Processo 00250/06.6BECBR

Acordam em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1. RELATÓRIO

1.1. A Recorrente (S., Lda.), notificada da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra, em que foi julgada improcedente a impugnação judicial contra as liquidações adicionais de IVA dos anos de 2002 e 2003 e dos respectivos juros compensatórios, inconformada vem dela interpor o presente recurso jurisdicional.

Alegou, formulando as seguintes conclusões:

«1. O Tribunal a quo não tomou em consideração o facto de terem sido, em devido tempo, apresentadas Alegações, no dia 11 de Fevereiro de 2009, via e-mail;

2. A incoerência da Douta Sentença ao Recorrida, porquanto a mesma entra em conflito com factos dados como provados, não retirando as normais consequências que daí advêm, quanto à decisão foral, na media em que no ponto 7º das páginas 20 e 21 da Douta Sentença ignora, o facto que pouco tempo antes tinha dado como provado, no ponto 19 dos factos provados;

3. A administração fiscal, presumindo a existência de vendas que nunca ocorreram e daí partiu para a liquidação de impostos que não são devidos;

4. Relativamente aos exercícios em causa – 2001 e 2002 – não há, nem houve, qualquer omissão de custos;

5. Com o procedimento de invocar que a impugnante omitiu custos, uma vez mais a administração fiscal tenta empolar os custos da actividade a fim de poder apurar receitas – e os respectivos tributos – que não ocorreram;

6. Depois de efectuar a sua engenhosa construção e com base nela, conclui a administração fiscal pela existência de “indícios de omissões de proveitos” o que, como é bom de ver, não resulta de qualquer fundamento concreto que aponte nesse sentido sendo apenas uma consequência dos dois argumentos anteriores;

7. Os resultados de 2002 e 2003 apresentados pela impugnante, reflectem a sua exacta situação patrimonial, bem como o resultado efectivamente por ela obtido, pelo que a matéria colectável estava determinada de forma correcta e exacta;

8. Desta forma, cumpriu integralmente as obrigações decorrentes do disposto nos artigos 17º, nº 3, alínea b) e 115º do CIRC, bem como no artº 29º do Código Comercial;

9. Não estando assim reunidos os pressupostos para a aplicação do disposto na alínea b), do artº 87º e alínea d) do artº 88º da LGT;

10. Quanto ao navio “N1” no relatório de inspecção tributária teria sido adquirido ao preço de 0,057 € chegando assim a uma tonelagem de 1.491,23, não tendo qualquer fundamento este cálculo, uma vez que o peso do navio, na ordem das 600 toneladas, foi confirmada por uma entidade terceira, o Ministério da Fazenda e do Tesouro do Panamá, conforme

consta no Anexo II do relatório de inspecção, o qual refere expressamente um peso líquido de 442 toneladas e uma tara de 1.085 toneladas, conforme documento já junto como DOC. 4;

11. A tonelagem de 1.491,23 obtida pelos serviços de inspecção é tanto mais absurda quanto é, inclusivamente, superior à própria tara do navio (1.085 t);

12. Os cálculos efectuados no relatório de inspecção estão errados, tendo sido sobreavaliadas as compras em 891,23 toneladas;

13. A AT (Administração Tributária) em momento algum prova que o valor de aquisição por Kg do N1 é aquele que indica;

14. Ignorando que o metal existente nas embarcações substancialmente mais valioso, em virtude de ser de melhor qualidade, porquanto terá que ser muito mais resistente, em virtude de se destinar a andar em água, sujeito, às mais variadas intempéries;

15. No que concerne às compras de Alumínio e Inox – tal como nas compras de outros materiais –, encontram-se diversos outros metais, geralmente ferrosos;

16. A actividade de reciclagem, tratamento e triagem efectua a sua seriação com perda de peso ao nível dos Alumínios e Inox, com o consequente aumento de sucata ferrosa, o que só por si já explicaria a existência de divergência de valores;

17. Nem todas as aquisições de materiais originam a venda dos materiais adquiridos;

18. Ao adquirir-se a sucata de uma viatura, obtêm-se também, baterias, cobre, pneus e outros materiais;

19. Assim sendo, as toneladas vendidas de baterias e cobre têm como sinal inverso a necessidade de análise dos consumos de outros materiais;

20. Este processo não é objecto, nem tem de ser objecto, de qualquer registo ao nível da contabilidade, nomeadamente através de uma eventual “38 Regularizações de existências” ou qualquer outra conta uma vez que os materiais adquiridos são mercadorias e continuam a ser mercadorias;

21. Deste modo não tem qualquer fundamento o Relatório de Inspecção Tributária ao considerar que há irregularidades no registo das vendas;

22. Quanto a este ponto também a Sentença ora em Recurso entra em contradição na medida em que esquece que deu como provado o ponto 19 dos factos provados;

23. Efectivamente, desde sempre a Impugnante retirou dos veículos produtos que pudessem ser alvo de reutilização e fossem economicamente viáveis, tal como hoje determina a legislação do ramo;

24. Materiais como o radiador, como a bateria e como o motor, que muitas vezes ou têm valor como metais, ou teriam valor como outro tipo de material, como peças usadas, sendo, claramente, pelo menos em termos económicos, considerados subprodutos;

25. Não se pode esquecer que estes produtos resultam da sua remoção de produtos principais, que são os adquiridos, como os veículos, só depois da sua remoção se convertendo em produtos autónomos dos primeiros;

26. Todavia, ainda que subprodutos, poderão, muitas vezes ser vendidos como produtos, ou considerados produtos após a sua remoção ou que leva a que após o desmantelamento do veículo (remoção de algumas das suas componentes) se encontrem mais produtos do que aqueles que lhe deram origem e de tipos diferentes dos que lhe deram origem;

27. Não se poderá esquecer que a Impugnante nada teve a ver com a emissão das facturas;

28. Além do mais, a história engendrada não põe, quanto a nós, em causa a credibilidade da contabilidade da Impugnante, porquanto, mesmo que as facturas tenham sido emitidas pelos fornecedores em conluio, tal não põe em causa, como parece entender o Tribunal, os fornecimentos, nem os valores em causa, nem mesmo a AT os põe em causa;

29. Destarte, não se poderá deixar de considerar que os fornecimentos terão acontecido, nas quantidades e preços facturados;

30. Conforme referido no relatório, foi obtido um preço médio de sucata de 0,05 € por Kg para sucata diversa e 0,606 € por Kg para o alumínio, sendo certo que não há qualquer referência a como foi obtido este preço médio, nem o porquê da aplicação do mesmo;

31. Acresce ainda que, para este sector de actividade, dadas as suas especificidades, são habitualmente estimadas perdas que oscilam, aproximadamente, entre 3% a 6% relativamente ao volume das compras, o que deveria ter sido levado em conta pela administração fiscal;

32. Não tem qualquer fundamento o valor unitário de venda para as supostas omissões de vendas apresentadas pela administração fiscal, nem, tão pouco, a existência de quaisquer omissões de vendas.

Nestes termos e nos mais de Direito

Deve O presente Recurso ser julgado procedente revogando-se, consequentemente, a Douta Sentença ora em Recurso, seguindo-se os ulteriores termos até fina.»

1.2. A Recorrida (Fazenda Pública), notificada da apresentação do presente recurso, não apresentou contra-alegações.

1.3. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer a fls. 325 e 326 do SITAF, no sentido da improcedência do recurso.

1.4. Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. art. 657º, n.º 4 do Código de Processo Civil (CPC), submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.

Questões a decidir:

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir se a sentença recorrida (i) enferma de vício por não ter tomado em consideração as alegações apresentadas; (ii) se incorre na nulidade consignada na al. c), do n.º 1, do artigo 668.º do CPC, ao decidir em contradição com o ponto 19. da matéria de facto assente; (iii) se incorre em erro de julgamento de direito sobre a verificação dos pressupostos que legitimam o recurso á avaliação indirecta da matéria tributável e, (iv) da errónea e excessiva quantificação da matéria tributável.

2. FUNDAMENTAÇÃO

2.1. De facto

2.1.1. Matéria de facto dada como provada na 1ª instância e respectiva fundamentação:

«3.1. FACTOS PROVADOS

1. Por despacho do Senhor Chefe de Divisão de Inspecção Tributária 2 da Direcção de Finanças de Coimbra, datado de 2005.02.07, foi emitida ordem de serviço para realização de procedimento de inspecção externa à Impugnante, abrangendo os exercícios de 2001 e de 2002, a que foi atribuído o n.º OI200500156.

Fls. 1 do processo administrativo em apenso.

2. O início do procedimento de inspecção externa foi notificado à Impugnante por carta registada, recebida em Fevereiro de 2005.

Fls. 1 e 2 do processo administrativo em apenso.

3. A inspecção externa a que aludem os dois números anteriores decorreu entre 2005.02.23 e 2005.06.03, tendo nesta última data sido emitida a nota de diligência informando da conclusão do procedimento e que do mesmo tinham resultado actos tributários ou em matéria tributária desfavoráveis à ora Impugnante, nota esta recebida por um gerente da Impugnante.

Fls. 3 do processo administrativo em apenso.

4. Em 2005.06.06, o Senhor Funcionário que procedeu à inspecção elaborou o projecto de conclusões do relatório nos termos que constam do doc. de fls. 5 a fls. 33v. do processo administrativo em apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos e de onde, além do mais, consta o seguinte:

«5. Critérios de cálculo dos valores corrigidos com recurso a métodos indirectos

Através da análise dos elementos contabilísticos da empresa foram detectadas diversas situações anteriormente relatadas e que sucintamente poderemos resumir:

Inventários sem credibilidade;

Omissão de custos;

Indícios de omissões de proveitos.

Face ao exposto, consideramos que a contabilidade da firma S., Lda. NIPC: (…) apresenta irregularidades na organização, contrariando o disposto no artº 115º do CIRC, já que não reflecte a exacta situação patrimonial bem como o resultado efectivamente obtido pela empresa, não permitindo assim a comprovação e a quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à determinação da matéria colectável de harmonia com as disposições da Sec. II do Cap. III do CIRC.

Assim sendo, propõe-se, relativamente aos exercícios de 2001 e 2002, a determinação da matéria colectável por recurso a métodos indirectos, de acordo com o estipulado pelo artº 52º do CIRC e alínea d) do artigo 88º da LGT.

5.1 – Proposta de Determinação do Lucro Tributável – IRC

5.1.1. – Determinação do Lucro Tributável por Métodos Indirectos

5.1.1.1. – Omissão volume negócios – exercícios de 2001 e 2002

Em função dos pressupostos emergentes do que se deixou anteriormente referido vamos, nos termos do artigo 90º LGT, proceder ao cálculo da matéria tributável por avaliação indirecta. Para o efeito e tendo em conta as quantidades detectadas como omitidas, cf. Quadros constantes do ponto 4.2.3.2, vamos estimar como volume das vendas omitidos, tendo em conta os preços médios da sucata praticados nos referidos anos e que foram os seguintes:

AnoI- Vendas registadas (€) c)2- Qt. Decl. Vendidas (ton) a)3- Pr. (€) Médio/ton b)

2001765.933,708.749,9087,54

20021.046.122,008.731,65119,81

a)- Ver mapa trabalho (vendas) anexo IV

b)- 3=1:2. O aumento verificado do valor médio venda/tonelada 2001 (87,54 €) para 119,81 €) em 2002, deve-se ao facto das vendas de metais não ferrosos (alumínio, inox, cobre) apresentarem em 2002 um peso mais significativo no total das vendas declaradas.

c)- Vendas líquidas dos valores de “prestações de serviços” registadas nas contas de vendas.

Desta forma, temos os seguintes valores de vendas, que estimamos como omitidas:

ANO 2001

1 –Quantidades estimadas como omitidas1.131,61 Ton

2 –Preço médio/ton praticado87,54 €

3 –Vendas estimadas como omitidas (1x2)99.061,14 €

ANO 2002

1 –Quantidades estimadas como omitidas1.345,31 Ton

2 –Preço médio/ton praticado119,81 €

3 –Vendas estimadas como omitidas (1x2)161.181,59 €

5.1.1.2. – Omissão de subcontratos

De acordo com a análise efectuada e das declarações prestadas pelo sócio-gerente, somos levados a concluir que omitiu custos relacionados com trabalhos com desmantelamento do navio “N1”, que segundo os esclarecimentos solicitados à firma N., SA, terão sido efectuados pela firma C. de Aveiro e terá decorrido entre 01/01/2001 e 14/07/2002. O sócio gerente da S., referiu em auto de declarações que aquela empresa não emitiu a correspondente facturação e que os trabalhos contratados àquela empresa terão ascendido a 4.000.000$00 (19.951,92 €).

Tendo em conta o período em que terão decorrido os trabalhos e a hipótese, segundo aquele sócio gerente, de terem aqueles trabalhos decorrido em doca seca após aquela data, vamos imputar a cada um dos exercícios em causa o montante de subcontratos correspondente a 1/2 daquele valor ao ano de 2001 e 1/2 ao ano de 2002, cf. Quadro seguinte:

ExercícioValor (€)

20019.975,96

20029.975,96

Total19.951,92

5.1.1.3. – Resultado tributável proposto para os exercícios de 2001 e 2002

Desta forma, o resultado tributável estimado para o exercício de 2001 e 2002, são respectivamente:

5.1.1.3.1. – Exercício de 2001: (Valores em €)

CorrecçõesTotal

Nat.AritméticaMet. Indirectos

Proveitos:

Total proveitos declarados 766.252,05

- Proveitos estimados como omitidos, cf. Ponto 5.1.1.1 99.061.1499.061,14

1 – Total proveitos corrigidos 865.313,19

Custos:

Total dos custos declarado 747.966,81

Custos presumidos, cf. Ponto 5.1.1.2 9.975,969.975,96

1 – Total proveitos corrigidos 757.898,77

3 – Resultado líquido corrigido (1-2) 107.414,42

4 – Resultado líquido declarado 18.329,24

5 – CORRECÇÕES (3-4) 89.085,18

I – TOTAL DAS CORRECÇÕES 89.085,18

II – RESULTADO FISCAL DECLARADO 37.199,76

III – RESULTADO TRIBUTÁVEL CORRIGIDO (I+II) 126.284,94

5.1.1.3.2. – Exercício de 2002: (Valores em €)

CorrecçõesTotal

Nat.AritméticaMet. Indirectos

Proveitos:

Total proveitos declarados 1.088.808,03

- Proveitos estimados como omitidos, cf. Ponto 5.1.1.1 161.181,59161.181,59

1 – Total proveitos corrigidos 1.249.989,62

Custos:

Total dos custos declarado 1.063.072,31

Custos presumidos, cf. Ponto 5.1.1.2 9.975,969.975,96

1 – Total proveitos corrigidos 1.073.048,27

3 – Resultado líquido corrigido (1-2) 176.941,35

4 – Resultado líquido declarado 25.734,72

5 – CORRECÇÕES (3-4) 151.206,63

I – TOTAL DAS CORRECÇÕES 151.206,63

II – RESULTADO FISCAL DECLARADO 41.759,17

III – RESULTADO TRIBUTÁVEL CORRIGIDO (I+II) 192.965,80

5.2 – Imposto Sobre o Valor Acrescentado (IVA)

5.2.1. – IVA Liquidado

Atendendo a que os pressupostos enunciados para efeitos de IRC, e descritos ao longo dos pontos 4 e 5, têm enquadramento em sede de IVA, também os valores omitidos e apurados com base nos mesmos, devem ser reflectidos no valor tributável em IVA.

5.2.1.1. – Exercícios de 2001 e 2002

De acordo com o referido no ponto 5.1.1 o sujeito passivo omitiu facturação que estimamos em € 99.061,14 € em 2001 e de 161.181,59 em 2002. Assim o sujeito passivo não liquidou nem entregou ao Estado imposto nos seguintes montantes:

Exercício 2001

Base tributável € a)Imposto em €

Taxa normal – 17%99.061,14 €16.840,39

Total99.061,14 €16.840,39

Exercício 2002

Base tributável € a)Imposto em €

Taxa normal – 17%80.590,80 €13.700,44

Taxa normal – 19%80.590,79 €15.312,25

Total 29.012,69

a) – Resultante de alteração de taxa introduzida pela Lei 16-A/2002 de 31/05.

De acordo com o acima referido, o sujeito passivo não entregou nos cofres do Estado imposto que estimamos nos montantes de 16.840,39€ em 2001 e de 29.012,69 em 2002, cujo valor vamos considerar com a seguinte distribuição por períodos de imposto: (...)».

Extracto de fls. 28 a fls. 31 do projecto do relatório, fls. 18v. a 20 do processo administrativo em apenso.

5. Sobre o projecto de relatório a que alude o n.º anterior incidiu o seguinte despacho do Senhor Director de Finanças Adjunto, datado de 2005.06.07: «Confirmo».

Cfr. canto superior direito de fls. 5 do processo administrativo em apenso.

6. A Impugnante foi notificada do projecto de relatório de inspecção tributária a que aludem os números anteriores por carta registada datada de 2005.06.09, tendo ainda sido ali informada do direito de exercer o direito de audição, oralmente ou por escrito, no prazo de 10 dias.

Fls. 4 (cópia do ofício n.º 004611) e 4v. (talão de registo n.º RO 3804 8739 2 PT) do processo administrativo em apenso.

7. A Impugnante não exerceu o direito de audição.

Fls. 54 do processo administrativo em apenso.

8. Em 2005.06.27 foi elaborado o relatório final, nos termos que constam do documento de fls. 38 a fls. 161 do processo administrativo em apenso e que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos, o qual, basicamente, reproduz a fundamentação constante do projecto de relatório a que se alude em 4 supra, à qual foi adicionado o seguinte:

«8 – OUTROS ELEMENTOS RELEVANTES

De acordo com os elementos recolhidos que passam a fazer parte integrante deste relatório, ANEXO XV, fls 1 a 8, a gerência da S., lda foi, nos anos de 2001 e 2002, da responsabilidade de L., nIF: (…) e sua esposa M., NIF: (…).

9 – DIREITO DE AUDIÇÃO - FUNDAMENTAÇÃO

O sujeito passivo foi notificado do direito de audição pelo ofício nº 4611 de 8/06/2005, cf. registos postais RO 3804 8739 2 PT.

Após o decurso do prazo, não me foi dado conhecimento de que o sujeito passivo tenha exercido aquele direito.».

Extracto de fls. 32 e 33 do relatório final, fls. 53v. e 54 do processo administrativo em apenso.

9. Sobre o relatório a que alude o n.º anterior incidiu o seguinte despacho do Senhor Director de Finanças Adjunto, datado de 2005.06.28: «Concordo com as conclusões do relatório e determino o(s) valor(es) proposto(s) para tributação».

Cfr. canto superior direito de fls. 38 do processo administrativo em apenso.

10. A Impugnante foi notificada do relatório final de inspecção tributária a que aludem os números anteriores por carta registada com aviso de recepção datada de 2005.06.28 e recepcionada em 2005.06.30, tendo ainda sido ali informada de que «Foi fixada matéria tributável de IRC, por métodos indirectos nos termos previstos nos artigos 87º a 90º da LGT, por remissão do artigo 52º do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, nos exercícios seguintes:

ANO(S)/EXERCÍCIO(S) MATÉRIA TRIBUTÁVEL FIXADA

2001 126284,94 EUR

2002 192965,8 EUR

Foi fixado o IVA, por métodos indirectos, nos termos dos artigos 87º a 90º da LGT, por remissão do artigo 84º do Código do IVA, no montante global de 45853,08 EUR distribuído pelos seguintes anos:

ANO(S) IMPOSTO EM FALTA

2001 16840,39 EUR

2002 29012,69 EUR

E ainda que «Poderá V.ª Ex.ª solicitar a revisão da matéria tributável ou do imposto, fixado por métodos indirectos, numa única petição devidamente fundamentada, dirigida ao Director de Finanças da área do domicílio fiscal, a apresentar no prazo de 30 (trinta) dias a contar da data da assinatura do aviso de recepção que acompanha esta notificação, com a indicação do Perito que o representa e eventualmente, o pedido de nomeação de perito independente, nos termos do artigo 91º da LGT».

Fls. 34 (cópia do ofício n.º 6402) e 35 (talão de registo n.º RO 4153 7426 5 PT) do processo administrativo em apenso.

11. Em 2005.08.01 deu entrada na Direcção de Finanças de Coimbra o requerimento de que se junta cópia de fls. 162 a fls. 174v. do processo administrativo em apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos, dirigido ao «Exmo. Senhor Director de Finanças do Distrito de Coimbra» e onde a Impugnante requeria a «a revisão das matérias tributáveis e impostos fixados por métodos indirectos/indiciários relativamente aos anos de 2001 e 2002».

Cfr. quanto à data, o carimbo aposto no canto superior esquerdo de fls. 162.

12. Com base no requerimento a que alude o número anterior, foi ali autuado o procedimento de revisão com o n.º 749/5.0, e foi posteriormente designado dia para a reunião dos senhores peritos, os quais compareceram nas instalações daquela Direcção em 2005.09.16, não tendo sido possível o acordo e tendo ambos os Senhores Peritos anexado à acta os respectivos laudos, tudo como melhor resulta de fls. 183 a fls. 191v. do processo administrativo em apenso, que aqui se dão também por reproduzidas para todos os legais efeitos.

Cfr. também fls. 175 e 176 do mesmo processo administrativo.

13. Em 2005.10.21, o Senhor Director de Finanças de Coimbra lavrou decisão final nos termos que consta do documento que integra fls. 192 a fls. 196v. do processo administrativo em apenso, que aqui se dá igualmente por reproduzido e de onde, além do mais, consta o seguinte:

«Determina, o acima exposto, a nossa total adesão aos fundamentos constantes do relatório de Inspecção Tributária e seus anexos, por se encontrarem devidamente documentados, e às expendidas pelo perito da Administração Tributária no seu laudo, o que vale por não aceitarmos a pretensão do contribuinte.

Pelo que

Assim, mantenho os valores inicialmente fixados para efeitos de I.R.C., de 126.284,94 € (cento e vinte e seis mil duzentos e oitenta e quatro Euros e noventa e quatro cêntimos), para 2001, e de 192.965,80 € (cento e noventa e dois mil novecentos e sessenta e cinco Euros e oitenta cêntimos), para 2002, e os valores do I.V.A. que se consideram em falta, de 16.840, 39 € (dezasseis mil oitocentos e quarenta Euros e trinta e nove cêntimos), no ano de 2001, e de 29.012,69 € (vinte e nove mil e doze Euros e sessenta e nove cêntimos), em 2002 (...)».

Extracto de fls. 10 do despacho n.º 13/05, fls. 196v. do mesmo processo administrativo.

14. A Impugnante foi notificada da decisão a que alude o número anterior por carta registada com aviso de recepção datada de 2005.10.25 e recepcionada em 2005.10.31.

Fls. 197 (cópia do ofício n.º 10715) e 197v. (talão de registo n.º RO 4158 2727 5 PT) do processo administrativo em apenso.

15. Com base nas decisões a que aludem os números anteriores foram efectuadas em 2005.10.29 e em 2005.12.03 as seguintes liquidações:

ImpostoPeríodoN.º LiquidaçãoValor (€)Data Limite Pagamento

I.V.A.0101053047771.403,372005.12.31

J.C. de I.V.A.010105304778331,162005.12.31

I.V.A.01020530477910.270,452005.12.31

J.C. de I.V.A.0102053047802.366,422005.12.31

I.V.A.0103053047811.403,372005.12.31

J.C. de I.V.A.010305304782315,282005.12.31

I.V.A.0104053047831.403,372005.12.31

J.C. de I.V.A.010405304784306,672005.12.31

I.V.A.0105053047851.403,372005.12.31

J.C. de I.V.A.010505304786298,862005.12.31

I.V.A.0106053047871.403,372005.12.31

J.C. de I.V.A.010605304788290,522005.12.31

I.V.A.0107053047891.403,372005.12.31

J.C. de I.V.A.010705304790282,172005.12.31

I.V.A.0108053047911.403,362005.12.31

J.C. de I.V.A.010805304792274,102005.12.31

I.V.A.0110053047931.403,362005.12.31

J.C. de I.V.A.011005304794257,682005.12.31

I.V.A.0111053047951.403,362005.12.31

J.C. de I.V.A.011105304796249,342005.12.31

I.V.A.0112053047971.869,732005.12.31

J.C. de I.V.A.011205304798320,722005.12.31

I.V.A.0109053047991.403,362005.12.31

J.C. de I.V.A.010905304800265,222005.12.31

I.V.A.0201053182112.283,412006.02.28

J.C. de I.V.A.020105318212379,422006.02.28

I.V.A.0202053182132.283,412006.02.28

J.C. de I.V.A.020205318214366,282006.02.28

I.V.A.0203053182152.283,412006.02.28

J.C. de I.V.A.020305318216353,152006.02.28

I.V.A.0204053182172.283,412006.02.28

J.C. de I.V.A.020405318218339,132006.02.28

I.V.A.0205053182192.283,402006.02.28

J.C. de I.V.A.020505318220326,432006.02.28

I.V.A.0206053182212.283,402006.02.28

J.C. de I.V.A.020605318222311,982006.02.28

I.V.A.0207053182232.552,042006.02.28

J.C. de I.V.A.020705318224334,492006.02.28

I.V.A.0208053182252.552,042006.02.28

J.C. de I.V.A.020805318226319,812006.02.28

I.V.A.0209053182272.552,042006.02.28

J.C. de I.V.A.020905318228304,152006.02.28

I.V.A.0210053182292.552,042006.02.28

J.C. de I.V.A.021005318230289,952006.02.28

I.V.A.0211053182312.552,042006.02.28

J.C. de I.V.A.021105318232274,782006.02.28

I.V.A.0212053182332.552,042006.02.28

J.C. de I.V.A.021205318234259,122006.02.28

Doc. de fls. 30 a fls. 37 dos autos (doc.s juntos com a douta contestação), cujo teor é globalmente confirmado no artigo 3 da douta P.I..

16. A presente impugnação deu entrada no Serviço de Finanças de Mira em 2006.03.22.

Cfr. carimbo aposto a fls. 3 destes autos.

MAIS SE PROVOU, COM INTERESSE:

17. A Impugnante é uma sociedade que exerce a sua actividade no ramo da reciclagem de sucata e de desperdícios metálicos.

No artigo 7.º da douta P.I., a Impugnante alega que exerce a sua actividade no ramo da indústria de desmantelamento, tratamento e reciclagem de produtos metálicos e não metálicos. O que é verdade desde que ali foi montada a linha de descontaminação.

O que, de acordo com a 1.ª testemunha (empregado da Impugnante desde 2000), só aconteceu em 2004 e 2005.

Antes disso, os veículos (de acordo com a 1.ª testemunha, a Impugnante trabalha fundamentalmente com veículos em fim de vida) não eram propriamente desmantelados, mas prensados (limitavam-se a retirar primeiro o radiador, a bateria as jantes e o para-choques).

Por isso, não será correcto falar de uma indústria de desmantelamento e tratamento de produtos metálicos e não metálicos, com referência aos exercícios em análise (2001 e 2002).

Mas já será correcto falar de uma indústria de reciclagem de sucata e de desperdícios metálicos, facto que é expressamente reconhecido no ponto 2.2.2 do relatório de fiscalização.

18. Na sua actividade, procede a Impugnante à comercialização de sucata de ferro, limalha, ferro fundido, sucata zincada, alumínio, cobre e inox.

Facto alegado no artigo 8.º da douta P.I..

Foi basicamente confirmado pelos depoimentos testemunhais.

O próprio relatório faz alusão à comercialização da maioria destes metais.

19. A aquisição da sucata de uma viatura poderá dar origem – para além do “fardo” e caso haja mão-de-obra disponível na empresa para efectuar o seu aproveitamento – a cobre, baterias, pneus e outros subprodutos.

Facto alegado nos artigos 12.º e 32.º da douta P.I..

Foi confirmado pela 1.ª testemunha, que referiu que, antes de meterem o veículo na prensa, tiravam o radiador por causa do cobre, a bateria, as jantes e os pára-choques (estes se fossem de alumínio). Por vezes também o motor, quando era também de alumínio).

De notar que a segunda testemunha também referiu que já na altura havia desmantelamento parcial das viaturas (sendo retiradas as baterias), mas o seu depoimento não pode ser valorizado nesta parte, porque esta testemunha não teve contacto com a Impugnante naquele período.

20. No sector da Impugnante, o vendedor de alumínio e inox tenta incluir na carga outros metais.

Facto extraído do alegado no artigo 41.º da douta P.I..

Foi confirmado – com este alcance – pela 2.ª testemunha, que até referiu que «neste sector, quando se vende 100 kgs. de inox, tenta-se meter lá no meio outras coisas, designadamente metal não ferroso; este sector não prima pela lealdade». A testemunha afirmou ter conhecimento directo deste facto, justificando-o com a deslocação, uma manhã por semana, às instalações da Impugnante (facto que, embora seja surpreendente – tendo em conta que a Impugnante representa cerca de 1% da facturação dos serviços de contabilidade da empresa onde a testemunha, T.O.C. de profissão, trabalha – não foi questionado nem desmentido por ninguém).

21. No recibo de taxa de inspecção e taxa anual de investigação de acidentes emitido em Junho de 1999, com o n.º 473441, o Ministério da Fazenda e do Tesouro do Panamá, consignou que o navio “N1” tinha um peso bruto de 1.085,00 toneladas e líquido de 442,00 toneladas.

Facto extraído do alegado no artigo 51.º da douta P.I..

Foi confirmado pelo documento junto em audiência (fls. 64 e 65 dos autos).

Já vinha confirmado no anexo II do relatório de fiscalização.*
3.2. FACTOS NÃO PROVADOS

TODOS OS RESTANTES, SENDO COM INTERESSE OS SEGUINTES:

1. Não se provou que, nos exercícios de 2001 e 2002, a Impugnante tivesse dificuldade em adquirir a mercadoria (sucata), dada a sua escassez no mercado, e se visse, por isso, obrigada a pagar pela mercadoria preços por vezes mais elevados do que muitos dos seus concorrentes para poder obter um volume mínimo de actividade.

Facto alegado nos artigos 62.º e 63.º, ambos da douta P.I..

Para prova deste facto foi oferecido apenas o depoimento da segunda testemunha ouvida em audiência.

E esta testemunha não podia ter conhecimento directo desse facto, porque só teve contacto com a Impugnante, pela primeira vez, aquando do procedimento de revisão (ou seja, em 2005).

E, de qualquer modo, também não detectei no seu depoimento nenhuma referência a este facto.

2. Não se provou que tivesse sido detectado pela Impugnante que o sistema informático utilizado fosse pouco fiável e que se tivesse procedido à sua substituição em 2003.

Trata-se do alegado no artigo 83.º da douta P.I..

Não constitui verdadeiramente um facto, mas um juízo de valor, a afirmação de que o sistema informático da Impugnante era «pouco fiável». E as razões que levaram a Impugnante a este juízo também não são devidamente explicitadas pela Impugnante na douta P.I., o que impede o Tribunal de formular idêntico juízo. De qualquer modo, também não compareceu em tribunal nenhuma testemunha que, com conhecimento de causa, explicasse os problemas de fiabilidade daquele sistema informático.

E a única testemunha oferecida pela Impugnante a esta matéria – a 2.ª ouvida em juízo – também não mostrou conhecimento directo deste facto. Quando confrontada com as razões para o alegado erro nas existências iniciais de 2001 de 3.656.269,00 Kgs., disse de facto que era devido ao sistema informático. Mas quando convidada a exprimir a razão de ciência para tal afirmação, revelou tratar-se de uma simples dedução. E quando o Tribunal a questionou se se tratava de uma falha de programação ou de inserção de dados, disse: «tendencialmente as duas coisas, mas mais de inserção de dados».

Ora, uma falha de inserção de dados não é – salvo melhore entendimento – uma falha do sistema informático, nem sequer uma falha do programador. É quando muito, uma falha do utilizador.

3. Não se provou que, para este sector de actividade, sejam habitualmente estimadas perdas de 3% a 6% relativamente ao volume de compras.

Facto alegado no artigo 85.º da douta P.I..

Segundo a 2.ª testemunha ouvida, estes valores foram obtidos pela própria na altura em que andou a preparar a resposta à A.F. e foi recolhida de sites que disponibilizam balanços do sector (entregues pelos profissionais), sites estes do “Banco” e do “Banco 2 Onde, no entanto, não são designadas de quebras.

A ser assim, deveriam ter sido disponibilizadas as páginas em causa no processo, acompanhadas das respectivas fichas técnicas, para que o Tribunal pudesse avaliar a representatividade destes dados no sector.»

2.2. De direito

A Recorrente (S., Lda.) insurge-se contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra datada de 31.08.2010, que julgou improcedente a impugnação judicial contra as liquidações adicionais de IVA dos anos de 2002 e 2003 e dos respectivos juros compensatórios.

Fundamentou a recorrente a sua impugnação, imputando às liquidações ilegalidades que se reconduzem: a ilegalidade do recurso à avaliação indirecta da matéria tributável, da errónea e excessiva quantificação da matéria tributável e da sua falta de fundamentação.

A todas estas questões, suscitadas pelo sujeito passivo, o Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra deu resposta negativa.

O sujeito passivo, inconformado, recorreu, reiterando em parte os fundamentos invocados na petição inicial e discordando da sentença na medida, em que, os não atendeu.

Assim, as questões a apreciar e decidir são as que deixámos enumeradas no ponto 1.4., a saber se a sentença recorrida (i) enferma de vício por não ter tomado em consideração as alegações apresentadas; (ii) se incorre na nulidade consignada na al. c), do n.º 1, do artigo 668.º do Anterior Código de Processo Civil (actual 615ª), ao decidir em contradição com o ponto 19 da matéria de facto assente; (iii) se incorre em erro de julgamento de direito sobre a ilegalidade do recurso á avaliação indirecta da matéria tributável e, (iv) da errónea e excessiva quantificação da matéria tributável.

2.2.1. Quanto, ao primeiro vício, de que a sentença sob recurso não tomou em consideração as alegações apresentadas pela impugnante/recorrente, as quais, segundo alega foram atempadamente apresentadas no dia 11 de fevereiro de 2009, via e-mail, “conforme se comprova pela junção do seu comprovativo de envio que ora se junta Doc. 1” (cfr. conclusão 1 e alegações), vejamos.

As alegações no processo de impugnação judicial são facultativas, pois, mesmo que não sejam apresentadas, o processo segue os seus termos, como se constata pelo artigo 121º do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT). Sendo facultativas, não há qualquer exigência nem sanção processual relacionada com o seu conteúdo, designadamente não ficando precludido qualquer direito do impugnante por não as apresentar.

Mas a falta de concessão do direito a alegar ou a sua desconsideração, como no caso dos autos em que houve produção de prova testemunhal, pode efectivamente influenciar a decisão da causa, constituindo nulidade processual (artigo 201º do CPC aplicável ex vi artigo 2º, alínea e), do CPPT), que o interessado pode arguir em sede de recurso, se apenas teve conhecimento da nulidade através da notificação da sentença.

In casu, temos que a impugnante foi notificada, conforme consta da acta de inquirição de testemunhas, para alegar querendo em 30 dias. Em sede recursória invoca que apresentou alegações atempadamente e que as mesmas foram desconsideradas, junção essa que “comprova” conforme doc. 1 que “ora junta”, porém, compulsados os autos (físicos e no aplicativo SITAF) não logramos encontrar qualquer documento que haja sido junto com as alegações de recurso, quer, as que foram apresentadas em 14.01.2011 (fls. 199-230 SITAF), quer, das apresentadas em 29.03.2011 (fls. 288-323 do SITAF) em sede de convite por este tribunal ad quem para suprimento da falta de conclusões constatada.

Por falta de prova do alegado, improcede, pois, a ilegalidade/vicio assacada a sentença sob recurso, cumprindo prosseguir no conhecimento da nulidade por contradição entre a matéria de facto e o decidido.

2.2.2. Da alegada nulidade da sentença por contradição entre os seus fundamentos e a decisão (artigo 668º, n.º 1 alínea c) do ACPC)

Alega a Recorrente que a decisão recursória incorreu em contradição entre os fundamentos e a decisão, pois que o decidido na epígrafe 7.ª da sentença está em contradição com o ponto 19 da matéria de facto assente, porquanto “Sempre se terá que atender ao facto de existirem produtos que provêm do tratamento dado a produtos diferentes daqueles, como sejam as partes/peças componentes dos veículos e estes” (conclusão 4º e 5º).

Apreciando.

A contradição a que alude alínea c) do n.º 1, do art.º 668º do anterior CPC (aplicável no caso dos autos, sendo o recurso de 2011, e corresponde alínea c) do n.º 1, do art.º 615º do actual CPC), aplicável por força do disposto no artigo 2º, n.º 2 do CPPT, é uma incongruência lógica ou jurídica.

Esta incongruência lógica ou jurídica pode traduzir-se numa oposição entre os fundamentos e a decisão ou nos fundamentos entre si (os necessários para a decisão) ou no próprio conteúdo decisório em si mesmo. A razão de ser da nulidade é, em qualquer dos casos, a mesma: não se pode aproveitar, de todo, uma sentença cujo sentido lógico ou jurídico não se pode alcançar.

A nulidade aqui prevista pressupõe um vício lógico de raciocínio; “a construção é viciosa, pois os fundamentos invocados pelo juiz conduziriam logicamente, não ao resultado expresso na decisão, mas a resultado oposto” - Alberto dos Reis, in Código de Processo Civil anotado, volume V, Coimbra 1984, reimpressão, p. 141: “nos casos abrangidos pelo artigo 668.º, n.º 1, c), há um vício real no raciocínio do julgador: a fundamentação aponta num sentido; a decisão segue caminho oposto ou, pelo menos, direcção diferente” - Antunes Varela e outros, in Manual de Processo Civil, p. 690; “se, na fundamentação da sentença, o julgador seguir determinada linha de raciocínio, apontando para determinada conclusão, e, em vez de a tirar, decidir noutro sentido, oposto ou divergente, a oposição será causa de nulidade da sentença” - Lebre de Freitas e outros, in Código de Processo Civil Anotado, volume 2.º, p.670).

Como diz Alberto dos Reis, in obra citada, nas páginas 130 e 141, convirá notar que “a contradição entre os fundamentos e a decisão nada tem a ver, seja com o erro material – contradição aparente, resultante de uma divergência entre a vontade declarada e a vontade real: escreveu-se uma coisa, quando se queria escrever outra –, seja com o erro de julgamento – decisão errada, mas voluntária, quanto ao enquadramento legal ou quanto à interpretação da lei; o erro material e o erro de julgamento não geram a nulidade da sentença, como sucede com a oposição entre os fundamentos e a decisão, mas, tão-só, e apenas, a sua rectificação ou a eventual revogação em via de recurso”.

“Não se inclui entre as nulidades da sentença o chamado erro de julgamento, a injustiça da decisão, a não conformidade dela com o direito substantivo aplicável…” - Antunes Varela, in obra citada, página 686.

Aliás, conforme se decidiu no acórdão do STJ de 30.09.2004, no âmbito do proc. n.º 04B2/94 “… o vício de nulidade a que se reporta a alínea c) do n.º 1 do artigo 668.º e o n.º 1 do artigo 716.º do Código de Processo Civil é o que ocorre quando os fundamentos de facto e de direito invocados conduzirem logicamente ao resultado oposto àquele que integra o respetivo segmento decisório. Isso significa que os fundamentos de facto e de direito do acórdão devem ser logicamente harmónicos com a pertinente conclusão ou decisão, como corolário do princípio de que o acórdão deve ser fundamentado de facto e de direito, e que tal se não verifica quando haja contradição entre esses fundamentos e a decisão nos quais assenta. (…). Mas uma coisa é a contradição lógica entre os fundamentos e a decisão da sentença ou do acórdão, e outra, essencialmente diversa, o erro de interpretação dos factos ou do direito ou a aplicação deste, que não raro se confunde com aquela contradição …” [cf., ainda, acórdãos do STA de 10.03.2010 - Proc. n.º 0635/09, de 21.09.2010 - Proc. n.º 01010/09, e de 06.09.2011 - Proc. n.º 0371/11].

Com efeito, esta nulidade nada tem que ver com "o chamado erro de julgamento, a injustiça da decisão, a não conformidade dela com o direito substantivo aplicável, o erro da construção do silogismo judiciário", que atrás se referiram, ou com a “inidoneidade dos fundamentos para conduzir à decisão”, porquanto não existe a oposição, geradora desta nulidade, se o julgador erra na subsunção, que fez, dos factos à norma jurídica aplicável ou se, porventura, ele errou na indagação da norma aplicável ou na sua interpretação.

Se o juiz tiver entendido, erradamente, que os factos apurados acarretam determinadas consequências jurídicas e conseguiu exprimir tal entendimento nos fundamentos invocados e destes retira a conclusão lógica, haverá erro de julgamento, mas não há a nulidade da oposição entre os fundamentos e a decisão.

Em suma, só ocorrerá esta causa de nulidade quando a construção da sentença é viciosa, isto é, quando os fundamentos invocados pelo juiz conduziriam logicamente não ao resultado expresso na decisão, mas a resultado oposto e/ou quando das premissas de facto e de direito que o julgador teve por apuradas, ele haja extraído uma decisão oposta à que logicamente deveria ter extraído.

Ora calcorreando a decisão em apreço afigura-se-nos que todas essas premissas e dados factuais e jurídicos, bem como o discurso lógico-discursivo e decisório correspondente, se encontram clara e inequivocamente enunciados e externados.

Não existem nem contradição nem ilogicidade alguma. A decisão, depois de analisar, indagar e juridicamente balizar as questões a decidir, extraiu em conformidade o seu juízo jurídico-subsuntivo. Na elaboração do correspondente silogismo judiciário, não se detecta, pois, a nosso ver, qualquer oposição ou contradição.

Atenhamo-nos ao alegado pela Recorrente e ao que decorre da decisão recursória. Naquela deu-se por assente, no evocado segmento factual chamado a colação, item 19º, que - “A aquisição da sucata de uma viatura poderá dar origem – para além do “fardo” e caso haja mão-de-obra disponível na empresa para efectuar o seu aproveitamento – a cobre, baterias, pneus e outros subprodutos. [Facto alegado nos artigos 12.º e 32.º da douta P.I.. Foi confirmado pela 1.ª testemunha, que referiu que, antes de meterem o veículo na prensa, tiravam o radiador por causa do cobre, a bateria, as jantes e os pára-choques (estes se fossem de alumínio). Por vezes também o motor, quando era também de alumínio). De notar que a segunda testemunha também referiu que já na altura havia desmantelamento parcial das viaturas (sendo retiradas as baterias), mas o seu depoimento não pode ser valorizado nesta parte, porque esta testemunha não teve contacto com a Impugnante naquele período.]

E, na epigrafe 7ª da decisão página 20 em sede de apreciação da verificação dos pressupostos que legitimam o recurso à avaliação indirecta na determinação da matéria coletável pela AT, na análise dos indicadores de que a contabilidade da impugnante não merece credibilidade, o tribunal a quo entendeu na sequência do raciocínio lógico e critico ali estabelecido, de que “Muito mais relevante é o facto de as existências e compras de sucatas de cobre e de baterias serem inferiores às vendas, visto que tal implicaria que a Impugnante tivesse vendido mais do que tinha para vender.; quanto a este índice mais adiante na pág. 23 regressando a ele, refere que a impugnante “quanto ao facto de a análise das existências e compras de sucatas de cobre e de baterias ter revelado, em 2002, vendas superiores às compras e existências da mesma mercadoria]: disse que se trata de sub-produtos de viaturas adquiridas, provenientes do seus desmantelamento;” e apreciando as duas posições aí se fundamenta na pág. 25 :

“Nos artigos 28.º a 38.º da douta P.I., a Impugnante responde à acusação de que os inventários não merecem credibilidade (ponto 4.2.1. do relatório) dizendo fundamentalmente que o cobre e as baterias são produtos extraídos de viaturas adquiridas, os quais não terão que ser objecto de qualquer registo ao nível da contabilidade.

Em audiência, ficou esclarecido que a Impugnante só procedeu verdadeiramente ao tratamento da sucata (desmontando os veículos em fim de vida em linha de descontaminação) em 2004 e 2005. Nos anos a que se reporta a fiscalização (2001 e 2002), a Impugnante limitava-se a transformar os veículos em fardos numa prensa, os quais, por sua vez, eram vendidos para reciclar. No entanto, já então se retiravam o radiador (cobre) e a bateria (quando existia – por vezes, quando a bateria estava boa, o vendedor da sucata à Impugnante ficava com ela), as jantes e o motor (às vezes, quando eram de alumínio). Isto quando havia mão-de-obra disponível para tal (foi isso que de seu como provado no ponto 19.º dos factos provados).

O que daqui resulta é que a Impugnante tentava aproveitar a sucata de maior valor – a única que poderia valer o trabalho de desmontagem. Pelo que esses materiais dificilmente se poderiam considerar sub-produtos (expressão utilizada em audiência pela segunda testemunha da Impugnante, o contabilista da empresa). É que para efeitos contabilísticos são sub-produtos apenas os de valor comercial reduzido ou nulo (a inserir na conta 341). Os produtos extraídos de outros produtos, mas que podem ser vendidos com valor significativo para a empresa (justamente o cobre e o alumínio, entre outros) são considerados co-produtos. São bens principais (mercadorias) e – salvo melhor entendimento – terão que ser relevados como tal no inventário. De outro modo, os inventários deixam de reflectir a verdadeira valorimetria das existências.

De qualquer modo, o que resulta do relatório é justamente que a Impugnante relevava esses produtos em inventário, como mercadorias (e não como sub-produtos), visto que não deixou de considerar 4.605,00 kgs. de cobre e 78.990,00 kgs. de baterias. Cabia-lhe demonstrar que só o fazia quando não resultavam da desmontagem (parcial) de viaturas. O que nem sequer chegou a alegar.”

Ora, o assim expendido não é minimamente contrariado pelo ponto 19 do probatório. Nesse ponto fáctico apurou-se uma possibilidade perfeitamente normal a ocorrer na actividade de desmantelamento de sucata, qual seja: a aquisição de uma sucata de viatura origina outros subprodutos, designadamente baterias. Se houve essa possibilidade não deixava a impugnante de estar vinculada ao registo dessas aquisições para credibilizar os inventários que apresentou. Não o tendo feito, claramente descredibilizou os inventários apresentados.

Assim, a sentença da 1ª instância, posta em crise, limitou-se, a nosso ver, a analisar criticamente a factualidade dada como assente. Ou seja, a tribunal a quo disse o que na realidade queria dizer e o que disse expressou-o claramente, contrapondo as duas posições (da AT e do sujeito passivo), e do seu confronto retirou as devidas consequências em termos perfeitamente coerentes e inequívocos, pelo que se terá de concluir que, a esse propósito, não ocorreu qualquer contradição.

Torna-se patente que a recorrente não concorda com o sentido decisório a final extraído, mas o que não pode é dá retirar que ocorre vício ou erro de raciocínio no desenvolvimento daquele silogismo. No caso concreto a decisão recorrida mostra-se, desde logo de um ponto de vista estritamente lógico, impassível de censura.

Poderá discordar-se da decisão. O que não existe, claramente, é contradição lógica.

Pelo exposto, não se verifica a nulidade imputada.

2.2.3. Dos erros de julgamento de direito: dos pressupostos do recurso aos métodos indirectos e, da sua, excessiva quantificação

A sentença sob escrutínio julgou improcedente a impugnação, por entender que estão demonstrados no caso os pressupostos do recurso à quantificação da matéria coletável, por métodos indirectos, bem assim por considerar que não ocorre errada nem excessiva quantificação da matéria colectável.

Insurge-se a recorrente do assim julgado, alegando que inexistia por parte da AT fundamento para presumir a existência de vendas e de custos não declarados, face ao cumprimento integral das obrigações decorrentes do disposto nos artigos 17.º, n.º 3, al. b) e 115.º do CIRC, assim faltando os pressupostos para a aplicação do disposto na al. b), do artigo 87.º e al. d) do artigo 88.º, ambos da LGT (conclusões 3ª a 29º). Mais alega, que a sentença recorrida incorreu também em erro de julgamento de direito ao julgar válida a quantificação da matéria colectável, porque a obtenção dos preços médios de sucata – 0,05 Euros para a sucata diversa e 0,06 para o alumínio – não tem qualquer justificação, acrescendo ainda que para o sector de actividade em causa são estimadas perdas entre 3% e 6%, relativamente ao valor das compras, o que não foi relevado pela AT (conclusões 31ª e 32º)

Em síntese, aqui chegados, temos a decisão de facto cristalizada, cumprindo aferir se a mesma sustenta sem margem para qualquer dúvida o julgamento de direito operado pelo Tribunal a quo de considerar: (i) a legalidade do recurso aos métodos indiciários, por se encontrarem reunidos os seus pressupostos; (ii) e da correcta quantificação da matéria tributável.

O Mm. º Juiz a quo pronunciou-se sobre estas duas questões, aliás suscitadas na petição inicial, nos mesmo termos que em sede de alegações de recurso em que repristina nos seus argumentos, nos seguintes termos:

«(…)

4.1. ERRO NA QUALIFICAÇÃO

Toda a liquidação assenta em pressupostos de facto que revelam, exprimem ou manifestam uma determinada capacidade contributiva. Sendo que, no nosso sistema fiscal, esses pressupostos de facto são preferencialmente colhidos do conteúdo das declarações dos contribuintes e dos dados que constarem da sua contabilidade ou escrita.

Para que tal seja possível, o legislador formulou uma presunção: a presunção de veracidade das declarações dos contribuintes e dos elementos contabilísticos que lhes servem de suporte – artigo 75.º, n.º 1, da L.G.T.

No entanto, para que tal presunção possa funcionar, é necessário que as declarações sejam apresentadas nos termos previstos na lei e que os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade estejam organizados de acordo com a legislação comercial e fiscal. O que significa que a presunção de veracidade da declaração e da escrita assenta num pressuposto fundamental, o da sua verificabilidade externa.

Que assim é resulta com clareza do n.º 2 daquele artigo 75.º: a presunção de veracidade do das declarações, contabilidade ou escrita não se verifica quando ocorram omissões, erros ou inexactidões que «impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo»; ou quando o contribuinte não cumprir os deveres que lhe couberem de «esclarecimento da sua situação tributária» (o que pressupõe a insuficiência dos elementos de escrita para assegurar a sua verificação); ou ainda quando se constate a existência de indícios fundados de que não reflectem a sua matéria tributável (o que também pressupõe a impossibilidade de remover as dúvidas geradas por esses indícios).

«Se as declarações ou a contabilidade e escrita apresentarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não reflectem a matéria tributável real do sujeito passivo, deixam de valer aquelas presunções. Por isso, a prova dos factos que são objecto da contabilidade fica sujeita às regras do ónus de prova estabelecidas no artigo 74.º». (DIOGO LEITE DE CAMPOS, BENJAMIM SILVA RODRIGUES e JORGE LOPES DE SOUSA, in Lei Geral Tributária Comentada e Anotada, 2.ª Edição rev. e aum., Vislis 2000, pág. 309.)

O que significa que passa a ser o contribuinte que terá que «demonstrar os factos relevantes para a fixação da matéria colectável, nos pontos em que há deficiências nas declarações». O que se traduzirá «na prática, numa verdadeira inversão do ónus de prova relativamente aos factos a que se refere a omissão» (Idem, pág. 310).

Do lado da A.T., temos o reverso destas regras. A actuação da A.F. não goza da presunção de legalidade, cabendo-lhe a demonstração dos factos indicativos de que os elementos da escrita fornecidos pelo contribuinte não correspondem à sua realidade tributária.

Devendo apenas faze-lo quando da sua actividade instrutória resulte com segurança que os factos em que se sustenta a declaração não são verdadeiros, como decorre também do princípio da legalidade tributária.

Porém, e no seu esforço da procura da verdade material, não está vedado à A.F. recorrer a provas indirectas ou a «factos indiciantes dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova (...).

Tais juízos devem ser, contudo, suficientemente sólidos para criar no órgão de aplicação do direito a convicção da verdade» (ALBERTO XAVIER, «Conceito e Natureza do Acto Tributário», pág. 154.).

E uma vez demonstrado que as declarações, a contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não reflectem a verdade fiscal do contribuinte, ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo [n.º 2, alínea a), do artigo 75.º citado], ou que o contribuinte não cumpriu os deveres que lhe couberem de esclarecimento da sua situação tributária, não devendo a sua recusa considerar-se legítima [n.º 2, alínea b), do mesmo dispositivo], ou ainda que a matéria tributável do sujeito passivo se afasta significativamente para menos, sem razão justificada, dos indicadores objectivos da actividade de base técnico-científica prevista na lei [n.º 2, alínea c), não aplicável ao caso dos autos], ou, finalmente, que os rendimentos declarados em I.R.S. se afastam significativamente para menos, sem razão justificada, dos padrões de rendimento que razoavelmente possam permitir as manifestações de fortuna evidenciadas pelo sujeito passivo [n.º 2, alínea d), não aplicável ao caso dos autos] haverá, como se disse, uma verdadeira inversão do ónus da prova relativamente aos factos a que se refere a omissão.

Caberá então ao contribuinte demonstrar os factos relevantes para a fixação da matéria colectável, nos pontos em que há deficiências nas declarações, contabilidade ou escrita, justificar o incumprimento dos seus deveres ou os indicadores obtidos de que a contabilidade não reflecte a sua verdade fiscal, alegar e provar outros factos que ponham em dúvida a existência do facto tributário – artigo 100.º do C.P.P.T.

Havendo, porém, recurso à avaliação indirecta na determinação da matéria colectável, não basta à A.T. demonstrar as deficiências da contabilidade, evidenciar os indícios de que os dados dela constantes não reflectem a verdadeira situação tributária do contribuinte: importa também que demonstre a impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável – artigos 85.º, n.º 1, e 87.º, alínea b), ambos da L.G.T..

Apliquemos estes conceitos ao caso dos autos.

No ponto 5 do relatório final, a Inspecção Tributária concluiu que «a contabilidade da firma S., Lda. NIPC: (…) apresenta irregularidades na organização, contrariando o disposto no artº 115º do CIRC, já que não reflecte a exacta situação patrimonial bem como o resultado efectivamente obtido pela empresa, não permitindo assim a comprovação e a quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à determinação da matéria colectável de harmonia com as disposições da Sec. II do Cap. III do CIRC.».

Conclusão que faz assentar em extenso conjunto de indicadores que me proponho resumir da seguinte forma:

1.º - Registou, em Fevereiro de 2001, duas “facturas de favor” (F. 65 e 66), referentes à aquisição de sucata de ferro e de limalha de ferro a J., no montante total de 10.457.000$00, com as quais pretendeu documentar aquisições efectuadas a entidades que não emitiram a correspondente facturação;

2.º - Procedeu, em 2001 e 2002, ao desmantelamento de um navio (“N1”) sem registar a sua aquisição ou a aquisição da correspondente sucata, nem os custos com o serviço de desmantelamento;

3.º - Registou as seguintes compras de sucata sem indicação das quantidades de sucata adquirida:

- Janeiro de 2001 a “CavesS (...), Lda.” (37.000$);

- Dezembro de 2001 a “RE.” (549.999$);

- Março de 2002 a “Transportes (…), Lda.” (500 €);

- Dezembro de 2002 a “Ma..” (1000 €);

- Dezembro de 2002 a “C.M.” (1330 €);

- Dezembro de 2002 a “Transportes (J), Lda.” (4550 €);

4.º - Registou todos os meses de 2002 aquisições de sucata com base em documento interno (mensal), sem indicação da sua origem e sem documento comprovativo da sua proveniência, nem das correspondentes quantidades;

5.º - Procedeu em Junho e Agosto de 2002, ao registo das V.D.s 355 e 377 (21.000 € x 2), registadas com vendas de sucata e que estarão relacionadas com “serviços prestados”;

6.º - Procedeu – em 2001 e 2002 – ao registo de algumas vendas à unidade, sem referência aos correspondentes pesos;

7.º - A análise das existências e compras de sucatas de cobre e de baterias (que, pelo seu tipo e especificidade, seriam insusceptíveis de se confundirem ou de serem integradas noutro tipo de sucata) em 2002, revelou vendas superiores às compras e existências da mesma mercadoria;

8.º - A análise das existências e compras de sucatas de alumínio em 2002 revelou omissão de vendas de cerca de 40%;

9.º - A análise das existências e compras de sucatas de inox em 2001 revelou omissão de vendas de cerca de 64%;

10.º - A análise dos comprovativos de transporte de sucata de inox para a “RI(...), Sl”, que anunciam o transporte em 2001 de 80.000,00 T, contra o total de 36.680,00 T declaradas como vendidas naquele exercício;

11.º - A análise das facturas n.ºs 154 e 156, de Dezembro de 2002, emitidas pela Impugnante relativamente à venda de inox e o seu confronto com as correspondentes guias de remessa (n.ºs 892 e 835), revelam que a sucata transportada é superior em 14.880, Kgs. em relação à facturada, o que corresponde a uma omissão de 31% face às vendas ali declaradas;

12.º - O controlo global das quantidades registadas como adquiridas, vendidas e inventariadas nos dois exercícios revelam que as quantidades vendidas são superiores em 1.131.610,00 Kgs. em relação às facturadas em 2001 e em 1.345.311,11 Kgs. em relação às facturadas em 2002;

13.º - A Impugnante contratou o desmantelamento do navio “N1” à “C.” mas não registou na sua contabilidade quaisquer custos relacionados com o respectivo desmantelamento e que, terá ascendido – de acordo com o sócio-gerente da Impugnante – a cerca de 19.951,92 €;

14.º - A “N., S.A.” emitiu em 2002.10.23 a factura n.º 4255, no montante de 4.480,00 € relativa à acostagem no cais do navio “N1” sem que a mesma tenha sido registada na contabilidade.

Análise:

1.º - A afirmação de que as facturas n.ºs 65 e 66 emitidas por J., referentes à aquisição de sucata de ferro e de limalha de ferro, no montante total de 10.457.000$00, correspondem a duas “facturas de favor”, não é, em si, um facto, mas uma conclusão de facto.

No entanto, esta conclusão encontra-se, pelo seu lado, devidamente suportada em extensos indicadores devidamente inseridos no ponto 3.1.1 do relatório de fiscalização (para que expressamente remete o ponto 4.1.1.1.1) e que assim se esquematizam:

a) o emitente liquidou I.V.A., apesar de se encontrar no regime de isenção;

b) não entregou nos cofres do Estado o I.V.A. liquidado;

c) vive em casa abarracada, não tem qualquer viatura para o transporte de mercadoria e recebe assistência social, não tendo estrutura ou capacidade para realizar aquelas vendas de sucata;

d) admitiu que emitiu facturas à Impugnante a troco de pequenas verbas;

e) declarou que as mesmas foram entregues em branco a “F.” da firma “E(...)”;

f) não existem guias de transporte (não foram apresentadas, apesar de terem sido solicitadas);

g) em 2004.06.02, ainda não constavam na contabilidade da Impugnante como tendo sido pagas;

h) o emitente declarou que levantaram o dinheiro na C.G.D. em Julho de 2004 (no decurso da inspecção), mas o sócio gerente da Impugnante ficou com ele, tendo-lhe entregue apenas 100 €.

E o Tribunal não encontra qualquer vício lógico na relação entre as premissas e conclusão a que chegou a A.T. de que estas facturas «não correspondem a transacções efectuadas» por aquele Sr. J.. Todos aqueles indicadores, analisados às regras da experiência sugerem fortemente essa conclusão.

No entanto, o que a A.T. também concluiu foi que as facturas n.ºs 65 e 66 emitidas pelo Sr. J. correspondem a vendas efectuadas pelo referido senhor “F.”, que se terá mantido no negócio de sucatas depois da desactivação da sociedade “E(...)” e apesar de não se ter colectado para o efeito.

O que aqui temos, por isso, não é a simulação objectiva do negócio (sobre a sua existência ou sobre o seu conteúdo), mas a sua simulação subjectiva (ou de sujeitos). O que aqui temos é um caso de interposição fictícia de pessoas: um conluio entre os dois sujeitos reais da operação e um interposto – que «é um simples testa de ferro, um homem de palha» (CARLOS ALBERTO DA MOTA PINTO, «Teoria Geral do Direito Civil», 3.ª edição actualizada, Coimbra Editora, pág. 476), com o intuito de enganar o fisco.

Ora, este facto não releva como indicador de que «o sujeito passivo nos anos de 2001 e 2002, não procedeu à emissão da totalidade da facturação relacionada com as vendas que efectuou» (que é a principal conclusão em que se sustenta o relatório de fiscalização para proceder às correcções – cfr. ponto 4.2.4). Porque a aquisição respectiva foi declarada, ainda que a um sujeito distinto.

Mas releva como indicador de que a contabilidade da Impugnante não merece credibilidade, visto estar assim denunciado que a Impugnante não se privou de suportar a operação com um documento forjado para ocultar ao fisco a identidade de um fornecedor.

2.º - O desmantelamento do navio “N1” sem registar a sua aquisição ou a aquisição da correspondente sucata constitui em si um indicador de que foram omitidas as correspondentes vendas. O raciocínio é simples: foram ocultados os inputs (compras) para ocultar os correspondentes outputs (vendas).

Mas já assim não será se, como resulta do ponto 4.1.1.2.2 do relatório, a aquisição dessa sucata se encontra registada – em 2002 – através de documentos internos mensais, que «tiveram sobretudo como objectivo, por parte do sujeito passivo, justificar (ou tentar justificar) a entrada em 2002 da sucata resultante do desmantelamento do navio». O que resulta daquela passagem do relatório e do demais consignado naquele ponto não é que não tenha sido relevada na contabilidade – no exercício de 2002 – a aquisição da sucata proveniente daquele navio. Até porque os valores ali declarados ultrapassam largamente o peso do navio.

O que resulta daquela passagem do relatório é apenas que não é possível confirmar a origem da mercadoria e, por conseguinte, verificar a conformidade dos dados contabilísticos com a realidade fiscal do contribuinte. Dito de outro modo, a contabilidade da Impugnante não assegura, ao nível das compras, a sua verificabilidade externa. Este indicador releva sobretudo – e em 2002 – como um dos motivos da impossibilidade de aceder à verdadeira situação tributária do contribuinte e da necessidade de recorrer a métodos indirectos.

Em 2001, porém, temos um fortíssimo indicador de que a Impugnante não declarou toda a sucata adquirida relacionada com o desmantelamento daquele navio. Porque – de acordo com as declarações do seu sócio-gerente (em anexo I ao relatório) «o desmantelamento daquele navio decorreu entre Janeiro de 2001 e Julho de 2002» e porque entre Janeiro de 2001 e Janeiro de 2002 não existem aquisições de sucata justificadas daquele modo (aquisições a particulares suportadas em documento interno).

3.º - Também o registo das compras de sucata sem indicação das quantidades de sucata adquirida não pode relevar aqui, e por si só, como indicador da omissão das compras respectivas. Mas releva, sem dúvida, como justificação da impossibilidade de verificar com exactidão, através das compras respectivas, o valor das existências e das vendas.

Para aí chegar, porém, justificava-se que a A.T. tivesse ido mais longe, cruzando os dados respectivos com os existentes nos emitentes, sobretudo na Câmara Municipal de Cantanhede. Só assim não seria com a aquisição em Dezembro de 2001 a “Reinito/Belmonte” (549.999$), visto que, segundo o anexo VIII (fls. 88 do processo administrativo em apenso) não existe qualquer documento de suporte e em lado nenhum este sujeito se encontra devidamente identificado (nomeadamente através do correspondente N.I.F.).

4.º - Sobre o registo, todos os meses de 2002, de aquisições de sucata com base em documento interno (mensal), sem indicação da sua origem e sem documento comprovativo da sua proveniência, nem das correspondentes quantidades, o Tribunal já acima se pronunciou a propósito do navio “N1”.

Resta agora acrescentar duas coisas:

Em primeiro lugar, que a Impugnante foi chamada a prestar a sua colaboração, esclarecendo a origem daquela sucata de forma a colmatar as patentes insuficiências da sua contabilidade. E que os esclarecimentos ali prestados se revelaram manifestamente insuficientes, visto que o navio “N1” não chega minimamente para justificar essas aquisições, que apontam para quantidades muito superiores à do seu peso total. Ou seja, a Impugnante não prestou a colaboração que lhe era exigida para justificar os factos declarados.

Em segundo lugar, que a existência de documentos internos desta natureza, sem discriminação da origem e das quantidades adquiridas e sem documento de suporte, igualmente distribuídos por todos os meses do ano de 2002, impedem efectivamente a A.T. de confirmar os dados deles constantes, adensando a opacidade contabilística, que é já aqui uma característica patente e incontornável da escrita da Impugnante.

5.º - Já o registo, em Junho e Agosto de 2002, das V.D.s 355 e 377 (21.000 € x 2), e que – segundo a A.T. – não estão relacionadas com vendas de sucata, mas com “serviços prestados”, o Tribunal não consegue saber onde foi a fiscalização colher tal informação. Que, por isso, também não pode aqui sancionar. Ou seja, o Tribunal não vai relevar este alegado facto como indicador de coisa nenhuma, porque não está suportado em dados externos e objectivos, como era imposto pelo artigo 76.º, n.º 1, da L.G.T.

6.º - De menor valia é também, o registo em 2001 e 2002 de algumas vendas à unidade, sem referência aos correspondentes pesos. É que é a própria fiscalização a desvalorizar esse facto ao referir que «as vendas em causa são em valores de pouco significado». O que aqui temos de realmente significativo é o esforço de descoberta da verdade material por parte da fiscalização, que não deixou de estimar as quantidades de sucata correspondentes para se aproximar, tanto quanto possível da verdadeira situação tributária do contribuinte.

7.º - Muito mais relevante é o facto de as existências e compras de sucatas de cobre e de baterias serem inferiores às vendas, visto que tal implicaria que a Impugnante tivesse vendido mais do que tinha para vender.

No entanto, não temos ainda um indicador de que «o sujeito passivo nos anos de 2001 e 2002, não procedeu à emissão da totalidade da facturação relacionada com as vendas que efectuou», seja porque este fenómeno só foi verificado em 2002, seja porque o que aqui temos é mais vendas (e não menos vendas) facturadas do que as compras e existências poderiam permitir.

O verdadeiro relevo deste indicador é – pois – ainda o de demonstrar que os inventários (também) não merecem credibilidade e que, por isso, a fiscalização não tinha a que recorrer para reconstituir os elementos em falta. O que aqui temos, por isso, é apenas mais uma razão justificativa da necessidade de recorrer a métodos indirectos.

8.º - Os indicadores mais relevantes de vendas não declaradas só começam no ponto 4.2.3, com a análise das existências e compras de sucatas de alumínio em 2002, que revelou omissão de vendas de cerca de 40%. O raciocínio desenvolvido pela fiscalização neste particular não releva nenhuma lacuna ou fragilidade aparente: se a Impugnante não tem nenhum stock de alumínio no final de 2002, é porque os 8.262,31 kgs. adquiridos nesse ano e os 3.725,00 kgs. que transitaram do exercício anterior foram, entretanto, vendidos. E se a Impugnante só declarou a venda de € 7.224,00 é porque a venda do restante foi omitida.

9.º - O mesmo se diga da análise das existências e compras de sucatas de inox em 2001, que revelou omissão de vendas de cerca de 64%, seguindo o mesmo raciocínio.

10.º - Também a análise dos comprovativos de transporte de sucata de inox para a “RX(...), Sl”, que anunciam o transporte em 2001 de 80.000,00 T, contra o total de 36.680,00 T declaradas como vendidas àquela entidade naquele exercício denuncia a omissão da venda do restante.

11.º - E se a sucata transportada através das guias de remessa n.ºs 892 e 835 é superior em 14.880 Kgs. à mencionada nas correspondentes facturas, é porque – na falta de justificação melhor – as facturas em causa não reflectem, por defeito, o verdadeiro valor da transacção;

12.º - É verdade que os quatro indicadores anteriores se reconduzem a dois tipos de metais, o alumínio e o inox. Trata-se, porém, de sucata não ferrosa «de maior significado e valia económica» (cfr. ponto 4.2.3.1 do relatório). E, por isso, aquela cuja omissão nas vendas maior impacto poderia causar na determinação da matéria colectável.

De qualquer modo, a fiscalização não deixou de analisar as vendas totais (4.2.3.2) e de as contrapor às compras e existências. E o que também aqui verificou, seguindo exactamente o mesmo raciocínio, é que o somatório das existências iniciais de 2001, adicionado às compras e subtraído às existências finais do mesmo exercício, era superior em 11,4 % ao valor das vendas facturadas, sendo esta diferença ainda maior em 2002 (13,4 %).

Síntese:

É incontestável que a contabilidade da Impugnante apresenta extensas irregularidades que afectam a sua credibilidade e outros tantos indicadores de uma verdadeira intenção de manipulação dos dados contabilísticos por parte dos seus responsáveis com vista à ocultar a verdadeira situação tributária da Impugnante.

A questão que fica é a de saber se o comportamento fiscal da Impugnante teve em vista ocultar o verdadeiro valor das suas vendas e, assim, emagrecer o seu próprio resultado fiscal, ou apenas dissimular a identidade de alguns dos seus fornecedores que, por sua vez, não declaram as suas vendas perante o fisco.

A resposta deste Tribunal é a de que há indicadores suficientes no relatório de fiscalização de que o comportamento fiscal da Impugnante acima descrito teve em vista (tão só ou além do mais) ocultar o verdadeiro valor das suas vendas e de que, por conseguinte, a Impugnante omitiu vendas à sua contabilidade e os correspondentes proveitos: eles constam dos pontos 4.2.3. e seguintes do relatório de fiscalização. Analisados em conjunto e à luz das regras da experiência sustentam, por si só, a conclusão fundamental de que «o sujeito passivo nos anos de 2001 e 2002, não procedeu à emissão da totalidade da facturação relacionada com as vendas que efectuou».

As demais irregularidades detectadas, sobretudo localizadas nas compras e existências, são de relevo variável ou servem apenas para justificar a impossibilidade de recorrer aos elementos respectivos para reconstituir a verdadeira situação tributária do contribuinte. Mas o que delas ressalta impressivamente é que a contabilidade da Impugnante apresenta lacunas extensas e disseminadas pelas principais contas, inviabilizando notoriamente a aferição da sucata que a Impugnante realmente vendeu naqueles exercícios por via directa, não restando à A.T. outra alternativa senão recorrer a métodos indirectos para aceder a valores aproximados.

Neste particular, anoto apenas que o facto de a Impugnante não ter declarado a aquisição de sucata com o desmantelamento do navio “N1” em 2001 reforça os indícios de que a Impugnante adquiriu mais sucata do que aquela que declarou ter adquirido naquele ano, o que poderá justificar as divergências detectadas nas vendas globais e reforça a convicção de que a omissão daquelas aquisições se destinou a ocultar da A.T. as vendas correspondentes.

A partir daqui, era à Impugnante que cabia rebater a valia destes indicadores, justificar cabalmente as irregularidades detectadas com erros plausíveis, reconstituir o verdadeiro valor das suas compras ou existências com dados mensuráveis e externamente verificáveis, identificar sem hesitações todos os fornecedores que a sua contabilidade não revela, demonstrar que – contra todas as evidências – as lacunas verificadas não resultam de uma verdadeira intenção de ocultação do valor das suas vendas naqueles exercícios ou, pelo menos, fornecer indicadores seguros de que a sua verdadeira situação tributária não se aproxima dos valores a que chegou a A.T.

E o que contrapôs a Impugnante?

1.º - (quanto ao registo, em Fevereiro de 2001, de duas “facturas de favor” - F. 65 e 66 – indício para que remete expressamente o ponto 4.1.1.1.1 do relatório): nada disse;

2.º - [quanto ao desmantelamento de um navio (“N1”) sem registar a sua aquisição ou a aquisição da correspondente sucata, nem os custos com o serviço de desmantelamento]: disse que a tonelagem de 1.491,23 obtida pelos serviços de inspecção é absurda;

3.º - [quanto ao registo de compras de sucata sem indicação das quantidades de sucata adquirida]: nada disse;

4.º - [quanto ao registo, todos os meses de 2002, de aquisições de sucata com base em documento interno (mensal), sem indicação da sua origem e sem documento comprovativo da sua proveniência, nem das correspondentes quantidades]: disse fundamentalmente que não existe qualquer prova em contrário de que o preço de aquisição unitário não tenha sido igual ou superior ao máximo e que partindo do preço máximo por tipo de material adquirido se conclui que as compras foram sobreavaliadas em 977,124 toneladas.

(os indicadores 5.º e 6.º não foram relevados pelo Tribunal, pelas razões acima enunciadas, pelo que também não serão aqui objecto de análise).

7.º - [quanto o facto de a análise das existências e compras de sucatas de cobre e de baterias ter revelado, em 2002, vendas superiores às compras e existências da mesma mercadoria]: disse que se trata de sub-produtos de viaturas adquiridas, provenientes do seu desmantelamento;

8.º e 9.º - [quanto ao facto da análise das existências e compras de sucatas de alumínio e inox ter revelado omissão de vendas de cerca de 40% nos alumínios e de cerca de 64% no inox]: disse que a actividade de reciclagem, tratamento e triagem do alumínio e inox implica a separação de outros metais ferrosos, com perda de peso daqueles e que o cálculo das quantidades adquiridas pela inspecção tributária está errado;

10.º - [quanto ao facto de a análise dos comprovativos de transporte de sucata de inox para a “RX(...), Sl” anunciarem o transporte em 2001 de 80.000,00 T, contra o total de 36.680,00 T declaradas como vendidas naquele exercício] – nada disse;

11.º - [quanto ao facto de a análise das facturas n.ºs 154 e 156, de Dezembro de 2002, emitidas pela Impugnante relativamente à venda de inox e o seu confronto com as correspondentes guias de remessa (n.ºs 892 e 835), revelarem que a sucata transportada é superior em 14.880, Kgs. em relação à facturada, correspondendo a uma omissão de 31% face às vendas ali declaradas] – nada disse;

12.º - [quanto ao facto de o controlo global das quantidades registadas como adquiridas, vendidas e inventariadas nos dois exercícios revelarem que as quantidades vendidas são superiores em 1.131.610,00 Kgs. em relação às facturadas em 2001 e em 1.345.311,11 Kgs. em relação às facturadas em 2002]: admite como possível que o cálculo das existências possa conter um erro, mas que em caso algum ultrapassará as 600 toneladas; e que para este sector de actividade são estimadas perdas de 3% a 6%;

13.º e 14.º - nada disse.

Análise:

A Impugnante nada contrapõe a alguns dos principais indicadores de que a sua contabilidade não merece credibilidade e de que omitiu o seu verdadeiro valor de vendas e contrapõe a outros reconhecendo expressamente erros contabilísticos. E embora decline sempre a intenção de manipulação fiscal, não se dignou explicar convenientemente a origem daqueles erros, limitando-se a qualificar o seu sistema informático de «pouco fiável» (cfr. artigo 83.º da douta P.I.).

O que daqui resulta é que a Impugnante declinou discutir todos os fundamentos do acto, remetendo-se selectivamente para aqueles que julgou adequado rebater sem questionar a valia dos demais para, por si só, sustentar a legalidade da decisão de recorrer a métodos indirectos. Sendo, que, no entendimento deste Tribunal, os indicadores supra referidos nos pontos 10.º e 11.º já constituíam, por si só, fortes indícios de omissões no valor das vendas.

E quanto à justificação apresentada para o erro no cálculo das existências, o momento já não era para se remeter para qualificativos sem base de sustentação concreta, mas para explicar cabalmente a origem do erro informático, de forma a que o Tribunal pudesse ao menos admitir que a menor fiabilidade do sistema não constituísse, também ela, uma conveniente desculpa para dispensar a adopção de procedimentos adequados a reflectir os verdadeiros valores em existências. Lamentar-se de um «sistema informático pouco fiável», por si só, apenas reforça a conclusão de que os inventários não merecem credibilidade e de que a reconstituição da escrita não é possível sem recorrer a presunções. Sendo que, de qualquer modo, a Impugnante não provou o pouco que alegou nesta parte (cfr. ponto 2 dos factos não provados).

Mas analisemos mais detalhadamente as explicações apresentadas para os indicadores que concretamente abordou.

Nos artigos 45.º a 54.º da douta P.I., a Impugnante desenvolve extensa argumentação para demonstrar «que a tonelagem de 1.491,23 obtida pelos serviços de inspecção» relativamente ao navio “N1” é absurda. Com o que pretende demonstrar que os cálculos efectuados no relatório de inspecção estão errados, «tendo sido sobreavaliadas as compras em 891,23 toneladas». Analisado, porém, os pontos 4.1.1.2.2. e 4.1.1.2.3. do relatório, deles não se retira que a A.T. tivesse admitido ou considerado que o “N1” tivesse 1.491,23 toneladas, mas justamente que os elementos apresentados pelo Sr. Luís Manata para justificar os registos mensais de compras de sucata em 2002, sem factura, («um apontamento referente a alegados pagamentos, supostamente atribuídos ao navio “N1”, (Anexo IX, fls. 1 a 70)») através dos quais era atribuídos ao navio “N1” pagamentos no montante total de € 85.000,00, não poderiam ter na totalidade essa origem, justamente porque, a um preço médio por Kg de sucata de € 0,057 conduziria a «sucata presumivelmente resultante do desmantelamento do “N1” cerca de 1.491,23 toneladas». O que – enfatiza a A.T. – constituiria um «verdadeiro “milagre” através do qual o sujeito passivo teria conseguido transformar as 600 toneladas em alguns milhares de toneladas».

Ou seja, a A.T. não está ali a defender que o navio teria 1.491,23Ton, mas justamente que não as poderia ter e que, por conseguinte, também não pode ser verdade que os € 85.000,00 pudessem na totalidade ter aquela origem. Com isto pretendendo demonstrar que as justificações da Impugnante neste particular, apresentadas no decurso da fiscalização, também não têm cabimento e que a percentagem das aquisições de fonte desconhecida nesse exercício é bem mais extensa.

E o que a Impugnante demonstra nos artigos 45.º a 54.º da douta P.I. é que a A.T. tem razão neste particular.

Nos artigos 28.º a 38.º da douta P.I., a Impugnante responde à acusação de que os inventários não merecem credibilidade (ponto 4.2.1. do relatório) dizendo fundamentalmente que o cobre e as baterias são produtos extraídos de viaturas adquiridas, os quais não terão que ser objecto de qualquer registo ao nível da contabilidade.

Em audiência, ficou esclarecido que a Impugnante só procedeu verdadeiramente ao tratamento da sucata (desmontando os veículos em fim de vida em linha de descontaminação) em 2004 e 2005. Nos anos a que se reporta a fiscalização (2001 e 2002), a Impugnante limitava-se a transformar os veículos em fardos numa prensa, os quais, por sua vez, eram vendidos para reciclar. No entanto, já então se retiravam o radiador (cobre) e a bateria (quando existia – por vezes, quando a bateria estava boa, o vendedor da sucata à Impugnante ficava com ela), as jantes e o motor (às vezes, quando eram de alumínio). Isto quando havia mão-de-obra disponível para tal (foi isso que se deu como provado no ponto 19.º dos factos provados).

O que daqui resulta é que a Impugnante tentava aproveitar a sucata de maior valor – a única que poderia valer o trabalho de desmontagem. Pelo que esses materiais dificilmente se poderiam considerar sub-produtos (expressão utilizada em audiência pela segunda testemunha da Impugnante, o contabilista da empresa). É que para efeitos contabilísticos são sub-produtos apenas os de valor comercial reduzido ou nulo (a inserir na conta 341). Os produtos extraídos de outros produtos, mas que podem ser vendidos com valor significativo para a empresa (justamente o cobre e o alumínio, entre outros) são considerados co-produtos. São bens principais (mercadorias) e – salvo melhor entendimento – terão que ser relevados como tal no inventário. De outro modo, os inventários deixam de reflectir a verdadeira valorimetria das existências.

De qualquer modo, o que resulta do relatório é justamente que a Impugnante relevava esses produtos em inventário, como mercadorias (e não como sub produtos), visto que não deixou de considerar 4.605,00 kgs. de cobre e 78.990,00 kgs. de baterias. Cabia-lhe demonstrar que só o fazia quando não resultavam da desmontagem (parcial) de viaturas. O que nem sequer chegou a alegar.

Nos artigos 39.º a 44.º da douta P.I., a Impugnante responde à acusação de que omitiu vendas de sucata de alumínio e inox dizendo fundamentalmente que, nas compras desses materiais, o respectivo vendedor tenta incluir na carga outros materiais, designadamente metais de menor valor. Facto que, adiante-se desde já, o Tribunal deu como provado (ponto 20 dos factos provados).

Mas o que seria verdadeiramente relevante para o caso seria saber se os valores lançados na contabilidade ao nível de existências e de compras não levaria em conta a sua seriação. Facto que nem chegou a ser alegado.

De qualquer modo, dificilmente se poderia admitir que a justificação para a diferença entre o registo das quantidades adquiridas e inventariadas e o registo das quantidades vendidas (de 40% no alumínio em 2002; de 64% no inox em 2001), pudesse ser encontrada na falta de seriedade do vendedor. Anoto que a fiscalização se virou para estes metais justamente porque são os de «maior significado e valia económica» e por «se tratar de metais facilmente identificáveis» e, por isso, «insusceptíveis de se confundirem com outro tipo de sucata» (ponto 4.3.2.1. do relatório). E pondero, à luz das regras da experiência, que a Impugnante não deixaria de adoptar procedimentos para se precaver contra tamanha discrepância de valores, que seria notoriamente ruinosa para a sua actividade.

Nos artigos 74.º a 90.º, a impugnante volta-se para o 12.º indicador (vendas totais) dizendo que o processo de inventário não tem por base a pesagem das existências numa balança porque tal processo seria dispendioso e moroso e prejudicaria a imagem comercial da empresa (cfr. artigo 81.º). E que, por isso, resolveu obviar a estes inconvenientes lançando no inventário informação retirada do sistema informático, que era «pouco fiável».

O Tribunal já acima analisou este argumento. Mas há outro comentário a fazer: é que o que a Impugnante veio assim dizer ao Tribunal é que trocou um sistema fiável de inventariação por um sistema pouco fiável por ser mais fácil e barato e não prejudicar a imagem comercial da empresa. Bem sabendo que as dificuldades e as despesas só poderiam resultar do facto de não ter oportunamente adoptado um sistema de inventariação adequado e que, por conseguinte, os problemas de inventariação só a si podem ser imputados. E não se vê que a opção por um sistema de inventariação pouco fiável pudesse abonar à imagem comercial da empresa. Seguramente que não abona à sua credibilidade fiscal. Aliás, o que a Impugnante acaba — mais uma vez — por confirmar é a falta de credibilidade dos seus inventários e — de alguma forma — reconhecer as dificuldades da A.T. em apurar a sua verdadeira situação tributária e a necessidade de recorrer a presunções para a reconstituir. Com a agravante de que — nas suas próprias palavras — tal não resultou de um facto fortuito, mas de uma opção deliberada por um quadro de prioridades que preteria a transparência fiscal.

Mas a Impugnante reparte a responsabilidade pelos lapsos no inventário entre os erros do sistema informático e perdas habitualmente estimadas para este sector de actividade e que oscilam aproximadamente entre 3% a 6% (cfr. artigo 85.º da douta P.I.).

Apesar de a Impugnante não ter informado qual a fonte em que se apoia para chegar a tal conclusão, o Tribunal não deixou de questionar a 2.ª testemunha (a única que respondeu a esta matéria) a este respeito, a qual referiu que foi ela própria que obteve essa informação através da consulta de sites na internet que disponibilizam balanços do sector.

O Tribunal não teve acesso à ficha técnica que acompanhará a recolha dos dados e que suportará a respectiva valia estatística. E, por isso, não pôde atribuir a tal informação o relevo que a Impugnante optou por atribuir (tendo dado como não provada a respectiva factualidade no ponto 3 dos factos não provados, supra). Mas, qualquer que fosse a valia destas informações, ela não poderia ser transposta para o caso da Impugnante sem refutar directamente o conteúdo do ponto 4.2.3.2.1 do relatório que se transcreve: «Questionado o sócio gerente sr. Luís Manata, sobre eventuais situações geradoras de desperdícios na manipulação da sucata, foi-nos transmitido não existirem, podendo até sair maiores quantidades de sucata do que as entradas».

Síntese:

A Impugnante nada contrapõe a alguns dos indicadores mais relevantes em que se sustentam as conclusões do relatório e chega mesmo a reconhecer, pontualmente, insuficiências ou lacunas na sua escrita que apontam para a necessidade do recurso a métodos indirectos na aferição da sua verdadeira situação tributária. E o Tribunal não consegue acompanha-la nas explicações oferecidas para os erros detectados pela A.T.

Pelo que não se reconhece nenhuma ilegalidade do procedimento nesta parte.

Improcedendo a douta Impugnação quanto a este vício.

4.2. ERRO NA QUANTIFICAÇÃO

Embora o alegado nos artigos 59.º a 66.º da douta P.I. (sob a epígrafe «estimativa das quantidades adquiridas») e o alegado nos artigos 67.º a 72.º do mesmo douto articulado (sob a epígrafe «estimativa das quantidades vendidas») pretenda surpreender erros de cálculo nas estimativas efectuadas pela fiscalização, é no alegado nos artigos 91.º e seguintes daquele douto articulado (sob a epígrafe «estimativa do preço de venda unitário») que se ataca verdadeiramente o método de quantificação seguido pela fiscalização (no ponto 5.1.1) e sancionado na decisão final da comissão de revisão. Pela simples razão de que as estimativas das quantidades vendidas e das quantidades adquiridas a que a Impugnante faz ali alusão foram relevados no relatório quando a fiscalização testava ainda a credibilidade dos dados da escrita daquela.

Sempre se dirá que o alegado nos artigos 59.º e seguintes do mesmo douto articulado (sob a epígrafe «estimativa das quantidades adquiridas») não nos conduz verdadeiramente a um erro de cálculo. Porque nunca foi ali analisado o método de cálculo do preço unitário constante do anexo XIII (mapa das quantidades de compra estimadas relativa às compras sem factura – fls. 143 do processo administrativo em apenso), para que remete o ponto 4.1.1.2.3 do relatório, ou questionada a relação entre as fichas de compra, não numeradas, fornecidas pela Impugnante – onde constam preços e quantidades – e os valores unitários atribuídos. O que a Impugnante pretendeu ali verdadeiramente foi oferecer, em alternativa ao preço unitário obtido daquela forma, um «preço máximo» obtido (se bem interpreto) a partir da selecção de quatro facturas, porque «não existe qualquer prova em contrário de que o preço de aquisição unitário não tenha sido igual ou superior ao máximo, já que se trata de uma actividade onde, nos últimos anos, mormente nos exercícios em causa o principal problema está em adquirir a mercadoria (sucata) dada a sua escassez no mercado».

Ora, nem o Tribunal consegue validar o cálculo efectuado pela Impugnante (porque não foram identificadas as facturas nem justificada a sua seriação) nem a Impugnante logrou provar o alegado naquela transcrição (como se alcança do ponto 1 dos factos não provados) e que suporta a opção pelo referido «preço máximo».

Quanto ao alegado nos artigos 67.º a 72.º do mesmo douto articulado (sob a epígrafe «estimativa das quantidades vendidas»), aponta as baterias ao conteúdo do ponto 4.1.2, na parte referente às vendas «em valores de pouco significado», e que, por isso, nunca chegariam para surpreender excessos quantificação. Porque os excessos de quantificação indirecta são sempre substanciais, só relevando verdadeiramente quando se demonstra a interferência sensível destes factores no resultado da quantificação (Como resulta do quadro constante do anexo VII (fls. 91 e 92 do processo administrativo em apenso), as vendas constantes de vendas a dinheiro relativamente às quais apenas forma indicadas unidades vendidas ascenderam a 2.028,50T em 2001 e a 16.913,16T em 2002, representando respectivamente 0,023% e 0,19% dos totais respectivos).

Estamos, assim, reconduzidos ao ponto alegado nos artigos 91.º e seguintes daquele douto articulado (sob a epígrafe «estimativa do preço de venda unitário») – artigos 91.º e seguintes da douta P.I..

Como resulta do ponto 5.1 do relatório, a fiscalização partiu do confronto entre os valores registados em vendas total e as quantidades vendidas (discriminadas no mapa constante do anexo VII ao relatório) tendo apurado um preço médio por tonelada de € 87,54 em 2001 e de € 119,81 em 2002.

E partiu dos valores em existências e compras constantes da escrita da Impugnante e confrontou-as com as quantidades declaradas como vendidas, tendo apurado 1.131,61 T em falta em 2001 e 1.345,31 T em falta em 2002 (cfr. quadro do ponto 4.2.3.2.1 do relatório.

De seguida aplicou os preços médios em 2001 e 2002 às toneladas de sucata em falta, tendo presumido que as mesmas correspondiam a valores aproximados de vendas efectuadas e não relevadas na escrita, nos totais respectivos de € 99.061,14 em 2001 e € 161.181,59 € em 2002.

A Impugnante oferece em contrapartida outros valores unitários, que integram o quadro constante do artigo 99.º da douta P.I.

E contrapõe que «nada permite supor (...) que os valores unitários de venda tenham sido € 87,54 e € 119,81 para os exercícios de 2001 e 2002, respectivamente, conforme pretende a administração fiscal e não de € 39,9 e € 54,9, respectivamente, conforme defende a impugnante» (artigo 101.º, remetendo para os preços mínimos constantes do quadro do artigo 99.º).

A metodologia seguida pela Impugnante para a obtenção de preços de venda alternativos parece ter origem em dados oferecidos «a título de exemplo» e desenvolvida nos artigos 70.º e seguintes da douta P.I.

A Impugnante alheou-se, assim, do método seguido pela fiscalização e propõe-nos um método alternativo, assente em dados exemplificativos da sua própria selecção, assentes em pressupostos da sua lavra. Reproduziu junto do Tribunal o trabalho que desenvolveu na revisão da matéria colectável. Não admita que tenha chegado a valores diversos.

Admite-se que tal metodologia fizesse sentido no procedimento de revisão: a função desse procedimento é justamente a de levar o contribuinte a participar na determinação da matéria colectável quando o acto ainda se encontra em formação e a mesma não se encontra ainda fixada.

Depois da decisão final do procedimento, porém, já não é altura para propor métodos alternativos, mas para analisar criticamente o método adoptado, seguindo de perto os valores do seu enunciado e a grelha de pressupostos em que assentou. É aí que devem ser evidenciados os erros.

De qualquer modo, não há elementos que permitam ao tribunal concluir que os valores propostos pela Impugnante em preços de venda unitários sejam mais aproximados à sua realidade fiscal do que os propostos pela fiscalização. Porque os valores a que chegou a fiscalização não emergiram de dados fornecidos «a título de exemplo», mas do total das vendas registadas e do total das quantidades declaradas como vendidas pela própria Impugnante.

Bem vejo que se trata de valores médios e que, por conseguinte, só poderão constituir aproximações. Só que, na tributação indirecta, e face às dificuldades objectivas que sempre são encontradas pela A.T. nesta quantificação, há necessariamente um abaixamento do nível de exigência aceitando-se um juízo de probabilidade em substituição do convencimento sobre a respectiva realidade. Em vez da certeza que corresponde à liquidação normal do imposto, haverá uma aproximação feita através de elementos possíveis e prováveis.

Não bastaria, assim, argumentar que os valores unitários de vendas omitidas poderiam ser inferiores à media obtida pela A.T. Seria necessário o fornecimento de dados objectivos, externamente confirmáveis, que apontassem para uma séria probabilidade de tal ter acontecido – cfr. artigo 100.º do C.P.P.T.

Pelo que a douta impugnação também improcede nesta parte.» (fim de transcrição, sublinhados e negritos da nossa autoria)

A decisão, ora transcrita, encontra-se fundamentada de modo incisivo e prolixa, estabelecendo uma análise critica e desenvolvida sobre cada um dos índices do relatório do SIT, em paralelo com as refutações apresentadas pela impugnante em sede de p.i. e prova produzida, análise essa inabalável merecendo, por isso, inteira confirmação por este tribunal ad quem.

Na verdade, não podemos deixar de notar que a decisão recorrida elegeu um conjunto de elementos que valorou e integrou em termos de afirmar a existência dos pressupostos para o recurso a métodos indirectos, que demonstra a existência de factos concretos que põem em causa a presunção de veracidade dos dados contabilísticos da Recorrente, nomeadamente:

1. Fortes indícios de que não são credíveis os inventários de sucata, relativamente a baterias e cobre;

2. Meros registos internos de aquisição de sucata, sem que dessas aquisições haja documentos de suporte idóneos;

3. Omissão de vendas de sucata de alumínio, referentes ao exercício de 2002, em cerca de 40%, com base na análise das existências e compras;

4. Da análise das existências e compras de inox em 2001 é patente a omissão de vendas de cerca de 60%;

5. O controlo global das quantidades registadas como adquiridas, vendidas e inventariadas nos dois exercícios revelam que as quantidades vendidas são superiores em 1.131.610,00 Kgs em relação às facturadas em 2001 e em 1.345.311,11 Kgs em relação às facturadas em 2002.

6. Omissão de registo de custos com o desmantelamento do navio “N1”.

Ora, facilmente se compreende que esta factualidade, fortemente indiciada – fundamentadora da utilização dos métodos indirectos – revela necessariamente a existência de omissões na contabilidade do sujeito passivo, enquadráveis no art. 88.º, al. a) da LGT, e justificativa da utilização dos mencionados métodos.

E mais se diga, que em perfeita sintonia com o tribunal a quo, não se alcança, que pudesse ter sido utilizado o método de avaliação directa da matéria colectável, apesar de os valores correspondentes às omissões de venda terem acrescido à matéria tributável declarada, já que quanto aos custos necessários à obtenção dos proveitos, a impossibilidade da respectiva quantificação é incontornável, assim justificando a legalidade da opção pelos métodos indiciários, pois que não havia outra possibilidade de quantificação.

No que concerne à invocada errónea/excessiva quantificação, é sobre a impugnante/recorrente que incumbe o ónus de demonstrar, de forma inequívoca, ainda que, eventualmente, indiciária, a alegada erroneidade ou excesso de quantificação.

Sendo que se impõe um desempenho pautado pela concreta e circunstanciada alegação de factos que, uma vez provados, sejam idóneos a comprovar, a demonstrar, com uma certeza adequada e passível de ampla aceitação, a aduzida errónea ou excessiva quantificação da matéria tributável, até porque estão em causa situações em que o respectivo apuramento se mostra inviabilizado pela falta de credibilidade, inexistência ou insuficiência de elementos de contabilidade ou declaração da responsabilidade do sujeito passivo, de modo que, se esta é a causa primordial que determina a necessidade, conformada por lei, de a AT lançar mão dos métodos indirectos, também a mesma tem de servir para tolerar e justificar que na operância destes métodos ocorra alguma margem de discricionariedade no estabelecimento dos valores em que se há-de expressar a quantificação, não viabilizada com o apoio da contabilidade ou declaração do contribuinte.

Isto é, a provável falibilidade, inverosimilhança, da quantificação é resultado da apontada inevitabilidade em accionar o método indirecto ou presuntivo, derradeira possibilidade de repor a legalidade e apurar uma determinante e insubstituível matéria tributável que, apenas por motivos, deficiências, imputáveis ao sujeito passivo, não pode estabelecer-se com recurso à via normal (directa) que é a contabilidade ou escrita comercial deste.

Nesta conformidade, conferida a ocorrência de discricionariedade, nomeadamente, de cunho técnico, na actuação de métodos indirectos de avaliação, torna-se muito provável que o valor, então, apurado seja “um valor probabilístico e não um valor absolutamente certo”. Contudo, tratando-se de uma inevitabilidade e de uma imposição legal, ainda que extrema e residual, o apelo aos métodos indirectos, necessariamente, a margem de discricionariedade, que assiste e comanda a respectiva actuação, é susceptível de controle judicial, o qual só pode decidir-se pelo afastamento dos resultados obtidos se, posta em causa a quantificação pelo impugnante, este, mediante a produção de provas adequadas e fortemente convincentes, conseguir demonstrar que o funcionamento daquele poder discricionário conduziu e traduziu-se na fixação de resultados, no apuramento de valores, objectiva e inquestionavelmente, fora dos limites da razoabilidade, da mais ampla e impressiva aceitabilidade.

Numa outra formulação, concentrada, a casuística escolha do método de avaliação indirecta da matéria tributável, sem concessões, é uma atribuição/competência, exclusiva, da AT, cujos serviços, actuando no estrito cumprimento da legalidade, têm de eleger e operar o que considerem mais adequado, apropriado, à quantificação necessária, recaindo sobre os tribunais a tarefa de verificação da sua correcta interpretação e aplicação, quando se regista o desacordo e a crítica do sujeito.

A partir daqui, não se vislumbra, nos exactos termos explanados na decisão recursória, a virtualidade do exposto pela Recorrente no sentido de afectar o procedimento da AT que, na quantificação que fez, partiu dos elementos constantes da contabilidade da Impugnante, nomeadamente, dos valores em existências e compras constantes da escrita da Impugnante e confrontou-as com as quantidades declaradas como vendidas, aplicando os preços média alcançados para cada um dos anos (2001 e 2002) às toneladas de sucata em falta (presumindo estas como vendas efectuadas e não reveladas na escrita), tudo assente nos seus próprios registos, decorrente dos elementos da sua própria contabilidade.

Deste modo, reputa-se de pertinente o exposto na sentença recorrida quando refere que “De qualquer modo, não há elementos que permitam ao tribunal concluir que os valores propostos pela Impugnante em preços de venda unitários sejam mais aproximados à sua realidade fiscal do que os propostos pela fiscalização. Porque os valores a que chegou a fiscalização não emergiram de dados fornecidos «a título de exemplo», mas do total das vendas registadas e do total das quantidades declaradas como vendidas pela própria Impugnante”.

Ora, como noutro momento já foi dito, a Recorrente não colocou em crise a factualidade vertida no probatório, o que significa que, nesta sede, a Recorrente continua a insistir numa alegação que não encontra apoio no probatório, de modo que, não tendo o mesmo sido posto em crise nos termos que a lei contempla, a posição da recorrente é inviável neste domínio, na medida em que, nas condições descritas, é como se a decisão recorrida não tivesse sido questionada quanto a esta matéria.

Nesta sequência, aderindo ao decido, de que a AT demonstrou a ocorrência dos necessários pressupostos legais à utilização de métodos indirectos, por um lado e, por outro, apresentando-se adequadamente fundamentados, como adequados e pertinentes, os critérios de que a AT se serviu na tarefa de quantificação, era à impugnante que se impunha demonstrar que a utilização de tais critérios conduziu, sem margem para dúvidas fundamentadas, a um resultado final sem qualquer aderência à realidade, demonstração essa que, como temos por manifesto e na linha de todo o exposto, não logrou fazer, sem olvidar que, mesmo a subsistir qualquer dúvida, o que se postula por comodidade de raciocínio, ela sempre teria de desfavorecer a recorrente, como, e bem, já havia sido referido na sentença sob recurso.

Pelo que ficou dito, improcedem todas as conclusões das alegações e, em consequência, o recurso.

2.3. Conclusões

I. No âmbito da nulidade acolhida na alínea c), do n. 1, do artigo 668º do Anterior/CPC importa apenas aferir se existe uma desconformidade entre os fundamentos de facto e de direito da decisão e a sua parte dispositiva. Sendo que não existe contradição entre os fundamentos da decisão e esta, quando a decisão é consequência logica daqueles.

II. Cabe à AT o ónus de provar os pressupostos da tributação por métodos indiciários e, nesta medida, demonstrar que a liquidação não pode assentar nos elementos fornecidos pelo contribuinte e que o recurso àquele método se tornou a única forma de calcular o imposto.

III. Estando definitivamente decidido que, no caso, a AT demonstrou a ocorrência dos necessários pressupostos legais à utilização de métodos indirectos, por um lado e, por outro, apresentando-se adequadamente fundamentados, como adequados e pertinentes, os critérios de que a AT se serviu na tarefa de quantificação, era à impugnante que se impunha demonstrar que a utilização de tais critérios conduziu, sem margem para dúvidas fundamentadas, a um resultado final sem qualquer aderência à realidade.

3. DECISÃO

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso e, em consequência, confirmar na ordem jurídica a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente.

Porto, 17 de fevereiro de 2022

Irene Isabel das Neves

Ana Paula Santos

Margarida Reis