Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Relatório 1.1. AA, identificado nos autos, interpõe recurso da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou improcedente a reclamação do ato praticado pelo órgão de execução fiscal, que indeferiu o pedido de substituição do prédio urbano, melhor identificado nos autos, que integra o seu quinhão hereditário na herança indivisa, que se encontra penhorado, por depósito caução, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...07, concluindo da seguinte forma as suas alegações de recurso: «i) A Recorrente interpõe o presente Recurso contra a Sentença proferida no processo de reclamação judicial acima identificado que julgou improcedente a reclamação judicial apresentada pelo ora Recorrente contra o despacho da Senhora Chefe do Serviço de Finanças, datado de 28 de dezembro de 2020, que determinou o indeferimento do pedido de substituição do prédio inscrito na matriz ...82, apresentado pelo ora Recorrente e pelo seu irmão, AA, contribuinte n.º ...54, que integra o quinhão hereditário do ora Recorrente na herança indivisa n.º ...53, aberta por morte do seu pai, e que se encontra penhorada no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...07, através de um depósito caução; ii) Na petição inicial de reclamação judicial o ora Recorrente sustentou a ilegalidade do despacho da Senhora Chefe do Serviço de Finanças, datado de 28 de dezembro de 2020, que determinou o indeferimento do pedido de substituição do prédio inscrito na matriz ...82; iii) A sentença recorrida integrou na matéria de facto dada como provada os seguintes factos que são fundamentais para a boa decisão da causa: i) foi instaurado o processo de execução fiscal n.º ...07, no montante de € 3.126.696,35 e acrescido, cuja dívida foi revertida contra o Requerente; ii) em 20/06/2018 e no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...07 foi determinada a penhora do quinhão hereditário, onde se inclui o Recorrente, na herança indivisa com o NIF ...53 aberta por morte do pai, BB; iii) do acervo da herança faz parte o prédio urbano n.º ...82, da freguesia ..., concelho ..., com o valor patrimonial de € 43.370,95; em 2018 foi celebrado um contrato-promessa entre o Recorrente e outros promitentes-vendedores e o Município de Paredes relativo aquele prédio; iv) apresentação em 11/11/2020 e no âmbito do processo de execução fiscal acima mencionado de requerimento para substituição parcial da garantia; v) em 28/12/2020 FOI EMITIDA INFORMAÇÃO POR PARTE DA Administração Tributária e, mais tarde, despacho de indeferimento do pedido de substituição parcial da garantia. iv) A Sentença conclui, em síntese, que o quinhão hereditário da Recorrente não constitui uma quota parte em cada um dos bens da herança de seu pai mas uma quota referida àquela universalidade, ao conjunto de todos os bens, isto é, só com a partilha se determinará em que bens se concretiza a quota-parte ou quinhão do Recorrente; v) Conforme resulta da matéria de facto dada como provada, o ora Recorrente (e também o seu irmão CC) pretendiam e pretendem, naturalmente, salvaguardar os créditos tributários em apreço, razão pela qual o Recorrente e o seu irmão solicitaram o levantamento da penhora efetuada sobre o referido prédio, que integra o quinhão hereditário, e a constituição de um depósito-caução no valor de € 75.000,00 [2 x 18,75% x € 200.000], correspondendo, pois, a cada um dos dois irmãos que apresentaram aquele pedido, o valor de € 37.500 (cfr. Documento n.º 3 e ponto 7 da matéria de facto dada como provada);
Jurisprudência
Processo 0705/21.2BEPRT
vi) Como explicado pelo ora Recorrente já na petição inicial da reclamação judicial, o pedido de substituição, parcial, da garantia apresentada em substituição do prédio inscrito na matriz com o número ...82 determina um inequívoco reforço da garantia dos créditos tributários em cobrança coerciva no processo de execução fiscal n.º ...07, pois, os dois quinhões hereditários do ora Recorrente (e do seu irmão) naquele imóvel correspondiam a apenas € 16.300 relativamente ao Valor Patrimonial Tributário do referido prédio, avaliado em 2018, em apenas € 43.370,95; vii) O que significa que, sendo o quinhão hereditário do ora Recorrente e também o do seu irmão correspondentes a 18,75% (de cada um deles) na herança indivisa do seu pai, verifica-se que aplicando aquela percentagem do quinhão hereditário do Recorrente ao Valor Patrimonial Tributário do imóvel verifica-se que o valor do Recorrente no referido prédio ascende a apenas € 8.132,05 [€ 43.370,95 x 18,75% = € 8.132,05], correspondendo o valor do Recorrente e do irmão, AA, no referido prédio a € 16.264,11 [€ 8.132,05 x 2 = € 16.264,11]. viii) Não restam, pois, quaisquer dúvidas de que o valor que corresponde ao Recorrente e do seu irmão no referido prédio inscrito na matriz sob o número ...82 e que ascende a apenas € 16.264,11 é substancialmente inferior ao valor oferecido pelo ora Recorrente e do seu irmão através do depósito caução e que ascende a € 75.000 (€ 37.500 no caso do Recorrente), o que demonstra o reforço da garantia dos créditos tributários; ix) De acordo com o artigo 169.º, n.º 1, do CPPT a execução fica suspensa até à decisão do pleito em caso de reclamação graciosa, a impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objeto a legalidade da dívida exequenda, relativa à eliminação da dupla tributação em caso de correção de lucros entre empresas associadas de diferentes Estados-Membros, ou de convenção para evitar a dupla tributação, desde que tenha sido constituída garantia nos termos do artigo 195.º ou prestada nos termos do artigo 199.º ou a penhora garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido, o que deve ser informado no processo pelo funcionário competente. x) Sendo que, de acordo com o artigo 199.º, n.º 4, do CPPT, vale como garantia, para os efeitos do n.º 1, a penhora já feita sobre os bens necessários para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido ou a efetuar em bens nomeados para o efeito pelo executado no prazo referido no n.º 7. xi) O que significa que embora a penhora não seja uma garantia voluntária, destas disposições legais não se retira que a penhora da quota ideal impeça a substituição de bens que integram a quota ideal por outras garantias, desde que as mesmas sejam idóneas e não enfraqueçam os créditos tributários; xii) Do mesmo modo, e contrariamente ao que é sustentado no despacho da Senhora Chefe do Serviço de Finanças de Santo Tirso o facto de a penhora não ser uma garantia voluntária em nada impede que bens onerados pela penhora (que nem sequer é o caso dado que este prédio não está penhorado) possam ser substituídos por outras garantias, desde que idóneas e que não constituam uma degradação das garantias anteriormente prestadas voluntariamente ou não, entendimento que a Sentença recorrida reconhece; xiii) Como reconhece a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo “A herança, antes da partilha, constitui uma universitas juris, um património autónomo, com conteúdo próprio, sendo que a penhora de bens que integrem aquela não configura penhora de direito a um bem concreto indiviso mas, antes, de penhora que só pode incidir sobre o direito do
executado à herança, sobre uma quota-ideal do património hereditário.” (cfr. acórdão do Supremo Tribunal Administrativo proferido em 20 de setembro de 2017 no processo n.º 0854/17). xiv) Esta jurisprudência do STA reconhece que a penhora do quinhão hereditário não incide sobre quaisquer bens em concreto que integram a herança indivisa, mas antes e como bem sublinha o Supremo Tribunal Administrativo sobre uma quota ideal do património hereditário, pelo que é evidente que o ora Recorrente pode, contrariamente ao que se concluiu na sentença recorrida, substituir parcialmente os bens objeto de penhora, designadamente, os bens que integram os quinhão hereditário e que ainda não foram objeto de partilha; xv) Acresce que o depósito caução é considerado, para os efeitos do disposto no artigo 199.º, n.º 1, do CPPT, uma garantia idónea, sendo que, conforme já demonstrado, o depósito caução oferecido pelo ora Recorrente (e do seu irmão) ascende ao valor € 37.500 e os dois irmãos ao valor de € 75.000,00, sendo, pois, substancialmente superior ao valor da garantia de que dispõe, neste momento, a Administração Tributária e que ascende a apenas € 16.264,11; xvi) Deverá, pois, concluir-se que, contrariamente ao que decidiu a sentença recorrida, a garantia, sob a modalidade de depósito caução, oferecida pelo ora Recorrente e pelo seu irmão, afigura-se não apenas uma garantia idónea, para efeitos do artigo 52.º, n.º 7, da LGT e artigos 169.º, n.º 1 e 199.º ambos do CPPT, à substituição do prédio inscrito na matriz sob o artigo n.º ...82 como, inclusivamente, reforça os créditos tributários, sendo essa a preocupação do legislador, ou seja, que os contribuintes não substituam as garantias existentes por outras que não se revelem idóneas e das quais possa resultar prejuízo para o credor tributário; xvii) Acresce referir que o acolhimento do entendimento do despacho da Senhora Chefe do Serviço de Santo Tirso de 28 de dezembro, e que foi agora acolhida pela Sentença recorrida, determinaria que também os demais herdeiros não revertidos por aquelas dívidas, neste caso, três herdeiros, familiares dos revertidos, ficassem impedidos de realizar a escritura de compra e venda do referido imóvel, o que seria intolerável num Estado de Direito Democrático, pois, a Administração Tributária estaria, na prática, a repercutir os efeitos decorrentes da reversão em pessoas que não são revertidos no processo de execução fiscal n.º ...07 e que nem sequer se podem defender da decisão de reversão, nem dos seus efeitos, pois, naturalmente não são partes legítimas na reversão, o que colide também frontalmente com o princípio da proibição da indefesa constitucionalmente consagrado no artigo 20.º da Constituição da República Portuguesa; xviii) Não restam, pois, quaisquer dúvidas de que não só a lei fiscal permite que o ora Recorrente ofereça uma garantia idónea em substituição de um dos bens que integra o quinhão hereditário objeto de penhora na herança indivisa como a sua decisão determina um reforço substancial das garantias de que dispõe a Administração Tributária no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...07; xix) Em face do exposto, não restam quaisquer dúvidas que a Sentença recorrida assenta em manifesto erro de direito na interpretação e aplicação do artigo 169.º do CPPT e 52.º da LGT ao caso concreto e ao considerar legal o despacho da Senhora Chefe do Serviço de Finanças de Santo Tirso é ilegal porque resulta de uma errada interpretação e aplicação das normas legais reguladoras da prestação de garantia e da sua substituição, sendo as suas decisões ainda contrárias à salvaguarda dos créditos tributários.
NESTES TERMOS E NOS MELHORES DE DIREITO, DEVERÁ O PRESENTE RECURSO MERECER PROVIMENTO E, EM CONSEQUÊNCIA, SER REVOGADA A SENTENÇA RECORRIDA E SUBSTITUÍDA A MESMA POR UM ACÓRDÃO QUE DÊ TOTAL PROVIMENTO À PRETENSÃO DO RECORRENTE, COM TODAS AS CONSEQUÊNCIAS LEGAIS, DETERMINANDO-SE A ANULAÇÃO DO DESPACHO DA SENHORA CHEFE DO SERVIÇO DE FINANÇAS, DATADO DE 28 DE DEZEMBRO DE 2020, QUE DETERMINOU O INDEFERIMENTO DO PEDIDO DE SUBSTITUIÇÃO DO PRÉDIO INSCRITO NA MATRIZ ...82.» 1.2. A Recorrida não apresentou contra-alegações. 1.3. O excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer que se transcreve (parcialmente): «(…)» Aplicando o Direito aos factos provados, referiremos o seguinte: A AT exerce as suas atribuições na prossecução do interesse público de acordo com o princípio da legalidade, art. 55º, da LGT. “I - A Administração exerce um poder público e, na prossecução de interesses a seu cargo, tem de respeitar princípios e de observar regras. II - Desde logo, está sujeita ao princípio da legalidade, por força do qual só pode actuar com fundamento na lei e dentro dos limites por ela traçados.”, Acórdão do STA de 26/10/1994, proc. nº 017626 (negrito e sublinhados nossos). “I - A herança, antes da partilha, constitui uma universitas juris, um património autónomo, com conteúdo próprio, sendo que a penhora de bens que integrem aquela não configura penhora de direito a um bem concreto indiviso mas, antes, de penhora que só pode incidir sobre o direito do executado à herança, sobre uma quota-ideal do património hereditário. II - A penhora efectuada e a venda anunciada do direito e acção de herança indivisa e ilíquida restrita apenas a uma parte dos bens da universalidade do património autónomo não é admissível, ainda que requerida pelo conjunto dos herdeiros, na circunstância de o ora recorrente ser o próprio devedor enquanto sujeito passivo do tributo liquidado e executado, em processo executivo autónomo”, Ac. do STA de 20/9/2017, proc. nº 0854/17. Foi penhorado um quinhão hereditário e não o concreto prédio urbano identificado nos autos. Por impossibilidade jurídica não é possível levantar a penhora de bem não penhorado. Se bem entendemos as conclusões do recurso, a recorrente, como fundamentos de Direito, invoca o disposto nos arts. 52º, nº 7, da LGT, 169º e 199º, do CPPT. Não ficou provado que tenha sido prestada garantia. Assim, o disposto no nº 7, do art. 52º, da LGT, não tem campo de aplicação nos autos.
Nos autos não está em causa a suspensão da execução. Assim, o disposto no art. 169º, do CPPT, não tem campo de aplicação neste processo. Não foi dado como provado que tenha sido constituída garantia. Da matéria de facto provada não consta o valor atribuído ao quinhão hereditário penhorado. Assim, no presente processo não tem aplicação o disposto no art. 199º, do CPPT, nomeadamente o disposto no nº 4, daquele preceito legal. Não se vislumbra de que modo o acto praticado pela AT possa violar o acesso ao direito e tutela jurisdicional efectiva (art. 20º, da CRP). A sentença recorrida não viola qualquer disposição legal, pelo que deverá ser mantida na ordem jurídica. 3. Conclusão – Nestes termos emite-se parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.» 2. Fundamentação de facto O Tribunal recorrido fez o seguinte julgamento da matéria de facto: « A) Corre junto da Autoridade Tributária e Aduaneira contra o Reclamante e outros, na qualidade de revertido, o Processo de Execução Fiscal ...07 pelo valor de EUR 3.126.696,35 - (cfr. acordo e Processo de Execução Fiscal em apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); B) Em 20/06/2018, no âmbito do Processo de Execução Fiscal referido em A), a Autoridade Tributária e Aduaneira penhorou o quinhão hereditário dos ali revertidos, onde se inclui o Reclamante, na herança indivisa com o NIF ...53, aberta por morte de seu pai, BB (cfr. acordo e Processo de Execução Fiscal em apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); C) Do acervo da herança referida em B) faz parte o prédio urbano n.º ...82, da freguesia ..., concelho ..., com o valor patrimonial de EUR 43.370,95 (cfr. acordo e Processo de Execução Fiscal em apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); D) Em data não concretamente apurada mas no ano de 2018, foi celebrado contrato-promessa entre o Reclamante e outros (promitentes-vendedores) e o Município de Paredes relativo ao prédio identificado em C) pelo valor de EUR 200.000,00 – Cfr. fls. 122/130 e 143/144 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;
E) Em 11/11/2020, no Processo de Execução Fiscal referido em A), o Reclamante apresentou requerimento de “substituição parcial de garantia” junto da Autoridade Tributária e Aduaneira, em conjunto com o seu irmão, do qual consta, entre o mais, o seguinte: “(…) “Nos presentes autos foi efetuada a penhora dos quinhões de cada um dos Requerentes na herança indivisa n.º ...53, aberta por óbito de seu pai, BB, quinhões esses que representam, individualmente, 18,75% da referida herança (cfr. os autos de penhora de 20/06/2018, junto aos autos). 2. A penhora em causa foi efetuada com vista à suspensão do presente processo executivo, ao abrigo do regime do artigo 169º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. 3. Os Requerentes deduziram reclamações judiciais relativamente a essa penhora, que se encontram ainda pendentes. 4. Aos Requerentes e demais proprietários, de um dos imóveis (Art.º Matricial nº 182 anexo) que integra o Quinhão Hereditário penhorado, surgiu a possibilidade de venda do mesmo ao Município de Paredes por um valor total de EUR 200.000,00 (Duzentos Mil Euros) — venda esta que deverá ser concretizada até 31.12.2020. 5. Por este motivo, vêm os Requerentes solicitar à Autoridade Tributária o seguinte: a) Levantamento da penhora efetuada sobre este imóvel específico que integra o Quinhão Hereditário penhorado e autorização para a sua venda, sujeita a: b) Constituição de um depósito de caução de EUR 75.000,00 (Setenta e cinco mil Euros), correspondente a [2 x 18,75% x 200,000€]; 6. A proposta aqui efetuada reforça substancialmente o valor da atual garantia da Autoridade Tributária no que a este imóvel diz respeito, uma vez que se realizará um depósito de caução de EUR 75.000,00, libertando este imóvel em cuja parte dos Requerentes (2 x 18,75%) não ultrapassa os EUR 16.300,00, tomando por base o seu Valor Patrimonial Atual. Por isso, não vislumbramos nenhuma razão para que esta proposta de substituição de garantia não venha a ser aceite por V/ Exas. Assim, requerer-se a V. Exa. a aceitação da substituição da garantia proposta especificamente referente ao imóvel com o n° ...82 de Art.º Matricial, nas condições aqui expostas solicitando, com máxima urgência, a emissão da Guia para constituição do supramencionado depósito de caução. (…)” - (cfr. fls. 51/53 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); F) Em 28/12/2020, a Autoridade Tributária e Aduaneira, emitiu a Informação da qual consta, entre o mais, o seguinte: “(…) Os processos de oposição encontram-se a correr seus termos junto do TAF de Penafiel. Nos termos dos números 1 e 2 do art.º 52º da Lei Geral Tributária (LGT) e do número 1 do art.º 169º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) a execução suspende-se em virtude de Oposição Judicial, desde que constituída garantia nos termos do art.º 195º ou prestada nos termos do art.º 199º, ambos do CPPT, ou dela ter sido dispensada nos termos do art.º 170.º, do referido normativo.
Uma vez que os executados revertidos não apresentaram garantia, nem dela foram dispensados de o fazer, foram efetuadas várias penhoras aos ativos dos mesmos. Em 20-06-2018, foi penhorado o quinhão hereditário que os revertidos possuem na herança indivisa com o n.º ...53, aberta por óbito de BB. Do acervo dessa herança faz parte o artigo urbano n.º ...82, da freguesia ..., concelho ..., com o valor patrimonial de €43.370,95. A referida herança, pretende alienar o referido imóvel por €200.000,00. O quinhão de cada revertido, representa 18,75%, da totalidade da herança. Os revertidos pretendem substituir o bem penhorado pela entrega do valor que lhes cabem na referida adjudicação através de um depósito de caução. (…)” - (cfr. fls. 59/60 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); G) Em 28/12/2020, a Autoridade Tributária e Aduaneira, emitiu a despacho de indeferimento do pedido referido em E), do qual consta, entre o mais, o seguinte: “(…) A penhora vale como garantia do pagamento da dívida, nos termos do nº 4 do artº 199º do CPPT, mas não constitui uma garantia prestada por vontade do titular do direito sobre os bens, nos termos do artº 169º do Código de Processo e Procedimento Tributário No caso em apreço o quinhão hereditário penhorado, que englobará não só o referido bem, mas todos os bens que respeitam à herança, trata-se não de uma garantia voluntária mas de uma apreensão da quota ideal efetuada pelo órgão de execução fiscal, constituída, nos termos do artº 50º da LGT. Além disso o valor da quota ideal penhorada não é suficiente para garantir o processo de execução fiscal e acréscimos, o que impossibilitaria a constituição dessa penhora como garantia. Assim, conforme decorre do nº 4 do artº 199º, e à contrário, a penhora do quinhão hereditário na qual se integra o referido bem imóvel não vale como garantia, pois a penhora do quinhão não é suficiente para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido, nem esse bem foi nomeado pelo executado. Em conclusão dir-se-á que, em resposta ao pedido do revertido, supra referido que vem solicitar a substituição da garantia, entendo que a penhora do quinhão hereditário, no qual se integra o bem imóvel descrito, não constitui uma garantia, quer pela insuficiência do valor, quer porque não foi prestada voluntariamente pelo executado, quer porque o quinhão ideal penhorado é constituído pelo bem descrito e por todos os que constituírem a herança, pelo que indefiro o pedido. (…)” - (cfr. fls. 56/58 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido); H) Em 14/01/2021, o Reclamante remeteu, via postal, à Autoridade Tributária e Aduaneira a petição inicial da presente reclamação - cfr. fls. 1/61 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;
I) Em 05/07/2021, foi celebrado aditamento ao contrato referido em D) – Cfr. fls. 122/130 e 143/144 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido; * Factos Não Provados Dos autos não resultam provados outros factos com interesse para a decisão da causa.» 3. Fundamentação de direito O órgão de execução fiscal indeferiu o pedido efetuado pelo ora recorrente e pelo seu irmão no processo de execução fiscal em que são executados por reversão, no qual estão penhorados os respetivos quinhões hereditários por morte do pai de ambos, no sentido de substituir a penhora da sua quota num determinado imóvel integrante da herança indivisa pela entrega do valor que lhes cabem na referida adjudicação através de um depósito de caução. O ora Recorrente reclamou da decisão da Administração Tributária ao abrigo do disposto no artigo 276.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, e o Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto indeferiu a reclamação. Deste aresto do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto foi interposto o presente recurso no qual se coloca exatamente a mesma questão de direito já decidida por este Tribunal no recurso interposto, da mesma decisão do órgão de execução fiscal, pelo irmão do ora Recorrente, por acórdão de 12/01/2022, proferido no processo 704/21.4BEPRT (disponível em www.dgsi.pt), nos seguintes termos que se transcrevem: “I. Vem o presente recurso interposto da decisão do TAF de Porto, o qual julgou improcedente a reclamação deduzida pelo Reclamante, ora Recorrente - CC - contra a decisão do Chefe do Serviço de Finanças de Santo Tirso 1, em 28 de Dezembro de 2020, a qual indeferiu o pedido de substituição da penhora do prédio inscrito na matriz ...82, que integra o seu quinhão hereditário na herança indivisa aberta por morte do senhor seu pai, por depósito-caução. Para assim decidir, entendeu a decisão recorrida, ancorando-se no acórdão do STA de 20.09.2017, proferido no processo n.º 0854/17, que “…não podendo identificar-se concretamente os bens ou parte dos bens que serão atribuídos ao reclamante, na medida em que cada herdeiro não detém um direito real sobre os bens em concreto da herança, nem sequer sobre uma quota-parte em cada um deles, não pode ser substituída a penhora de um determinado bem em concreto ou de uma quota do mesmo.” II. Inconformado, o recorrente sustenta que, ao contrário do que concluiu a sentença recorrida, pode substituir parcialmente os bens objeto de penhora, designadamente, os bens que integram o quinhão hereditário e que ainda não foram objeto de partilha. Acresce que o depósito caução apresentado pelo Recorrente ascende ao valor € 37.500 (e os dois irmãos ao valor de € 75.000,00), revelando ser substancialmente superior ao valor da garantia de que dispõe, neste momento, a Administração Tributária, quanto ao imóvel identificado.
Por isso, considera o Recorrente que a garantia prestada (depósito caução) é idónea para substituir o bem que integra o quinhão hereditário, objeto de penhora na herança indivisa nos termos previstos no artigo 52.º, n.º 7 da LGT e nos artigos 169.º, n.º 1 e 199.º, ambos do CPPT. III. Em suma, a questão controvertida prende-se com o saber se a decisão proferida pelo órgão de execução fiscal no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...07, instaurado contra a devedora originária A... SA e revertido contra o Recorrente, é válida/legal ao indeferir o pedido de substituição da penhora do prédio inscrito na matriz ...82, da freguesia ..., concelho ... – doravante, - o prédio - que integra o quinhão hereditário do ora Recorrente na herança indivisa aberta por morte do seu pai, por um depósito-caução de valor superior. Ora, a resposta terá de ser necessariamente negativa, como bem sublinha o Parecer do Ministério Público supra referido e conclui a sentença proferida pelo Tribunal a quo. IV. Na verdade, independentemente da questão de saber acerca da admissibilidade legal (ou não) de substituição de bens penhorados por outros bens dados em garantia ou garantias que melhor (ou igualmente) tutelem o crédito da Fazenda Pública, há uma outra questão decisiva que se sobrepõe e que bem identificada foi na sentença recorrida: trata-se de saber se pode a penhora de uma quota ideal de uma herança (composta por um conjunto vasto de bens que a integram) ser substituída por uma outra garantia reputada idónea, e levantando-se consequentemente aquela penhora quanto a um bem concreto que integra aquela herança (o prédio supra identificado). Pois bem, devidamente estribada na jurisprudência deste Supremo Tribunal vertida no acórdão proferido a 20 de Setembro de 2017, no âmbito do Processo n.º 854/17, a sentença recorrida sublinha que “…o que o reclamante pretende é uma substituição parcial, da penhora da sua quota de um bem em concreto desse quinhão, o imóvel artigo 182. Acontece, que se trata da penhora de uma quota ideal. Na herança indivisa o que existe é uma universalidade de direito, um património autónomo, em relação ao qual o herdeiro é detentor de uma quota-parte ideal da herança que, antes da partilha, não é concretizável neste ou naquele bem do acervo hereditário. O direito e ação à herança ilíquida e indivisa não é passível de ser limitado a uma parte dos bens que integram a herança.” (sublinhados nossos). V. Ora, esta asserção é, em bom rigor, inatacável. É que, não tendo o ora Recorrente, então executado, direito a um bem jurídico concreto, mas tão apenas a um quinhão de uma herança indivisa composta por um conjunto de bens - quinhão esse que se encontra penhorado -, não pode tal penhora ser apenas parcialmente substituída; e muito menos o poderia ser quanto a um bem concreto que integre tal herança. E isto assim é, mesmo que tal pudesse suceder sem a verificação de um qualquer prejuízo face à tutela do crédito tributário que a penhora já concede. É, ainda, o que nos diz a sentença recorrida, quando recorda que: “Havendo, como é o caso, vários herdeiros e antes de se efetuar a partilha, cada herdeiro não detém um direito real sobre os bens em concreto da herança, nem sequer sobre uma quota-parte em cada um deles. E por assim ser é que o art. 743, n.º 1 do CPC dispõe que na execução movida apenas contra algum ou alguns dos contitulares de património autónomo ou bem indiviso, não podem ser penhorados os bens compreendidos no património comum ou uma fração de qualquer deles, nem uma parte especificada do bem indiviso…”.
Ao invés, em situações semelhantes, o levantamento da penhora sobre um quinhão hereditário só pode ter lugar pela totalidade do mesmo - ficando dependente da apresentação de uma garantia que, pelo menos, o substituísse integralmente quanto ao valor garantido - e somente no caso de uma tal substituição não se revelar prejudicial para a tutela do crédito tributário. Não é, todavia, o que sucede in casu. E, por conseguinte, não merece qualquer reparo a sentença recorrida. III. CONCLUSÕES Não tendo o ora Recorrente, então executado, direito a um bem jurídico concreto, mas tão apenas a um quinhão de uma herança indivisa composta por um conjunto de bens - quinhão esse que se encontra penhorado -, não pode tal penhora ser apenas parcialmente substituída.” No contexto que descrevemos e atento o disposto no artigo 8.º, n.º 3, do Código Civil, que determina que nas decisões que proferir, o julgador terá em consideração todos os casos que mereçam tratamento análogo, a fim de obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito, assumimos como nossa a fundamentação e decisão do acórdão reproduzido, o que conduz à improcedência do presente recurso. 4. Decisão Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção Tributária do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso. Custas pelo Recorrente. Lisboa, 20 de dezembro de 2023. - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro (relatora) - José Gomes Correia - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz.