Processo 01994/12.9BELRS.SA1

ACÓRDÃO

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RELATÓRIO

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"Banco 1... S.A.", com os demais sinais dos autos, deduziu recurso de revista ao abrigo do artº.285, do C.P.P.T., dirigido a este Tribunal e tendo por objecto acórdão do T.C.A. Sul, datado de 12/02/2026 (cfr.Magistratus), o qual, no que ora interessa, julgou improcedente o recurso interposto, pela sociedade ora recorrente, da decisão proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, tudo no âmbito da presente impugnação judicial visando a liquidação adicional de I.V.A. e correspondentes juros compensatórios, referentes ao período de Dezembro de 2009 e no valor global de € 1.327.451,76 euros.X
O recorrente termina as alegações do recurso de revista, apresentado em 17/03/2026 (cfr.Magistratus), formulando as seguintes Conclusões:

1-Em resultado da ação inspetiva ao exercício de 2009, o Recorrente foi objeto de duas correções que culminaram (i) na determinação de imposto em falta por ajuste da percentagem de dedução e (ii) na regularização a favor do Estado correspondente a 14/20, tendo a impugnação judicial deduzida apenas improcedido quanto a esta última correção, posteriormente objeto de recurso para o Tribunal a quo;

2-O Tribunal a quo julgou improcedente o recurso interposto pelo Recorrente, concluindo que a renúncia à isenção exercida em 2004 havia caducado com a celebração do novo contrato de locação financeira em 2009, entendendo ser necessário apresentar novo pedido de renúncia;

3-No entanto, salvo o devido respeito, o Recorrente considera que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, razão pela qual não pode o acórdão recorrido manter-se no ordenamento jurídico, e se coloca em concreto a seguinte questão:

1) Saber se, a substituição formal de um contrato de locação financeira por outro, celebrado entre as mesmas partes, relativo ao mesmo imóvel e sem qualquer interrupção da relação económica-tributária subjacente, no qual apenas ocorre uma atualização do valor do financiamento, mantendo-se o bem afeto a operações tributárias, determina a caducidade da renúncia à isenção de IVA, ou se, pelo contrário, consubstancia uma mera modificação contratual que preserva a eficácia da renúncia originária.

4-Entende a Recorrente que resulta evidente a necessidade de intervenção do Supremo Tribunal Administrativo no caso sub judice, impondo-se a revista para uma melhor aplicação do Direito e por se tratar de uma questão de importância jurídica e social fundamental;

5-No caso vertente, está em causa, a interpretação da expressão “enquanto vigorarem os contratos respetivos” constante do artigo 5.º, n.º 2, do Decreto-Lei n.º 21/2007, em articulação com o artigo 10.º do mesmo diploma, de modo a determinar se a substituição do contrato de locação financeira por outro, celebrado entre as mesmas partes, relativo ao mesmo imóvel e sem qualquer interrupção da relação económico-tributária subjacente, determina a caducidade da renúncia à isenção exercida ou, ao invés, consubstancia apenas uma modificação contratual que preserva a eficácia do certificado de renúncia emitido anteriormente;

6-O Tribunal a quo adotou uma interpretação estritamente literal da expressão legal supra referida e das vicissitudes contratuais, desligada de qualquer substância económica e com efeitos particularmente gravosos em sede de regularizações de imposto;

7-Todavia, a questão não se esgota na interpretação deste segmento normativo, na medida em que implica a apreciação da conformidade do entendimento acolhido na decisão recorrida com o Direito da União Europeia, designadamente com os princípios estruturantes do IVA - a neutralidade, prevalência da substância sobre a forma e proporcionalidade - cuja violação potência uma divergência material face à lógica harmonizada do imposto (cf. acórdão de 16.07.2025, proferido no processo n.º 0281/19.6BELRS);

8-Ademais, não se encontra uniformizada a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo quanto ao exato alcance da expressão «enquanto vigorarem os contratos respetivos» no contexto do regime transitório aplicável à renúncia à isenção em locação imobiliária, nem quanto ao estatuto jurídico-tributário das alterações contratuais que não afetam a substância económico-tributária da operação, e a par desta ausência, é ainda pouco abundante a jurisprudência existente, não oferecendo um quadro consolidado sobre o sentido a atribuir à permanência dos contratos respetivos quando apenas ocorre uma atualização do valor de financiamento, mantendo-se inalterados todos os demais elementos essenciais da relação contratual;

9-De referir que, a jurisprudência invocada pelo Tribunal a quo, designadamente os acórdãos do STA de 25.11.2009 (proc. n.º 0486/09), de 16.09.2020 (proc. n.º 0822/11) e de 03.06.2020 (proc. n.º 012/08), não é transponível para o caso sub judice, porquanto aqueles arestos versaram sobre situações de sucessão no contrato de arrendamento com alteração subjetiva do locatário ou de inexistência ab initio de certificado de renúncia, cenários radicalmente distintos do presente, em que a renúncia foi validamente exercida e certificada em 2004;

10-A questão em apreço transcende ainda o interesse individual da Recorrente, na medida em que a interpretação do alcance temporal e objetivo das renúncias emitidas ao abrigo do regime anterior, e das condições de caducidade dos respetivos certificados, impacta diretamente o regime fiscal aplicável a outros sujeitos passivos, afeta a estruturação de operações correntes no mercado e potência litígios repetidos, podendo impactar múltiplos casos futuros;

11-Pelo que se conclui que estão preenchidos os requisitos previstos no artigo 285.º, n.º 1, do CPPT, para a admissão do presente recurso de revista quanto à questão supra;

12-Como referido, o thema decidendum consiste em determinar se a substituição do contrato de locação financeira por outro, no qual a única alteração foi o valor de financiamento, determina a caducidade da renúncia à isenção anteriormente exercida, ou se consubstancia uma mera modificação contratual, mantendo-se plenamente eficaz a renúncia originária;

13-Ao abrigo do regime de renúncia em vigor à data da celebração do primeiro contrato de locação financeira (cf. Lei n.º 241/86, de 20 de agosto, posteriormente revogado com a entrada em vigor do Decreto-Lei n.º 21/2007, de 29 de janeiro) a opção de renúncia era exercida em relação a determinado imóvel, prevendo-se apenas o controlo, durante o período de regularização de 20 anos, da efetiva afetação do imóvel a operações tributadas;

14-O Decreto-Lei n.º 21/2007, de 29 de janeiro previa como disposição transitória que “(…) As renúncias à isenção validamente exercidas ao abrigo do Decreto-Lei n.º 241/86, de 20 de Agosto, continuam a produzir efeitos enquanto vigorarem os contratos respectivos (…)” (cf. artigo 5.º, n.º 2);

15-Ora, o legislador ao empregar a expressão supra referida pretendeu incluir no seu âmbito de aplicação todas as alterações à relação contratual entre as partes;

16-A ratio legis desta norma transitória é clara, ao acautelar os efeitos jurídicos das renúncias validamente exercidas sob o regime anterior, pretende evitar perturbações nas relações contratuais estabelecidas e assegurar a continuidade das expectativas legitimamente criadas pelos sujeitos passivos;

17-Face à situação sub judice, nem poderia ser de outro modo, uma vez que se mantém em vigor a relação entre o locador e o locatário ao abrigo da qual foi exercida a opção de renúncia à isenção, impondo-se ao intérprete o dever de atentar na relação contratual entre as partes, tal como na vontade das partes;

18-Reitere-se, (i) o locatário, o locador e o imóvel mantiveram-se os mesmos, (ii) não houve período de indisponibilidade do bem, e (iii) a alteração operada incide apenas no valor de financiamento, com as partes a repercutirem IVA nas rendas subsequentes;

19-Verifica-se a continuidade económico-tributária do negócio jurídico de locação, sem qualquer afetação do imóvel a fim diverso;

20-O Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento ao adotar uma interpretação estritamente literal e formal do artigo 5.º, n.º 2, do Decreto-Lei n.º 21/2007, desconsiderando que o contrato de 2003 nunca cessou materialmente, mantendo-se inalterados o objeto, o prazo e a substância económica da locação, tendo o contrato de 2009 apenas atualizado o valor do financiamento;

21-A circunstância de ter sido celebrado um contrato denominado de “Resolução do contrato de locação financeira” não obsta à conclusão anteriormente alcançada, porquanto o nomen iuris atribuído pelas partes não determina a verdadeira natureza do negócio jurídico, competindo ao intérprete atender ao que resulta da substância da relação contratual e da vontade real dos contraentes, não estando este vinculado à qualificação jurídica formal adotada pelas partes;

22-A celebração, no mesmo dia, de um instrumento de resolução e de um novo contrato relativo ao mesmo imóvel, entre as mesmas partes e nas mesmas condições, divergindo apenas no valor do financiamento, sem qualquer intervalo de indisponibilidade do bem, evidencia uma modificação contratual e não uma cessação da relação jurídica, nos termos do artigo 236.º do Código Civil;

23-Acresce que a regularização imposta não encontra fundamento no artigo 24.º do Código do IVA, porquanto este preceito regula as regularizações do IVA deduzido relativamente a bens de investimento quando ocorra alteração do destino ou utilização dos mesmos, pressuposto que não se verifica no caso sub judice, uma vez que o imóvel se manteve ininterruptamente afeto a operações de locação financeira tributadas, com o mesmo locatário, continuando o IVA a ser liquidado nas rendas e entregue ao Estado (cf.

PATRÍCIA NOIRET CUNHA, Imposto sobre o Valor Acrescentado - Anotações ao código do Imposto sobre o Valor Acrescentado e ao Regime do IVA nas Transacções Intracomunitárias, Instituto Superior de Gestão, p. 114; Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 03.05.2006, proferido no processo n.º 04053/00; acórdãos do Tribunal de Justiça proferidos nos processos C-110/94 e C-35/95);

24-Paralelamente, cumpre reafirmar que o direito à dedução, enquanto elemento estruturante do IVA e garante do princípio da neutralidade, se rege pela realidade das operações, em observância do princípio da prevalência da substância económica sobre a forma e da igualdade tributária traduzidos na equivalência económica e fiscal de direitos formalmente diversos, princípios inerentes ao sistema comum do IVA;

25-O sistema comum do IVA assegura a neutralidade da carga fiscal de todas as atividades económicas sujeitas a imposto, nos termos reiteradamente afirmados pelo TJUE (cf. Acórdão do TJUE, de 02.07.2020, Terracult, C-835/18, EU:C:2020:520, n.º 25);

26-À luz do princípio da substância sobre a forma o que releva é apurar a realidade efetiva para a tributação, e não apenas a forma jurídica do negócio escolhido pelas partes, prevalecendo o conteúdo económico do ato sobre a sua forma jurídica, de forma a garantir a correta incidência tributária (cf. acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 23.02.2017 proferido no âmbito do processo n.º 637/09BELRS);

27-A renúncia à isenção visa afastar o efeito negativo da impossibilidade de recuperação do IVA suportado, constituindo o direito à dedução um princípio fundamental do sistema comum do IVA (cf. SALDANHA SANCHES, Manual de Direito Fiscal, Coimbra Editora, 3.ª edição, pág. 422; Acórdão de 13.0.14, Maks Pen, C-18/13, EU:C:2014:69, n.º 23);

28-O TJUE tem sublinhado, que o formalismo excessivo por parte dos Estados-Membros não pode conduzir à negação de direitos substantivos em matéria de IVA quando estejam preenchidas todas as condições materiais para o exercício desses direitos;

29-O princípio da neutralidade exige que a dedução do IVA seja concedida quando os requisitos substantivos estejam preenchidos, mesmo que tenham sido negligenciados certos requisitos formais (cf. neste sentido, veja-se ainda, os acórdãos do TJUE de 21.10.2010, Nidera Handelscompagnie, C-385/09, n.º 42, de 01.03.2012, Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wąsiewicz, C-280/10, n.º 43 e de 09.07.2015, Salomie e Oltean, C-183/14, n.º 58 e 59);

30-Ademais, o mesmo Tribunal, e a propósito de uma questão de opção pela tributação de operação imobiliária, mas em que a situação de discriminação revertia em favor do sujeito passivo, veio esclarecer não ser admissível uma diferença de tratamento entre dois contratos formalmente diversos mas materialmente semelhantes (cf. acórdão de 04.10.2001, processo Goed Wonen, C-326/99);

31-Com efeito, o princípio da prevalência da substância sobre a forma em sede de IVA obsta a que se possa manter os efeitos da renúncia à isenção ao contribuinte que procede, formalmente, a uma alteração negocial do contrato de locação e retirar esses efeitos ao contribuinte que procede a uma “relocação” do mesmo bem nos termos acima descritos;

32-Transpondo estes princípios para a situação sub judice, e à luz da jurisprudência à qual se aludiu, demonstra-se evidente que o entendimento acolhido na decisão recorrida consubstancia precisamente o tipo de formalismo excessivo que o TJUE tem reiteradamente afastado;

33-Subsidiariamente, ainda que se entendesse exigível novo certificado de renúncia, a regularização integral do IVA deduzido viola o princípio da proporcionalidade, porquanto todas as condições materiais de tributação permaneceram satisfeitas e o Estado não sofreu qualquer prejuízo fiscal, tendo o IVA sido continuamente liquidado e entregue (cf. veja-se, os acórdãos do TJUE, BARLIS 06, C-516/14, de 15.09.2016; NIDERA, C-385/09, de 21.10.2010 e processo C-519/21 de 16.02.2023; e o acórdão do Tribunal Geral de 25.02.2026, proferido no âmbito do processo n.º T-638/24);

34-Em face de todo o exposto, e não existindo qualquer elemento que releve uma alteração da vontade da Recorrente quanto à sua opção pela tributação, nem modificação substancial do destino económico do imóvel, estando, além disso, em curso o período de regularização de 20 anos inerente à renúncia validamente exercida, impõe-se concluir que não se verificam as condições legais para fazer cessar os efeitos dessa renúncia;

35-A manutenção da afetação do imóvel a operações tributadas, a continuidade económica da relação contratual e a inexistência de qualquer vicissitude materialmente relevante obstam, assim, a que o artigo 5.º, n.º 2, do Decreto-Lei n.º 21/2007 seja interpretado como determinante da caducidade da renúncia à isenção no caso sub judice;

36-Por fim, sem prejuízo de todo o exposto, tendo em consideração que a interpretação do disposto no artigo 5.º, n.º 2, do Decreto-Lei n.º 21/2007 ora adotada deverá ser compatibilizada com o direito da União Europeia, deverá submeter-se a respetiva interpretação ao TJUE, competente para decidir a título prejudicial sobre a interpretação deste, ao abrigo do disposto no artigo 267. º do TFUE, sendo as questões a interpretar as seguintes:

a) Deve o princípio da neutralidade fiscal e os artigos 168.º e 184.º a 187.º da Diretiva 2006/112/CE ser interpretados no sentido de que a renúncia à isenção validamente exercida em operações de locação imobiliária, sob regime anterior, se mantém eficaz quando ocorre a substituição formal do contrato de locação entre as mesmas partes, relativo ao mesmo imóvel, sem qualquer interrupção da relação económica e mantendo-se a afetação do bem a operações tributadas, havendo apenas atualização do valor do financiamento?

b) Em caso de resposta negativa à questão anterior, os artigos 184.º a 187.º da Diretiva 2006/112/CE, lidos à luz dos princípios da neutralidade e da proporcionalidade, permitem que o Estado-Membro imponha uma regularização automática e integral quando todas as condições materiais de tributação se mantiveram e o IVA foi continuamente liquidado e entregue, inexistindo prejuízo fiscal para o Estado?X
Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso. X
Remetidos os autos a este Tribunal, o Digno Magistrado do M. P. teve vista do processo, estruturando douto parecer no qual conclui no sentido do recurso de revista não dever ser admitido (cfr. Magistratus).X
Cumpre proceder à apreciação, preliminar e sumária, consagrada no artº.285, nº.6, do C.P.P.T.X

FUNDAMENTAÇÃO

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DE FACTO

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Considera-se aqui reproduzida a matéria de facto provada/não provada e respectiva fundamentação, incluindo a alteração, ao abrigo do artº.662, nº.1, do C.P.Civil, ao ponto 10 do probatório estruturado em 1ª. Instância, tudo constante do acórdão recorrido, ao abrigo dos artºs.663, n.º 6, e 679, ambos do Código de Processo Civil, aplicáveis "ex vi" do artº.281, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (cfr.fls.12 a 23 da mesma peça processual).X

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

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O recurso de revista excepcional só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual (cfr.artº.285, nº.2, do C.P.P.T.), sendo restrito ao julgamento da matéria de direito, assim estando, por princípio, excluído o erro de julgamento quanto à matéria de facto (cfr.artº.285, nºs.3 e 4, do C.P.P.T.). Ou seja, o âmbito de cognição do S.T.A. a propósito deste recurso circunscreve-se apenas ao erro de direito, podendo este resultar da aplicação de normas de direito substantivo ou de direito processual (cfr.Ricardo Pedro, Linhas gerais sobre as alterações ao regime de recursos jurisdicionais no âmbito do CPPT, em especial o recurso de revista excecional, in Comentários à Legislação Processual Tributária, AAFDL, Dezembro de 2019, pág.370 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, 5ª. Edição, 2021, pág.1202).

No âmbito da presente instância de recurso de revista excepcional, deve recordar-se, igualmente, que a mesma não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal (cfr.v.g. ac.S.T.A.-2ª.Secção, 16/12/2020, rec.1456/10.9BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 24/03/2021, rec.1078/04.3BTSNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/12/2022, rec.60/17.5BEMDL; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/02/2023, rec.1100/21.9BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 31/05/2023, rec.30/17.3BCLSB; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/10/2023, rec. 343/12.0BEVIS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/04/2024, rec.2064/11.2BELRS).

O S.T.A. tem vindo a acentuar a excepcionalidade deste recurso no sentido de que o mesmo "quer pela sua estrutura, quer pelos requisitos que condicionam a sua admissibilidade quer, ainda e principalmente, pela nota de excepcionalidade expressamente estabelecida na lei, não deve ser entendido como um recurso generalizado de revista mas como um recurso que apenas poderá ser admitido num número limitado de casos previstos naquele preceito interpretado a uma luz fortemente restritiva", reconduzindo-se, como o próprio legislador sublinha na Exposição de Motivos das Propostas de Lei nºs.92/VII e 93/VIII (apresentadas no contexto da reforma da justiça administrativa em Portugal e que visavam criar o Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais e a então Lei de Processo nos Tribunais Administrativos), a uma "válvula de segurança do sistema" para utilizar apenas e só nos estritos pressupostos que definiu através do preenchimento de conceitos indeterminados:

quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para a melhor aplicação do direito. No mesmo sentido se pronuncia a doutrina, ponderando-se que "não se pretende generalizar o recurso de revista, com o óbvio inconveniente de dar causa a uma acrescida morosidade na resolução final dos litígios", cabendo ao S.T.A. "dosear a sua intervenção, por forma a permitir que esta via funcione como uma válvula de segurança do sistema" (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/11/2011, rec.0776/11; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/04/2014, rec.01853/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/02/2018, rec.023/18; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 4/03/2026, rec.0356/11.0BEMDL.SA1; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec.0959/12.5BELRA; Miguel Ângelo Oliveira Crespo, O Recurso de Revista no Contencioso Administrativo, Almedina, 2007, pág.192 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, ob.cit., pág.1200 e seg., em anotação ao artº.150; Ricardo Pedro, ob. cit., pág.367 e seg.).

É, também, jurisprudência uniforme deste Tribunal que as nulidades de aresto objecto de recurso de revista devem ser suscitadas perante o tribunal recorrido, mediante reclamação, nos termos do artº.615, nº.4, do C.P.Civil, e dentro do prazo fixado pelo artº.149, do mesmo diploma, aplicável subsidiariamente (cfr.v.g.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 22/01/2025, rec.0491/24.4BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/01/2026, rec. 02008/09.1BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec.02689/17.2BEPRT).

Por último, deve vincar-se que, igualmente e de forma uniforme, vem entendendo a jurisprudência dos Tribunais Superiores caber, em princípio, ao recorrente alegar e intentar demonstrar a verificação dos ditos requisitos legais de admissibilidade da revista, alegação e demonstração a levar, necessariamente, ao requerimento inicial ou de interposição do recurso (cfr.v.g. ac.S.T.A.-1ª.Secção, 27/04/2006, rec.0333/06; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 30/04/2013, rec.0309/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/02/2018, rec.023/18; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec.0959/12.5BELRA).X
Revertendo ao caso dos autos, o presente processo é uma impugnação judicial que tem por objecto o acto tributário de liquidação adicional de I.V.A. e correspondentes juros compensatórios, referentes ao período de Dezembro de 2009 e no valor global de € 1.327.451,76 euros, sendo estruturado com fundamento em procedimento inspectivo de natureza externa, do qual resultou, além de outra, correcção à matéria tributável, baseada no artº.24, do C.I.V.A. (regularização de imposto a favor do Estado) no montante de € 1.047.005,04, tudo em virtude de ter operado a caducidade da renúncia à isenção de imposto incidente sobre contrato de locação financeira que teve por objecto imóvel e foi celebrado em 2003, contrato esse resolvido em 2009, mais tendo sido celebrado novo contrato de locação face ao qual não foi pedida a emissão de novo certificado de renúncia, nas condições plasmadas no dec.lei 21/2007, de 29/01 (diploma que introduz alterações ao Código do I.V.A. e respectiva legislação complementar em matéria de tributação de operações imobiliárias, incluindo a revisão do regime da renúncia à isenção de I.V.A. nas operações relativas a bens imóveis - cfr.artº.3 e anexo ao diploma).

O Tribunal Tributário de Lisboa julgou a impugnação judicial parcialmente procedente, embora na parcela que ora interessa, improcedente e, em consequência, manteve na ordem jurídica a liquidação adicional de I.V.A. impugnada, relativa ao período de Dezembro de 2009, bem como os correspondentes juros compensatórios.

Da fundamentação de direito da sentença constam os seguintes vectores, em síntese nossa e relativamente ao segmento que importa:

1-Tal como se extrai do RIT esta correcção está relacionada com a renúncia à isenção de I.V.A., formalizada pela sociedade "A..., SA", ao abrigo do disposto no Decreto-Lei 241/86, de 20 de Agosto, com base no contrato de locação financeira imobiliária n.º ...03, celebrado entre aquela e a sociedade "B..., Lda", em 19/12/2003;

2-Que em 13/08/2009 o referido contrato foi objecto de resolução, sendo que, na mesma data foi celebrado entre as mesmas partes um novo contrato de locação financeira imobiliária com o n.º ...88 [pontos 10) e 11) dos factos provados]. No que diz respeito a este novo contrato a sociedade "A..., SA", não dispunha de certificado de renúncia emitido pela AT;

3-Que tem de concluir-se que não viola o direito da União, o estabelecimento de condições formais para o exercício da renúncia à isenção nas operações de locação imobiliária, onde se inclui a exigência de apresentação prévia de uma declaração modelo com base na qual serão analisados os pressupostos legais pela AT e, posteriormente, emitido um certificado;

4-Que relativamente à alegação de que a interpretação da AT materializa uma restrição ao direito à dedução e não uma mera restrição à opção de tributação, que configura uma desconformidade com o Direito Comunitário, violadora dos princípios da proporcionalidade e da neutralidade do imposto, já a Jurisprudência dos Tribunais Superiores foi chamada a pronunciar-se concluindo em sentido negativo.

A sociedade impugnante deduziu recurso dessa sentença dirigido ao Tribunal Central Administrativo Sul, que, no segmento que ora importa, julgou improcedente o recurso interposto.

Em resumo, deliberou o Tribunal Central Administrativo Sul, no acórdão ora sob recurso e na vertente que agora interessa:

1-No que para os autos releva, o artº.9, nº.29, do CIVA, estabelece que a actividade de locação de bens imóveis, é uma operação isenta de imposto, a qual se encontra relacionada com a natureza não produtiva dessa mesma operação. Encontramo-nos, assim, perante uma isenção incompleta na medida em que não permite a dedução do IVA suportado a montante, isto é, quer na locação, quer na transmissão de imóveis o locador/alienante não liquida IVA sobre o valor da operação, não lhe assistindo, consequentemente, o direito de recuperar qualquer imposto que tenha suportado a montante;

2-No entanto, e por forma a mitigar o efeito negativo decorrente da impossibilidade de recuperação do imposto suportado, que, naturalmente, gera efeitos económicos perversos e penalizadores, e implica, outrossim, distorção no funcionamento do imposto, designadamente ao nível da neutralidade, o legislador consagrou a possibilidade de renúncia à isenção, por forma a permitir que o sujeito passivo possa liquidar e deduzir o IVA suportado nas operações, e de acordo com o regime-regra;

3-Que não assiste razão à recorrente quando propugna que, não obstante o nomen iuris, o mesmo não integra, em si, uma resolução do contrato definitivo de locação financeira, porquanto, como visto, ocorreu, inequivocamente, a destruição da relação contratual validamente constituída, operada por um acto posterior de vontade de ambos os contraentes, donde a resolução contratual tal como qualificada pelas partes;

4-Que o anterior certificado de renúncia emitido em Setembro de 2004, caducou não se subsumindo a realidade de facto na disposição transitória constante no artº.5, do Decreto-Lei 21/2007, de 29/01. Logo, a conclusão que impera é a de que o direito à dedução do IVA suportado só se encontrava legitimado se a recorrente tivesse requerido novo certificado de renúncia ao abrigo do disposto no artº.4, do mesmo diploma;

5-Reitere-se e enfatize-se que, o exercício do direito de renúncia à isenção encontra-se condicionado à referida certificação administrativa e a mesma tem de verificar-se previamente ao facto gerador dos impostos, que ocorre à data da celebração do contrato, resultando, como visto, este corolário do já citado artº.12, nº.6, do CIVA. Dir-se-á, portanto, que "comprovados os pressupostos referidos naqueles números, a Administração Fiscal emitirá nessa altura o certificado, isento de selo, que deve ser exibido aquando da celebração do contrato ou da escritura de transmissão";

6-Face a todo o expendido dimana que essa exigência prévia e formal se afigura legal, válida, e conforme com os ditames constantes no ordenamento nacional;

7-É certo que a recorrente advoga, igualmente, que tal entendimento não se pode manter porquanto se encontra em desconformidade com o direito comunitário e os princípios que o enformam, pelo que a decisão recorrida que assim o não entendeu padece de erro de julgamento. Mas, a verdade é que, mais uma vez, ajuizamos que não logra mérito esse entendimento, tendo o TJUE já se pronunciado nesse sentido o qual tem sido seguido pela Jurisprudência nacional, mormente, do STA (cfr.v.g. ac.TJUE 6/09/2004, proc.C-269/03; ac.TJUE 17/05/2018, proc.C-566/16; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 3/06/2020, rec.012/08; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 16/09/2020, rec.0822/11);

8-Que tudo visto e ponderado, improcede, assim, o erro de julgamento quanto aos aduzidos princípios constitucionais e comunitários;

9-Que o pedido de reenvio prejudicial deve improceder quando o TJUE já se tenha pronunciado de forma firme sobre a questão ou já exista jurisprudência sua consolidada sobre ela e o juiz nacional não tenha dúvidas razoáveis quanto à solução a dar à questão de Direito da União, por o sentido da norma em causa ser claro e evidente.

Ou seja, no essencial, as instâncias convergem no entendimento relativo à legalidade da correcção estruturada por parte da A. Fiscal, tal como da consequente liquidação adicional de I.V.A. produzida pela entidade ora recorrida, tudo tendo por base o exame da prova produzida nos autos e das ilações derivadas da mesma, tal como do regime jurídico aplicável à situação dos autos. X
A sociedade apelante vem, agora, deduzir recurso de revista para este Supremo Tribunal, no qual, se bem percebemos, as questões enunciadas são as seguintes [cfr.nºs. 3 e 36 das conclusões do recurso]:

1-Saber se, a substituição formal de um contrato de locação financeira por outro, celebrado entre as mesmas partes, relativo ao mesmo imóvel e sem qualquer interrupção da relação económica-tributária subjacente, no qual apenas ocorre uma atualização do valor do financiamento, mantendo-se o bem afeto a operações tributárias, determina a caducidade da renúncia à isenção de IVA, ou se, pelo contrário, consubstancia uma mera modificação contratual que preserva a eficácia da renúncia originária;

2-Tendo em consideração que a interpretação do disposto no artº.5, nº.2, do Decreto-Lei 21/2007, ora adotada deverá ser compatibilizada com o direito da União Europeia, deverá submeter-se a respetiva interpretação ao TJUE, competente para decidir a título prejudicial sobre a interpretação deste, ao abrigo do disposto no artº.267, do TFUE.

Ora, quanto a estas questões acabadas de identificar, não deve o conhecimento das mesmas ser fundamento de admissão do recurso de revista, atentos os seguintes vectores que passamos a concretizar:

1-Como deixámos dito supra, no âmbito do recurso de revista excepcional as questões de facto, designadamente o erro na apreciação da prova e na fixação dos factos, estão arredadas do seu âmbito, a menos que haja "ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova", o que não é o caso (cfr.artº.285, nº.4, do C.P.P.T.). Ou seja, a este Supremo Tribunal não compete a apreciação do julgamento da matéria de facto que as instâncias consideraram relevante para a decisão da questão, nem pode, pelas mesmas razões, sindicar as ilações de facto que as instâncias retiram dessa factualidade, provada ou não provada;

2-Não vislumbra este Tribunal que no acórdão recorrido sejam patentes erros de direito com as características legalmente necessárias e supra identificadas (cfr.artº.285, nºs.1 e 2, do C.P.P.T.), os quais levem à admissão do presente recurso de revista, mais nele não se detectando qualquer erro manifesto que possa justificar a admissão da revista em ordem à melhor aplicação do direito, dado que, o mesmo aresto se encontra devidamente suportado em jurisprudência produzida pelo TJUE e Tribunais Superiores desta Jurisdição, nomeadamente, por este órgão de cúpula;

3-Encontra-se vincado supra, igualmente, que a presente instância de recurso de revista excepcional não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal;

4-A questão prejudicial a reenviar só se coloca se o Juiz nacional se confronta com uma dúvida sobre os termos em que tem de aplicar o direito europeu e se a resolução de tal dúvida contribui para a solução do litígio que tem em mãos, ou seja, mostra-se necessária para o julgamento da causa. Pelo contrário, o pedido de reenvio prejudicial deve ser rejeitado, nomeadamente, se o TJUE já se tiver pronunciado de forma firme sobre a questão ou já exista jurisprudência sua consolidada sobre ela e o juiz nacional não tenha dúvidas razoáveis quanto à solução a dar à questão de Direito da União, por o sentido da norma em causa ser claro e evidente.

Por tudo o anteriormente exposto, a revista excepcional não pode ser admitida por esta formação preliminar, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.X

DISPOSITIVO

X
Face ao exposto, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO ACORDAM, EM CONFERÊNCIA DA FORMAÇÃO PREVISTA NO ARTº.285, Nº.6, DO C.P.P.T., EM NÃO ADMITIR O PRESENTE RECURSO DE REVISTA. X
Condena-se a sociedade recorrente em custas (cfr.artº.527, do C.P.Civil), na presente instância de recurso, mais a dispensando do pagamento do remanescente da taxa de justiça.

X
Registe.

Notifique.X
Lisboa, 24 de Junho de 2026. - Joaquim Condesso (relator) - Isabel Marques da Silva - Francisco Rothes.