não suscitou dúvidas à A.T., que sobre este concreto ponto não se insurgiu no RIT, tampouco foi sindicada pelo Tribunal arbitral, razão pela qual julgamos assente a verificação deste pressuposto, no caso concreto, sem necessidade de maiores considerações a este respeito.

Z-O mesmo já não sucede com o segundo requisito, isto é, com a prova da saída física dos bens e a sua entrega ao adquirente, sendo a prova da expedição e transferência do poder de dispor do bem o pressuposto que motivou as principais reservas e irregularidades apontadas pela A.T., em sede de inspeção, e bem assim, a razão da improcedência do pedido de pronuncia arbitral, no que respeita à isenção do IVA, nas transmissões intracomunitárias.

AA-A isenção de IVA a que se refere a al. a) do artigo 14.º do RITI só é aplicável quando preenchidas, para além das condições que definem a qualidade de vendedor e adquirente, duas condições: a transferência para o adquirente do poder de dispor, como proprietário, de um bem móvel corpóreo; e a expedição ou transporte desse bem com destino ao adquirente para um Estado-Membro diferente do Estado Membro de início da expedição ou do transporte do bem.

BB-E é aqui que, salvo o devido respeita, resido o [primeiro] erro de raciocínio e de interpretação do Tribunal arbitral recorrido, no que respeita ao conceito de “expedição” e “transferência do poder de dispor do bem como proprietário”.

CC-Quanto ao primeiro daqueles conceitos, de acordo com a jurisprudência do TJUE, «(…) o emprego do termo “expedido” implica que os bens tenham saído fisicamente do território do Estado‐Membro de expedição ou que tenham chegado ao Estado‐Membro de destino”. (Neste sentido, vide Ac. TJUE, 27.09.2007, C-409/04, Teleos e o., §32).

DD-Este pressuposto encerra, em si mesmo, a necessidade de acautelar o cumprimento do principio da tributação no destino, devolvendo a legitimidade para a tributação, em sede de IVA, ao Estado-Membro onde se verifica o consumo final do bens e que coincidirá, em princípio, com o Estado-Membro de destino dos bens vendidos, razão pela qual a prova da saída física dos bens do Estado-Membro de origem ou a sua chegada ao país de destino, assume um papel substancial no funcionamento e aplicação da isenção de IVA.

EE-Por outro lado, associado à expedição dos bens para outro Estado-Membro, está umbilicalmente ligada a transferência do poder de dispor do bem como proprietário, mas apenas se considera pressuposto material, ou requisito de fundo da aplicação da isenção de IVA, a prova da expedição ou transporte dos bens para outro Estado-Membro, com destino ao adquirente.

FF-A saída física dos bens do território do Estado-Membro de origem é, assim, condição sine qua non da qualificação da operação como transmissão intracomunitária de bens e, por inerência, da aplicação da isenção de IVA à respetiva operação.

GG-Sendo a «transferência e/ou a obtenção do poder dispor do bem, por forma correspondente ao exercício do direito de propriedade” o que, na qualificação jurídico-tributária, caracteriza uma operação de aquisição ou transmissão, seja comunitária ou nacional.

HH-A verdade é que, a interpretação desta expressão não tem o alcance que o Tribunal Arbitral recorrido lhe pretende conferir. Isto é, a transferência do poder de dispor de um bem não se esgota, nem se materializa na conceção de entrega física dos bens. Pelo contrário!

II-No que concerne à obtenção do poder de dispor do bem, por forma correspondente ao exercício do direito de propriedade, e à sua natureza económica, elucida-nos a doutrina e a jurisprudência comunitária que «[e]ste conceito se reveste de uma natureza económica, e não jurídica, uma vez que não é exigida a efetiva transmissão de um direito real sobre o bem, mas sim a possibilidade de dispor do mesmo por forma correspondente ao exercício do direito de propriedade. No fundo, trata‐se da atribuição de poderes a outrem para dispor do bem como se fosse o seu proprietário prevalecendo a ótica económica sobre a transmissão jurídica.» (Neste sentido, vide CLOTILDE CELORICO PALMA, in IVA – Cadernos IDEFF, n.º 1, Almedina, 6.ª edição, pág. 326; FILIPE DUARTE NEVES, in RITI anotado e comentado – Algumas notas sobre a fraude ao IVA, Quid Juris, Maio de 2018, pág. 49; e Ac. do TJUE no processo C-320/88, de 08-02-1990).

JJ-Pelo que, ao contrário da interpretação perfilhada pelo Tribunal arbitral, na decisão recorrida, é demonstrada nos autos a saída física dos bens do Estado-Membro de Origem, com destino ao adquirente, noutro Estado-Membro, com a consequente transferência do poder de dispor do bem, entendida não na aceção literal da efetiva entrega física do bem, mas tão simplesmente na possibilidade de dispor do mesmo por forma correspondente ao exercício do direito de propriedade.

ADEMAIS,

KK-Cumpre referir que não era matéria controvertida que as mercadorias haviam saído efetivamente do território nacional, com destino ao adquirente noutro Estado-Membro, pelo que, de nada servia a convocação da referida presunção para efeitos da aplicação da isenção de IVA, como fez o Tribunal arbitral -, o que, desde logo, indicia o erro de julgamento em que incorreu a decisão recorrida.

LL-Ainda assim, a Recorrente logrou demonstrar que cumpria os desígnios de que depende a aplicação da referida presunção, relativamente a todas as operações sindicadas pela A.T., efetuadas antes e após o dia ../../2020.

MM-Com efeito, constata-se que para todas as operações sindicadas pela A.T., a Requerente apresentou cópia das respetivas guias de transporte e CMR’s devidamente assinados por duas entidades independentes, a empresa “B...”, responsável pelo transporte das mercadorias para o centro de logística em ..., e os centros de logística, em ..., - a “C...”, a “D...” ou a “E...” – que rececionavam a mercadoria nas suas instalações e que, após ordem da Requerente, a liberavam a favor do adquirente. O que significa que o documento de transporte associado à expedição das mercadorias, bem como a sua saída do território nacional está comprovada pela assinatura de duas entidades independentes, como exige o artigo 45.º‐A, n.º 1, al. a) e n.º 3, al. a) do Regulamento de Execução do IVA.

NN-E mesmo que se considerasse necessário recorrer à presunção legal instituída pelo artigo 45.º- A do Regulamento de Execução, - sendo o esforço de subsunção jurídica neste particular totalmente inócuo, como se referiu supra, pro se verificar já assente nos autos a prova da expedição e saída física dos bens do território nacional -, a prova da receção das mercadorias pelo adquirente seria somente exigível, para fazer operar a presunção da saída dos bens do território nacional, quando o transporte e a expedição das mercadorias fica a cargo do próprio adquirente, ou de um terceiro por conta deste (cfr. artigo 45.º- A, n.º 1, al. b), ponto i) do Regulamento de Execução de IVA), o que não se verifica em nenhuma das operações efetuadas pela Recorrente com os clientes sindicados pela A.T.

AQUI CHEGADOS,

OO-Dir‐se‐á que, ao contrário do que entendeu o Tribuna Arbitral recorrido, a aplicação da isenção prevista no artigo 14.º, al. a) do RITI não está dependente da apresentação da prova da receção das mercadorias pelo adquirente.

PP-Tal prova é apenas exigível para fazer operar a presunção da saída dos bens do território nacional, quando o transporte e a expedição das mercadorias fica a cargo do próprio adquirente ou de um terceiro por conta deste (cfr. artigo 45.º-A, n.º 1, al. b) do Regulamento de Execução do IVA);

QQ-E, no que se refere à transferência do poder de dispor do bem, como proprietário, não há duvidas que aquela se verifica, na medida em que, assim que as mercadorias eram entregues no centro de logística, em ..., com ordem de libertação pela Recorrente, o adquirente obtinha, a partir de então, a possibilidade de dispor do bem e de lhe conferir o destino que entendesse, como se demonstrou;

RR-Por outro lado, é irrelevante, como afirma o TJUE, para efeitos da aplicação da isenção, o endereço onde termina o transporte, sendo apenas exigível que os bens sejam expedidos para outro Estado-Membro, com destino ao adquirente, independentemente de ser nesse Estado‐Membro que o adquirente tenha o seu domicílio (cfr. Ac. TJUE, 16.12.2010, C-430/09, Euro Tyre Holding, §42.)

SS-Por fim, e sem prejuízo do que antecede, a existência da referida documentação sempre seria inócua no contexto preventivo da fraude intracomunitária, não se justificando que a sua omissão comprometa o princípio da neutralidade do IVA e a respetiva isenção nas operações intracomunitárias;

TT-Por outras palavras: mesmo que a “A...” dispusesse de um documento que evidenciasse a entrega da mercadoria ao seu cliente pelo entreposto ou a um terceiro a quem a mercadoria tivesse sido revendida, tal facto não impediria que a fraude se consumasse, não constituindo, portanto, um elemento documental impeditivo de fazer integrar os bens vendidos num circuito de fraude “carrossel”.

UU-Trata-se de uma falsa questão suscitada pela AT, e perfilhada pelo Tribunal arbitral recorrido, para não aceitar a isenção do IVA, e que não tem, como se disse, qualquer relevância, dado que, com ou sem documento de entrega, a Recorrente perde o controle e o domínio sobre as transações que a jusante o seu cliente irá promover e nunca seria o documento de entrega que iria impedir a prática das alegadas fraudes de IVA em carrossel.

VV-A verdade é que, não só a Recorrente apresentou prova concludente da identidade dos sujeitos passivos, seus clientes, demonstrando que todos eles se encontravam registados para efeitos de IVA noutro Estado-Membro, com identificação fiscal ativa e válida no sistema VIES, como logrou provar a saída física dos bens do território nacional, com destino ao adquirente noutro Estado-Membro (...), sendo essa prova o quanto basta para se concluir pela legitimidade da aplicação da isenção de IVA, prevista no artigo 14.º, n.º 1, al. a) do RIT, e pelo cumprimento do ónus que lhe compete à luz do disposto no artigo 74.º da LGT.

WW-Pelo que, a decisão arbitral recorrida padece de erro de julgamento, por incorreta interpretação e aplicação do disposto no artigo 14.º, n.º 1, al. a) do RITI, ao considerar como não cumpridos os pressupostos de que depende a aplicação da isenção de IVA nas transmissões intracomunitárias.

XX-Mesmo que assim não se entendesse, sempre deveria o Tribunal arbitral recorrido, socorrer-se das orientações jurisprudenciais do TJUE, a propósito da interpretação e aplicação do artigo 138.º da Diretiva IVA, tal como se fez no acórdão fundamento, de acordo com o qual, o critério para o não reconhecimento da isenção não pode ser meramente formal e não deve ser recusada a isenção de IVA, se as exigências de fundo foram cumpridas, mesmo que os sujeitos passivos tenham negligenciado certas exigências formais.

YY-No que concerne à cobrança do IVA a posteriori, as medidas adotadas pelos EM para que resulte garantido o exato recebimento do imposto e seja evitada a fraude não devem ser utilizadas de forma a porem em causa o “sacrossanto” princípio da neutralidade do IVA (Neste sentido, vide Ac. TJUE, 27.09.2007, C-409/04, Teleos e o., §46).

ZZ-A este respeito, o TJUE, após ponderação da questão face aos princípios da segurança jurídica, da proporcionalidade e da neutralidade fiscal concluiu que “ (…) numa situação em que não existe aparentemente nenhuma prova tangível que permita concluir que os bens em causa foram transferidos para fora do território do Estado‐ Membro de entrega, o facto de obrigar o sujeito passivo a apresentar tal prova não garante a aplicação correcta e simples das isenções”. (Ac. TJUE, 27.09.2007, C-146/05, Collée, §41.)

AAA-E a jurisprudência do TJUE defende que caso se conclua que o transmitente dos bens agiu de boa‐fé e tomou todas as medidas que lhe podem ser razoavelmente exigidas para garantir que a operação efetuada não implicou a sua participação numa fraude fiscal, não se justifica ser‐lhe recusada a isenção de IVA, mesmo que não se tenha demonstrado a saída física dos bens do EM de entrega (Neste sentido, vide Ac. TJUE, 06.09.2012, C-273/11, Mecsek‐Gabona, §41.).

BBB-Isto posto, o direito à isenção poderá manter-se numa circunstância em que a prova apresentada para fundamentar a isenção for posteriormente considerada falsa, desde que se demonstre que o transmitente, estando de boa-fé, não participou numa fraude e tomou todas as medidas razoáveis ao seu alcance para evitar a sua participação num esquema fraudulento (Neste sentido, vide MENEZES, Sofia Saraiva de – “ A Questão da Prova nas Transmissões Intracomunitárias de Bens: Uma Análise à Luz da Jurisprudência”, Cadernos IVA 2016, col. Católica Tax, (2016), p. 377).

CCC-No caso em apreço, não só o Tribunal Arbitral recorrido dispensou a apreciação do comportamento da Recorrente, tal como seria expectável, à luz da melhor e maioritária jurisprudência europeia, como decidiu recusar a aplicação da isenção de IVA, somente com fundamento no alegado incumprimento de exigências formais, concretamente: a ausência de prova da receção das mercadorias pelos adquirentes, em concreto, documento assinado pelos clientes da Recorrente, e no facto da mercadoria ter sido entregue num local diferente do referido nas faturas emitidas.

DDD-Penalizando, assim, o sujeito passivo, - que demonstrou ter uma postura diligente, verificando previamente os elementos referentes à identidade dos seus clientes, acompanhados sempre que necessário de informação recolhida junto da A.T., e mantendo em arquivo os documentos comprovativos da saída dos bens do território nacional -, e colocando em causa, o normal funcionamento do sistema comunitário do IVA e do princípio da neutralidade fiscal, ao qual está intrinsecamente ligado.

EEE-Razão pela qual, ao concluir como concluiu, o Tribunal Arbitral incorreu em erro de julgamento, por incorreta interpretação do artigo 14.º, n.º 1, al. a) do RITI, e ainda por violação do princípio da neutralidade fiscal.

POR TUDO O QUANTO SE DISSE,

FFF-Deve o presente recurso prosseguir para apreciação do seu mérito, e concedendo-lhe provimento, ser consequentemente anulada a decisão arbitral recorrida, uniformizando-se a jurisprudência, no sentido de que:

i. O conceito de transferência do poder dispor do bem, por forma correspondente ao exercício do direito de propriedade, não se esgota na conceção de “entrega física e material de um bem”;

ii. A isenção de IVA prevista no artigo 14.º, n.º 1, al. a) do RITI, não depende da efetiva prova da receção da mercadoria pelo adquirente, quando está documentada e provada a qualidade dos sujeitos passivos, e a prova da saída física do Estado‐Membro de origem, e a sua expedição e receção, noutro Estado‐Membro, a favor do adquirente;

iii. Para efeitos de aplicação da isenção de IVA prevista no artigo 14.º do RITI, é irrelevante o endereço onde termina o transporte, sendo apenas exigível que os bens sejam expedidos para outro Estado‐Membro, com destino ao adquirente, independentemente de ser nesse Estado‐Membro que o adquirente tenha o seu domicílio; e ainda

iv. A isenção de IVA prevista no artigo 14.º, n.º 1, al. a) do RITI, não deve ser recusada se as exigências de fundo foram cumpridas, mesmo que os sujeitos passivos tenham negligenciado certas exigências formais, se se demonstrar que adotaram todas as diligências necessárias para impedirem a sua participação num esquema de fraude fiscal.

X
Foi proferido despacho pelo Exº. Conselheiro relator a admitir liminarmente o recurso (cfr.despacho exarado a fls.171 do processo físico).X
Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso. X
O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual conclui pugnando pelo não conhecimento do mérito do presente recurso para uniformização de jurisprudência, devido a falta de verificação dos pressupostos para tal (cfr.fls.175 a 180 do processo físico).X
Colhidos os vistos de todos os Exºs. Conselheiros Adjuntos, vêm os autos à conferência do Pleno da Secção para deliberação.X

FUNDAMENTAÇÃO

X

DE FACTO

X
Do aresto arbitral recorrido consta provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.43 a 76-verso do processo físico):

23.1-A Requerente é uma sociedade comercial que exerce, entre outras, a atividade de design e produção de grafismos em geral, manipulação e tratamento da imagem, comércio por grosso e a retalho de eletrodomésticos, artigos eletrónicos, computadores e periféricos, inscrita com o CAE principal 46430. (Facto aceite pela Requerente e Requerida).

23.2-A atividade principal do sujeito passivo consistia, nos exercícios de 2018, 2019, 2020 e 2021, no comércio por grosso de eletrodomésticos, sobretudo televisores para o mercado comunitário, mas também pequenos eletrodomésticos, suportes de informação digital e baterias (pilhas) - (Facto aceite pela Requerente e Requerida).

23.3-A Requerente é residente fiscal em Portugal e, em IVA, encontra-se enquadrada no regime normal de periodicidade mensal e procedia com regularidade à entrega das declarações periódicas - (Facto aceite pela Requerente e Requerida).

23.4-Pela análise das declarações periódicas (nos períodos de tributação aqui em causa) constata-se que (a Requerente) apura mensalmente IVA a seu favor, em função da dedução do imposto das compras efetuadas em território nacional, à taxa normal, e pelo enquadramento por si efetuado – isenção nas transmissões intracomunitárias de bens - (Relatório de Inspeção Tributária).

23.5-O Relatório de Inspeção Tributária quanto à origem do procedimento inspetivo descreve:

O sujeito passivo foi selecionado para análise da sua situação tributária, no sentido de aferir o cumprimento das obrigações fiscais, promover a regularização voluntária das omissões e/ou irregularidades detetadas e/ou descrever, fundamentar, calcular e propor as correções necessárias à regularização da situação declarativa do SP e aferir da legitimidade dos pedidos de reembolso solicitados.

No contacto que mantivemos com as pessoas e com os serviços da empresa, procuramos recolher informação que nos permitisse compreender a realidade da organização e nos fornecesse os elementos necessários e suficientes para o levantamento do sistema de controlo interno implantado. O SP exerce a sua atividade a partir da sede sita na Rua ..., da freguesia ..., em .... Estas instalações onde o SP exerce a atividade, são partilhadas com a empresa F..., LDA., com o NIF ...13 e sede na Rua ..., ..., ..., ..., que exerce a atividade de artes gráficas e tem em comum com o SP, para além da sede, o sócio e gerente AA, com o NIF ....

No final desta ação de inspeção verificou-se que o SP tinha mudado de instalações, para um outro edifício, na mesma rua, mas ainda não comunicou o novo domicílio à AT. Conforme consta das declarações mensais de remunerações (DMR), o SP tem três funcionários sendo um deles o gerente. Quanto aos outros dois, como referiu o SP em resposta à notificação / pedido de esclarecimentos feita em 2021-10-06:

«a) O Sr. BB é responsável por conferir e manusear toda a mercadoria que chega e deixa as instalações da nossa logística, a B..., na ....

«b) A Sra. CC, é responsável por todo o trabalho de introdução das guias de remessa, faturas, etc., no nosso sistema informático, conferência de contas correntes e expediente geral.» Em resultado das diligências efetuadas e da análise aos documentos recolhidos, no sentido de perceber a atividade desenvolvida pelo SP, tendo presente a complexa estrutura refletida no volume de transações realizadas por ano, constatamos que o modus operandi do SP passa, assim, por:

-Adquirir a mercadoria no mercado nacional (86%) e no mercado intracomunitário (14%). Uma vez que não possui instalações apropriadas para a dimensão das transações efetuadas, a mercadoria é transportada diretamente das instalações dos fornecedores para as instalações da empresa de Transportes B..., na ... (a coberto do Despacho n.º ...32 foram visitadas as instalações da B...);

- Vender a mercadoria, conforme declarações do SP, para o mercado intracomunitário (96%) e para o mercado nacional (4%), sendo a mercadoria transportada a partir da B..., para o seu destino/clientes.

[IMAGEM]

É prática do SP que, mesmo sendo mercadoria carregada na ... e cujo destino final é ... (como é o caso das baterias), ou de mercadoria carregada em ... (...) e cujo destino é ... (...) (como é o caso das máquinas de café ..., a mercadoria passe por Portugal, mais concretamente pelas instalações da B.... Ou seja, independentemente do país de origem e do país de destino a mercadoria passa, em termos documentais, sempre por Portugal.

Relativamente ao destino/clientes dos bens, pela análise efetuada no decurso desta ação constata-se que existem clientes, (aqueles que se relacionam com o agente comercial DD), identificados e com informação detalhada nos pontos seguintes do presente relatório, que são clientes sedeados num Estado Membro diferente do local declarado de destino da mercadoria. O destino é sempre ..., no centro logístico / armazém da empresa C... SL ou D... SL (ambas com instalações em ...).

A D... começa a ser utilizada a partir de setembro de 2020 como centro logístico, em substituição gradual dos serviços prestados até então em exclusivo pela C....

III.1.1.1. Da análise aos pedidos de reembolsos

Encetamos por reproduzir o descrito pelo sujeito passivo, aquando da análise ao pedido de reembolso do período de 2020-04 (primeiro pedido em análise no âmbito da presente ação inspetiva): «1.A A..., dedica-se desde a sua constituição em outubro de 1998, ao design e produção de grafismos em geral, manipulação e tratamento de imagem, comércio por grosso e a retalho de eletrodomésticos, artigos elétricos e eletrónicos, computadores e periféricos. Compra, venda e arrendamento de bens imobiliários. Atividades de mediação Imobiliária.

«A actividade que tem representado quase integralmente o volume de negócios nos últimos anos, tem sido o comercio por grosso de eletrodomésticos, na sua vertente de trading internacional. «Desde há bastantes anos que a A... atua neste nicho de mercado, que tem por objetivo servir de intermediário entre as grandes marcas de eletrodomésticos e grandes traders /armazenistas na Europa «As grandes marcas de eletrodomésticos que existem no mercado nacional têm necessidade de periodicamente escoar excesso stock, assim como renovar linhas de produto e consequentemente arranjar clientes que estejam dispostos a comprar grandes quantidades. A A... é um desses clientes a quem as grandes marcas recorrem, sendo que, no entanto, as operações são quase sempre efetuadas através de armazenistas nacionais, por razões estratégicas para as marcas, quer para dispersar "turnover" por diversos clientes.

«Este mercado existe apenas por via das grandes quantidades movimentadas, uma vez que a margem de comercialização é muito pequena (1% a 3%), e apenas o volume pode tornar o negócio sustentável. «Também o facto de podermos pagar aos fornecedores nacionais normalmente a 60 dias, e recebermos quase sempre a pronto dos nossos clientes, permite à A... espaço de manobra financeira para obter os melhores negócios, principalmente quando se trata de comprar a pronto. «Por via da boa situação financeira, a A... adicionou ao seu objeto social o ano passado a compra, venda e arrendamento de bens imobiliários tendo em conta a valorização deste tipo bens, quer na revenda quer para arrendamento.

«2.0 crédito de Iva, deve-se ao montante de iva pago em compras nacionais, e as vendas serem na grande parte transações intracomunitárias.»

A fim de validar os pedidos de reembolso do IVA, o SP foi notificado através de ofícios para apresentar vários elementos. E, em resultado da análise aos documentos apresentados, foi possível gizar algumas conclusões que em seguida damos nota:

III.1.1.2. Da falta de elementos

0 SP diz ter efetuado vendas para um cliente sedeado na ... - G... (...54), no período compreendido entre junho de 2019 e julho de 2020. Dessas vendas apresentou documentos, tais como, faturas, guias de transporte e CMR, onde se declara que as mercadorias são transportadas para ..., para a plataforma logística “...", ou seja, para uma empresa espanhola sedeada em ... que funciona como armazém das mercadorias, para uma "conta" do SP.”

Anexa-se, a título de exemplo, cópia da fatura n.º ...79 e respetivos CMR n.º ...49, guia de transporte ...83, fatura pró-forma n.º...19 e "proforma order" n.° ...01. Verifica-se que o SP não tem o documento comprovativo de que a mercadoria efetivamente sai da C..., alegando que liberta a mercadoria mediante os pagamentos que vão sendo efetuados pelo cliente. Os pagamentos não têm correspondência direta com o valor das faturas emitidas, uma vez que são pagamentos fracionados.

Foram enviados e-mails tanto do gabinete de contabilidade, como do sócio-gerente no sentido de juntar documentos esclarecedores / justificativos da situação.

Do corpo do email enviado no dia 16 de junho de 2020, pelo gabinete de contabilidade destacamos:

«Sendo a C... um entreposto, e apesar de cumprir com o requisito de base das transmissões intracomunitárias, vou pedir meu cliente que emita uma declaração a dizer que a remessa das mercadorias para os clientes dele, são da responsabilidade dele, reconhecendo em paralelo que as mercadorias adquiridas à A... ficam, por questões logísticas, nas instalações de chegada da C......»

No caso da G..., temos os CMR e guias de transporte assinados pela logística C... que trata diretamente com a G... depois de libertarmos a mercadoria após pagamento.

«Recebi este email do cliente G..., após solicitar informações sobre o destino final da mercadoria.

Assim, nessa declaração o cliente diz que as mercadorias recebidas na C... são depois expedidas para os clientes deles em diversos países. Mais diz no corpo do email que informações sobre destino das mercadorias e outras informações, são propriedade privada da G.... ...

Espero ter esclarecido as dúvidas existentes.»

Este email foi acompanhado com um anexo ~contendo uma declaração do administrador da G... a reportar o seguinte:

«Declaration

I EE administrator of the company H... hereby declare that the goods purchased from A... are, for logistical reasons and in accordance with European regulations on triangulation, deposited with C..., with whom we have a customer account. The goods are after checks sent to our customers under our responsibility and in different countries, as required.

Done at Budaörs on 2020,06,16 Signature and stamp H... EE Général Manager»

Tradução livre:

«Declaração

Eu, EE administrador da companhia H... aqui declaro que os bens adquiridos à A... são, por razões de logística e de acordo com as normas europeias de operações triangulares, depositadas na C..., onde nós temos uma conta de cliente. Os bens, depois de verificados, são enviados para os nossos clientes sob a nossa responsabilidade e para diferentes países, conforme solicitado.

Feito em Budaörs, em 2020-06-16. Assinatura e carimbo H... EE Diretor geral»

Quando solicitado ao SP contrato com o centro logístico, C... SL, recebemos do sóciogerente, o email em 19 de junho de 2020, reencaminhado com a menção “assunto: oferta de servicios", trata-se de uma troca de informação entre o sócio-gerente do SP e FF (em representação da C...) com endereço de email “..........@....." com data de 14 e 22 novembro de 2012, consistindo em troca de mensagens, destinado a definir o acordo entre as partes. A título de exemplo, e para esclarecer como se processa a libertação de mercadoria, que é entregue pela A... na C..., foi enviado pelo SP email com a menção “assunto: liberation mercancia”. Este terá sido enviado pelo sócio-gerente do SP para o endereço de email ..........@..... no dia 15 de abril de 2020, com a indicação dos “CMR - ... - Truck plate" e relação da mercadoria a libertar neste dia.

Numa primeira análise, em relação à mercadoria libertada a 15 de abril, conforme referência do email, onde são identificados os artigos, e em resultado da análise aos documentos emitidos pelo SP, de suporte aos registos contabilísticos, como faturas e recebimentos, verifica-se que os pagamentos (transferências bancárias), ocorreram nos dias 9, 15 e 23 de abril. Assim, verifica-se que as datas das transferências bancárias, não coincidem apenas com o dia em que é libertada a mercadoria.

Em resultado da análise à documentação exibida para apreciação do pedido de reembolso, verifica-se que:

- O sujeito passivo não tem documento comprovativo de que a mercadoria efetivamente é entregue ao destinatário/cliente ou que sai do centro logístico (C...);

- O SP alega que liberta a mercadoria mediante os pagamentos que vão sendo efetuados pelo cliente;

- Os pagamentos não correspondem ao montante das faturas emitidas, mas sim a pagamentos fracionados;

- Quem indica / escolhe quais os artigos / mercadorias que vão sendo libertados é o gerente do SP;

- Desconhece-se qual a intervenção do destinatário/cliente nesta fase, uma vez que não existe nenhuma informação de que seja o cliente a indicar, que de uma determinada remessa seja entregue um determinado artigo, uma vez que a mercadoria vai sendo libertada em consonância com os pagamentos de forma fracionada. Tudo leva a abonar que para o cliente é indiferente que seja libertada esta ou aquela mercadoria. Ou seja, se por um lado conforme alegado pelo SP, este só liberta a mercadoria sob pagamento, por outro lado, o cliente nem se importa com o que está a pagar, não lhe interessa o que é libertado, isto tendo em atenção o facto de existirem situações em que, no mesmo dia são emitidas mais do que uma fatura e de existirem muitos artigos em cada uma delas. O que seria normal era ser o cliente / destinatário a indicar quais as mercadorias que queria levantar primeiro.

Conforme os documentos apresentados e aquilo que foi alegado pelo SP, constata-se que a mercadoria vai de Portugal para ..., mas para um armazém por conta do SP (“A... ACCOUNT"), ou seja, continua propriedade do SP. Os documentos CMR, guias de transporte, têm assinatura de receção da mercadoria, não do destinatário dos bens, mas sim do centro logístico.

(…)

No caso em apreço não temos elementos que nos permitam aferir se o destino dos bens é ... ou se, naquele país, é apenas realizado armazenamento desses bens com vista à sua posterior expedição. O fornecedor / SP para além do CMR de expedição do bem para ..., não tem comprovativo de que houve transferência de propriedade, não tem comprovativo da posterior expedição / saída dos bens da C..., ao cliente mencionado nas faturas da A..., através de um dos meios de prova referidos no ofício circulado n.º ...18, de 2020-02-03. Assim, não foram remetidos elementos capazes para justificar o previsto na alínea a) do artigo 14. ° do RITI, a fim de comprovar a respetiva isenção de IVA. Foram acionadas diligências adicionais para verificação / comprovação da saída dos bens da C....”

(Relatório de Inspeção Tributária).

23.6-O procedimento de inspeção foi alargado para os anos e períodos compreendidos entre 2018, 2019 e 2020 e da referida análise concluiu-se:

III.1.1.5. Da análise aos anos de 2018, 2019 e 2020

(…)

Em resultado da análise a estes anos/períodos verifica-se a alteração de certos clientes para os quais o SP fatura. Dito de outro modo, os clientes vão surgindo sequencialmente ao longo dos tempos, em substituição de anteriores que vão desaparecendo. As transações intracomunitárias com estes clientes são transações que envolvem a presença de um interveniente, um centro logístico/armazém sedeado em ... (a C... SL e, a partir de setembro de 2020, também aparece a D... SL).

Foi notificado o SP das sucessivas suspensões aos pedidos de reembolsos, por se verificar a necessidade de validar as transações intracomunitárias efetuadas pelo SP.

Dos elementos recolhidos junto dos documentos de suporte aos registos contabilísticos postos à disposição pelo SP, não existem evidências da entrega da mercadoria aos adquirentes, quando a mercadoria é faturada para os clientes relacionados com a intermediária / comissionista DD, que são os clientes que, como já referido, vão surgindo sequencialmente ao longo dos tempos, em substituição de anteriores, que vão desaparecendo. Esta mercadoria é, conforme CMR apresentados, transportada de Portugal (das instalações da B...), para ..., ..., para as instalações da C... ou da D..., destino este diferente do país da morada do cliente mencionado na fatura.

No sentido de aferir a veracidade das operações em causa para as quais foi acionada a isenção de IVA, e legitimidade dos consequentes pedidos de reembolso de IVA, foram efetuados pedidos de cooperação administrativa internacional, junto de vários países, em função da sede dos intervenientes/ clientes/ prestadores serviços/ fornecedores.

(Relatório de Inspeção Tributária).

23.7-No âmbito do referido procedimento inspetivo foram realizadas as seguintes correções:

São propostas correções em sede de IVA, relativamente à falta de liquidação do IVA nas transmissões onerosas de bens, conforme se descreve, fundamenta e calcula no capítulo III.1 deste relatório.

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São propostas correções em sede de IVA, relativamente à dedução indevida de IVA, conforme se descreve, fundamenta e calcula no capítulo lll.2 deste relatório.

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23.8-A fundamentação utilizada, para as referidas correções, foi a seguinte:

III.1.3.1. Da cliente I... LTD (...)

A ... - ... (I...), com o número de ..., conforme consta do cadastro do VIES, é uma empresa unipessoal de responsabilidade limitada {“single member limited liability company/sole owner limited liability company”), sociedade com domicílio na ..., em ..., n.° 15B, 2. ° andar, 8006 .... Encontra-se inscrita para o exercício da atividade tipificada pelo código de atividade "4649 - outro comércio por grosso de bens de consumo”. No VIES constam as datas de início 2015-01-09 e cessação em 2018-05-18, com reinício em 2018-07-30 e nova cessação em 2019-06-05.

Conforme consta das declarações recapitulativas entregues pela A... e consulta às bases de dados do VIES, este SP declarou vendas à I..., nos anos de 2015, 2016 e 2017, nos montantes de 5.230.836,00 EUR, 7.515.774,00 EUR e 10.551.371,00 EUR, respetivamente.

Conforme consta da contabilidade do SP, nos meses de janeiro e fevereiro de 2018 a A... emitiu à I... 40 faturas, no montante de 1.272.703,70 EUR de mercadorias, (inclui despesas de transporte, no valor de 7.035,00 EUR), montante coincidente com o declarado nas declarações recapitulativas entregues pelo SP, das quais consta o montante de 1.272.704,00 EUR, sendo a diferença devida a arredondamentos. Não constam vendas à I... após ../../2018. Das mercadorias vendidas, no ano de 2018, 1.240.858,20 EUR correspondem à venda de televisores das marcas ... e ..., o que representa 97% do total das vendas para este cliente e que são adquiridos a fornecedores residentes em território nacional.

Em valor, cerca de 55% das mercadorias faturadas à I... foram adquiridas ao fornecedor J... e cerca de 21% foram adquiridas à K.... Nas faturas emitidas pelo SP à sua alegada cliente I..., não está liquidado o IVA, estando mencionado como motivo para a isenção do IVA: «Isento Artigo 14° do CIVA (ou similar)». No artigo 14. ° do Código do IVA estão previstas as isenções nas exportações, operações assimiladas e transportes internacionais.

As transmissões de bens desde o território nacional para outro Estado membro de União Europeia não estão previstas neste artigo, pelo que a norma invocada pelo SP para a não liquidação do IVA nas faturas emitidas à sua alegada cliente I..., relativas aos bens transportados para ..., não é válida, pelo que não cumpre o exigido pela alínea e) do n.

° 5 do artigo 36. ° do Código do IVA.

Conforme consta dos documentos apresentados pelo SP, os bens vendidos à I..., foram entregues nas instalações da C..., em Av. ..., ... ..., ..., ..., ficando à ordem da A..., numa conta designada “A... ACCOUNT”. Anexa-se, a título de exemplo, cópia da fatura n.º ... e respetivos CMR n.º ...05, guia de transporte ... e “proforma order” n.º ...02.

Nas análises efetuadas, no decurso da ação de inspeção, não foi encontrada nenhuma evidência de que os bens faturados à I... tenham saído das instalações da C..., em ..., quer seja para a cliente I..., na ..., quer seja para outro qualquer destino.

As mercadorias são expedidas, pelo SP, das instalações do transitário B..., na ..., para os armazéns da C..., em ..., para uma conta "A...- account", conforme se pode constatar pela análise dos documentos, tais como, as faturas e guias de transporte, emitidas pelo SP e os CMR.

Nas diligências efetuadas não foi fornecida qualquer informação sobre o destino dos bens, após a sua entrada nos armazéns da C.... Relativamente a este cliente, assim como aos restantes clientes do SP, verificou-se que, nos documentos de suporte à contabilidade, constam comprovativos das transferências bancárias, sendo os pagamentos efetuados em parcelas sem coincidência exata com os valores de cada fatura.

Pedido de cooperação administrativa No âmbito desta inspeção, em fevereiro de 2021, foi feito um pedido de cooperação administrativa, às autoridades fiscais da ..., o qual ficou registado com o n.º ...88. Da resposta recebida consta o seguinte, (tradução livre, feita pelo ...:

«Gerente / Associado: GG;

A empresa búlgara não foi encontrada no endereço declarado e é uma missing trader. A resposta é dada com recurso às nossas bases de dados: A empresa foi inspecionada para o período de 01.01.2016 - 18.05.2018, mas as faturas e os CMRs foram apresentados apenas para o período de 01.01.2018 - 18.05.2018, referente a transações com a vossa empresa. Remetemos os referidos documentos. Não há provas de que as mercadorias tenham sido recebidas pela empresa búlgara.

De acordo com os CMRs as mercadorias foram entregues no endereço ..., 20- POL.IND.... ...23 (...) ... - L.... No primeiro e segundo trimestres de 2018 declarou aquisições intracomunitárias de 4.190.438BGN efetuadas à A.... Não há informação sobre recebimento e pagamento das transacções. A empresa búlgara não declarou transações no terceiro e quarto trimestre de 2018 com a A.... Não há informação sobre a quem foram vendidas as mercadorias.»

III.1.3.2. Da cliente M... LTD (...

A M... LTD, com o número de ..., é, conforme consta do cadastro do VIES, uma sociedade de responsabilidade limitada (“limited company with operations abroad”), sociedade com domicílio no ... em .... Strovoloy 77, ... 204, 2018 .... Encontra-se inscrita para o exercício da atividade tipificada pelo código de atividade “4651 - Comércio por grosso de equipamentos eletrónicos e de telecomunicações e suas partes”, com data de início de atividade em 2015- 07-22.

Conforme consta do sítio na internet https://opencorporates.com/companies/cy/...15, é representada por N... LIMITED, que também representa dezenas de outras companhias e, naquela morada, estão registadas dezenas de outras companhias.

Conforme consta das declarações recapitulativas entregues pela A... e consulta às bases de dados do VIES, este SP declarou vendas à M..., em abril de 2016, no valor de 4.045,00 EUR. Conforme consta da contabilidade do SP, nos meses de fevereiro e março de 2018 a A... emitiu à M..., 11 faturas, no montante de 386.621,50 EUR de mercadorias, (inclui despesas de transporte, no valor de 2.415,00 EUR), montante praticamente coincidente com o declarado nas declarações recapitulativas entregues pelo SP, das quais consta o montante de 386.621,00 EUR, sendo a diferença devida a arredondamentos. Não constam vendas à M... após ../../2018. Das mercadorias vendidas, no ano de 2018, 338.566,00 EUR correspondem à venda de televisores das marcas ... e ..., o que representa 88% do total das vendas para este cliente e que são adquiridos a fornecedores residentes em território nacional.

Em valor, cerca de 58% das mercadorias faturadas à M... foram adquiridas ao fornecedor J... e cerca de 15% foram adquiridas à K.... Nas faturas emitidas pelo SP à sua alegada cliente M..., não está liquidado o IVA, estando mencionado como motivo para a isenção do IVA: «Isento Artigo 14. ° do CIVA (ou similar)». No artigo 14. ° do Código do IVA estão previstas as isenções nas exportações, operações assimiladas e transportes internacionais.

As transmissões de bens desde o território nacional para outro Estado membro de União Europeia não estão previstas neste artigo, pelo que a norma invocada pelo SP para a não liquidação do IVA nas faturas emitidas à sua alegada cliente M..., relativas aos bens transportados para ..., não é válida, pelo que não cumpre o exigido pela alínea e) do n.° 5 do artigo 36. ° do Código do IVA.

Conforme consta dos documentos apresentados pelo SP, os bens vendidos à M..., foram entregues nas instalações da C..., em Av. ..., ... ..., ..., ..., ficando à ordem da A..., numa conta designada "A... ACCOUNT”. Nas análises efetuadas, no decurso da ação de inspeção, não foi encontrada nenhuma evidência que demonstre a qual cliente tenham sido entregues os bens faturados à M... e à guarda da C..., em ..., se foram entregues à cliente M..., no ... ou se foram entregues a qualquer outro.

As mercadorias são expedidas, pelo SP, das instalações do transitário B..., na ..., para os armazéns da C..., em ..., para uma conta "A... account”, conforme se pode constatar pela análise dos documentos, tais como, as faturas e guias de transporte, emitidas pelo SP e os CMR.

Nas diligências efetuadas não foi fornecida qualquer informação sobre o destino dos bens, após a sua entrada nos armazéns da C....

É de referir, ainda, que as entidades referidas nos capítulos anteriores, ou seja, a I... e a M..., usam notas de encomenda (“proforma ...”) com o mesmo layout (modo de distribuição e arranjo dos elementos gráficos do documento) e que, inclusive, contêm os mesmos erros ortográficos, apenas diferindo na sua própria identificação.

Pedido de cooperação administrativa

No âmbito desta inspeção, em fevereiro de 2021, foi feito um pedido de cooperação administrativa, às autoridades fiscais de ... o qual ficou registado com o n.º ...89. Da resposta recebida consta o seguinte, (tradução livre): «Segundo os seus contabilistas, perderam o contato com o cliente e não puderam dar qualquer informação.

A empresa cipriota é uma “missing trader “e estamos agora a analisar a sua cessação do registo em IVA.» Entretanto, em consulta às bases de dados do VIES, verifica-se que a M... foi cessada, para efeitos de operações intracomunitárias, com efeitos retroativos à data de 2018-03-31.

III.1.3.3. Da cliente O... (...)

A O..., SL., com o número de IVA ... é, conforme consta do cadastro do VIES, uma sociedade limitada, com domicílio em ..., na ..., n.°4, esc. 3, planta 4, porta A, ... .... Trata-se de um ... andar, num prédio de habitação.

Conforme consta do cadastro do VIES, encontrava-se inscrita para o exercício das seguintes atividades: Código - Designação

4511 comércio de veículos automóveis ligeiros

4531 comércio por grosso de peças e acessórios para veículos automóveis 4540 comércio, manutenção e reparação de motociclos, de suas peças e acessórios

4519 comércio de outros veículos automóveis

4648 comércio por grosso de relógios e de artigos de ourivesaria e joalharia

4616 agentes do comércio por grosso de têxteis, vestuário, calçado e artigos de couro 4619 agentes do comércio por grosso misto sem predominância

4618 agentes especializados do comércio por grosso de outros produtos 4615 agentes do comércio por grosso de mobiliário, artigos para uso doméstico e ferragens

4617 agentes do comércio por grosso de produtos alimentares, bebidas e tabaco

4613 agentes do comércio por grosso de madeira e materiais de construção

4614 agentes do comércio por grosso de máquinas, equipamento industrial, embarcações e aeronaves

4612 agentes do comércio por grosso de combustíveis, minérios, metais e de produtos químicos para a indústria

4611 agentes de comércio por grosso de matérias-primas agrícolas e têxteis, animais vivos, e produtos semiacabados

Conforme consta do cadastro do ..., tem data de início de atividade em 2014-04-11 e cessação em 2018- 4-17.

Conforme resposta dada pela administração fiscal espanhola ao pedido de cooperação administrativa feito pela AT: «O seu administrador único e sócio único, desde ../../2018, é HH (...52...). Antes, o administrador único e sócio único era II (...68...)». De acordo com a publicação n.° ...52 no “Boletín Oficial del Registro Mercantil", de 2018-04-13, nessa data a O... declarou a cessação de funções do administrador único II e a nomeação do administrador único HH. Aquele II também foi administrador único da P... SL, NIF ...30 desde ../../2016 até ../../2017; e da O..., deste 2016-10-18 até ../../2018.

Conforme consta da contabilidade do SP, nos meses de fevereiro a abril de 2018, a A... emitiu à O..., três faturas, no montante de 296.479,00 EUR de mercadorias, (inclui despesas de transporte, no valor de 350,00 EUR), montante praticamente coincidente com o declarado nas declarações recapitulativas entregues pelo SP, das quais consta o montante de 296,480,00 EUR, sendo a diferença devida a arredondamentos. Não constam vendas à O... após ../../2018.

Das mercadorias vendidas, no ano de 2018, 284.377,48 EUR correspondem à venda de CD e DVD da marca ..., o que representa 96% do total das vendas para este cliente e que são adquiridos a fornecedores residentes em território nacional.

Consultada a base de dados do VIES, verifica-se que não constam outras transmissões de bens ou prestações de serviços declaradas efetuadas por entidades residentes em PT para a O..., entre 2011 e 2020, além das que foram feitas pela A...:

(…) É de referir que as três cargas faturadas e expedidas pela A... para a O..., correspondem exatamente a três cargas faturadas ao SP pela Q..., SL, sociedade espanhola com o n,° de ... ...81, com sede em ..., ...:

(…) No ano de 2018, não constam outras vendas da Q... à A.... Da análise dos dados acima, verifica-se que a margem financeira da A... foi de: (296,479,00 - 289.248,50) + 289.248,50 = 2,5%.

Junto com as duas últimas faturas da Q... estão os CMR, que indicam como local de carga: Calle ..., ... ..., .... Verifica-se, por aqueles documentos, que as mercadorias em causa fazem o percurso de ... até à ... (B...) e voltam - exatamente as mesmas cargas - da ... para o local de origem: .... No mapa apresentado abaixo mostra-se o percurso das mercadorias Q... (...) -> B... -> O... (...), onde se verifica a sobreposição das viagens no sentido Q... (...) -> B... com as viagens de retorno: B... -> O... (...).

(…) Verifica-se, portanto, que as mercadorias percorreram um total de mais de 1200 kms, quando a distância entre a origem dos bens, na Q... e o destino dos bens é de apenas 22 ou 37 kms, consoante a descarga tenha sido feita no entreposto da ... (em ..., ...) ou no da ... (em ..., ...).

Os pagamentos da A... à Q... foram efetuados em cinco parcelas. Já os pagamentos efetuados pela O... à A... foram feitos em 13 parcelas:

i. Os três primeiros pagamentos, no montante de 119.817,00 EUR, foram efetuados pela O... SL, via Banco 1...

ii. Os três pagamentos seguintes, no montante de 58.317,50 EUR, foram efetuados por R... SL, via Banco 2... SA, ..., conforme se pode comprovar pelas cópias dos documentos bancários;

iii. O sétimo pagamento, no valor de 38.863,00 EUR, foi efetuado por O... SL, via Banco 3... SA, ...;

iv. Os restantes seis e últimos pagamentos, no montante de 79.480,80 EUR, foram efetuados por S... SLU, via Banco 4..., ..., conforme se pode comprovar pelas cópias dos documentos bancários.

Pedido de cooperação administrativa

No âmbito desta inspeção, em fevereiro de 2021, foi feito um pedido de cooperação administrativa, às autoridades fiscais de ..., o qual ficou registado com o n.º ...86. Da resposta recebida consta o seguinte, (tradução livre):

«O sujeito passivo espanhol não tem qualquer atividade nem entrega declarações desde 2018. Não foi possível localizá-lo nem respondeu às notificações da administração tributária espanhola, ...

«Os dados declarados ou imputados por outros, no ano de 2018, relativos ao sujeito passivo espanhol são os seguintes:

«- Não apresenta imposto sobre as sociedades.

«- Não apresenta a declaração sumária anual nem as autoliquidações de IVA (declarações periódicas)

«- Não apresenta declaração recapitulativa.

«- Não declara trabalhadores.

«- Não declara nem lhe são imputadas vendas ou compras internas.

«- Não declara nem lhe são imputadas vendas ou compras externas (exportações ou importações).

«- Não paga as dívidas fiscais. “

«Considera-se que a empresa espanhola O... SL participa em esquemas fraudulentos de fraude ao IVA.»

III.1.3.4. Da cliente T... (...)

A T... KORLÁTOLT FELELOSSÉGU TÁRSASÁG, com o número de ..., é, conforme consta do cadastro do VIES, uma sociedade de responsabilidade limitada (“korlátolt felelosségu társaság"), sociedade com domicílio na ..., em ... Tér 19, 2040 Budaörs. Encontra-se inscrita para o exercício das atividades tipificadas pelos códigos de atividade “4651 - Comércio por grosso de computadores, equipamentos periféricos e programas informáticos", “4643 - Comércio por grosso de eletrodomésticos” e “6202 - Atividades de consultoria em informática”, com data de início de atividade em 2017-08-01 e data de cessação em 2020-08-17.

Da contabilidade do SP só constam vendas à T... a partir de abril de 2018 (inclusive). Conforme consta da mesma contabilidade, no ano de 2018 a A... emitiu à T..., 224 faturas, no montante de 6.189.166,32 EUR de mercadorias, (inclui despesas de transporte, no valor de 39.535,00 EUR).

Conforme consta da contabilidade do SP, no ano de 2019 (janeiro a junho), a A... emitiu à T..., 282 faturas, no montante de 4.035.225,15 EUR de mercadorias, (inclui despesas de transporte, no valor de 7.875,00 EUR), montante praticamente coincidente com o declarado nas declarações recapitulativas entregues pelo SP, das quais consta o montante de 4.035.226,00 EUR, sendo a diferença devida a arredondamentos. Não constam vendas à T... após ../../2019.

Das mercadorias vendidas, nos dois anos, 9.080.334,40 EUR correspondem ã venda de televisores, o que representa 89% do total das vendas para este cliente e que são adquiridas a fornecedores residentes em território nacional.

Em valor, cerca de 54% das mercadorias faturadas à T... foram adquiridas ao fornecedor J... e cerca de 21% foram adquiridas à K....

Nas faturas emitidas pelo SP à sua alegada cliente T..., não está liquidado o IVA, estando mencionado como motivo para a isenção do IVA: «isento Artigo 14° do CIVA (ou similar)». No artigo 14. ° do Código do IVA estão previstas as isenções nas exportações, operações assimiladas e transportes internacionais.

As transmissões de bens desde o território nacional para outro Estado membro de União Europeia não estão previstas neste artigo, pelo que a norma invocada pelo SP para a não liquidação do IVA nas faturas emitidas à sua alegada cliente T..., relativas aos bens transportados para ..., não é válida, pelo que não cumpre o exigido pela alínea e) do n.° 5 do artigo 36. ° do Código do IVA.

Conforme consta dos documentos apresentados pelo SP, os bens vendidos à T..., foram entregues nas instalações da C..., em Av. ..., ... ..., ..., ..., ficando à ordem da A..., numa conta designada “A... ACCOUNT"

Nas análises efetuadas, no decurso da ação de inspeção, não foi encontrada nenhuma evidência que demonstre a qual cliente tenham sido entregues os bens faturados à T... e à guarda da C..., em ..., se foram entregues à cliente T..., na ..., ou se foram entregues a qualquer outro. É de referir, ainda, que há entidades referidas em capítulos anteriores, nomeadamente a I..., a M... e a T..., que usam notas de encomenda (*proforma order”) com o mesmo layout e que, inclusive, contêm os mesmos erros ortográficos, apenas diferindo na sua própria identificação.

Pedido de cooperação administrativa

No âmbito desta inspeção, em agosto de 2020, foi feito um pedido de cooperação administrativa, às autoridades fiscais da ..., o qual ficou registado com o n.º ...23. Da resposta recebida consta o seguinte, (tradução livre):

«Durante o procedimento inspetivo, o nosso sujeito passivo não cooperou com a administração fiscal e não entregou quaisquer documentos, o diretor não prestou declarações e os documentos enviados para a sede da empresa não foram levantados.

A empresa tinha sido inspecionada anteriormente para o período janeiro - junho de 2018 e nessa inspeção, o sujeito passivo apresentou parte dos documentos e a declaração do diretor GG, feita em setembro de 2018. Vamos responder com base nesses documentos e informação: Segundo a declaração de GG, a T... entrou em contacto com a empresa portuguesa através da empresa I... LTD (...79). A empresa búlgara deu os contactos da empresa portuguesa. A pessoa de contacto por parte da empresa portuguesa era AA, que apresentou o contrato de sociedade para comprovar o seu direito de representação, no qual estava incluído como proprietário e diretor.

Após conversa por mail, as empresas concluíram um acordo em 12-03-2017 (o acordo não foi apresentado). As partes falavam em espanhol. GG era a pessoa de contacto por parte da T... KFT., fazia as encomendas à empresa portuguesa e encomendava também o transporte. (Esta declaração do diretor está em contradição com o indicado nas faturas. O nosso sujeito passivo também não apresentou as encomendas do transporte na inspeção anterior).

Na inspeção anterior, GG declarou, em 20/09/2018, que os bens adquiridos à empresa portuguesa estavam no armazém da C... SL (...) na morada Avenida ... ... (...).”

Ele estava a fechar um acordo para venda dos bens às empresas polacas U... (PL ...85) e V... (PL ...79); «O sujeito passivo declarou transmissões às empresas polacas acima mencionadas e para a empresa estoniana W... OÜ (...84) em outubro de 2018. Nas declarações recapitulativas de janeiro a abril de 2019 a nossa empresa declarou transmissões para a V.... Nas declarações recapitulativas de janeiro a março de 2019 a nossa empresa declarou transmissões para a U.... Não há documentos relativos à revenda.

GG tomou parte nas transações por conta do nosso sujeito passivo. Segundo o diretor-geral, as mercadorias adquiridas foram descarregadas na C... SL Avenida ... ... (...), onde GG esteve presente no momento da primeira entrega. Desde então apenas a C... SL ou FF, certificava que a mercadoria tinha chegado e estava em perfeitas condições.

Não existe recibo nem declaração de que os bens recebidos em ... se tornaram propriedade do nosso contribuinte nem que foram entregues pelo nosso contribuinte ao transportador para a revenda. Não há documentos que provem a revenda e o seu transporte.

O nosso sujeito passivo não tem na ... qualquer armazém, escritório ou outros imóveis. A sede da empresa era num endereço de domiciliação e a empresa responsável desse endereço não apresentou nenhum documento, por isso suspeitamos que o contrato entre as partes esteja findo. A nossa empresa não tinha quaisquer funcionários.»

III.1.3.5. De GG responsável na I... e na T...

Das respostas dadas pelas autoridades fiscais da ... e da ..., verifica-se que as entidades I... e T... tinham / têm um sócio-gerente / representante comum: GG. Conforme já foi referido neste relatório, a I..., da ..., foi cessada para efeitos de aquisições intracomunitárias, em 2018-05-18, pelo que desde essa data estava impedida de fazer aquisições intracomunitárias isentas de IVA.

O seu sócio e gerente criou uma nova entidade, a T..., desta vez com sede na ..., para a qual a A... passou a emitir as faturas das mercadorias que continuou a enviar para a C..., em ....”

Através de consulta à internet , constata-se que um GG aparece como administrador, representante ou liquidatário de várias empresas em ..., desde 2011: X... SL, Y... SL, Z... SL, Aa... SL, Ab... SL, Ac... SL, Ad... SL, Ae... SL, Af... SL; desde 2013: Ag... SL, Ah... SL; desde 2014: Ai... SL, Aj... SL; desde 2015: Ak... SL, Al... SL; desde 2016: Am... SL, ... a An... SL; desde 2017: Ao... SL, Ap... SL, Aq... SL, Ar... SL, As... SL, At... SL, Au... SL, Av... SL; desde 2018: Aw... SL, Ax... SL, Ay... SL, Az... SL, Ba... SL, Bb... SL, Bc... SL.

Fora de ..., verificou-se que GG é ou foi sócio e responsável, pelo menos, da I..., na ..., da T..., na ..., da V..., na Polónia, da SARL ... (liquidada judicialmente) e ENTERPRISE MDB, em ....

III.1.3.6. Da cliente G... (...)

A G... KORLÀTOLT FELELOSSÉGU TÁRSASÁG, com o número de IVA ...54, é, conforme consta do cadastro do VIES, uma sociedade de responsabilidade limitada (“korlátolt felelosségu társaság”), sociedade com domicílio na ..., em ... Tér 19, 2040 Budaörs, a mesma morada da T.... Encontra-se inscrita para o exercício das atividades tipificadas pelos códigos de atividade “4651 - Comércio por grosso de computadores, equipamentos periféricos e programas informáticos”, “4643 - Comércio por grosso de eletrodomésticos”, “4652 - Comércio por grosso de equipamentos eletrónicos e de telecomunicações e suas partes” e “4741 - Comércio a retalho de computadores, unidades periféricas e programas informáticos, em estabelecimentos especializados”, com data de início de atividade em 2019-05-21.

Da contabilidade do SP só constam vendas à G... a partir de junho de 2019 (precisamente, o mesmo mês em que deixa de haver faturação emitida à T...). Conforme consta da mesma contabilidade, no ano de 2019 a A... emitiu à G..., 162 faturas, no montante de 4.672.844,60 EUR de mercadorias, valor praticamente coincidente com o que consta declarado nas declarações recapitulativas entregues pelo SP, das quais consta o valor de 4.672.845,00 EUR sendo a diferença devida a arredondamentos.

Conforme consta da contabilidade do SP, no ano de 2020 (janeiro a julho), a A... emitiu à G..., 107 faturas, no montante de 3.415.652,20 EUR de mercadorias, montante coincidente com o declarado nas declarações recapitulativas entregues pelo SP, das quais consta o montante de 3.415.653,00 EUR, sendo a diferença devida a arredondamentos.

Não constam vendas à G... após ../../2020.

Os pagamentos da G... à A... são efetuados por transferência bancária com origem em entidades financeiras de diferentes países, nomeadamente Bd...), AS JJ / Be... LTD. (...) e Banco 4... HUNGARY ZRT (..., ....

Das mercadorias vendidas, nos dois anos, 5.826.781,00 EUR correspondem à venda de televisores, o que representa 72% do total das vendas para este cliente e que são adquiridas a fornecedores residentes em território nacional.

Em valor, cerca de 53% das mercadorias faturadas à G... foram adquiridas ao fornecedor J... e cerca de 15% foram adquiridas à K.... Nas faturas emitidas pelo SP à sua alegada cliente G..., não está liquidado o IVA, estando mencionado como motivo para a isenção do IVA: «Isento Artigo 14.° do CIVA (ou similar)». No artigo 14.° do Código do IVA estão previstas as isenções nas exportações, operações assimiladas e transportes internacionais.

As transmissões de bens desde o território nacional para outro Estado membro de União Europeia não estão previstas neste artigo, pelo que a norma invocada pelo SP para a não liquidação do IVA nas faturas emitidas à sua alegada cliente G..., relativas aos bens transportados para ..., não é válida, pelo que não cumpre o exigido peia alínea e) do n.° 5 do artigo 36.° do Código do IVA.

Conforme consta dos documentos apresentados pelo SP, os bens vendidos à G..., foram entregues nas instalações da C..., em Av. ..., ... ..., ..., ..., ficando à ordem da A..., numa conta designada "A... ACCOUNT".

Nas análises efetuadas, no decurso da ação de inspeção, não foi encontrada nenhuma evidência que demonstre a qual cliente tenham sido entregues os bens faturados à G... e à guarda da C..., em ..., se foram entregues à cliente G..., na ..., ou se foram entregues a qualquer outro.

As mercadorias são expedidas, pelo SP, das instalações do transitário B..., na ..., para os armazéns da C..., em ..., para uma conta “A...- account”, conforme se pode constatar pela análise dos documentos, tais como, as faturas e guias de transporte, emitidas pelo SP e os CMR.

Nas diligências efetuadas não foi fornecida qualquer informação sobre o destino dos bens, após a sua entrada nos armazéns da C.... É de referir, ainda, que há entidades referidas em capítulos anteriores, nomeadamente a I..., a M..., a T... e a G..., que usam notas de encomenda (“proforma order) com o mesmo layout e que, inclusive, contêm os mesmos erros ortográficos, apenas diferindo na sua própria identificação.

Cooperação administrativa

Em 2020, foi recebida uma informação das autoridades fiscais da ..., a qual ficou registada com o n.º ...41 e da qual consta o seguinte (tradução livre):

«Com base na notificação do Eurofisc, realizámos uma auditoria à empresa Bf.... A empresa foi fundada em 20.05.2019, o único sócio-gerente da empresa com direito exclusivo de representação, é EE (...), ele é um cidadão espanhol e não tem qualquer endereço declarado na .... A empresa Bf....

cumpriu com as suas obrigações fiscais mensais para efeitos de IVA.

A empresa está registada na sede da empresa fornecedora de serviços, não possui qualquer estabelecimento ou funcionário permanente declarado na .... A empresa Bf.... declarou apenas a aquisição IC de mercadorias e a transmissão IC de mercadorias nas declarações de IVA enviadas relativamente aos períodos investigados.

O representante do sujeito passivo apresentou eletronicamente os documentos da empresa para o período investigado. Com base nos documentos enviados, a empresa Bf.... adquiriu diferentes artigos técnicos e produtos de café da empresa Bg... Unipessoal LDA (PT504275917), que foram fornecidos posteriormente à empresa Bh.... (PL ...79) e a empresa Bi.... (PL9482614885).

Com base nos documentos CMR apresentados, o local de destino das mercadorias adquiridas à empresa Bg... Unipessoal LDA. é a ..., o destinatário é a empresa C... SL (Bj... ...22).

Com base nos documentos CMR apresentados, as mercadorias adquiridas da empresa Bg... Unipessoal LDA não foram transportadas para a ... ou ...

De acordo com os extratos bancários disponíveis, a empresa Bf.... transfere entradas de crédito recebidas dos parceiros PL para a empresa PT. A empresa Bf.... não realiza atividade comercial real na ..., provavelmente trata-se de uma empresa de "faturação adicional" participante na cadeia de faturação.»

III.1.3.7. Circuito A...→ G...→ V... SPOLKA

A V..., com o número de IVA PL9482614879, é, conforme consta do cadastro do VIES, uma sociedade de responsabilidade limitada (“limited liability company), sociedade com domicílio na Polónia, em 1905 ... 21 M101, 26-600 .... Encontra-se inscrita para o exercício da actividade tipificada pelo código de atividade “6920 - Atividades de contabilidade e auditoria: consultoria fiscal”, com data de início de atividade em 2018-12-31 e cessada em 2020-04-28.

Cooperação administrativa

Dada a resposta das autoridades fiscais da ..., referida no capítulo anterior, foi feito um pedido de cooperação administrativa, às autoridades fiscais da Polónia, o qual ficou registado com o n.º ...09. Da resposta recebida consta o seguinte (tradução livre):

«Sem dados. Em todas as declarações apresentadas para efeitos de IVA, para o período 201901-...10, o nosso sujeito passivo declarou a venda de bens e serviços no valor total de 300 PLN e declarou a compra de bens no valor total de 100 PLN. A última declaração de IVA enviada pelo nosso sujeito passivo foi para ...10. No período de 2019-2020, o contribuinte polaco não declarou transmissões intracomunitárias de bens ou aquisições intracomunitárias de bens - a empresa não apresentou qualquer declaração recapitulativa. Endereço de registo declarado - ul. 1905 ... 21 lok.101, 26-600 ..., endereço da empresa Bk... AB .... .... z o.o., que disponibiliza os endereços de domiciliação e ao mesmo tempo trata da sua contabilidade. Com base nas informações obtidas, foi estabelecido que Bj.... z o.o. não contrata funcionários. O capitai social da empresa é de 5.000 PLN, o único acionista e membro da direção é GG. Em 28.04.2020 a Bj.... z o.o.

foi cessada em IVA e no VIES devido à falta de contacto com o contribuinte.» É de assinalar que, conforme já foi referido anteriormente, a V..., alegado cliente da G..., também é gerida por GG, sócio/gerente/responsável também pelos alegados clientes do SP: a I..., na ... e a T..., na ....

III.1.3.8. Circuito A...> G...-> U...

A U..., com o número de IVA PL9482614885, é, conforme consta do cadastro do VIES, uma sociedade de responsabilidade limitada (“limited liability company”), sociedade com domicilio na Polónia, em 1905 ... 21 M101, 26-600 ..., a mesma morada da V..., referida no capítulo anterior. Encontra-se inscrita para o exercício das atividades tipificadas pelos códigos de atividade “6920 - Atividades de contabilidade e auditoria; consultoria fiscal e “9609 - Outras atividades de serviços pessoais, não especificadas’’, com data de início de atividade em 2019-12- 31 e cessada em 2020-04-24.

Cooperação administrativa

Dada a resposta das autoridades fiscais da ..., referida no capítulo anterior, foi feito um pedido de cooperação administrativa, às autoridades fiscais da Polónia, o qual ficou registado com o n.º ...10. Da resposta recebida consta o seguinte, (tradução livre):

«Sem dados. De acordo com o VIES, no período de 2019-2020 o nosso sujeito passivo apresentou declaração recapitulativa apenas para ...09 e declarou a aquisição intracomunitária de bens à G... ...54 no valor de 2134546 PLN. Na correção da declaração de IVA de ...09,declarou aquisições intracomunitárias de bens à ... Em todas as declarações de IVA apresentadas para o período 201901-...10, o nosso sujeito passivo declarou a venda de bens a um sujeito passivo polaco no valor total de 300 PLN. A empresa apresentou a última declaração de IVA de ...10. O endereço comunicado para registo (ulica 1905 ... 21 lok. 101, 26-600 ...) é o endereço da empresa Bk... AB .... .... z o.o. que fornece endereços para fins de registo de empresas e ao mesmo tempo trata da sua contabilidade. Com base nas informações obtidas, apurou-se que a Bl.... z o.o. não emprega funcionários. O capital social da empresa ascende a 5000 PLN. O único acionista e membro do conselho é EE. A Bl.... zo.o. foi cancelada no registo de contribuintes IVA e VIES em 24.04.2020 devido à falta de contacto com a mesma.»

É de assinalar que a Bi..., (Polónia), alegado cliente da G... (...), são geridas pela mesma pessoa: EE.

III.1.3.9. De EE responsável na G... e na Bi...

Das respostas dadas pelas autoridades fiscais da ... e da Polónia, verifica-se que as entidades G... e Bi... tinham/têm um sócio-gerente / representante comum: EE. Através de consulta à internet, constata-se que um EE aparece como administrador, representante ou liquidatário de várias empresas em ...: desde 2016: Bm... SL; desde 2017: Bn... SL, Bo... SL; desde 2018: Bp... SL, Bq... SL; desde 2019: Br... SL, Bs... SL e Bt... SL.

É de referir que o já nomeado GG, responsável pela I..., pela T... e pela V... e o ora referido EE, responsável pela G... e pela Bu..., entidades todas relacionadas, também são representantes/responsáveis na entidade espanhola Bp... SL. Fora de ..., verificou-se que EE é, ou foi, sócio e responsável, pelo menos: da G..., na ..., e da Bu..., na ...

III.1.3.10. Do cliente Bv... (...

A Bw... B.V., com o número de ...01, conforme consta do cadastro do VIES, é uma empresa privada (“besloten vennootschap'), sociedade com domicílio na Holanda, em ... ...40, 3511BD .... No VIES consta a data de início em 2019- 03-26. Conforme consta da contabilidade do SP, nos meses de setembro a dezembro de 2020 a A... emitiu à Bw..., nove faturas, no montante de 654.713,00 EUR de mercadorias, montante coincidente com o declarado nas declarações recapitulativas entregues pelo SP, das quais consta o montante de 654.713,00 EUR.

Nas faturas emitidas para este cliente, Até ../../2020, é mencionada a morada ..., ..., .... Nas faturas emitidas para este cliente após ../../2020 consta a morada ..., 178, ..., ....

No mês de janeiro de 2021, o Bx... emitiu à Bv..., uma única fatura n.º ...0, no valor de 17.430,00 EUR. Nos meses (até ../../2020), não constam mais vendas da A... à Bv.... Das mercadorias vendidas, no ano de 2020, 614.203,00 EUR correspondem à venda de televisores das marcas ... e ..., o que representa 94% do total das vendas para este cliente e 40.510,00 EUR correspondem à venda de sistemas e barras de som da marca ... e que são adquiridos a fornecedores residentes em território nacional.

Em valor, cerca de 48% das mercadorias faturadas à Bw... foram adquiridas ao fornecedor K... e cerca de 46% foram adquiridas à J....

Nas faturas emitidas pelo SP à sua alegada cliente Bw..., não está liquidado o IVA, estando mencionado como motivo para a isenção do IVA: «Isento Artigo 14° do CIVA (ou similar)». No artigo 14.º do Código do IVA estão previstas as isenções nas exportações, operações assimiladas e transportes internacionais.

As transmissões de bens desde o território nacional para outro Estado membro de União Europeia não estão previstas neste artigo, pelo que a norma invocada pelo SP para a não liquidação do IVA nas faturas emitidas à sua alegada cliente Bw..., relativas aos bens transportados para ..., não é válida, pelo que não cumpre o exigido pela alínea e) do n.° 5 do artigo 36. ° do Código do IVA.

Conforme consta dos documentos apresentados pelo SP, os bens vendidos à Bw... no mês de setembro de 2020, foram entregues nas instalações da C..., em Av. ..., ... ..., ..., ..., ficando à ordem da A..., numa conta designada “KK”. Os bens vendidos pela A... à Bw..., nos meses de outubro e seguintes de 2020, foram entregues nas instalações da D..., em Av. ..., LL, ..., ..., ficando à ordem da A..., numa conta designada “A... ACCOUNT”.

Pedido de cooperação administrativa

No âmbito desta inspeção, em fevereiro de 2021, foi feito um pedido de cooperação administrativa, às autoridades fiscais de ..., o qual ficou registado com o n.º ...93. Da resposta recebida consta o seguinte, (tradução livre): «(...) As mercadorias foram entregues: D... S.L. ... ou C... (...). A Bv... não viu /inspecionou as mercadorias, a By... e a D... fazem isso. As mercadorias foram vendidas pelo sujeito passivo holandês pelo montante de € 668.445 à Bz... De Comercio».

III.1.3.11. Circuito A... →Bv... (... →......)

Na resposta ao pedido de cooperação administrativa, a administração fiscal holandesa enviou, entre outros elementos, documentação relativa ao destino das mercadorias faturadas pela A... à Bv... e enviadas para os armazéns da C... e da D....

Nos parágrafos seguintes vamos analisar alguns desses movimentos das mercadorias, relativamente a mercadorias enviadas pelo Bx... para os armazéns da C... e da D...: '

Circuitos das mercadorias - exemplo 1

Pelas faturas n.º ...09 e ...10, de 2020-09-18, a A... faturou à Bv..., com domicílio em ..., Holanda: 407 televisores da marca ... + 2 televisores da marca ... + 280 sistemas de som ..., pelo preço global de 160.841,00 EUR, não tendo liquidado IVA com a justificação mencionada na fatura: «Isento Artigo 14° do CIVA (ou similar)».

Das faturas consta como local de entrega, não a morada do cliente, mas: C... (A... Account), Av. ..., ... ..., ..., ....

Os bens foram enviados desde o centro logístico da B..., com os CMR n.º ...17 e n.° ...22, sendo recebidos na C..., em 2020-09-14 e 2020-09-15, conforme consta dos referidos CMR.

Pela fatura n.º ...80, de 2020-09-15, a Bv... faturou à Ca..., SL., com domicílio em ..., ... e número de ..., aquelas 689 unidades, pelo preço de 164.178,25 EUR, sem liquidação do IVA, com a anotação: «VAT Reverse Charge Mechanism Regeling Wet OB 1968 Art. 138 Lid 1 MM 2006/112».

É de realçar que, como é referido em capítulo próprio (adiante em III.1.3.13), a administração fiscal espanhola, em resposta ao nosso pedido de cooperação administrativa, relativamente à Ca..., informou que: «O nosso contribuinte é um Missing Trader».

Circuitos das mercadorias - exemplo 2

Pelas faturas n.º ...30, de 2020-10-22 e n.° FA 2020/234, de 2020-10-23, a A... faturou à Bv..., com domicílio em ..., Holanda: 434 televisores da marca ... + 345 televisores da marca ..., pelo preço global de 202.947,00 EUR, não tendo liquidado IVA com a justificação mencionada na fatura: «Isento Artigo 14° do CIVA (ou similar)».

Das faturas consta como local de entrega, não a morada do cliente, mas: D... (A... Account), ..., ..., LL, ..., ....

Os bens foram enviados desde o centro logístico da B..., com os CMR n.º ...12 e n.° ...82, sendo recebidos na D..., em 2020-10-21 e 2020-10- 23, conforme consta dos referidos CMR.

Pela fatura n.º ...83, de 2020-10-26, a Bw... faturou à Ca... aquelas 379 unidades, pelo preço de 207.086,50 EUR, sem liquidação do IVA, com a anotação: «VAT Reverse Charge Mechanism Regeling Wet OB 1968 Art. 138 Lid 1 NN 2006/112».

É de realçar que, como é referido em capítulo próprio, a administração fiscal espanhola, em resposta ao nosso pedido de cooperação administrativa, relativamente à Ca..., informou que: «O nosso contribuinte é um Missing Trader».

Circuitos das mercadorias - exemplo 3

Pela fatura n.º ...57, de 2020-11-13, a A... faturou à Bv..., com domicílio em ..., Holanda: 270 televisores da marca ..., pelo preço global de 138.142,00 EUR, não tendo liquidado IVA com a justificação mencionada na fatura: «Isento Artigo 14° do CIVA (ou similar)».

Da fatura consta como locai de entrega, não a morada do cliente, mas: D... (A... Account), ..., ..., LL, ..., ....

Os bens foram enviados desde o centro logístico da B..., com o CMR n.º ...29, sendo recebidos na D..., em 2020-11-13, conforme consta do referido CMR.

Pela fatura n.º ...88, de 2020-11-12, a Bw... faturou à Ca... aquelas 270 unidades, pelo preço de 141.181,12 EUR, sem liquidação do IVA, com a anotação: «VAT Reverse Charge Mechanism Regeling Wet OB 1968 Art. 138 Lid 1 NN 2006/112».

É de realçar que, como é referido em capítulo próprio (adiante em III. 1.3.13), a administração fiscal espanhola, em resposta ao nosso pedido de cooperação administrativa, relativamente à Ca..., informou que: «O nosso contribuinte é um Missing Trader».

III.1.3.12. Do cliente Cb... (...)

A Cb... COMPANY, LTD., com o número de Cc... limited company” (sociedade de responsabilidade limitada), com data de constituição 2018-08-07. Conforme consta do VIES tem código de atividade: 4652 - Comércio por grosso de equipamentos eletrónicos e de telecomunicações e suas partes", com data de início em 2018-09- 15 e cessação em 2020-12-31 (“Brexit”).

Conforme consta do sítio “companieshouse.gov.uk", tem como diretor, desde ../../2018: Nnamdih Izundu, de nacionalidade .... Este também foi dirigente da entidade britânica Cd... LTD., com a atividade de "Comércio por grosso de computadores, equipamentos periféricos e software", dissolvida em 2018 e da Ce... LTD., com a atividade de “Comércio por grosso de produtos domésticos, (exceto instrumentos musicais), não classificados em outra parte”, criada em novembro de 2020. Do VIES, relativamente a aquisições feitas pela Cb... a entidades nacionais, apenas constam aquisições feitas à A... e no período de setembro a dezembro de 2020: 2020- 09: 189.895 €; ...10: 162.207 €; 2020-11: 242.006 €; e 2020-12: 46.288 €, no montante global de 640.396 €.

Do sistema de faturação do Bx..., referente ao ano de 2020, constam 13 faturas, referentes à venda de 1647 televisores e outros aparelhos de som ... e ... e 360.447 pilhas ..., no montante global de 640.395,80 EUR, o que é coincidente com o VIES.

No mês de janeiro de 2021, o Bx... emitiu à Cb..., três faturas, no montante de 197.956,40 EUR. Nos meses seguintes (até ../../2020), não constam mais vendas da A... à Cb.... Conforme os documentos anexos às cópias das faturas, com “delivery terms: ... (delivered at place)”, os bens foram entregues na C... (fatura n.º ...

11, de 2020-09-21) e todos os restantes foram entregues na D... (faturas n.º ...18, de 2020-09-30 a n.° 265, de 2020-11-19). Não foi fornecida mais informação sobre as faturas n.ºs ...82, ...88 e ...93 (de dezembro de 2020).

Nas faturas emitidas pelo SP à sua alegada cliente Cb..., não está liquidado o IVA, estando mencionado como motivo para a isenção do IVA: «Isento Artigo 14° do CIVA (ou similar)». No artigo 14. °do Código do IVA estão previstas as isenções nas exportações, operações assimiladas e transportes internacionais.

As transmissões de bens desde o território nacional para outro Estado membro de União Europeia não estão previstas neste artigo, pelo que a norma invocada pelo SP para a não liquidação do IVA nas faturas emitidas à sua alegada cliente Cb..., relativas aos bens transportados para ..., não é válida, pelo que não cumpre o exigido pela alínea e) do n.° 5 do artigo 36. ° do Código do IVA.

Conforme consta dos documentos apresentados pelo SP, os bens vendidos à Cb... no mês de setembro de 2020, (primeira fatura, de 2020-09-21), foram entregues nas instalações da C..., em Av. ..., ... ..., ..., ..., ficando à ordem da A..., numa conta designada “A... ACCOUNT”.

Os bens vendidos pela A... à Cb..., pelas faturas seguintes, foram entregues nas instalações da D..., em Av. ..., LL, ..., ..., ficando à ordem da A..., numa conta designada "A... ACCOUNT".

Pedido de cooperação administrativa

No âmbito desta inspeção, em fevereiro de 2021, foi feito um pedido de cooperação administrativa, às autoridades fiscais do ..., o qual ficou registado com o n.º ...92.

Da resposta dada pelas autoridades fiscais do ... ao nosso pedido de cooperação administrativa, verifica-se que os bens faturados pelo Bx... à Cb... foram faturados por esta última à Ca... SL, entidade espanhola com o número de ... ...29.

III.1.3.13. Circuitos Bv... → Ca... e Cb... → Ca...

A Ca... SL, com o número de ..., conforme consta do “Boletín Oficial del registo Mercantil", de ..., declarou início de operações em 2020-01-14, com o objeto social tipificado pelo código: “4619 - Intermediários del comercio de produtos”, com domicílio na C/..., n.º ...8, planta 1, porta D, em ..., com sócia e administradora única OO.

Em 2020-07-03 consta a entrada do sócio e administrador único PP e alteração do domicílio social para: ... del ..., n.º ...3, ..., .... Em 2020-09-16 consta a alteração do domicílio social para: ..., n.º ...38, planta 7, porta 2, ..., (num 7. ° piso).

Conforme consta do cadastro do VI Bj..., é uma sociedade de responsabilidade limitada (“limited liability company"), sociedade com domicílio em ..., naquela última morada. Também conforme o cadastro do VIES, a Ca... encontrava-se inscrita para o exercício das seguintes atividades:

Código Designação

4616 Agentes do comércio por grosso de têxteis, vestuário, calçado e artigos de couro

4619 Agentes do comércio por grosso misto sem predominância

4618 Agentes especializados do comércio por grosso de outros produtos 4615 Agentes do comércio por grosso de mobiliário, artigos para uso doméstico e ferragens

4617 Agentes do comércio por grosso de produtos alimentares, bebidas e tabaco

4613 Agentes do comércio por grosso de madeira e materiais de construção

4614 Agentes do comércio por grosso de máquinas, equipamento industrial, embarcações e aeronaves

4612 Agentes do comércio por grosso de combustíveis, minérios, metais e de produtos químicos para a indústria

4611 Agentes de comércio por grosso de matérias-primas agrícolas e têxteis, animais vivos, e produtos semiacabados

Por fim, do cadastro do VIES consta a data de início em 2020-01-14 e a data de cessação em 2021-01-25.

Cooperação administrativa

Dadas as respostas das autoridades fiscais da Holanda, a propósito da Bv... e do ..., a propósito da Cb..., referidas nos capítulos anteriores, foi feito um pedido de cooperação administrativa, às autoridades fiscais de ..., solicitando informações relativamente à Ca..., o qual ficou registado com o n.º ...59. Da resposta recebida consta o seguinte, (tradução livre):

«0 nosso contribuinte não responde aos pedidos de informação efetuados pela administração fiscal espanhola, pelo que foi cancelado no VIES em 25 de janeiro de 2021.

Além disso, há que ter em consideração a qualificação dos clientes do contribuinte espanhol como suspeitos de participação em esquemas de fraude fiscal.

«O nosso contribuinte é um Missing Trader.

«A Agência ... emitiu dois pedidos de informação às empresas de transporte C..., SL ...22 e D....

«A Agência ... identificou que a Ca..., SL ...29 vende as mercadorias principalmente às seguintes empresas espanholas: Cf..., S.L.- ...47, Cg... SL - ...78 e Ch... SL - ...59.»

Os circuitos da transação das mercadorias: A...> [Bv... / Cb...] Ca... clientes subsequentes, processa-se também no espaço das instalações da D..., pelo que são melhor descritos no capítulo referente a essa entidade, mais à frente neste relatório (em III.1.3.17).

III.1.3.14. Do cliente Ci... (Eslováquia)

A Ci...., com o número de ..., conforme consta do cadastro do VIES, é uma sociedade de responsabilidade limitada (“limited liability company"), sociedade com domicílio na Eslováquia, em ... 45, ...05 .... Conforme consta do VIES tem código de atividade: 4719 - Comércio a retalho de outros produtos em estabelecimentos não especializados”, com data de início em 2020-05-11 e cessação em 2021-07-01.

Conforme consta da contabilidade do SP, nos meses de setembro a dezembro de 2020 a A... emitiu à Ci..., oito faturas, no montante de 748.250,00 EUR de mercadorias, montante coincidente com o declarado nas declarações recapitulativas entregues pelo SP. As mercadorias vendidas são televisores das marcas ... e .... No período de janeiro a junho de 2021, o Bx... emitiu à Ci..., 36 faturas, deduzidas de uma nota de crédito, que perfazem o montante de 1.115.743,48 EUR.

Nas faturas emitidas pelo SP à sua alegada cliente Ci..., não está liquidado o IVA, estando mencionado como motivo para a isenção do IVA: «Isento Artigo 14° do CIVA (ou similar)». No artigo 14. ° do Código do IVA estão previstas as isenções nas exportações, operações assimiladas e transportes internacionais.

As transmissões de bens desde o território nacional para outro Estado membro de União Europeia não estão previstas neste artigo, pelo que a norma invocada pelo SP para a não liquidação do IVA nas faturas emitidas à sua alegada cliente Ci..., relativas aos bens transportados para ..., não é válida, pelo que não cumpre o exigido pela alínea e) do n.° 5 do artigo 36. ° do Código do IVA.

Conforme consta dos documentos apresentados pelo SP, os bens vendidos à Ci..., foram entregues nas instalações da D..., em Av. ..., LL, ..., ..., ficando à ordem da A..., numa conta designada “A... ACCOUNT”.

Pedido de cooperação administrativa

No âmbito desta inspeção, em fevereiro de 2021, foi feito um pedido de cooperação administrativa, às autoridades fiscais da Eslováquia, o qual ficou registado com o n.º ...94. Da resposta recebida consta o seguinte, (tradução livre):

«A Ci.... o. não é contactável, não colabora com o inspetor tributário, não recebe notificações. Não reside nem nunca residiu no endereço da sede - é apenas um chamado “escritório virtual”, onde mais de 200 empresas têm as suas sedes.

«A empresa apresentou declarações de IVA apenas para os períodos 05-08/2020. Todas as linhas das declarações de impostos de 05. 07. 08/2020 estão a zero. A empresa declarou uma aquisição de bens / serviços a outro Estado-Membro no valor total de 3.500€ na declaração apresentada para 06/2020.

«A empresa não registou nenhum funcionário.

III.1.3.15. Do cliente Cj... (...)

A Cj..., SL, com o número de ..., conforme consta do cadastro do VIES, é uma sociedade limitada, sociedade com domicílio na ..., em Calle ..., ... ..., .... No VIES consta a data de início em 2020-01-08 e a data de cessação em 2021- 03-05.

Conforme consta do cadastro do VIES, a Cj... encontrava-se inscrita para o exercício das seguintes atividades:

Código Designação

4639 Comércio por grosso não especializado de produtos alimentares, bebidas e tabaco

4511 Comércio de veículos automóveis ligeiros

4531 Comércio por grosso de peças e acessórios para veículos automóveis 4540 Comércio, manutenção e reparação de motociclos, de suas peças e acessórios

4519 Comércio de outros veículos automóveis

Conforme consta da contabilidade do SP, nos meses de outubro a dezembro de 2020 a A... emitiu à Cj..., 21 faturas, no montante de 636.270,00 EUR de mercadorias, montante coincidente com o declarado nas declarações recapitulativas entregues pelo SP.

Das mercadorias vendidas, 605.801,00 EUR correspondem à venda de televisores das marcas ... e ..., o que representa 95% do total das vendas para este cliente e 30.253,00 EUR correspondem à venda de sistemas de som e monitores da ... e que são adquiridos a fornecedores residentes em território nacional.

No período de janeiro a março de 2021, o Bx... emitiu à Cj..., 17 faturas, que perfazem o montante de 243.909,20 EUR. Não constam vendas da A..., após aquele período (até junho de 2021). Nas faturas emitidas pelo SP à sua alegada cliente Cj..., não está liquidado o IVA, estando mencionado como motivo para a isenção do IVA: «Isento Artigo 14° do CIVA (ou similar)». No artigo 14. ° do Código do IVA estão previstas as isenções nas exportações, operações assimiladas e transportes internacionais.

As transmissões de bens desde o território nacional para outro Estado membro de União Europeia não estão previstas neste artigo, pelo que a norma invocada pelo SP para a não liquidação do IVA nas faturas emitidas à sua alegada cliente Cj..., relativas aos bens transportados para ..., não é válida, pelo que não cumpre o exigido pela alínea e) do n.° 5 do artigo 36. ° do Código do IVA.

Conforme consta dos documentos apresentados pelo SP, os bens vendidos à Cj..., foram entregues nas instalações da C..., em Av. ..., ... ..., ..., ..., ficando à ordem da A..., numa conta designada "A... ACCOUNT".

Pedido de cooperação administrativa

No âmbito desta inspeção, em fevereiro de 2021, foi feito um pedido de cooperação administrativa, às autoridades fiscais da ..., o qual ficou registado com o n.º ...95.

Da resposta recebida consta o seguinte (tradução livre):

«Em 05/03/2021. A Cj... SL foi cancelada do Cadastro de Operadores Intracomunitários (QQ) como medida cautelar, porque, com base em procedimento dos inspetores à referida empresa, verificou-se a possibilidade de intervenção do sujeito passivo em operações de comércio externo ou intracomunitário, das quais podia decorrer o incumprimento da obrigação tributária ou a obtenção indevida de benefícios ou reembolsos relativos ao IVA.

«Considera-se que existem indícios suficientes na conduta do sujeito passivo e do seu administrador, Sr. RR (...32...), em relação a outras suas sociedades que levam a pensar que não está a fazer um uso correto do número de operador comunitário.

«De acordo com as informações da base de dados, o administrador e sócio, Sr. RR, não recebe rendimentos de qualquer categoria ou montante, não se encontra registado para qualquer atividade económica e aparece como administrador e sócio de mais de dez empresas.

«Destas empresas, algumas constam como inativas e outras apresentam o seguinte perfil: declaram praticamente os mesmos montantes de IVA dedutível que liquidado e os seus fornecedores não lhes imputam as compras alegadamente realizadas por elas. «A inspeção exigiu que o contribuinte fornecesse registos contabilísticos do IVA para o ano fiscal de 2020.

«Analisados os registos das faturas recebidas, verifica-se que de um volume de compras (IVA incluído) de € 1.126.964, 94, 67% (€ 1.066.891.85) corresponde a um fornecedor cujo administrador é o Sr. SS e apresenta o perfil descrito no parágrafo anterior».

III.1.3.16. Da empresa de logística C.... S. L.

A C..., SL, com o número de ... ...22, conforme consta do cadastro do VIES, é uma "sociedad limitada", com domicílio em ..., em ..., num. 20, Ck.... ..., ...23 ..., .... Encontra-se inscrita para o exercício da atividade tipificada pelo código de atividade “5229 - Outras atividades auxiliares dos transportes”. No VIES consta a data de início em 2010-05-23. Da análise dos documentos relativos aos transportes das mercadorias faturadas a um conjunto de clientes, (como se verifica nos capítulos próprios), constata-se que os bens são entregues, não no domicílio da cliente a quem são faturados, mas em ..., nas instalações da empresa C..., S.L., na Av. ..., ... ..., em ..., ficando à ordem da A..., numa conta designada 'A... ACCOUNT", não tendo sido apresentado qualquer elemento comprovativo da entrega dos bens ao cliente mencionado nas faturas emitidas pela A....

O sujeito passivo A... iniciou contato com esta fornecedora de serviços de logística em 2012. De uma carta enviada pelo Bx..., em 2012-11-19, para esta fornecedora, com o assunto: «Abertura ficha de cliente», consta: «Assim, todas as mercadorias enviadas pela A... para a v/ logística " C..., SL (A... account), são propriedade da n/empresa e só podem ser entregues a clientes com o envio de fax ou email por parte da n/ empresa libertando a mercadoria.» Constata-se, portanto, pelos documentos apresentados, que os bens são expedidos pela A..., desde Portugal, faturados a clientes intracomunitários, com domicílio em diversos Estados da União Europeia, mas ficam em ..., propriedade da A...

, como esta afirma.

Pedido de cooperação administrativa

No âmbito desta inspeção, em agosto de 2020, foi feito um pedido de cooperação administrativa, às autoridades fiscais da ..., o qual ficou registado com o n.º ...24, em que foi solicitada informação relativamente ao destino das mercadorias depositadas no armazém da C..., apesar das mercadorias serem faturadas para clientes com sede em outros países da União Europeia, nomeadamente a T... e a G..., com sede na .... Da resposta recebida consta o seguinte (tradução livre):

As sociedades húngaras fazem parte de uma rede de fraude ao IVA, tendo o papel de remote traders (TT não declarantes). «Não podemos enviar a documentação solicitada», por questões processuais em ....

Foi possível, ainda, apurar que o processo se refere a empresas espanholas que participam numa fraude organizada, em que as sociedades húngaras eram "remote traders”.

III.1.3.17. Da empresa de logística D..., S.L.

A D..., SL, com o número de ..., conforme consta do cadastro do VIES, é uma “sociedad limitada”, com domicílio em ..., em ..., n.° 53, ... 2, ...30 LL, ..., com data de início em 2017-08-01. Encontra-se inscrita para o exercício da atividade tipificada pelos códigos de atividade:

Código Designação

4941 Transportes rodoviários de mercadorias

5229 Outras atividades auxiliares dos transportes

5320 Outras atividades postais e de correios

Da análise dos documentos de suporte à contabilidade do SP, verifica-se que a A... começou a utilizar o centro logístico da D... em setembro de 2020, em detrimento da C..., que passa a ser menos utilizado.

Da análise dos documentos relativos aos transportes das mercadorias faturadas aos alegados clientes, (como se verifica nos capítulos próprios), constata-se que os bens são entregues, não no domicílio da cliente a quem são faturados, mas em ..., nas instalações da empresa D..., na ..., n.° 53, ... 2, ...30 LL, ..., ficando à ordem da A..., numa conta designada “A... ACCOUNT”

Constata-se, portanto, pelos documentos apresentados, que os bens são expedidos pela A..., desde Portugal, faturados a clientes intracomunitários, com domicílio em diversos Estados da União Europeia, mas ficam em ..., propriedade da A..., numa conta designada “A... ACCOUNT’.

Pedido de cooperação administrativa

No âmbito desta inspeção, em fevereiro de 2021, foi feito um pedido de cooperação administrativa, às autoridades fiscais da ..., o qual ficou registado com o n.º ...08, em que foi solicitada informação relativamente ao destino das mercadorias depositadas no armazém da D..., apesar das mercadorias serem faturadas para clientes com sede em outros países da União Europeia.

Na resposta ao pedido de cooperação administrativa, a administração fiscal espanhola enviou, entre outros elementos, documentação relativa ao destino das mercadorias enviadas pela A... para o armazém da D....

Nos parágrafos seguintes vamos analisar alguns desses movimentos das mercadorias:

Circuito documental das mercadorias - exemplo 1

Pela fatura n.º ...14, de 2020-09-25, a A... faturou à Ci..., com domicílio em ..., ..., 241 televisores da marca ... + 252 televisores da marca ..., pelo preço global de 114.315,00 EUR, não tendo liquidado IVA com a justificação mencionada na fatura: «Isento Artigo 14° do CIVA (ou similar)». Pela fatura n.º ...15, da mesma data, a A... faturou à Ci..., com domicílio em ..., ..., 180 televisores da marca ..., pelo preço global de 43.920,00 EUR, não tendo liquidado IVA com a justificação mencionada na fatura: «Isento Artigo 14° do CIVA (ou similar)». Das faturas consta o local de entrega: D... (A... Account), LL, ..., .... Da fatura consta ainda que: «Note: goods ... / goods will be released to cliente by email from A... after balance payment».

Os bens foram enviados desde o centro logístico da B..., com os CMR n.º ...08 e n.° ...03, sendo recebidos na D..., em 2020-09-25, conforme documento de receção da D....

Por mensagem de e-mail de 2020-09-25, UU, da Ci...), deu instruções à D... para liberar os 673 televisores. Do e-mail não consta para quem.

Por mensagem de e-mail da mesma data, VV, da Cf..., SL (..........@.....), deu instruções à D... para liberar os 673 televisores para a Ch..., SL. (A Cf..., SL, com domicílio em ..., ... e com o número de ..., não se encontra registada no cadastro do VIES).

Por mensagem de e-mail da mesma data, WW, da Ch... (..........@.....), deu instruções à D... para liberar parte da mercadoria, 321 televisores, para a XX (A Ch..., SL., com domicílio em ..., ..., e com o número de ..., também não se encontra registada no cadastro do VIES).

Por mensagem de e-mail de 2020-09-28, YY, da ZZ (..........@.....), solicitou à D... a confirmação da disponibilização daquela mercadoria. (A JC Cl..., SL, com domicílio em ..., na ..., ... e com o número de ..., encontra-se inscrita no VIES com data de início de 2007-6-08). Pela mesma mensagem referida atrás, a Ch... deu instruções à D... para liberar a restante mercadoria, 352 televisores, para a Cm..., S.A.

Por mensagem de e-mail de 2020-09-28, a Cm... deu instruções à D... para liberar 180 televisores, para a Cn..., faturados pela Cm... à Cn... pela fatura n.º ...85. (A Cm..., S.A., com domicílio em ..., ..., e com o número de ... A...98, também não se encontra registada no cadastro do VIES).

Não foi possível identificar este cliente final Cn....

Por mensagem de e-mail de 2020-09-28, a Cm... deu instruções à D... para liberar 180 televisores, para a Cn..., faturados pela Cm... à Cn... pela fatura n.º ...85. (A Cm..., S.A., com domicílio em ..., ..., e com o número de ... A...98, também não se encontra registada no cadastro do VIES).

Não foi possível identificar este cliente final Cn....

Por mensagem de e-mail de 2020-09-28, a Cm... deu instruções à D... para pôr à disposição da C... os restantes 172 televisores.

(…) Nota: A Ch... e a Cf... são clientes da "missing trader” Ca... (ver ponto III.1.3.13). . Resulta evidente, da resposta obtida por via de cooperação administrativa, que quem dá as ordens para libertação da mercadoria junto da D... são, amiúde, empresas diferentes daquelas para as quais o SP diz vender. Quem dá ordens à D... para libertar as mercadorias são, não raras vezes, outros operadores que não os clientes.

Circuito documental das mercadorias - exemplo 2

Pela fatura n.º ...25, de 2020-10-09, a A... faturou à Cb..., com domicílio em ..., ..., 93 televisores da marca ... + 208 televisores da marca ... + 40 sistemas de som ... + 5 leitores blu-ray ..., pelo preço global de 109.916,00 EUR, não tendo liquidado IVA com a justificação mencionada na fatura: «Isento Artigo 14° do CIVA (ou similar)».

Da fatura consta o local de entrega: D... (A... Account), LL, ..., ....

Os bens foram enviados desde o centro logístico da B..., com o CMR n.º ...20, sendo recebidos na D..., em 2020-10-09, conforme documento de receção da D....

Por mensagem de e-mail de 2020-10-15, PP, da Ca... (..........@.....), deu instruções à D... para liberar aquela mercadoria. Do e-mail não consta para quem era a liberação das mercadorias.

Pela fatura n.º ...25, de 2020-10-19, a Cb... faturou à Ca..., SL., com domicílio em ..., ... e número de ..., aquelas 346 unidades, peio preço de 111.455,90 EUR, sem liquidação do IVA, com a anotação: «This is na intra EC zero rated supply».

A Ca..., SL., com domicílio em ..., ..., e com o número de ... ...29, é uma sociedade limitada, inscrita no VIES com data de início de 2020-01-14 e data de cessação de 2021-01-25.

Constava estar inscrita pelo exercício das seguintes atividades: Código Designação

4616 Agentes do comércio por grosso de têxteis, vestuário, calçado e artigos de couro

4619 Agentes do comércio por grosso misto sem predominância

4618 Agentes especializados do comércio por grosso de outros produtos

4615 Agentes do comércio por grosso de mobiliário, artigos para uso doméstico e ferragens

4617 Agentes do comércio por grosso de produtos alimentares, bebidas e tabaco

4613 Agentes do comércio por grosso de madeira e materiais de construção

4614 Agentes do comércio por grosso de máquinas, equipamento industrial, embarcações e aeronaves

4612 Agentes do comércio por grosso de combustíveis, minérios, metais e de produtos químicos para a indústria 4611 Agentes de comércio por grosso de matérias-primas agrícolas e têxteis, animais vivos, e produtos semiacabados

Por mensagem de e-mail de 2020-10-13, da Ch... (..........@.....), informava a D..., ter pendente a liberação de parte daquela mercadoria, para entrega aos seguintes destinatários:

• AAA: 257 unidades;

• Cm...: 63 unidades;

• ...: 5 unidades.

(…)

É de realçar que, como é referido em capítulo próprio, a administração fiscal espanhola, em resposta ao nosso pedido de cooperação administrativa, relativamente à Ca..., informou que: «O nosso contribuinte é um Missing Trader».

III.1.3.18. Do intermediário DD

DD é uma empresa sedeada na ..., que presta serviços de intermediação à A..., desde 2012. Segundo o gerente do SP, é o único intermediário utilizado pelo SP para angariar clientes, no mercado intracomunitário. O contacto da empresa com o SP é através de BBB, pessoa com quem o SP já tinha relações comerciais anteriores a 2012,

O sujeito passivo apresentou um contrato celebrado entre as partes, com data de janeiro de 2014, mas que não está assinado pelo prestador de serviços.

Do artigo 6. ° do contrato, referente aos honorários a pagar pela A..., consta que a DD receberá honorários correspondentes a 200 EUR líquidos por hora e que esses valores seriam calculados como segue: horas de trabalho x 200 EUR e que estes honorários seriam pagos por cada operação, mas que DD poderia, conforme sua conveniência, agrupar as horas de serviço prestado numa única fatura mensal.

Os serviços prestados são faturados mensalmente e são relativos às comissões pela intermediação nas transações. No entanto, apesar de ter sido solicitado e notificado, o SP não apresentou qualquer comprovativo enviado pela empresa DD a justificar os valores faturados à A... (ver notificação item II. 1.1.7 deste relatório). O que foi apresentado, pelo gerente da A..., foram mapas em Excel, como sendo relativos aos valores faturados, mas com origem (feitos) na A... e não no prestador de serviços a DD.

(Relatório de Inspeção Tributária).

23.9-O Relatório de Inspeção Tributária analisa as respostas aos pedidos de cooperação administrativa do seguinte modo:

No capitulo III.1.3, deste relatório, são expostas análises pormenorizadas sobre clientes do SP em que, do resultado das respostas aos pedidos de cooperação administrativa de assistência internacional, se retira a informação de que estamos perante um conjunto de entidades, alegadas como clientes da A..., sem estrutura, sem instalações, sem funcionários, sem registo de atividade exercida no Estado onde se encontrem domiciliados e que cumprem apenas algumas das obrigações declarativas para efeitos de IVA.

Constata-se que o SP efetua transmissões intracomunitárias a um conjunto de clientes sedeados em outros Estados Membros, os quais conseguimos identificar como estando todos, com exceção da O..., relacionados com a faturação de serviços do agente comercial DD, que alegadamente colabora com o SP, angariando clientes há mais de uma década. Estes alegados clientes apresentam o mesmo perfil, a mesma forma de atuação e, conforme informações recebidas pelas diferentes administrações tributárias, comportam-se como “missing traders", ou empresas fantasma, sendo este um comportamento típico relacionado com fraude fiscal ao IVA.

Os clientes são:

■ I... (...), faturas emitidas até ...2: “missing trader”;

■ M... (..., faturas emitidas entre ...2 e 2018-03: “missing trader”;

■ T... (...), faturas emitidas entre 2018-04 e 2019-06: identificada como envolvida em fraude ao IVA em ...: fatura para a Bi...;

■ G... (...), faturas emitidas entre 2019-06 e 2020-07: empresa de “faturação adicional”, identificada como envolvida em fraude ao IVA em ..., fatura para a V...;

■ Ci... (Eslováquia), faturas emitidas a partir de 2020-09: empresa sem registo de aquisições intracomunitárias efetuadas ao SP;

■ Bv... (..., faturas emitidas a partir de 2020-09;

■ Cb... (...), faturas emitidas a partir de 2020-09, fatura para uma entidade “missing trader” (Ca...);

■ Cj... (...), faturas emitidas a partir de 2020-09: não registou a aquisição de bens que a A... faturou em seu nome;

■ O... (...), faturas emitidas entre ...2 e 2018-04: participa em esquemas fraudulentos.

Assim, da análise aos documentos de suporte aos registos contabilísticos postos à disposição pelo SP e das respostas obtidas pela cooperação administrativa até à presente data, identificam-se circuitos, que envolvem um conjunto de entidades clientes do SP, que se sucedem temporalmente, alegadamente angariados através do agente comercial DD, com exceção da O....

Estes circuitos têm origem em Portugal, na A..., que, em face dos CMR apresentados, envia as mercadorias para ... para as instalações das empresas C... SL ou D... SL, e que fatura as mercadorias para os clientes intracomunitários domiciliados em outros Estados Membros.

Acrescentando ainda a informação recolhida junto dos pedidos de cooperação administrativa efetuados, relativamente aos clientes de alguns destes clientes do SP:

- No caso das empresas indicadas como clientes da G... (esta é cliente do SP), a V... e a Bi..., tal como se retira da resposta da administração fiscal polaca, (ver ponto III.1.3.7 e III.1.3.8, do relatório):

Estas entidades sedeadas na Polónia têm a particularidade de terem gerente / administrador, pessoas com os mesmos nomes dos representantes / gerentes / administradores das empresas /clientes para as quais o SP fatura, como é o caso da I..., da T... e da G..., entidades que têm sede noutros países da União Europeia, como a ... e a .... Estamos na presença de empresas “fantasma".

- No caso da resposta da administração fiscal espanhola relativamente à Ca..., que é cliente da Cb... e da Bv..., estas clientes do SP, também retiramos a informação de que se trata de uma empresa "missing trader" (ver pontos III.1.3.11 /13 do relatório).

Da análise aos documentos recolhidos junto do SP e relacionados com estes clientes existem documentos que merecem destaque:

- Anexos às faturas constam notas de encomenda, documentos emitidos pelos clientes denominados como “proforma order”, cujo “layout” é igual, num conjunto de clientes, nomeadamente a I..., a M..., a T... e a G..., empresas para as quais o SP faturou nos anos de 2018, 2019 e 2020, sequencialmente (ou seja, por exemplo, da descontinuação da T..., surge a G...).

Estamos perante uma situação que expõe um comportamento, no mínimo, inusitado e que não deixa dúvidas de que existe um elo de ligação entre estas entidades. Estamos perante notas de encomenda, emitidas por diferentes clientes domiciliados em diferentes países da União Europeia, como ..., Chipre e ... e que atuam em diferentes épocas temporais, acrescentando o facto dos documentos exibirem os mesmos erros ortográficos.

- Nos documentos de suporte ao registo dos pagamentos, constatamos situações como as seguintes:

- Pagamentos efetuados pelo cliente G..., domiciliado na ..., são efetuados por transferências bancárias a partir de entidades financeiras situadas em diferentes países, como ..., ... ou Itália;

- Pagamentos efetuados pelo cliente T..., (com o mesmo domícilio da G..., na ...) são efetuados por transferências bancárias a partir de entidades financeiras situadas em diferentes países, como ..., Portugal ou Itália;

- Pagamentos efetuados pelo cliente O..., são efetuados a partir de outras empresas como a Co... SLU, de CCC, através da Banco 3..., ..., ou como R... SL, de ..., através do Banco 2..., ... ou Banco 3..., ... (ver ponto III.1.3.3, parágrafo onde se descreve).

E em resultado da análise ao agente comercial DD (ver ponto III.1.3.18), o alegado intermediário utilizado pelo SP para conseguir este tipo de clientes, ao longo dos anos, destacamos o seguinte:

■ Os serviços prestados são faturados por uma empesa sedeada na ..., DD;

■ O contrato exibido como o celebrado entre as partes, em janeiro de 2014, não está assinado pelo prestador de serviços;

■ São faturados mensalmente valores relativos às comissões pela intermediação nas transações. No entanto, apesar de ter sido solicitado e notificado o SP não apresentou qualquer comprovativo enviado pela empresa DD a justificar os valores faturados à A...;

■ Foram apresentados, pelo gerente da A..., mapas em Excel, como sendo relativos aos valores faturados, mas com origem (feitos) na A... e não no prestador de serviços a DD;

■ O contacto da empresa com o SP é através de BBB;

■ Os contactos com a DD reportam-se a antes do ano de 2012, conforme conhecimento da AT num procedimento de inspeção credenciado pela ...87.... Relativamente aos armazéns utilizados pelo SP, local para onde envia a mercadoria que fatura para os alegados clientes angariados através deste agente comercial, DD, foram identificados, como já referimos, dois armazéns localizados em ..., designadamente:

• C..., SL;

• D..., SL, a partir de 2020-09.

Pelo facto de se colocarem dúvidas sobre o verdadeiro destino dos bens e quais os reais/finais adquirentes da mercadoria, como já referido no âmbito da presente ação inspetiva, foram feitos pedidos de cooperação administrativa à administração fiscal de .... Das respostas retirase que:

Relativamente à C... (ver ponto III.1.3.16): «A Administração fiscal informa que as empresas húngaras (T... e etectro import) fazem parte de uma rede fraude ao IVA (rede organizada), tendo papel de remote traders,(...). Gerente DDD.» Relativamente à D... (ver ponto III.1.3.17): foram enviados documentos que permitem identificar alguns circuitos das mercadorias. As mercadorias são enviadas pela A... para o armazém da D..., onde são transferidas para um outro destinatário, que não é o cliente identificado pela A... nas faturas emitidas a título de transmissões intracomunitárias.

(Relatório de Inspeção Tributária).

23.10-O comportamento da Requerente foi, durante os períodos de tributação objeto dos autos, o seguinte:

Conforme já referido, nos anos em análise, o SP exerceu a sua atividade a partir da sede sita na Rua ..., da freguesia ..., em .... Estas instalações são partilhadas com a empresa F..., LDA., com o NIF ...13, que se dedica a atividade de artes gráficas e não têm condições físicas ou espaço para o armazenamento dos bens transacionados pelo SP.

O SP declara transmissões intracomunitárias a um conjunto de clientes sedeados em outros Estados Membros os quais conseguimos identificar, (à exceção da O...), como tendo alegadamente sido angariados pela intermediária / comissionista DD, que colabora com o SP, angariando clientes há mais de uma década.

Os clientes apresentam o mesmo perfil, a mesma forma de atuação, e de acordo com as respostas das diferentes administrações tributárias comportam-se como “missing traders” ou empresas fantasma, comportamentos relacionados com fraude fiscal ao IVA.

Existem evidências / indícios de que o SP ao longo dos anos pratica uma série de manipulações com o intuito de permitir, a estes clientes estabelecidos em Estados Membros, como ..., ..., ... ..., ..., Eslováquia, a possibilidade de cometer fraudes de IVA noutro Estado Cp..., simulando a identidade dos verdadeiros adquirentes da mercadoria.

Senão vejamos:

Como já referido, para estes clientes o procedimento adotado pelo SP passa por:

• Emitir faturas para os clientes sedeados noutros Estados Membros, (..., ... ..., Polónia, Eslováquia, Holanda e ...);

• A mercadoria ser, conforme os CMR apresentados, enviada para ..., para os armazéns / centros logísticos da C... ou da D.... O SP envia mercadoria para esses centros logísticos, que identifica nos documentos que emite, tais como as faturas ou as guias de transporte ou outros documentos como os CMR ou as guias de transporte, mencionado como destinatário: “C... (A... Account)” ou “D... (A... Account)”;

• Alegar que liberta a mercadoria mediante o pagamento da mesma. Todavia, os pagamentos são efetuados por transferência bancária e não correspondem aos valores faturados, sendo efetuados pagamentos parciais. Posteriormente à realização da transferência é, mediante e-mail enviado pelo SP para os centros de logística, dada indicação da mercadoria a libertar. O gerente do SP apresentou cópias dos referidos e-mails;

• O SP afirmar não saber a quem é entregue a mercadoria. No entanto, tem a aptidão para tomar decisões, como a de indicar ao centro de logística, quais as mercadorias a libertar. Neste processo não existe interferência comprovada do cliente para quem o SP faturou a mercadoria. O SP não abdicou do poder de dispor da propriedade dos bens.

• Conforme já referido, de uma carta enviada pelo Bx..., em 2012-11-19, para a C..., com o assunto: «Abertura ficha de cliente», consta: «Assim, todas as mercadorias enviadas pela A... para a v/logística “ C..., SL (A... account), são propriedade da n/empresa e só podem ser entregues a clientes com o envio de fax ou email por parte da n/empresa libertando a mercadoria.»

Acrescendo outros factos já referidos, como:

• Nos documentos recolhidos junto ao suporte dos registos contabilísticos do SP, existirem notas de encomendas (“proforme order) emitidos por diferentes clientes, mas com o mesmo “layout”, inclusive, com o mesmo erro ortográfico, situação inusitada, tanto mais que tal facto se verifica até com clientes de diferentes Estados Membros, mas que não foi suficiente para acautelar o comportamento do SP;

• Outro facto, também verificado pela análise dos documentos de suporte aos registos contabilísticos do SP, é a existência de pagamentos efetuados pelo mesmo cliente, por transferências bancárias, mas através de entidades financeiras de diferentes países. O SP não teve um comportamento preventivo em face das evidências explanadas, não tomou medidas para comprovar a identidade do verdadeiro adquirente, a fim de evitar que este ou um terceiro cometesse fraude ao IVA.

O SP não tomou medidas no sentido de validar a entrega da mercadoria ao adquirente. Limitase a colocar a mercadoria no armazém em ... sem cuidar de saber a quem essa mercadoria é efetivamente entregue. É de notar que, sendo o próprio sujeito passivo o responsável e o principal interessado nesta operação, sendo este o proprietário dos bens que se encontram nos centros logísticos, este era obrigado a obter informação junto desses centros a identificação das pessoas que efetuaram a recolha dos bens, para comprovara entrega dos bens fora do território nacional para beneficiar da isenção do IVA pelas vendas efetuadas.

Para além dos clientes com alegada intermediação da DD, a cliente O..., SL, para a qual o SP emitiu faturas em fevereiro e março de 2018, é uma entidade que «participa em esquemas fraudulentos de fraude ao IVA», (conforme resposta ao pedido de cooperação administrativa, já referida antes neste relatório).

Para credibilização de todos os clientes referidos, o único pormenor que parece importar ao SP, para além da verificação do número de identificação para efeitos de IVA, é o do pagamento, tendo um comportamento de inércia, desvalorizando as evidências, uma vez que estamos na presença de um comportamento que envolve uma isenção e o posterior reembolso em sede de IVA, que o mesmo vai pedir ao Estado Português.

Lembramos que o SP já na anterior inspeção tributária (ver ponto Il.4.5), da qual foi notificado, teve conhecimento de que existiam clientes que participavam em esquemas de fraude ao IVA, como “missing traders”, em .... O SP sabe da existência de fraude fiscal e sabe que atua num sector de elevado risco.

Ou seja, logo a partir do momento em que teve acesso ao relatório da AT ficou a saber que existiam clientes e operações que estavam envolvidas na fraude ao IVA, tendo ignorado tal informação, o que se verifica pela continuação do mesmo comportamento nos anos posteriores.

Não existe evidência de que o SP tenha encetado esforço no sentido de acautelar a possibilidade de fraude. O SP sabe que desenvolve a sua atividade num sector de risco de fraude.

Logo, pode-se afirmar que o SP, tendo ficado a saber do comportamento de certos clientes, não teve uma conduta preventiva, na angariação dos clientes que se seguiram ao momento em que teve conhecimento desse facto, no sentido de tomar todas as medidas possíveis para validar os perfis dos clientes, uma vez que sabia da existência de fraude e práticas abusivas no sector e também por parte dos seus clientes.

Verificamos, conforme exposto anteriormente, que no leque de clientes do SP existem, ao longo dos anos, clientes com comportamentos relacionados com práticas abusivas, envolvidos em fraude de IVA, não se verificando, no entanto, no comportamento do SP, um cuidado acrescido - e dizemos acrescido, uma vez que sabia que existiam clientes seus que participavam em fraudes - no sentido de perceber o porquê do comportamento / modus operandi dos clientes.

Pois, são clientes que vão surgindo ao longo dos anos, com o mesmo tipo de atuação, como já foi referido e que, só por si, já tinha o SP em seu poder, (nos documentos do seu arquivo), evidências que mereciam cautelas, mas que descurou, preferindo entrar no esquema e transacionar para estes clientes, em vez de tomar uma posição preventiva, a fim de evitar correr o risco de poder estar a participar numa prática abusiva, numa possível fraude ao IVA.

O circuito das mercadorias inicia-se com a emissão de faturas, por parte da A..., para os seus alegados clientes (sedeados em diversos países da União Europeia), com entrega dos bens em centros de logística localizados em ..., .... No conjunto de todos os elementos analisados pela inspeção tributária não houve qualquer elemento suscetível de comprovar a entidade responsável pela recolha dos bens nesses mesmos centros de logística. O sujeito passivo não foi capaz de comprovar essa entrega (apesar de várias vezes instado para tal) e inexistem quaisquer elementos de validação da efetiva entrega dos bens ao destinatário final.

Aliás, como já referido anteriormente, em resultado dos diversos procedimentos de cooperação administrativa encetados no âmbito da presente inspeção, o facto que releva é o de bens, conforme documentos emitidos, saírem dos centros de logística com destino a missing traders.

O único ponto que merece o cuidado do SP no perfil do cliente é o do pagamento, tudo o resto é desvalorizado e em alguns casos com origem diferente do cliente mencionado na fatura.

A título de informação complementar, da análise ao percurso destes clientes, nos anos do presente procedimento inspetivo, verificamos que são alegados clientes em mutação ao longo do tempo, são clientes de carácter sazonal, como já referido, e cujo gráfico reiterámos. (…)

No entanto, ao longo destes anos analisados no âmbito do procedimento inspetivo, verifica-se uma total sintonia com as necessidades do SP e os clientes alegadamente angariados pela DD, conseguindo sempre ao longo dos anos “arranjar" clientes para escoar mercadoria de milhões de euros por ano. Não existe a situação de um cliente cessar sem que apareça de seguida a solução: outro cliente.

Estes clientes têm a particularidade de se sucederem uns aos outros no tempo e cessando o registo do número para efeitos de IVA, quase sempre cessados oficiosamente pelas administrações fiscais, dada a existência de indícios de fraude.

Por força da atuação do SP, existem evidências / indícios de que no momento da entrega da mercadoria noutro Estado Membro, foi dissimulada a identidade do verdadeiro adquirente, para lhe permitir escapar ao pagamento de IVA devido pela aquisição intracomunitária

A dissimulação acontece, como se indicia, com a colaboração da A..., que fatura as mercadorias a um cliente ("missing trader" ou de faturação adicional / empresa fantasma) e envia as mercadorias para outro Estado Membro, ..., para um armazém (por sua conta), a quem vai dando ordem para libertar a mercadoria sem que existam registos de que é o cliente quem escolhe a mercadoria a libertar. Não existem provas de que entrega a mercadoria ao adquirente.

Em resultado da conduta do SP, que não se preocupou em saber a quem é entregue a mercadoria, não se consegue identificar quem é o verdadeiro adquirente, como consequência deve ser recusado o benefício da isenção do imposto (IVA) em relação a essa alegada entrega intracomunitária.

Também se coloca a questão, uma vez que estamos na presença de um sujeito passivo com tanta experiência no comércio de eletrodomésticos, de o SP não achar estranha a facilidade com que surgem estes clientes. É, no mínimo, estranho, que existam sempre clientes para os montantes envolvidos, estando sempre reunidas as condições para o negócio, em função da necessidade de escoar a mercadoria para fora de Portugal. Assim, perante o perfil destes clientes que evidenciamos ao longo do presente relatório e que são identificados pelas diferentes administrações tributárias de origem (..., ..., ..., ... como “missing trading", ou de “faturação adicional”, implica verificar se estamos perante transmissões intracomunitárias, que se possam considerar como operações válidas, que cumpram os requisitos que admitam a isenção utilizada pelo SP e da qual resulta parte do valor dos reembolsos pedidos até à data e pelo facto de o SP não agir de forma preventiva a evitar a prática abusiva, uma vez que:

• Tendo em atenção o que lhe foi dado a conhecer pelo relatório da AT no ano de 2013, ficou a saber da existência de fraude fiscal ao IVA praticada em ..., pelos seus clientes;

• Manter o mesmo alegado agente de clientes - DD - cujos clientes têm o mesmo modus operandi (“missing traders” / empresas fantasma e sendo as mercadorias colocadas no armazém / centro logístico em ..., nas condições já referidas);

• Junta-se o facto de, nos documentos de suporte aos registos contabilísticos do SP, existirem documentos denominados “proforma order”, emitidos por diferentes clientes, mas com o mesmo “layout”, situação inusitada, que seria suficiente para ser um forte alerta para o SP, tanto mais que tal acto se verifica até com clientes de diferentes Estados Membros e até têm os mesmos erros ortográficos;

• O sujeito passivo A... envia a mercadoria para um centro de logística em ..., nas condições já referidas, permitindo, pelo que se indicia, a dissimulação da identidade do verdadeiro adquirente.

(Relatório de Inspeção Tributária).

23.11-O comportamento da Requerente, após o início do procedimento inspetivo, segundo o Relatório de Inspeção Tributária, foi o seguinte:

O procedimento inspetivo teve início com análise interna ao pedido de reembolso do período de 2020-04, em 3 de junho de 2020. A partir desta data constata-se que:

• Em agosto não faturou para nenhum cliente relacionado com a DD;

• Em setembro deixou de emitir faturas para a H... 1MPORT; • Em setembro passou a emitir faturas para novos clientes: Cb..., Bv..., Ci... e Cj...;

• Até ../../2020, o único centro de logística utilizado, localizado em ..., era o da C..., relativamente ao que foi feito um pedido de cooperação administrativa, (pedido feito em agosto de 2020 e respondido em setembro de 2020);

• Em setembro de 2020, reduziu a utilização daquele apoio logístico e passou a utilizar o centro de logística da D... (também em ...);

• A faturação para os clientes relacionados com a DD, vai diminuindo no tempo, verificando- se que no período de 2021-07 não emitiu faturas para os clientes em causa;

•Ficam os indícios de que o SP sabia qual o contexto em que estava a atuar, e por isso teve necessidade de ajustar o seu comportamento, após o início do procedimento inspetivo. Perante os factos, não se verifica qualquer comportamento por parte do SP que vise eliminar qualquer suspeita de eventuais práticas abusivas e a hipótese de uma participação numa fraude. Os factos expostos transmitem que o SP, se não sabia, devia saber que participa numa fraude fiscal ao IVA.

Estando em causa a aplicação da isenção do IVA nas transações para estes clientes, que o SP identifica nas suas declarações como transmissões intracomunitárias, torna-se evidente adotar os cuidados necessários e indispensáveis para que estas possam ser consideradas como tal.

Este sector de atividade, concretamente o comércio de eletrodomésticos é assinalado como um sector de atividade de risco, relacionado com fraude carrossel.

O combate à fraude, à evasão fiscal e aos eventuais abusos é um objetivo reconhecido encorajado pela Sexta Diretiva do IVA.

(Relatório de Inspeção Tributária).

23.12-O procedimento comercial com as empresas identificadas no Relatório de Inspeção Tributária como clientes da Requerente consubstancia-se na remessa, após a encomenda, das mercadorias das instalações da empresa “B...”, em Portugal, para as instalações da “C...” (armazém logístico), em ..., com guias de transporte e CMRs - (Facto aceite pela Requerente e Requerida).

23.13-Após a receção da mercadoria nas instalações da “C...”, esta aí permanece. (Facto aceite pela Requerente e Requerida).

23.14-A mercadoria adquirida pela Requerente é transportada diretamente das instalações dos fornecedores para as instalações da empresa de logística, “B...”, sita na cidade ..., em Portugal, que fica encarregue de armazenar e transportar a mercadoria para os armazéns logísticos “Cq...” ou “D...”- (Depoimentos das testemunhas EEE; FFF; e declarações de parte do legal representante da Requerente).

23.15-Os bens adquiridos a um fornecedor sediado em ..., que posteriormente sejam vendidos a um cliente sediado, também, em ..., são sempre transportados diretamente das instalações do fornecedor espanhol, para as instalações da empresa “B...”, na ... - cfr. depoimentos das testemunhas EEE; GGG; e declarações de parte do legal representante da Requerente.

23.16-A Requerente iniciou o contacto com a empresa de logística “C...”, em 2012, tendo celebrado com esta um contrato de prestação de serviços, no âmbito do qual a empresa de logística se obriga a receber/armazenar as mercadorias da “A...” e, posteriormente, a libertar ou expedir as mercadorias para os clientes da “A...”- (Documento n.º 10 junto com o articulado inicial; depoimento da testemunha FF; e declarações de parte do legal representante da Requerente).

23.17-A partir de setembro de 2020, a Requerente celebrou um contrato de prestação de serviços com outra empresa de logística, a “D...”, com domicílio em ..., tendo em vista substituir os serviços até então prestados pela mencionada empresa “C...”- (Documento n.º 13 junto com o articulado inicial; e declarações de parte do legal representante da Requerente).

23.18-Os bens são expedidos das instalações da empresa “B...”, em Portugal, diretamente para as instalações da “C...” e “D...”, em ..., acompanhados das respetivas cópias das faturas, guias de transporte e CMR´s-(Depoimento da testemunha HHH; e declarações de parte do legal representante da Requerente).

23.19-Após a receção da mercadoria nas instalações da “C...” ou “D...”, são assinados pela empresa de logística as guias de transporte e/ou os respetivos CMR, que os digitaliza e envia para a “A...”, como comprovativo da chegada das mercadorias, documentação que se encontra na contabilidade da Requerente - (Documentos n.º 22, 29, 35, 45, 51, 59, 69, 74, 81, 97, 103, 110, 120, 127, 134, 145, 152, 159, 170, 177, 184, 196, 206, 212, 222, 228, 236, 246, 253, e 260 juntos com o articulado inicial; depoimento das testemunhas HHH; e FF e declarações de parte do legal representante da Requerente).

23.20-A mercadoria é, regra geral, expedida para as instalações da empresa logística “C..., S.L.” ou “D...”, com sede em ..., ficando aí armazenada à ordem da “A...”, numa conta designada “A... Account”, o que funcionava como indicação ao operador logístico de que a mercadoria estava “...” ou dependente de pagamento - (Depoimentos das testemunhas FFF; FF; e declarações de parte do legal representante da Requerente).

23.21-Existem emails em que a Requerente confirma a receção do pagamento e informa, por vezes, o armazém logístico - (Documentos n.º 26, 32, 38, 48, 56, 62, 90, 100, 107, 113, 124, 131, 137, 149, 156, 163, 174, 181, 189, 203, 209, 215, 225, 233 e 240 juntos com o articulado inicial; e depoimento da testemunha FF e declarações de parte do legal representante da Requerente).

23.22-Há casos em que o cliente da Requerente efetua apenas pagamentos parciais da mercadoria adquirida - (Depoimento da testemunha FF; e declarações de parte do legal representante da Requerente).

23.24-A informação da mercadoria a libertar por conta dos pagamentos parciais era, maioritariamente, comunicada pelo cliente ao intermediário BBB, e remetida, via Skype ou email, posteriormente, à Requerente, para validação em função do preço recebido - (Documento n.º 11; e declarações de parte do legal representante da Requerente).

23.25-Até ao pagamento integral da fatura emitida, a gestão das mercadorias libertadas e das mercadorias “...” é acompanhada e controlada através de um documento, em formato Excel, elaborado pela Requerente-(Documento n.º 12 junto com o articulado inicial).

23.26-A partir do momento em que a mercadoria é libertada e/ou expedida à ordem do cliente, a Requerente desconhece o destino que lhe é dado-(Depoimento da testemunha FF; e declarações de parte do legal representante da Requerente).

23.28-A “C...” - um dos centros de logística utilizado pela Requerente – declarou que “Não pode informar sobre as saídas de mercadorias em virtude das obrigações que resultam da Lei de Proteção de Dados”- (Documento junto pela Requerente sob o n.º 14).

23.29-A relação comercial com a cliente “I..., Ltd.” e a Requerente iniciou-se, em junho de 2015, por intermédio do agente BBB, e mantevese, até ../../2018, data da última venda de mercadoria - (Facto aceite pela Requerente e Requerida).

23.30-No âmbito das relações comerciais com o cliente “I..., Ltd.” a mercadoria era expedida com destino a uma das empresas de logística contratadas pela Requerente, – a “C...” -, onde permanecia registada na designada “A... Account”, até ao integral pagamento (Documentos n.º 20 a 38 juntos com o articulado inicial).

23.31-A relação comercial com a cliente “M..., Ltd.”, foi estabelecida por intermédio do agente BBB, em março de 2016, e manteve-se até ../../2018, data da última venda de mercadorias - (Facto aceite pela Requerente e Requerida).

23.32-No âmbito das relações comerciais com a Requerente, a “M..., Ltd.” encomendava a mercadoria e emitia a respetiva “proforma order”, sendo a mercadoria expedida das instalações do centro de logística “B...”, em Portugal, com destino à empresa de logística, “C...” (Documentos n.º 43 a 62 juntos com o articulado inicial).

23.33-No caso particular da “O...”, as encomendas eram comunicadas à “A...”, através de correio eletrónico, sendo de imediato emitida a respetiva fatura pró-forma; a mercadoria era expedida da empresa de logística “B...”, em Portugal, com destino à empresa de logística “...”, em ... (Documentos n.º 68 a 90 juntos com o articulado inicial).

23.34-No âmbito das relações comerciais entre a “T...” e a Requerente, a mercadoria era encomendada e emitida a respetiva “proforma order”, sendo (a mercadoria) expedida das instalações do centro de logística “B...”, em Portugal, com destino à empresa de logística, “C...”, em ... - (Documentos n.º 95 a 113 juntos com o articulado inicial).

23.35-No âmbito das relações comerciais entre a Requerente e a “H...”, a mercadoria era encomendada e emitida a respetiva “proforma order”; depois de verificada confirmada a disponibilidade (da mercadoria adquirida), a “A...” emitia a fatura pró-forma; seguindo-se a expedição da mercadoria para as instalações da empresa de logística “C...”- (Documentos n.º 118 a 137 juntos com o articulado inicial).

23.36-A cliente “Bv...” efetuava a encomenda, e emitia a designada “proforma order”; por sua vez, a Requerente emitia a respetiva fatura pró-forma e providenciava o envio da mercadoria para uma das empresas de logística contratadas pela Requerente – a “C...” ou “D...” -, sendo aí registada na conta cliente da “A...” - (Documentos n.º 143 a 163 juntos com o articulado inicial).

23.37-A cliente “Cb...” efetuava a encomenda e a Requerente emitia a respetiva fatura proforma, avançando com a expedição da mercadoria para uma das empresas de logística contratadas – in casu a “D...”; a mercadoria era registada na conta cliente da “A...”- (Documentos n.º 168 a 189 juntos com o articulado inicial).

23.38-A cliente “Cj...” efetuava a encomenda e emitia a respetiva “proforma order”; depois de verificada e confirmada a disponibilidade da mercadoria adquirida a “A...” emitia a fatura pró-forma; seguindo-se a expedição da mercadoria para as instalações da empresa de logística “C...” ou “D...”- (Documentos n.º 220 a 240 juntos com o articulado inicial).

23.39-Face à oscilação dos preços praticados neste setor de atividade, bem como a instabilidade de stock dos fornecedores, a oferta da Requerente e a procura dos clientes não era constante (Declarações de parte do legal representante da Requerente).

23.40-A Requerente remetia as mercadorias descritas nas faturas do Relatório de Inspeção Tributária, durante os períodos de tributação que o integram, para dois centros de logística – C... e D...- (Documento junto pela Requerente sob o n.º 14).

23.41-A Requerente solicitou, durante os anos de 2019, 2014, 2015, e 8 de junho de 2016 por e-mail, ao funcionário Cr..., da Autoridade Tributária e Aduaneira, informação sobre a inscrição de potenciais cliente no VIES e sobre a eventual existência de operações anómalas-(Documento junto pela Requerente sob o n.º 285 e 286).

23.42-O legal representante da Requerente não conhece as instalações físicas dos clientes auditados durante o procedimento de inspeção ou os administradores/gerentes - (Declarações de parte do legal representante da Requerente).

23.43-O pedido de pronúncia arbitral foi apresentado no dia 22 de abril de 2022 - (Sistema informático do CAAD).

Factos não provados

24.1-Que os bens faturados pela Requerente, objeto do procedimento de inspeção, foram levantados pelas pessoas coletivas inscritas nas faturas junto da “C...” e da “D...”.

24.2-Que o transporte dos bens indicados nas faturas descritas no Relatório de Inspeção Tributária terminou na localização do adquirente elencado na respetiva fatura.X
Do acórdão fundamento proferido pelo T.C.A. Norte, no âmbito do proc. 1570/12.6BEBRG e datado de 30/09/2021, consta provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.91 a 94 do processo físico):

1-A impugnante, “A. Cs..., Lda.”, Contribuinte Fiscal n.º (…), com domicílio fiscal na Rua (…), exerce a actividade de comércio por grosso de têxteis (CAE 46410) desde ../../2002.

2-Na sequência de acção inspectiva efectuada à Impugnante relativa aos exercícios de 2005 a 2010, credenciada pelas Ordens de Serviço n.º ...82, ...46, ...47 e ...48, que decorreu entre 12/11/2010 e 1/4/2011, foram emitidas as liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios n.º ...39, ...41, ...43, ...45, ...47, ...49, ...51, ...53, ...55, ...57, ...59, ...61, ...63, ...65, ...67, ...69, ...71, ...73, ...75, ...77, ...79, ...81, ...83, no montante global de € 4.483.553,50, relativas aas exercícios de 2005 a 2010, respectivamente nos montantes de € 537,819,54, e € 664421,20, € 80831120, € 741.827,40, € 651.005,20 e € 523.201,90 (períodos 2005.3T a 2010.12T).

3-As liquidações identificadas em 2 decorreram de correcções efectuadas na sequência da acção inspectiva aludida em 2, que concluiu que a Impugnante vendeu mercadorias sem emissão das correspondentes facturas, ou emitiu facturas de montante inferior ao das mercadorias vendidas, tendo fixado o lucro tributável por métodos indirectos, e IVA a corrigir nos montantes respectivamente de € 537,819,54, € 664.421,20, € 808.311,20, € 741.827,40, € 651.005,20 e € 523.201,90 para os exercícios de 2005 a 2010, tendo como base o valor das vendas constantes dos mapas mencionados em 4, respectivamente nos montantes de € 2.851.958,94, € 3.429,130,13, € 4.108.279,80, € 3.870.581,66 e € 2.802.795,01.

4-No decurso da acção inspectiva aludida em 2, nas buscas efectuadas na sede social da Impugnante e na residência do seu gerente ao abrigo do mandado judicial constante de fls. 15 do processo administrativo apenso, foi recolhida a documentação de fls. 118/123 que constitui o anexo III do processo administrativo apenso, com a designação “notas de entrega”; documentos de fls. 124/126 que constituem o anexo V do processo administrativo apenso, com a designação “recibo”; e documento de fls. 127/128 que constitui o anexo VI do processo administrativo apenso que contém a menção manuscrita “paga Sr. A. 04/05/10 Pta 30 dias”.

5-Dá-se por reproduzido o documento que se encontra a fls. 137/142 do processo administrativo apenso, que integra o anexo VIII do processo administrativo apenso, e constitui cópia do mapa de reintegrações e amortizações do qual consta, no activo imobilizado da lmpugnante, em 31/12/2009, o veículo automóvel pesado de mercadorias marca ..., matrícula ..., o veículo automóvel ligeiro de mercadorias marca ..., matrícula ..., o veículo automóvel pesado de mercadorias marca ..., matricula ..., o veiculo automóvel ligeiro de mercadorias marca ..., matrícula ..., o veículo automóvel marca ..., matricula ..., o veicula automóvel ligeiro de mercadorias marca ..., matricula ..., o veículo automóvel pesado de mercadorias marca ..., matrícula ..., o veículo automóvel pesado de mercadorias marca ..., matricula ..., o veiculo automóvel pesado de mercadorias marca ..., matricula ...

, o veiculo automóvel ligeiro de mercadorias marca ..., matricula ....

6-Dá-se por reproduzida a documentação constante de fls. 144/148 do processo administrativo apenso, que integra o anexo IX do processo administrativo apenso, da qual constam listagens com o nome de clientes da Impugnante, valor das facturas, valor das comissões pagas sobre as vendas e sobre as cobranças dos comissionistas “Sr. A.”, “'Sr. M.”, “A.”, “P.” e “O.”, documentação que foi apreendida no âmbito das buscas mencionadas em 4, comissões que não se encontram reflectidas na contabilidade da Impugnante, e que esta declarou não existirem.

7-Dá-se por reproduzida a documentação constante de fls. 297/298 do processo administrativo apenso, que integra o anexo XXXI do processo administrativo apenso, constituída por cópia de “emails” remetidos à Impugnante pelos comissionistas mencionados em 6.

8-Dá-se por reproduzida a documentação constante de fls. 150/157 do processo administrativo apenso, que integra os anexos X a XII do processo administrativo apenso, constituída por guias de transporte emitidas pela Impugnante das quais consta no local do destinatário “Vários clientes ...”.

9-Dá-se por reproduzida a documentação constante de fls. 175/180 do processo administrativo apenso, que integra os anexos XIV e XV do processo administrativo apenso, constituída por cópia dos mapas apreendidos na busca mencionada em 4, dos quais consta que as vendas efectuadas, nos exercícios de 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 e 2010 ascenderam respectivamente a € 1.168.894,19, € 1.841.783,44, € 2,851.958,94, € 3.429.130,13, € 4.108.279,80, € 3.870.581,66 e € 2.738.584,68.

10-A Impugnante, notificada para se pronunciar sobre os mapas referidos em 9, afirmou desconhecer o seu autor e declarou que aqueles mapas “não reflectem a situação da A. Lda, e os valores não se aproximam da realidade da empresa. Trata-se de uma estimativa muito generosa e que não radica nos elementos da empresa'', nos termos exarados no documento de fls. 185 do processo administrativo apenso que se dá por reproduzido.

11-A Impugnante declarou à Autoridade Tributária que nos exercícios de 2005, 2006, 2007, 2008 e 2010, as vendas efectuadas ascenderam respectivamente a € 162.861,22, C 265.219,38, € 259.179,77, € 251.911,01, e € 244.918,88.

12-Dá-se por reproduzida a documentação constante de fls. 210/212 do processo administrativo apensa, que integra o anexo XIX do processo administrativa apenso, constituído por cópia de uma “nota de entrega” com menção a mercadorias no montante de € 1.158,00 que foram devolvidas conforme menção manuscrita.

13-Dá-se por reproduzida a documentação constante de fls. 228/230 do processo administrativa apenso, que integra o anexo XXIII do processo administrativo apenso, constituída por uma listagem de clientes da Impugnante que junto à identificação indica a percentagem a facturar ao cliente, que varia consoante o cliente desde os 10% aos 100%, documento que contem a menção “fact. cliente”.

14-Dá-se por reproduzida a documentação constante de fls. 230 do processo administrativo apenso, que íntegra o anexo XXIV do processo administrativo apenso, constituída por uma listagem de guias de transporte da qual consta: uma guia n.º 68 com a data de 8/4/2006 uma outra guia n.º 68 com a data 15/4/2006, uma guia n.

º 69 com a data de 8/4/2006 e uma outra guia n.º 69 com a data 15/4/2006, uma guia n.º 70 com a data de 8/4/2006 e outra guia n.º 70 com a data 15/4/2006.

15-Dá-se por reproduzida a documentação constante de fls. 232/235 do processo administrativo apenso, que integra o anexo XXV do processo administrativo apenso, constituída por uma listagem de guias de transporte da qual consta: a guia n.º ...36 datada de 3/11/2010, a guia n.º ...35 datada de 7/11/2010, e a ... datada de 10/11/2010.

16-Dá-se por reproduzida a documentação constante de fls. 237/273 do processo administrativo apenso, que integra o anexo XXVI do processo administrativo apenso, constituída por uma listagem da conta corrente da Impugnante com a sociedade comercial “V.” da qual consta que o valor das compras que efectuou à sociedade comercial “V.”, nos exercícios de 2007, 2008, 2009 e 2010, ascendeu respectivamente a € 3.183,061,39, € 2.762.912,94, € 2.309.120,85 e € 1.941989,73.

17-Na contabilidade da Impugnante consta que o valor das compras que efectuou à sociedade comercial “V.”, nos exercícios de 2005, 2006, 2007, 2008, 2009 e 2010, ascendeu respectivamente a € 61.82l,32, € 160.391,72, € 88.635,28, € 10.020,11, € 4.211,76 e € 26,698,24,

18-Dá-se por reproduzida a documentação constante de fls. 283/287 do processo administrativo apenso, que integra os anexos XXVIII e XXIX do processo administrativo apenso, relativa à conta bancária sedeada no “La caixa” de ..., titulada por A., gerente da Impugnante, e os cheques correspondentes.

19-Dá-se por reproduzido o documento constante de fls. 307 do processo administrativo apenso, que integra o anexo XXXIV do processo administrativo apenso, relativo a um acidente de viação em que foi interveniente n veículo automóvel matrícula ..., tripulado por M., que não consta como trabalhador da Impugnante.

20-Dá-se por reproduzida a documentação constante de fls. 302/305 do processo administrativo apenso, que integra o anexo XXXIII do processo administrativo apenso, e constitui cópia do auto de declarações prestadas por M., que no dia 30/3/2005, na fronteira de ..., foi identificado como condutor do veículo automóvel matrícula ... enquanto efectuava o transporte de mercadorias da Impugnante identificadas na guia de transporte n.º...1, sem que o M. constasse do quadro de trabalhadores da Impugnante.

21-Dá-se por reproduzida a documentação constante de fis. 309/327 do processo administrativo apenso, que integra os anexos XXXV a XXXIX do processo administrativo apenso, relativa aos inventários da Impugnante e correspondência remetida por clientes da Impugnante da qual se extracta, “(...) III a confirmar que fizeram o inventário com preços de venda aleatórios (...).

22-A Impugnante, notificada para identificar os destinatários das mercadorias constantes dos mapas referidos em 9, bem como o número de identificação fiscal, designação, morada, e ainda o valor das vendas para cada um deles afirmou desconhecer o autor daqueles mapas pelo que a resposta a tal questão ficou prejudicada, nos termos exarados no documento de fls. 182/185 do processo administrativo apenso que se dá por reproduzido.

23-A impugnante, em 23/8/2012, apresentou no Serviço de Finanças ... o requerimento que se encontra a fls. 62/63 do processo administrativo apenso, no exercício do direito de audição prévia, documento que se dá por reproduzido, que concluiu pela reformulação do projecto de decisão com fundamento na não realização das diligências relevantes para averiguar a realidade factual, pretensão que foi apreciada por despacho de fls. 65/66, datado de 29/8/2012, que se dá por reproduzido, e manteve o projecto de decisão.

24-Dá-se por reproduzida a documentação constante de fls. 331/340 do processo administrativo apenso, que integra o anexo XLI do processo administrativo apenso, e constitui cópia dos mapas elaborados através dos valores das notas de entrega recolhidos nas buscas mencionadas em 4.

25-A presente impugnação foi apresentada em 21/9/2012.

Factos não provados

Nada mais se provou com interesse para o conhecimento do mérito, designadamente não se provou que a Impugnante, à data, só possuía 4 veículos operacionais, e que os restantes veículos referidos no Relatório de Inspecção foram acidentados, furtados ou são “sucata”, e um outro nunca foi sua propriedade, e que só se encontrava mercadoria no seu interior por falta de espaço no armazém.

Não se provou que a discrepância entre as vendas declaradas e as vendas apuradas nas pastas apreendidas decorreu da alegada remessa de mercadorias aos seus clientes “à consignação”, e que a “manipulação do sistema informático” imputada decorreu do aproveitamento das cargas que constituíam “a oferta global das mercadorias aos clientes”.

Não se provou que os inventários da Impugnante foram elaborados mediante contagem física das mercadorias efectuada pelos empregados da Impugnante, nem que a Impugnante não vende bens a consumidores finais sedeados em ....X

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

X
"A..., Unipessoal, L.da." veio, ao abrigo do disposto no artº.25, nº.2, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (na redacção introduzida pela Lei 119/2019, de 18/09, a aplicável ao caso dos autos)., o qual foi introduzido pelo dec.lei 10/2011, de 20/01 (R.J.A.T.), interpor recurso para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo da decisão arbitral proferida pelo CAAD no âmbito do processo nº.297/2022-T (datada do pretérito dia 22/05/2023), invocando contradição entre essa decisão e o aresto fundamento, já transitado em julgado, lavrado pela Secção de Contencioso Tributário, do T.C.A. Norte, no âmbito do proc.1570/12.6BEBRG e datado de 30/09/2021 (cfr.cópia junta a fls.87 a 122-verso do processo físico).

A oposição alegada é respeitante à questão que se consubstancia, se bem percebemos, nos requisitos legais de que depende a aplicação da isenção do I.V.A. nas transmissões intracomunitárias, a qual está consagrada no artº.14, nº.1, al.a), do Regime do I.V.A. nas Transacções Intracomunitárias (R.I.T.I.).

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal, no seu douto parecer, conclui no sentido da não verificação dos pressupostos da uniformização de jurisprudência, assim não devendo tomar-se conhecimento do mérito do recurso.X
Examinemos, antes de mais, os requisitos formais e substanciais de admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência.

O regime de interposição do recurso de decisão arbitral para o S.T.A., ao abrigo do artº.25, nºs.2 e 3, do R.J.A.T., difere do regime do recurso previsto no artº.152, do C.P.T.A., na medida em que aquele tem de ser apresentado no prazo de 30 dias contado da notificação da decisão arbitral, enquanto neste o prazo se conta do trânsito em julgado do acórdão recorrido, como decorre do referido artº.152, nº.1 (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/03/2020, rec.8/19.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/05/2020, rec.72/19.4BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 21/04/2021, rec.29/20.2BALSB; Jorge Lopes de Sousa, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, in Guia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.230; Carla Castelo Trindade, Regime Jurídico da Arbitragem Tributária anotado, Almedina, 2016, pág.484).

Já quanto ao acórdão fundamento, o recurso para uniformização de jurisprudência pressupõe o seu trânsito em julgado, como tem vindo a afirmar este Supremo Tribunal Administrativo, condição verificada no caso "sub iudice" (cfr.certidão junta a fls.123 do processo físico).

Não se colocando dúvidas quanto aos demais requisitos formais (legitimidade da entidade recorrente e tempestividade do recurso), haverá que passar a averiguar se estão verificados os requisitos substanciais da admissibilidade do recurso.

Nos termos do citado artº.25, nº.2, do R.J.A.T., norma que remete, com as devidas adaptações, para o artº.152, do C.P.T.A., os requisitos de admissibilidade do recurso para o S.T.A. da decisão arbitral que tenha conhecido do mérito da pretensão deduzida para uniformização de jurisprudência são os seguintes:

1-Que a decisão arbitral se tenha pronunciado sobre o mérito da pretensão deduzida e tenha posto termo ao processo arbitral;

2-Que exista contradição entre essa decisão arbitral e outra decisão arbitral, um acórdão proferido por algum dos Tribunais Centrais Administrativos ou pelo S.T.A., relativamente à mesma questão fundamental de direito;

3-Que a orientação perfilhada pelo acórdão impugnado não esteja de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do S.T.A.

No que ao segundo requisito respeita, como tem sido inúmeras vezes explicitado pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, é mester adoptar os critérios já firmados no domínio do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (E.T.A.F.) de 1984 e da Lei de Processo dos Tribunais Administrativos, para detectar a existência de uma contradição.

Estes critérios jurisprudenciais são os seguintes:

a) haver identidade da questão de direito sobre que incidiram os acórdãos em oposição, que tem pressuposta a identidade dos respectivos pressupostos de facto;

b) a oposição deve emergir de decisões expressas, e não apenas implícitas;

c) não obsta ao reconhecimento da existência da contradição que os acórdãos sejam proferidos na vigência de diplomas legais diversos, se as normas aplicadas contiverem regulamentação essencialmente idêntica;

d) as normas diversamente aplicadas podem ser substantivas ou processuais;

e) em oposição ao acórdão recorrido podem ser invocados mais de um acórdão fundamento, desde que as questões sobre as quais existam soluções antagónicas sejam distintas (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/06/2014, rec.1447/13; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 25/02/2015, rec.964/14; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/03/2020, rec. 8/19.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/05/2020, rec.72/19.4BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 21/04/2021, rec.29/20.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 29/06/2022, rec.93/21.7BALSB; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, 5ª. Edição, 2021, pág.1232 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, in Guia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.230 e seg.; Carla Castelo Trindade, Regime Jurídico da Arbitragem Tributária anotado, Almedina, 2016, pág.488 e seg.).

Vejamos se tais pressupostos substanciais se verificam no caso concreto.

Examinemos, pois, o teor dos acórdãos em confronto (a decisão arbitral recorrida e o acórdão fundamento) tendo sempre presente, como pano de fundo, a questão para a qual foi invocada a contradição de julgados e acima identificada (requisitos legais de que depende a aplicação da isenção do I.V.A. nas transmissões intracomunitárias, a qual está consagrada no artº.14, nº.1, al.a), do R.I.T.I.).

a)O acórdão arbitral recorrido tem por objecto actos tributários (liquidações adicionais e de juros compensatórios) em sede de I.V.A. e relativos aos anos fiscais de 2018 a 2021 (cfr.nº.23.7 da matéria de facto supra exarada).

Em sede de matéria de facto o aresto recorrido deu como provado, além do mais:

1-A Requerente é residente fiscal em Portugal e, em IVA, encontra-se enquadrada no regime normal de periodicidade mensal e procedia com regularidade à entrega das declarações periódicas - (Facto aceite pela Requerente e Requerida) [nº.23.3 do probatório supra];

2-Pela análise das declarações periódicas (nos períodos de tributação aqui em causa) constata-se que (a Requerente) apura mensalmente IVA a seu favor, em função da dedução do imposto das compras efetuadas em território nacional, à taxa normal, e pelo enquadramento por si efetuado – isenção nas transmissões intracomunitárias de bens - (Relatório de Inspeção Tributária) [nº.23.4 do probatório supra];

3-O SP exerceu a sua atividade a partir da sede sita na Rua ..., da freguesia ..., em .... Estas instalações são partilhadas com a empresa F..., LDA., com o NIF ...13, que se dedica a atividade de artes gráficas e não têm condições físicas ou espaço para o armazenamento dos bens transacionados pelo SP.

O SP declara transmissões intracomunitárias a um conjunto de clientes sedeados em outros Estados Membros os quais conseguimos identificar, (à exceção da O...), como tendo alegadamente sido angariados pela intermediária / comissionista DD, que colabora com o SP, angariando clientes há mais de uma década.

Os clientes apresentam o mesmo perfil, a mesma forma de atuação, e de acordo com as respostas das diferentes administrações tributárias comportam-se como “missing traders” ou empresas fantasma, comportamentos relacionados com fraude fiscal ao IVA.

Existem evidências / indícios de que o SP ao longo dos anos pratica uma série de manipulações com o intuito de permitir, a estes clientes estabelecidos em Estados Membros, como ..., ..., ... ..., ..., Eslováquia, a possibilidade de cometer fraudes de IVA noutro Estado Cp..., simulando a identidade dos verdadeiros adquirentes da mercadoria. (…) (Relatório de Inspeção Tributária) [nº.23.10 do probatório supra].

Tendo dado como não provado:

1-Que os bens faturados pela Requerente, objeto do procedimento de inspeção, foram levantados pelas pessoas coletivas inscritas nas faturas junto da “C...” e da “D...”.

2-Que o transporte dos bens indicados nas faturas descritas no Relatório de Inspeção Tributária terminou na localização do adquirente elencado na respetiva fatura.

[cfr.nºs.24.1 e 24.2 da matéria de facto não provada constante do aresto arbitral recorrido e supra exposta].

Em sede de enquadramento jurídico, o aresto arbitral recorrido entendeu, além do mais, que:

"…O princípio da tributação no país de destino das transmissões intracomunitárias justifica a isenção de imposto no país de origem, de molde a evitar a sua dupla tributação e a garantir a neutralidade fiscal…".

"…O TJUE, no acórdão C-409/04 – “Teleos e outros”, entendeu que a isenção é aplicável quando o direito a dispor de um bem como proprietário tenha sido transferido para o adquirente, o fornecedor prove que o referido bem foi expedido ou transportado para outro Estado-Membro e, assim, em resultado da expedição ou transporte tenha saído do território do Estado de entrega.

A prova de que os bens foram expedidos ou transportados a partir do território nacional pelo vendedor, pelo adquirente ou por sua conta, com destino a outro Estado-Membro é extremamente relevante, pois dela depende a correta não liquidação do imposto, incumbindo ao transmitente do bem…".

Mais considerou que:

"…parece claro que, em razão das especiais preocupações de fraude que as transações intracomunitárias podem suscitar e efetivamente suscitam, e dos sistemas de controlo criados para as controlar, sob pena da falência no funcionamento e da própria credibilidade do regime do IVA intracomunitário, o sentido do conceito da “expedição ou transporte” referido do art.º 14.º, al. a) do RITI não se deva conter no simples cumprimento da formalidade unilateral da mera remessa ou do transporte, mas deve alargar-se à necessidade e ao consequente ónus, que não pode deixar de recair sobre o sujeito passivo expedidor, da comprovação da chegada ao destino do bens expedidos ou transportados com destino ao adquirente, quando este seja uma pessoa singular ou coletiva registada para efeitos do imposto sobre o valor acrescentado em outro Estado-membro, que tenha utilizado o respetivo número de identificação para efetuar a aquisição e aí se encontre abrangido por um regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens…".

"…Não provando o contribuinte, por qualquer meio de prova em direito admitidos, a efetiva expedição e entrega das mercadorias vendidas a um outro sujeito passivo de IVA situado em outro Estado membro, não podem as mesmas beneficiar do regime de isenção do imposto como transações intracomunitárias. A receção do bem expedido é uma dimensão estruturante do conceito de transmissão intracomunitária de bens, na medida em que não se limita à transmissão jurídica, mas exige a expedição e entrega efetiva do bem expedido…".

E que:

"…Entretanto, o legislador europeu publicou o Regulamento de Execução (EU) 2018/1912 do Conselho, de 4 de dezembro, tendo, nas diversas medidas de simplificação em matéria de IVA, previsto regras específicas que presumem o transporte intracomunitário. Assim, para fazer face ao risco de fraude, consagraram-se igualmente regras que presumem o transporte intracomunitário, seja da responsabilidade do vendedor ou do adquirente, gizadas para um controlo exigente da documentação de suporte de transporte e que entraram em vigor no dia 1 de janeiro de 2020 (VAT – quick fixes)…".

Ainda no enquadramento jurídico a decisão arbitral recorrida conclui, no caso "sub iudice", tanto para as operações anteriores a 1 de Janeiro de 2020, como para as operações posteriores a 1 de Janeiro de 2020 (operações a que já se aplica o regime consagrado no Regulamento de Execução (EU) 2018/1912 do Conselho, de 4/12), que não se encontram verificados todos os requisitos necessários à aplicação da isenção prevista no artº.14, nº.1, al.a), do R.I.T.I., devido a falta de prova:

1-De que os bens vendidos foram efectivamente entregues aos adquirentes, pois a existência de documentos que atestam a entrega dos bens a um centro de logística não permite concluir que existiu a referida recepção;

2-Que também não ficou demonstrado que o direito de dispor do bem como proprietário tenha sido transferido para as pessoas que constam nas facturas como "adquirentes";

3-Por último, o lugar onde terminou o transporte das mercadorias, centros (armazéns) de logística, não coincide com a localização das instalações, indicadas nas facturas, de cada um dos "adquirentes" de bens da Requerente.

Com estes pressupostos, o acórdão arbitral recorrido, além do mais, julga improcedente o pedido de pronúncia arbitral, assim mantendo na ordem jurídica as correcções efectuadas e as liquidações adicionais de I.V.A. que as integram e são objecto do processo.

b)O aresto fundamento tem por objecto actos tributários (liquidações adicionais e de juros compensatórios) em sede de I.V.A. e relativos aos anos fiscais de 2005 a 2010 (cfr.nº.2 da matéria de facto supra exarada).

No que se refere à matéria de facto o aresto fundamento deu como provado, além de outra:

1-As liquidações identificadas em 2 decorreram de correcções efectuadas na sequência da acção inspectiva aludida em 2, que concluiu que a Impugnante vendeu mercadorias sem emissão das correspondentes facturas, ou emitiu facturas de montante inferior ao das mercadorias vendidas, tendo fixado o lucro tributável por métodos indirectos, e IVA a corrigir nos montantes respectivamente de € 537,819,54, € 664.421,20, € 808.311,20, € 741.827,40, € 651.005,20 e € 523.201,90 para os exercícios de 2005 a 2010, tendo como base o valor das vendas constantes dos mapas mencionados em 4, respectivamente nos montantes de € 2.851.958,94, € 3.429,130,13, € 4.108.279,80, € 3.870.581,66 e € 2.802.795,01 [nº.3 do probatório supra];

2-A Impugnante declarou à Autoridade Tributária que nos exercícios de 2005, 2006, 2007, 2008 e 2010, as vendas efectuadas ascenderam respectivamente a € 162.861,22, C 265.219,38, € 259.179,77, € 251.911,01, e € 244.918,88 [nº.11 do probatório supra].

Tendo dado como não provado, além do mais:

Não se provou que a discrepância entre as vendas declaradas e as vendas apuradas nas pastas apreendidas decorreu da alegada remessa de mercadorias aos seus clientes “à consignação”, e que a “manipulação do sistema informático” imputada decorreu do aproveitamento das cargas que constituíam “a oferta global das mercadorias aos clientes”.

Em sede de enquadramento jurídico, do acórdão fundamento consta, além do mais:

"…Não provando o contribuinte, por qualquer meio de prova em direito admitido, a efectiva expedição e entrega das mercadorias vendidas a um outro sujeito de IVA situado em outro Estado membro, não podem as mesmas beneficiar do regime de isenção do imposto como transacções intracomunitárias…".

"… Embora, como decorre do trecho que se acaba de transcrever, o Tribunal a quo se tenha sustentado somente na prova testemunhal, a verdade é que do procedimento de inspeção resultam elementos documentais que sustentam a tese da Recorrente de que os seus clientes em ... não eram consumidores finais, mas sim sujeitos passivos de imposto. De facto, os SIT extraíram do sistema informático da Recorrente uma listagem dos seus clientes, que se encontra reproduzida no anexo IV do RIT (cf. fls. 6 do RIT), tendo ainda localizado nas suas instalações uma relação de clientes aos quais foram emitidas faturas, listagem essa que se encontra reproduzida no anexo XXIII do RIT (cf. fls. 14 do RIT)…".

"…a jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia tem consistentemente afirmado que o princípio da neutralidade fiscal exige que a isenção de IVA seja concedida se as exigências de fundo foram cumpridas, mesmo que os sujeitos passivos tenham negligenciado certas exigências formais, apenas não se podendo invocar o princípio da neutralidade

para efeitos de isenção de IVA nos casos em que o sujeito passivo tenha participado intencionalmente numa fraude fiscal, ou se a violação da exigência formal tiver por efeito impedir a prova segura do cumprimento das exigências de fundo…".

Mais considerou que:

"…Aqui chegados, importa recordar que o apuramento da matéria coletável através de métodos indiretos tem por única finalidade a reconstituição da situação real na impossibilidade da respetiva quantificação se efetuar diretamente, como é o caso, sendo inteiramente desprovida de qualquer caráter sancionatório…".

"…Não podiam, por isso, os SIT ignorar completamente a natureza da atividade do sujeito passivo no respetivo cálculo, a menos que tivessem apurado no âmbito do procedimento de inspeção que a atividade real era diversa, o que não só não sucedeu, como não resulta da fundamentação constante do RIT a este propósito…".

"…Por outro lado, no caso em apreço a situação factual é inteiramente distinta da que esteve subjacente ao acórdão do TJCE proferido em 2010-12-07 no proc. C-285/09, R., citado pelos SIT, pois ali estava em causa uma situação em que fora apurado que o sujeito passivo (R.) emitira faturas falsas passadas em nome de adquirentes fictícios (cf. acórdão citado, § 19), dissimulando a identidade dos verdadeiros adquirentes para permitir que estes escapassem ao pagamento do IVA devido a título de aquisição intracomunitária efetuada em Portugal…".

"…Donde não existe qualquer indício que permita que a situação em questão seja enquadrada na exceção referente à participação intencional numa fraude fiscal, a que se alude no supracitado acórdão do TJCE proferido no proc. C-24/15, Plöckl…".

Ainda no enquadramento jurídico o acórdão fundamento conclui, no caso "sub iudice", que a sentença sob recurso padece de erro de facto e de direito no julgamento, pois ao contrário do que ali foi decidido, em face da factualidade apurada, de uma interpretação do disposto no artº.14, do R.I.T.I., em conformidade com a citada jurisprudência do TJUE, e atendendo à natureza e objetivos da avaliação indireta da matéria coletável, deveria a A. Fiscal ter reconhecido a aplicação à recorrente da isenção ali prevista, pelo que, ao não o ter feito, os actos de liquidação são ilegais.

Com estes pressupostos, o aresto fundamento concede provimento ao recurso, revoga a sentença recorrida, julga a impugnação judicial procedente e, em consequência, anula as liquidações adicionais de I.V.A. e correspondentes juros compensatórios objecto do processo.

Impõe-se, pois, relevar que não existe, quanto à mesma questão fundamental de direito, oposição entre as decisões em confronto, nem divergência do seu sentido decisório, antes nelas existindo, desde logo, um diverso enquadramento factual, decorrente da diferente valoração dos factos (a decisão arbitral recorrida conclui que não foi produzida prova incidente sobre os requisitos de concessão da isenção prevista no citado artº.14, nº.1, al.a), do R.I.T.I., já o aresto fundamento, pelo contrário, valora de forma diferente esta concreta questão de produção de prova, assim concluindo que se encontram reunidos os requisitos de concessão da identificada isenção).

E recorde-se que o eventual erro de julgamento em sede de matéria de facto, seja porque se entenda que os factos levados ao probatório não estão provados, porque se considere que foram esquecidos factos tidos por relevantes, porque se defenda que a prova produzida foi insuficiente ou ainda porque se divirja nas ilações de facto que se devam retirar dos mesmos, não pode ser objecto do recurso para uniformização de jurisprudência, conforme é jurisprudência constante deste Tribunal (cfr.v.g. ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 23/10/2019, rec.02008/18.0BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/10/2021, rec.033/19.3BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 29/06/2022, rec. 0417/09.5BELRA; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 23/11/2022, rec.0674/09.7BELLE; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 18/01/2023, rec.74/20.8BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 22/03/2023, rec.628/10.0BELRA; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 22/11/2023, rec.29/23.0BALSB).

Por outro lado, não são idênticas as questões de direito apreciadas em cada um dos arestos em confronto.

Substanciando, em sede de enquadramento jurídico, enquanto na decisão arbitral recorrida, no que ora interessa, o Tribunal centrou a sua análise somente no exame dos requisitos de aplicação da isenção prevista no artº.14, nº.1, al.a), do R.I.T.I., mais não ganhando relevo a alteração do identificado regime de isenção operada pelo Regulamento de Execução (EU) 2018/1912 do Conselho, de 4/12, e aplicável a partir de 1/01/2020. Já no acórdão fundamento igualmente ganha importância, quanto ao sentido da decisão, a constatação de que os actos tributários em causa se fundamentaram, também, na aplicação de métodos indirectos de avaliação da matéria colectável em causa.

Tanto basta, para que se conclua pela inexistência de todos os critérios (no caso, a falta de identidade substancial das situações fácticas, tal como o diverso enquadramento jurídico), da relevante contradição entre o acórdão arbitral recorrido e o aresto invocado como fundamento sobre a questão fundamental de direito identificada pelo apelante, assim devendo este Tribunal não tomar conhecimento do mérito do recurso, atento o disposto nos artºs.25, nº.2, do R.J.A.T., e 152, do C.P.T.A.

Rematando, não se verificam os pressupostos de que depende o conhecimento do mérito do salvatério, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.X

DISPOSITIVO

X
Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DO PLENO DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO em NÃO TOMAR CONHECIMENTO DO MÉRITO DO RECURSO. X
Condena-se o recorrente em custas (cfr.artº.527, do C.P.Civil), com dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça devida no âmbito da instância de recurso (cfr.artº.6, nº.7, do R.C.Processuais), atendendo a que este Tribunal não chegou a entrar no conhecimento do mérito da apelação, o que torna o presente acórdão de "complexidade inferior à comum". X
Registe.

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Lisboa, 23 de Maio de 2024. - Joaquim Manuel Charneca Condesso (relator) - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Anabela Ferreira Alves e Russo - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro.