Processo 01048/06.7BELSB

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1. Banco 1..., S.A., com os demais sinais dos autos, vem interpor recurso de revista excecional do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul que negou provimento ao recurso que interpôs da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que, por sua vez, julgara parcialmente improcedente a impugnação judicial instaurada contra a liquidação adicional de IRC, juros compensatórios e demonstração de acerto de contas respeitante ao exercício de 2002, no entendimento de que não se verificava a ilegalidade que o Impugnante imputava à correção efetuada a nível de “provisões para riscos gerais de crédito, no montante de € 9.434.534,43”.

1.1. Formulou alegações que terminou com o seguinte quadro conclusivo:

1.º Os presentes autos tiveram origem na impugnação judicial, submetida a 21 de abril de 2006, contra o indeferimento tácito da reclamação graciosa que teve por objeto a liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) n.º ...17, respetivos juros compensatórios e demonstração de acerto de contas n.º ...75, respeitante ao exercício de 2002, no valor de € 3.754.756,64, quanto à correção à matéria tributável relativa às provisões para riscos gerais de crédito no montante de € 9.434.534,43;

2.º Em sede de impugnação judicial, mediante sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, em 12.10.2015, foi julgada extinta a instância por inutilidade superveniente da lide quanto aos “ajustamentos favoráveis decorrentes da correção no valor de € 293.356,42, a título de provisões para depreciação de títulos e imobilizações financeiras efetuadas ao exercício de 2001” e parcialmente procedente na parte em que determinou “a anulação parcial da liquidação adicional de IRC n.º ...17 do ano de 2002, no que respeita à não consideração do ajustamento fiscal de reversão de provisão tributada no exercício de 2001.” (cf. p. 31 da sentença proferida a 12.10.2015 junta aos autos);

3.º Desta decisão foi interposto recurso para o Tribunal Central Administrativo Sul que, por acórdão proferido em 07.04.2022, concedeu provimento ao recurso quanto à maioria das correções apresentadas, exceto quanto à correção relativa a provisões para riscos gerais de crédito;

4.º Relativamente a esta correção, entendeu o douto Tribunal que a sentença enfermava de défice instrutório, razão pela qual deveria a mesma ser anulada, determinando a baixa dos autos à primeira instância para a realização da prova pericial, nos termos do n.º 2 do artigo 116.º do CPPT e subsequente prolação de nova decisão;

5.º Tendo o processo baixado à primeira instância, em cumprimento da decisão do Tribunal de recurso, foi ordenada pelo Tribunal Tributário de Lisboa uma perícia colegial, tendo fixado o objeto da perícia para análise dos documentos de prova juntos aos autos por referência à mencionada correção;

6.º Para além da prova já constante dos autos, os peritos designados solicitaram ao ora Recorrente documentos adicionais àqueles que já tinham sido apresentados em sede de procedimento de inspeção e em sede judicial, por os considerarem necessários e fundamentais para resposta aos quesitos que foram fixados como objeto da perícia;

7.º O Recorrente apresentou as solicitadas cópias dos documentos, tendo exposto que, considerando que a demais informação solicitada pelos peritos se reporta aos exercícios de 2001 e de 2002 e atento o hiato temporal decorrido, não dispunha de mais elementos passíveis de serem apresentados no contexto da prova pericial;

8.º Em 22.02.2024 os peritos apresentaram as suas respostas aos quesitos objeto da perícia, considerando que para a maioria das questões fixadas no objeto da perícia não foi acrescentado aos autos informação adicional pelo que não se lhes afigurava possível pronunciarem-se fundamentadamente sobre essas questões (cf. relatório pericial junto aos autos);

9.º O Tribunal de primeira instância concluiu que a administração tributária deu cumprimento ao ónus da prova que sobre si impendia no âmbito da ação inspetiva e o ora Recorrente não logrou provar a ilegalidade da atuação da administração tributária, pelo que julgou a impugnação judicial improcedente quanto à contestação desta correção;

10.º Não se conformando com a decisão proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, o Recorrente interpôs, novamente, recurso para o Tribunal Central Administrativo, no qual alegou, em súmula, que a sentença recorrida errou no seu julgamento, de facto e de direito, quanto à valoração da inexistente prova pericial, por violação do princípio do inquisitório e por errada apreciação da aplicação da regra do ónus da prova estatuída no artigo 74.º, n.º 1 da LGT;

11.º Quanto à invocada errónea valoração da prova pericial e ao défice instrutório, reconheceu o Tribunal a quo que, apesar de a perícia ter sido inconclusiva, não assiste razão ao Recorrente “(…) quando equipara o seu resultado inconclusivo à sua não realização.” (cf. p. 47 do acórdão recorrido);

12.º Na ótica daquele Tribunal, “Os peritos analisaram os documentos que tinham em seu poder e concluíram, mal ou bem, pela sua insuficiência para a análise do objecto que lhes foi proposto (…) Na ausência dos mesmos, entenderam não ser possível dar resposta aos quesitos apresentados, pelo que a perícia não teve a virtualidade de clarificar a posição defendida pelo Recorrente, ou seja, de que as correcções efectuadas pela AT relativas às provisões para riscos gerais de crédito eram ilegais” (cf. p. 47 do acórdão recorrido). Nessa medida, considera também que a sentença não enferma de défice instrutório ou violação do princípio do inquisitório ou autoridade do caso julgado;

13.º Quanto ao invocado erro de julgamento da sentença recorrida por errada valoração das regras do ónus da prova, entendeu o Tribunal a quo que tal não sucedia pelo facto de não ser pelo decurso do tempo e pela falta de obrigação de manutenção dos documentos, que devem deixar de ser cumpridas as regras legais de repartição do ónus da prova;

14.º Quanto à invocada violação dos princípios do acesso ao direito e à tutela jurisdicional efetiva, da justiça e da proporcionalidade, entendeu o Tribunal a quo que a interpretação ao artigo 74.º, n.º 1 da LGT e às regras da repartição do ónus da prova não colide com nenhum dos princípios;

15.º Considera o Recorrente que estão reunidos os pressupostos legais para a admissão do recurso de revista, atento ao disposto no artigo 285.º, n.º 1 do CPPT e as questões ora colocadas:

a) Saber se, perante a inobservância, pelas instâncias judiciais, do princípio do acesso ao direito e do princípio da tutela jurisdicional efetiva, com assento constitucional nos termos dos artigos 20.º e 268.º, n.º 4 da CRP, que impõe a justa composição do litígio em prazo razoável, deve ainda assim imperar a obrigação de apresentação, no decurso de um processo judicial, de qualquer documento adicional, para cumprimento do artigo 74.º, n.º 1 da LGT e das regras de repartição do ónus da prova que recai sobre a parte processual que invoca os factos constitutivos do seu direito, mesmo quando amplamente excedido o período de conservação da documentação de suporte contabilístico previsto no artigo 130.º, n.º 1 do Código do IRC; e

b) Saber se é contrário aos princípios constitucionais da segurança jurídica, da justiça e da proporcionalidade, nos termos dos artigos 2.º e 18.º, n.º 2 da CRP, impor a obrigação de uma parte processual conservar, até ao final do processo e em qualquer circunstância, os documentos de suporte à contabilidade após o decurso do período obrigatório previsto no artigo 130.º, n.º 1 do Código do IRC, por imperativo do cumprimento das regras de repartição do ónus da prova e do artigo 74.º, n.º 1 da LGT.

16.º Neste contexto, e em face do exposto, entende o Recorrente que se mostra necessária e justificada a intervenção do Supremo Tribunal Administrativo no caso sub judice. De facto, a revista impõe-se para uma melhor aplicação do Direito e por se tratar de uma questão de importância jurídica e social fundamental;

17.º No caso sub judice, a necessidade da revista para uma melhor aplicação do Direito assenta no facto de as questões identificadas se poderem repetir num número elevado de casos futuros e de o sistema jurídico, em virtude da complexidade das questões, não dar a mesma resposta, de forma uniforme, a todas as situações, o que tem vindo a despoletar injustiças e entorses graves na aplicação das normas em apreço. Com efeito, atenta a notória morosidade da justiça observada ao longo de anos, é elevada a probabilidade de este tipo de situação se repetir inúmeras vezes, especialmente em processos com mais de 15 anos de existência;

18.º Não vigora, até esta data, uma corrente jurisprudencial uniforme por parte dos tribunais superiores quanto a esta questão. É, de resto, possível observar dentro desta temática, posições jurisprudenciais díspares;

19.º A questão central dos presentes autos tem potencial para repetição em casos idênticos e a divergência de entendimento que se tem registado a nível jurisprudencial pode gerar indeterminação e insegurança jurídicas (cf. acima demonstrado, de que são exemplos o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no processo n.º 0752/07.7BELSB, de 07.04.2022 e em sentido oposto os acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo, proferidos no âmbito dos processos n.º 244/06, de 08.11.2006 e n.º 217/12.5BELLE 01245/17, de 30.01.2019 e os acórdãos proferidos pelo Tribunal Central Administrativo Sul, no âmbito dos processos n.º 07437/14, de 12.06.2014 e n.º 05354/12, de 17.10.2013). De facto, à semelhança do processo sub judicie, outros processos estiveram pendentes em primeira e segunda instância por um período de tempo que excedeu amplamente o prazo de 10 anos;

20.º O tema que está em causa no presente recurso é transversal a todos os sujeitos passivos e poderá impactar notoriamente a apreciação das suas pretensões, especialmente quando seja necessária a produção dos meios de prova suscetíveis de serem tidos em linha de conta em momento muito posterior ao início do processo judicial e seja necessário atender às exigências em matéria do ónus da prova, independentemente do tipo de imposto ou temática que esteja subjacente à questão a dirimir;

21.º Prevalecendo as regras de ónus da prova independentemente do decurso do tempo, impera a necessidade de perceber se a aplicação dessas regras, no âmbito de um processo judicial com mais de 10 anos, estão em conformidade com os princípios do acesso ao direito e à tutela jurisdicional efetiva, assim como da segurança jurídica e da proporcionalidade. Isto porque, a pretensão e a questão jurídica de base submetida pelo sujeito passivo/parte processual no âmbito de um processo judicial não chega a ser apreciada do ponto de vista da substância dos fundamentos, pelo facto de, atento ao decurso do tempo, parte da prova relevante não ser já passível de ser apreciada, o que comporta consequências nefastas ao nível da tomada de uma decisão completa e esclarecida por parte das instâncias judiciais;

22.º Acresce que, não se trata de uma mera discordância do Recorrente com a posição sufragada pelos Tribunais recorridos (tanto na primeira como na segunda instância), mas de uma interpretação efetuada por aqueles que, com o devido respeito, parte de pressupostos manifestamente errados e violações aos princípios constitucionais que deverão ser seguidos por todas as instâncias judiciais;

23.º Não está em causa um simples erro de julgamento, mas um erro manifestamente ostensivo e grosseiro, aqui consubstanciado no facto de o Tribunal considerar que as regras de repartição do ónus da prova (cf. artigo 74.º, n.º 1 da LGT) se sobrepõem à obrigação geral de conservação dos documentos de suporte à contabilidade pelo prazo de 10 anos (cf. artigo 130.º, n.º 1 do Código do IRC), mesmo numa situação em que ocorreu a demora excessiva na composição do litígio e da produção de meios de prova necessários à descoberta da verdade material dos factos, incorrendo em violação dos princípios da justiça e da tutela da jurisdicional efetiva;

24.º Considera, por isso, o Recorrente que a interpretação proferida em segundo grau de jurisdição, em clara violação da lei, por perfilhar aceção contrária ao próprio espírito do legislador tributário, é suscetível de se aplicar em numerosos novos litígios administrativos e judiciais, e inclusivamente originá-los, gerando uma avultada incerteza e instabilidade e fazendo antever como objetivamente útil a intervenção do Supremo Tribunal Administrativo;

25.º No que concerne à primeira questão, e para análise do thema decidendum no presente recurso de revista cumpre, desde logo, ter presente que os elementos solicitados pelo colégio de peritos em junho de 2023 se reportam a factos tributários do exercício de 2002 e que, por outro lado, o presente contencioso teve início em 2005, com a apresentação da reclamação graciosa (21.07.2005), tendo sido, na sequência do indeferimento dessa reclamação, sido submetida a petição inicial, no dia 21.04.2006;

26.º Volvidos mais de 22 anos desde o ano sob análise e mais de 18 anos desde o início do processo tributário, não pode deixar de ser relevada a circunstância de as instâncias judicias não terem requerido, num prazo razoável, a documentação que satisfizesse a descoberta da verdade material dos factos;

27.º Deste modo, não pode o Recorrente conformar-se com o acórdão recorrido, na medida em que, salvo o devido respeito, o Tribunal a quo não só efetua uma incorreta interpretação dos artigos 74.º da LGT e 130.º, n.º 1 do Código do IRC como não observa devidamente o princípio do acesso à justiça e tutela jurisdicional efetiva, na medida em que imputou indevida e injustificadamente ao Recorrente a extraordinária morosidade do presente processo, além de ter alicerçado a sua decisão no incumprimento do dever de instrução/investigação por parte das instâncias judiciais e na violação do princípio da segurança

jurídica;

28.º Em primeiro lugar, importa salientar que o ora Recorrente não contesta que sobre si recaía o ónus da prova de que a atuação da administração tributária era ilegal e que a correção enfermava de erro quanto aos pressupostos de facto e de direito, razão pela qual apresentou a documentação necessária para suportar as suas alegações quanto à ilegalidade dos fundamentos de facto e de direito invocados pela administração tributária, assim como a documentação que logrou obter em momento posterior e a pedido do colégio de peritos;

29.º No entanto, impera a necessidade de revista por este douto Tribunal porquanto o acórdão proferido pelo Tribunal recorrido incorre em erro de julgamento quando interpreta a relação entre a obrigação de cumprimento da regra do ónus da prova pela parte que alega o facto constitutivo do seu direito (cf. artigo 74.º, n.º 1 da LGT) e a obrigação de conservação da documentação contabilística por um período de tempo (cf. artigo 130.º, n.º 1 do CIRC), sem ter em conta que, in casu, não foi assegurado o cumprimento do princípio da tutela jurisdicional efetiva enquanto princípio que impõe a justa composição do litígio em prazo razoável;

30.º A ratio subjacente à estipulação de um prazo para a conservação dos elementos de suporte da contabilidade, contida na norma do artigo 130.º, n.º 1 do Código do IRC, tem vindo a ser objeto de reflexão por parte da jurisprudência, nomeadamente nos acórdãos proferidos pelo Supremo Tribunal Administrativo no âmbito dos processos n.º 244/06, de 08.11.2006 e n.º 217/12.5BELLE01245/17, de 30.01.2019,e pelo Tribunal Central Administrativo Sul no seu acórdão de 12.06.2014, proferido no processo n.º 07437/14 e acórdão datado de 17.10.2023 no âmbito do processo n.º 05354/12 e ainda a Decisão Arbitral proferida no âmbito do processo n.º 480/2018-T, em 06.06.2019;

31.º Resulta da jurisprudência citada que os documentos contabilísticos e de escrituração devem ser obrigatoriamente arquivados e conservados por um período de 10 anos. Prevendo a lei um prazo para a conservação dos referidos elementos, não podem os sujeitos passivos ser penalizados por deles não disporem uma vez ultrapassado o período estipulado para tal;

32.º Isto é, não pode a entrega dos elementos da contabilidade, quando requerida após o término do referido prazo, servir para fundamentar a conclusão de que não foi efetuada a prova de determinado facto, quando, aliás, tais elementos poderiam ter sido colocados à disposição da administração tributária se a mesma, em sede e momento próprio, i.e., no decurso da ação inspetiva e/ou no procedimento de reclamação graciosa, os tivesse solicitado para sua apreciação. E o mesmo vale para o Tribunal, se as diligências de prova tivessem ocorrido num prazo razoável, o que claramente não sucedeu!;

33.º Estando em análise a correção dos valores contabilizados como provisões para riscos gerais de crédito no ano de 2002, tal significa que, conforme ficou demonstrado, “a respetiva documentação de suporte tinha (…) de se manter em boa ordem apenas até ao ano de 2012” (cf. p. 48 do acórdão recorrido). A necessidade de realização da prova pericial foi determinada em acórdão de 07.04.2022, sendo que o pedido de elementos adicionais por parte do colégio de peritos nomeados apenas foi submetido em junho de 2023, ou seja, e como bem reconhece o Tribunal recorrido, “mais de 20 anos após o facto tributário e mais de 10 anos após ter terminado a obrigação legal de manutenção dos documentos” (cf. p. 49 do acórdão recorrido), não podendo, desta forma, ser valorada a seu desfavor;

34.º Considerando que, ao momento em que foi solicitada a documentação em causa, se encontrava já largamente ultrapassado o prazo legalmente previsto para efeitos da conservação de documentos de suporte, e considerando a irregular morosidade da Justiça Tributária cujo deficiente funcionamento prejudicou a parte processual (sem que esta tivesse contribuído para tal), não se pode conceber que seja proferida uma decisão de improcedência com fundamento na alegada falta de prova dos factos invocados por incumprimento do artigo 74.º, n.º 1 da LGT e por inobservância da repartição do ónus da prova;

35.º A improcedência do recurso apresentado pelo Recorrente, sustentada na não entrega dos elementos adicionais solicitados pelos peritos, pressupõe que a apreciação da pretensão anulatória invocada pelo Recorrente seja negativamente impactada pela morosidade verificada no presente processo, o que não é admissível à luz do princípio da tutela jurisdicional efetiva. De facto, se é verdade que o ónus da prova da verificação dos factos recaía sobre o Recorrente, os mesmos não deverão ser responsabilizados nem penalizados pela excessiva delonga do processo que conduziu à não solicitação, e consequente entrega, dos referidos elementos em tempo útil;

36.º No caso em apreço, sob circunstância alguma, pode a morosidade verificada ser imputada ao Recorrente. Salvo o devido respeito, esta apenas é suscetível de ser imputada aos Tribunais de primeira e segunda instância;

37.º De facto, tivessem as diligências necessárias sido promovidas por ocasião da sua primeira intervenção nos autos – em que se encontrava, ainda, pendente o prazo legalmente previsto para a conservação dos elementos de suporte da contabilidade – não padeceria a decisão inicialmente proferida do défice instrutório que motivou, numa primeira linha, a interposição de recurso pelo ora Recorrente e, mais adiante, que o Tribunal ad quem reconhecesse a necessidade de ordenar a baixa dos autos à primeira instância para que se diligenciasse pela produção da prova pericial que reabriu a apreciação da matéria de facto, novamente, anos mais tarde;

38.º Nesta medida, impõe-se concluir que os artigos 74.º, n.º 1, da LGT e 130.º, n.º 1 do Código do IRC, quando interpretados no sentido defendido pelo Tribunal a quo, i.e. de que se mantém a cargo do contribuinte o ónus da prova dos factos impeditivos, extintivos ou modificativos da liquidação de imposto, ainda que, atenta a morosidade do processo em curso se tenha, entretanto, esgotado o prazo legalmente previsto para efeitos da conservação da documentação de suporte da contabilidade (cf. artigo 130.º, n.º 1 do Código do IRC), atenta contra o princípio do acesso ao direito e à tutela jurisdicional efetiva, na aceção da necessidade de emissão de uma decisão judicial em prazo razoável, consagrado nos artigo 2.º, 20.º, n.º 1 e n.º 4 e 268.º, n.º 4, todos da CRP;

39.º Em face de todo o supra exposto, deve ser respondido de forma negativa à primeira questão acima colocada e alvo de apreciação em sede do presente recurso de revista. De facto, perante a inobservância pelas instâncias judiciais do princípio da tutela jurisdicional efetiva (cf. artigos 20.º e 268.º, n.º 4 da CRP), que impõe a justa composição do litígio em prazo razoável, não pode nem deve imperar a obrigação de apresentação, no decurso de um processo judicial, de qualquer documento adicional, para cumprimento do artigo 74.º, n.º 1 da LGT e das regras de repartição do ónus da prova que recai sobre a parte processual que invoca os factos constitutivos do seu direito, especialmente quando foi já foi excedido o período de conservação da documentação de suporte contabilístico (cf. artigo 130.º, n.º 1 do Código do IRC);

40.º No que respeita à segunda questão, cumpre fazer notar que não é viável a conservação de toda a documentação contabilística por um período indefinido, desde logo atenta à atividade desenvolvida pelo Recorrente, aos inúmeros litígios (tributários e cíveis) em curso e à dimensão dos arquivos em causa;

41.º Com efeito, precisamente pelo facto de o Recorrente ser uma instituição financeira de grande dimensão, como é apontado no acórdão recorrido, é incomportável conservar em arquivo toda e qualquer documentação associada a milhares de operações, movimentos contabilísticos ou de crédito dos seus clientes, por um período de tempo indefinido. É, por isso, impensável e intolerável conservar durante mais de 20 anos toda a documentação na expectativa de, eventualmente, a mesma poder vir a ser requerida no decurso de um processo judicial que, como é notório, se revela especialmente moroso;

42.º Com efeito, findo o referido prazo de conservação, já em 2012, sem que a administração tributária e o Tribunal a quo tivessem requerido a produção adicional de prova (note-se que a prova pericial foi promovida apenas em 2022 e o pedido de elementos submetido pelos peritos em junho de 2023), não se pode imputar tal falta de prova ao Recorrente nem aceitar que o mesmo seja prejudicado por, de boa-fé e em observância à lei, não ter em sua posse os solicitados documentos;

43.º Na verdade, não foi por culpa do Recorrente que o processo judicial ficou a aguardar prolação de sentença em primeira instância durante 9 anos, mais 6 anos até à prolação do primeiro acórdão que, a final, determina novamente a baixa dos autos para produção oficiosa de prova pericial, a qual apenas se iniciou em 2022!;

44.º Assim, atento que o Recorrente é um contribuinte de grande dimensão a nível nacional e, como tal, terem em curso uma multiplicidade de processos em fases distintas e versando as mais variadas temáticas, ser-lhe exigido que mantenha um arquivo de toda a documentação associada a todos os processos judiciais por um prazo superior ao estabelecido legalmente, não pode senão encarar-se como uma solução sobejamente desproporcional e impermeável ao valor da justiça material;

45.º Deste modo, a interpretação acolhida pelo Tribunal a quo na sentença recorrida quanto ao disposto no artigo 74.º, n.º 1, da LGT e à repartição do ónus da prova, por não relevar o prazo legalmente previsto para a conservação dos elementos contabilísticos, nem, por outro lado, a demora do processo, cuja tramitação excede aquele prazo, colide com o princípio da justiça, decorrente do Estado de direito (cf. artigo 2.º da CRP) e com o princípio da proporcionalidade (cf. artigo 18.º, n.º 2, da CRP), por, desta forma, restringir o direito de defesa do Recorrente;

46.º Por último, diga-se que perfilhar um entendimento diverso do que vimos de expor, implicaria desvalorizar os comandos legais em matéria de conservação e arquivo da documentação de suporte, resultando esta desvalorização, ainda, numa ampla e intolerável restrição em termos de segurança jurídica;

47.º Dito isto, uma decisão de improcedência sustentada na não entrega dos elementos solicitados no âmbito da perícia ordenada – por sua vez, motivada pelo facto de o Recorrente não ter já ao seu dispor os referidos documentos atento o hiato temporal, entretanto, decorrido – pressuporia a violação deste princípio basilar, dado que implicaria a ablação do património da Recorrente quando o seu comportamento, de boa-fé, encontra respaldo na legislação aplicável;

48.º Com efeito, não se controvertendo nos presentes autos que, à data dos factos, o Recorrente se encontrava na posse dos elementos solicitados pelos peritos, deveria o Tribunal a quo ter sopesado a favor do Recorrente o facto de sobre si não impender qualquer obrigação legal de conservar a documentação de suporte por um período superior a 10 anos, nem os mesmos poderiam prever que os elementos lhes fosse pedidos após o decurso desse prazo. Além do mais, ainda que várias tenham sido as oportunidades para requerer a entrega dos elementos em causa, a sua solicitação apenas ocorreu, formalmente, 21 anos após o término do período tributário em causa;

49.º Em face de todo o supra exposto, deve ser respondido de forma afirmativa à segunda questão acima colocada e alvo de apreciação em sede do presente recurso de revista no sentido de saber se é contrário aos princípios constitucionais da segurança jurídica e da proporcionalidade impor a obrigação de uma parte processual conservar, até ao final do processo e em qualquer circunstância, os documentos de suporte à contabilidade após o decurso do período obrigatório previsto no artigo 130.º, n.º 1 do Código do IRC, por imperativo do cumprimento das regras de repartição do ónus da prova e do artigo 74.º, n.º 1 da LGT;

50.º Assim, não pode acompanhar-se o entendimento do acórdão recorrido, impondo-se a sua revogação e a sua substituição por outro que julgue procedente o recurso jurisdicional.

Por todo o exposto, e o mais que o ilustrado juízo desse Venerando Tribunal suprirá, deve o presente recurso de revista ser admitido, devendo ser julgado procedente, revogando-se o acórdão recorrido, nos termos peticionados, assim se cumprindo com o DIREITO e a JUSTIÇA!

Sendo o valor do recurso superior a € 275.000,00 e verificando-se os pressupostos estabelecidos no n.º 7 do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais, requer-se que seja a Recorrente dispensada do pagamento do remanescente da taxa de justiça.

1.2. Não há registo de apresentação de contra-alegações.

1.3. O Exmo. Magistrado do Ministério Público não emitiu parecer por entender “que não compete ao Ministério Público, nesta fase, pronunciar-se quanto à admissibilidade ou não do Recurso de Revista, mas apenas quanto ao seu mérito e só no caso de este ser admitido.”.

2. Importa proceder à apreciação preliminar sumária a que se refere o n.º 6 do artigo 285.º do CPPT.

Segundo o disposto no n.º 1 do artigo 285.º do CPPT “Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito”.

Por conseguinte, este recurso só é admissível se estivermos perante questão que pela sua relevância jurídica ou social se revista de importância fundamental, ou a admissão do recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

Recordamos, como sistematicamente o vimos fazendo, que o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior à comum – seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efetuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado, da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos – ou quando a matéria vem gerando polémica ou suscitando dúvidas a nível jurisprudencial ou doutrinal.

Já a relevância social fundamental verificar-se-á quando esteja em causa uma questão com elevada capacidade de repetição, que importa que o STA aprecie e decida para que a solução encontrada venha a constituir uma orientação para os demais casos, ou uma questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto e das partes envolvidas no litígio.

Por fim, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito terá de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma controversa, pouco consistente ou contraditória, ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objetivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.

Vejamos, pois.

Para cabal compreensão deste recurso e das questões que nele são colocadas, convém ter presente que esta impugnação judicial foi instaurada em 21/04/2006, tendo por objeto ato de liquidação relativo ao ano de 2002, e que foi decidida em 1ª instância 9 anos depois (em 12/10/2015), tendo-se julgado, no que para aqui releva, improcedente a impugnação no que toca à imputada ilegalidade da correção “Provisões para riscos gerais de crédito”. Todavia, o Impugnante recorreu dessa decisão, imputando-lhe, além do mais, erro no julgamento da questão da legalidade dessa correção em face da prova documental produzida e da violação do princípio do inquisitório dado que a eventual falta de documentos deve ser suprida através da sua requisição pelo tribunal.

Por acórdão proferido pelo TCAS em 07/04/2022 foi anulada a sentença por défice instrutório no que toca ao julgamento da referida correção e determinada a baixa dos autos à 1ª instância para a realização oficiosa de prova pericial e prolação de nova decisão. Na 1ª instância foi ordenada a realização de perícia colegial para análise dos documentos juntos aos autos respeitantes à aludida correção. Todavia, os peritos solicitaram ao Impugnante mais documentação e informações adicionais, por a considerarem necessária para a resposta aos quesitos fixados. Este apresentou cópia dos documentos solicitados mas informou que a restante informação se reportava aos exercícios de 2001 e de 2002 e que, face ao hiato temporal decorrido, não dispunha de mais elementos passíveis de serem apresentados. No relatório pericial apresentado, os peritos informaram que não lhes era possível dar resposta à maioria dos quesitos fixados por falta da solicitada informação adicional.

Nesse contexto, foi proferida sentença de improcedência da impugnação no que toca à questionada correção – relativa a provisões para riscos gerais de crédito – em virtude de o Impugnante não ter provado, como lhe competia, a sua ilegalidade. O Impugnante interpôs novamente recurso para o TCAS, mas este decidiu manter o julgado no entendimento de que a sentença não padecia de erro de julgamento por errada valoração das regras do ónus da prova, dado que o facto de estar ultrapassado o prazo legal para a manutenção de documentos não afetava a obrigação de o Impugnante dispor de todos os elementos suscetíveis de

justificar o mérito do seu pedido anulatório durante todo o processo – quer gracioso, quer judicial – e, por conseguinte, tal não o desonerava de cumprir as regras legais sobre a repartição do ónus da prova, não colidindo esta interpretação com os princípios constitucionais que o Impugnante.

Em suma, e no que releva para este recurso de revista, o acórdão ora recorrido sufragou a posição que deixou vertida, de forma sintética, no seguinte sumário:

«III - O termo do prazo legal de conservação dos documentos não afecta a obrigação de uma sociedade dispor de todos os elementos suscetíveis de justificar o mérito do seu pedido durante todo o processo, quer gracioso, quer judicial, não podendo aceitar-se, como pretende o Recorrente, que o termo do prazo de 10 anos implicaria, de forma automática, a procedência do pedido.

IV - Não se pode considerar excessiva ou desproporcional, ou violadora da justiça ou do acesso ao direito, a manutenção das regras legais do ónus da prova, ainda que ultrapassado prazo legal de conservação dos documentos, se a exigência dos mesmos se reconduzir, como nos autos, à prossecução de um interesse que é seu na demonstração dos factos que permitiriam infirmar os pressupostos da correção da AT.».

Neste recurso de revista 0 Recorrente alega que estão reunidos os pressupostos legais para a admissão do recurso relativamente a duas questões, que considera de importância jurídica e social fundamental e que devem ser (re)analisadas pelo STA para uma melhor aplicação do Direito, e que consistem no seguinte:

a) Saber se, perante a inobservância, pelas instâncias judiciais, do princípio do acesso ao direito e do princípio da tutela jurisdicional efetiva, com assento constitucional nos termos dos artigos 20.º e 268.º, n.º 4 da CRP, que impõe a justa composição do litígio em prazo razoável, deve ainda assim imperar a obrigação de apresentação, no decurso de um processo judicial, de qualquer documento adicional, para cumprimento do artigo 74.º, n.º 1 da LGT e das regras de repartição do ónus da prova que recai sobre a parte processual que invoca os factos constitutivos do seu direito, mesmo quando amplamente excedido o período de conservação da documentação de suporte contabilístico previsto no artigo 130.º, n.º 1 do Código do IRC;

b) Saber se é contrário aos princípios constitucionais da segurança jurídica, da justiça e da proporcionalidade, nos termos dos artigos 2.º e 18.º, n.º 2 da CRP, impor a obrigação de uma parte processual conservar, até ao final do processo e em qualquer circunstância, os documentos de suporte à contabilidade após o decurso do período obrigatório previsto no artigo 130.º, n.º 1 do Código do IRC, por imperativo do cumprimento das regras de repartição do ónus da prova e do artigo 74.º, n.º 1 da LGT.

Contudo, e apesar de compreendermos a indignação do Recorrente no que toca à morosidade deste processo judicial, consideramos que não se encontram reunidos os pressupostos legais para a admissão da revista.

Desde logo, no que toca à questão da desconformidade da posição adotada com as normas e princípios constitucionais que o Recorrente invoca, esta formação tem repetidamente afirmado que ela não constitui fundamento de recurso de revista, já que deve ser discutida em recurso de fiscalização concreta de constitucionalidade – cfr., entre os mais recentes, os acórdãos proferidos em 28/05/2025 no proc. n.º 01160/21, em 3/12/2025 no proc. nº 060/22, em 28/01/2026 no proc. nº 02008/09, e em 4/02/2026 no proc. nº 0960/24.

O que significa que o remédio processual para suscitar a inconstitucionalidade da interpretação levada a cabo pelo TCAS sobre as regras legais de repartição do ónus da prova nesta específica e singular situação de morosidade judicial é o recurso desse acórdão para o Tribunal a quem cabe, em última instância, o juízo sobre essa questão – o Tribunal Constitucional.

Por outro lado, a questão do erro de julgamento imputado ao acórdão recorrido não é particularmente complexa do ponto de vista jurídico, nem foi decidida de forma inconsistente, contraditória, ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, uma vez que o acento tónico foi colocado no facto de o Impugnante saber que tinha pendente esta impugnação judicial, saber que nela tinha de demonstrar a ilegalidade que imputava à correção levada a cabo pela AT a nível de “Provisões para riscos gerais de crédito”, e, por conseguinte, saber que tinha de manter toda a informação contabilística necessária para o efeito.

Razão por que consideramos que a questão carece de relevo para além do caso concreto e dos seus singulares contornos fatuais, não se podendo afirmar que ela assume relevância jurídica ou social de importância fundamental ou que seja clara a necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito, face à definição destes conceitos acima explicitados.

Por todo o exposto, não correspondendo o recurso de revista excecional à introdução generalizada de uma nova instância de recurso e não podendo ser utilizado para a imputação de erros de julgamento ao acórdão recorrido sem a verificação dos requisitos previstos no art.º 285º do CPPT, não pode ser admitido o presente recurso.

3. Face ao exposto, acorda-se em não admitir o presente recurso de revista, por não se mostrarem preenchidos os respetivos pressupostos legais.

Custas pelo Recorrente, com dispensa do remanescente da taxa de justiça, uma vez que o recurso não ultrapassou a fase da apreciação preliminar.

Lisboa, 25 de fevereiro de 2026. - Dulce Neto (relatora) - Isabel Marques da Silva - Francisco Rothes.