Processo 01501/16.4BEPRT

Acordam em conferência na Seção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1. RELATÓRIO

A Recorrente, Autoridade Tributária e Aduaneira, melhor identificados nos autos, não se conformou com a sentença emitida, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou procedente a impugnação judicial intentada por «AA» e «BB», contra a liquidação adicional de IRS, relativa ao ano de 2010 e respetivos juros compensatórios, no valor total a pagar de € 12.028,07.

A Recorrente interpôs o presente recurso, formulando nas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem: “(…)

A. Vem o presente recurso interposto da douta sentença que julgou procedente a impugnação deduzida contra a liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares com o nº 2014.........520 respeitante ao ano de 2010, no montante a pagar de € 12.028,07.

B. A liquidação impugnada decorre da liquidação oficiosa emitida em 20-10-2014 pela administração tributária, relativa ao ano de 2010, quando verificado, em ação inspetiva realizada à sociedade “[SCom01...] Lda.”, que o impugnante obteve rendimentos de trabalho dependente no estrangeiro que não foram declarados em Portugal.

C. Foi realizado pela Direção de Finanças ... procedimento inspetivo, interno, aos aqui impugnantes, e acrescido ao rendimento coletável o valor de € 30.375,97, a titulo de trabalho dependente obtido no estrangeiro.

D. A existência do procedimento inspetivo interno aos impugnantes encontra-se desenvolvida nos pontos 6, 6.1, 10, 10.1, 10.2, 11 e 11.20 da informação ínsita na decisão do Recurso Hierárquico apresentado pelos Impugnantes, que se encontra nos autos, no processo administrativo de impugnação, junto com a contestação,

E. A instauração e decisão do recurso hierárquico em causa consta da fundamentação de facto da sentença em recurso (cfr. factos provados J) e K).

F. Não obstante, o Tribunal não atendeu a toda a informação contida naqueles procedimentos designadamente e para o que aqui interessa, à informação da existência de procedimento inspetivo interno aos impugnantes.

G. O que motivou a conclusão vertida na douta sentença recorrida da total ausência de fundamentação e um flagrante incumprimento do ónus da prova.

H. O Tribunal recorrido esteia a decisão da matéria de facto “no exame do teor dos documentos constantes do P.R.G. e do P.R.H.”

I. Ora, na douta sentença em recurso é considerada uma falsa realidade, designadamente “Verifica-se, assim, que a A.T. elaborou uma “Declaração oficiosa / DC” em nome dos Impugnantes, relativa ao ano de 2010, considerando que o Impugnante obteve rendimentos de trabalho dependente no estrangeiro que não foram declarados e emitiu a consequente liquidação adicional (alíneas C) e D) dos factos provados), aquando se apenas com base no Relatório da inspecção efectuada à sociedade “[SCom01...

] Lda”, sem ter realizado qualquer procedimento relativamente aos Impugnantes.

J. “Existe, pois, uma total ausência de fundamentação e um flagrante incumprimento do ónus da prova por parte da A.T., o que determina a procedência da presente Impugnação, com a anulação da liquidação impugnada bem como, consequentemente, das decisões de indeferimento da Reclamação graciosa e do Recurso hierárquico.”

K. É certo que a Representação da Fazenda Pública contribuiu para a apreensão dessa falsa realidade; porém, juntou aos autos, com o processo administrativo de impugnação o procedimento de recurso hierárquico, onde consta informação clara sobre a ação inspetiva realizada aos ora recorridos que, caso tivesse sido considerada pelo Tribunal, conduziria seguramente a decisão diversa daquela aqui em recurso.

L. Desejável é, que a decisão judicial não assente em falsa realidade, e seja espelhe a verdade material.

M. Entende a Fazenda Pública que à matéria de facto provada deveria ser aditada a seguinte factualidade, que expressamente requer. B (…) C - “A inspeção à empresa [SCom01...] deu origem à ordem de intervenção nº 2014.....253, através da qual se realizou uma inspeção, de âmbito interno, aos ora recorrentes e que originou a liquidação oficiosa do ano de 2010.”

N. Por outro lado, através de breve análise da petição inicial depreende-se que os Impugnantes conheciam e compreenderam o percurso cognoscitivo das conclusões do relatório de inspeção do qual foram sujeitos (veja-se a titulo de exemplo os art.º 5 e 6 da petição inicial).

O. Encontra-se, pois, a liquidação impugnada devidamente fundamentada.

P. A decisão em recurso deverá, pois, ser revogada, uma vez que foi tomada com base no errado pressuposto, de que nenhum procedimento inspetivo havia sido realizado aos aqui recorridos, o que como se alegou supra, não corresponde à verdade, enfermando, pois, a douta sentença, de erro de julgamento da matéria de facto. Veja-se neste sentido os acórdãos do STA nos P. 1661/14.9BEPRT de 12- 02-2020 e P. 2777/10.6BEPRT de 12-10-2022.

Termos em que, deve ser concedido provimento ao presente recurso jurisdicional e, em consequência, ser revogada a douta sentença recorrida, com as legais consequências.(…)

Os Recorridos não apresentaram contra-alegações.

O Exmo. Procurador-Geral Adjunto deste tribunal emitiu parecer, tendo concluindo, “Afigurando-se-nos, pois, não serem merecedoras de censura – por reflectirem observância dos princípios e regras jurídicas convocáveis para a apreciação/valoração dos elementos probatórios relevantes e atendíveis para efeitos de formação da convicção do julgador e tratamento e enquadramento jurídico da correspondentemente assentada matéria – seja a decisão de facto, seja a decisão de direito da sentença recorrida. “

Atendendo a que o processo se encontra disponível em suporte informático, no SITAF, dispensa-se os vistos do Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, submetendo-se à Conferência para julgamento.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, a quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, sendo as de saber se sentença incorreu em erro de julgamento de facto e direito ao considerar a ausência de fundamentação do ato e incumprimento do ónus da prova.

3. JULGAMENTO DE FACTO

3.1. Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:

“(…)

A) Em 31/05/2011, os Impugnantes entregaram uma declaração modelo 3 de I.R.S. relativa a 2010, nada apresentando relativamente a “rendimentos de trabalho dependente obtidos no estrangeiro”.

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Fls 38 a 41 do P.R.G.

B) A A.T. procedeu a uma acção de inspecção externa relativa aos exercícios de 2010, 2011 e 2012 da sociedade “[SCom01...] Lda”, tendo sido elaborado Relatório de inspecção com o teor de fls 18 a 31 do P.R.G..

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Fls 18 a 31 do P.R.G.

C) A A.T. elaborou uma “Declaração oficiosa / DC” em nome dos Impugnantes, relativa ao ano de 2010, considerando que o Impugnante obteve € 30.375,97 de “rendimentos de trabalho dependente obtidos no estrangeiro” (Anexo J).

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Fls 33 a 37 do P.R.G.

D) Foi emitida a Nota de cobrança de I.R.S. relativa a 2010, com o montante a pagar de € 12.028,07.

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Fls 42 do P.R.G.

E) Em 12/03/2015, os Impugnantes apresentaram Reclamação graciosa da liquidação.

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Fls 1 a 15 do P.R.G.

F) Em 09/04/2015, foi emitido “Parecer” com o teor de fls 45 do P.R.G.

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Fls 45 do P.R.G.

G) Em 26/04/2015, foi proferido Projecto de despacho sobre a Reclamação graciosa, com o seguinte teor:

“Nos termos e com os fundamentos constantes do parecer infra, projecto o INDEFERIMENTO do pedido…”.

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Fls 45 do P.R.G.

H) Em 02/06/2015, foi emitido “Parecer” com o teor de fls 48 do P.R.G.

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Fls 48 do P.R.G..(…)”

I) Em 12/06/2015, foi proferido Despacho sobre a Reclamação graciosa, com o seguinte teor:

“Nos termos e com os fundamentos constantes do parecer infra, INDEFIRO o pedido…”.

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Fls 48 do P.R.G.

J) Em 17/07/2015, os Impugnantes apresentaram Recurso hierárquico.

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Fls 3 a 15 do P.R.H.

K) Em 25/01/2016, foi elaborada “Informação” com o teor de fls 21 a 32 do P.R.H.

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Fls 21 a 32 do P.R.H.

L) Em 08/02/2016, foi proferido Despacho sobre o Recurso hierárquico, com o seguinte teor:

“Confirmo, pelo que indefiro o pedido nos termos e com os fundamentos invocados”.

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Fls 21 do P.R.H.

Factos não provados

O Tribunal não detectou a alegação de factos com relevo para a decisão, a dar como não provados.

Motivação da decisão da matéria de facto

A decisão da matéria de facto baseou-se no exame do teor dos documentos constantes do P.R.G. e do P.R.H., que não foram impugnados, conforme referido, em concreto, em cada uma das alíneas do probatório.(…)”

3.2. A Recorrente nas conclusões alega que à matéria de facto provada deveria ser aditada a seguinte factualidade, que expressamente requereu.

“A inspeção à empresa [SCom01...] deu origem à ordem de intervenção nº 2014.....253, através da qual se realizou uma inspeção, de âmbito interno, aos ora recorrentes e que originou a liquidação oficiosa do ano de 2010.”

Vejamos

Dispõe o art.º 640.º do CPC que “1 - Quando se impugne a decisão proferida sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;

c) A decisão que, no seu entender deve ser proferida sobre questões de facto impugnadas.

2 – No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:

a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;

b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes.(…)”

Resulta da conjugação dos art.ºs 662.º e 640.º do CPC que a Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se a prova produzida impuser decisão diversa e desde que o recorrente especifique os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados indique os concretos meios probatórios e a decisão que, no seu entender deve ser proferida.

Quer da leitura das motivações quer das conclusões, não resulta cumprimento integral do art.º 640.º do CPC, uma vez que não indicou os concretos meios probatórios em que se baseia para atingir tal desiderato.

Nesta conformidade improcede o recurso da matéria de facto.

4. JULGAMENTO DE DIREITO

4.1. Alega a Recorrente, em síntese, que a decisão em recurso deverá, pois, ser revogada, uma vez que foi tomada com base no errado pressuposto, de que nenhum procedimento inspetivo havia sido realizado aos aqui Recorridos, não corresponde à verdade, enfermando, pois, a douta sentença, de erro de julgamento da matéria de facto.

Vejamos.

A sentença recorrida entendeu que existe uma total ausência de fundamentação e um flagrante incumprimento do ónus da prova por parte da AT, o que determina a procedência da presente Impugnação, com a anulação da liquidação impugnada bem como, consequentemente, das decisões de indeferimento da Reclamação graciosa e do Recurso hierárquico.

Decisão que a Recorrente não se conforma, mas que desde já, se admite não nos merecer qualquer reparo.

Analisada a matéria de facto provada e não impugnada, dela resulta que em 31/05/2011, os Impugnantes entregaram uma declaração modelo 3 de IRS relativa a 2010, nada apresentando relativamente a “rendimentos de trabalho dependente obtidos no estrangeiro”.

A AT procedeu a uma ação de inspeção externa relativa aos exercícios de 2010, 2011 e 2012 da sociedade “[SCom01...] Lda”, tendo sido elaborado Relatório de inspeção com o teor de fls. 18 a 31 do PRG.

Após a AT elaborou uma “Declaração oficiosa/DC” em nome dos Impugnantes/Recorridos, relativa ao ano de 2010, considerando que o Impugnante obteve € 30.375,97 de “rendimentos de trabalho dependente obtidos no estrangeiro” (Anexo J).

Tendo sido emitida a Nota de cobrança de IRS relativa a 2010, com o montante a pagar de € 12.028,07.

Desta liquidação, os Recorridos, interpuseram reclamação graciosa que foi indeferida e posteriormente recurso hierárquico que teve a mesma sorte.

No decurso do procedimento judicial, e no exercício dos puderes de inquisitórios por despacho constante de fls. 99 do SITAF, o tribunal a quo ordenou a notificação da Fazenda Pública para juntar aos autos cópia do procedimento de inspeção realizado aos Impugnantes, incluindo o respetivo Relatório, porém, a Fazenda Pública veio afirmar, no requerimento a fls 104 e 105 do SITAF, que “O procedimento de inspeção em causa nos autos não versou sobre o impugnante, mas sobre a pessoa coletiva “[SCom01...], Lda.‟, NIPC: ...13”, tendo voltado a juntar o Relatório da inspeção realizado a essa sociedade a fls 106 a 132 do SITAF e novamente a fls 149 a 976 do SITAF.

Face ao desfecho da sentença, em sede de recurso, veio a Recorrente alegar que na verdade a Representação da Fazenda Pública contribuiu para a apreensão dessa falsa realidade, porém, juntou aos autos, com o processo administrativo de impugnação o procedimento de recurso hierárquico, onde consta informação clara sobre a ação inspetiva realizada aos ora Recorridos que, caso tivesse sido considerada pelo Tribunal, conduziria seguramente a decisão diversa daquela aqui em recurso.

Alega a existência do procedimento inspetivo interno aos Impugnantes/Recorrentes encontrando-se desenvolvida nos pontos 6, 6.1, 10, 10.1, 10.2, 11 e 11.20 da informação ínsita na decisão do Recurso Hierárquico, que se encontra nos autos, no processo administrativo de impugnação, junto com a contestação.

Analisando a informação ínsita na decisão do Recurso Hierárquico e os referidos pontos deles consta o seguinte:

“(…) 6 - por sua vez, esta inspeção a empresa [SCom01...] Lda, e deu origem à ordem de intervenção nº 2014.....253, através da qual se realizou uma inspeção, no âmbito interno, aos recorrentes, e que originou a liquidação vigente do ano 2010 oficiosa;

6.1- inspeção e o relatório efetuados aos sujeitos passivos, fundamentam-se nos elementos colhidos na inspeção à [SCom01...] Lda, e foram cumpridos os prazos e trâmites previstos na Lei, para o procedimento inspectivo de acordo com as informações constantes do Sistema Integrado de Informação da Inspeção Tributária no acervo informativo da AT;

(…)

10- como resulta da descrição dos factos, a liquidação vigente foi elaborada pelo serviços, no culminar de um procedimento que se iniciou com a inspeção à entidade patronal do ora recorrente, a sociedade comercial [SCom01...] Lda;

10.1- em face desta ação inspetiva, procedeu-se a uma inspeção de âmbito interno aos recorrentes, e, uma vez que estes, notificados do projeto relatório não aceitaram as correções propostas pela inspeção, procedeu-se, nos termos do artigo 65.º n.º4 do código do IRS, é uma nova liquidação, a fim de corrigir o valor de rendimentos em consonância com as conclusões de ambos os relatórios inspetivos;

10.2- liquidação essa que foi notificada ao contribuinte nos termos legais, bem como, no tempo que a precedeu o relatório inspetivo e a notificação de audiência prévia.

(…)

11. Atente-se com mais detalhe os argumentos apresentados neste recurso que no fundo são os mesmos apresentados com a reclamação Graciosa;

(…)

11.20- estes 3 factos essenciais, nos quais são ancorou a decisão recorrida e que se encontram plasmados, quer no relatório de inspeção efetuada ora recorrentes quer no relatório de inspeção [SCom01...], comprovam, sem margem para dúvidas que não assiste razão ao recorrente, pois todos os montantes recebidos (declarados e não declarados) tiveram natureza de remuneração de trabalho dependente, e não, de ajudas de custo, pois os custos de alojamento instalação, correram por conta da empresa [SCom02...];(…)”

Analisado o procedimento administrativo, junto aos autos quer em suporte físico quer em suporte informático, dele não consta qualquer projeto ou relatório final da inspeção aos Recorridos, nem notificações para audição prévia, dele somente consta a Declaração Oficiosa, modelo 3, onde foram corrigidos os valores que foram objeto de liquidação.

Por força dos artigos 74.º e 75.º da LGT, face à presunção de veracidade das declarações dos contribuintes compete AT o ónus de provar os pressupostos que legitimam as correções, demonstrando a factualidade que levou a concluir pela tributação do rendimento.

E por força do artigo 77.º da LGT a decisão do procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com fundamentos anteriores pareceres informações ou propostas incluindo a que integra o relatório de fiscalização tributária.

Acresce ainda, que a fundamentação dos atos tributários pode ser efetuada de forma sumária devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e a quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo.

É sabido que a fundamentação do ato, nos termos do artigo 77.º da LGT é contemporânea ao ato e não se pode aceitar uma fundamentação à posterior do mesmo.

A Recorrente remete-nos para a fundamentação do recurso de procedimento Hierárquico onde se faz referência, de cariz duvidoso, ao procedimento inspectivo de acordo com as informações constantes do Sistema Integrado de Informação da Inspeção Tributária no acervo informativo da AT, o que nos leva a crer que este não foi do conhecimento dos Recorrentes.

A fundamentação do recurso hierárquico, a qual não têm suporte documental, não é suficiente para dar cumprimento aos art.º 74.º e 75.º da LGT.

Acresce ainda referir, que se efetivamente ocorreu um erro, que a Representação da Fazenda Pública contribuiu a mesma, em sede de recurso poderia eventualmente socorrer-se do disposto, na última parte do n.º 1 do artigo 651.º do Código de Processo Civil, juntando os documentos que alega existirem.

Ou seja, em sede de recurso, é legítimo às partes juntar documentos com as alegações quando a sua apresentação não tenha sido possível até esse momento (superveniência objetiva ou subjetiva) ou podem ainda ser apresentados documentos quando a sua junção apenas se tenha revelado necessária por virtude do julgamento proferido, máxime quando este seja de todo surpreendente relativamente ao que seria expectável em face dos elementos já constantes do processo.

A necessidade de junção dos documentos em apreço, mostrava-se necessária para apreciar a pertinência da alegação e do eventual erro de julgamento de facto ou de direito.

Não existindo os referidos documentos, nem tendo sido efetuado o mínimo esforço pela Recorrente da sua junção terá o recurso de improceder mantendo-se a sentença recorrida na ordem jurídica., improcedendo assim o recurso.

4.2. E assim formulamos as seguintes conclusões/sumário:

I. Por força do artigo 77.º da LGT a decisão do procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com fundamentos anteriores pareceres informações ou propostas incluindo a que integra o relatório de fiscalização tributária.

II. Acresce ainda, que a fundamentação dos atos tributários pode ser efetuada de forma sumária devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e a quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo.

III. É sabido que a fundamentação do ato, nos termos do artigo 77.º da LGT é contemporânea ao ato e não se pode aceitar uma fundamentação à posterior do mesmo.

5. DECISÃO

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, negar provimento ao recurso manter a sentença recorrida na ordem jurídica.

Custas a cargo do Recorrente, nos termos do art.º 527.º do CPC.

Porto, 20 de dezembro de 2023

Paula Maria Dias de Moura Teixeira

Tiago Afonso de Miranda

Maria Celeste Gomes de Oliveira