Processo 01721/13.3BEPRT

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:- Relatório –

1 – AA, com os sinais dos autos, vem, ao abrigo do disposto no artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) interpor para este Supremo Tribunal recurso de revista do acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 3 de outubro de 2024, que negou provimento ao recurso por si interposto da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgara improcedente a impugnação judicial por si intentada contra a obrigação de pagamento da coima fiscal bem como as liquidações adicionais de IVA do ano de 2005, 2006 e 2007 imputadas à devedora originária A..., SA.
O recorrente termina a sua alegação de recurso formulando as seguintes conclusões:

A. Está em causa nos presentes autos a impugnação judicial de liquidações adicionais de IVA dos períodos de 2005, 2006 e 2007, emitidas e notificadas à A..., tendo a impugnação judicial sido deduzida pelo ora Recorrente, na qualidade de revertido no processo de execução fiscal, ao abrigo do artigo 22.º, n.º 5 da LGT.

B. Por sentença transitada em julgado, no processo n.º 554/13.1BEPRT, em que foi autora (oponente) outra revertida no mesmo processo de execução fiscal, foi julgada extinta a execução fiscal.

C. Uma vez que foi apenas e só por efeitos da reversão da execução fiscal que, nos termos dos artigos 22.º, n.º 5 da LGT e 9.º, n.º 3 do CPPT, o ora Recorrente, revertido, adquiriu legitimidade ativa para o presente processo de impugnação judicial, a extinção da execução fiscal, por sentença transitada em julgado, determina a perda de legitimidade do ora Recorrente nos presentes autos.

D. O Recorrente alegou expressamente, no requerimento de 21.03.2024, que a sentença no processo nº 554/13.1BEPRT forma autoridade de caso julgado (cf. artigos 9.º e 10.º).

E. O Acórdão Recorrido, porém, ao invés de aferir da autoridade de caso julgado da sentença proferida no processo nº 554/13.1BEPRT, analisou a exceção de caso julgado, confundindo os dois conceitos.

F. Esta errada delimitação da questão decidenda resultou numa conclusão também errada, simplificando a análise de um instituto jurídico complexo e, como tal, firmando jurisprudência que, a ser seguida por outros tribunais, determinará os direitos e deveres de todos os revertidos (que emanam da execução fiscal).

G. O Acórdão Recorrido enferma de erro grosseiro porquanto, em dissonância com o estabelecido na lei (maxime nos artigos 22.º, n.º 5 da LGT e 9.º, n.º 3 do CPPT), decide a impugnação quanto ao mérito, ignorando que a perda superveniente de legitimidade ativa do impugnante, ora Recorrente, determinaria forçosamente a absolvição da instância (cf. artigo 278.º, n.º 1, alínea d) do CPC), com a consequente manutenção dos direitos de acesso à justiça tributária e tutela plena e eficaz dos seus direitos (cf. artigo 9.º da LGT) e não imputação ao Recorrente de responsabilidade pelas custas (cf. artigo 527.º, n.º 2 do CPC, a contrario).

H. Com efeito, o artigo 22.º, n.º 5 da LGT confere aos revertidos, apenas e só por força dessa qualidade de revertido, o direito de reclamar ou impugnar as liquidações que originaram a dívida exequenda em termos idênticos aos do devedor principal, pelo que a legitimidade dos responsáveis subsidiários resulta de ter sido contra eles ordenada a reversão da execução fiscal (cf. artigo 9.º, n.º 3 do CPPT).

I. Extinta a execução fiscal, extingue-se a posição de revertido e, como tal, os direitos e deveres que tenham sido adquiridos nessa qualidade, salvo os direitos fundamentais de acesso à justiça tributária e tutela plena e efetiva dos direitos do revertido (cf. artigos 9.º e 96.º da LGT, como já decidido por este Venerando STA em acórdão de 06.03.2013, no processo n.º 0711/12).

J. Com efeito, verificam-se in casu todas as condições de aplicação da autoridade de caso julgado, porquanto:

(i) não existe identidade entre os presentes autos e o processo n.º 554/13.1BEPRT, verificando-se, assim, a condição objetiva negativa; e

(ii) existe uma relação de prejudicialidade ou conexão entre os dois processos, na medida em que, advindo a legitimidade ativa do Recorrente para deduzir impugnação judicial das liquidações emitidas à A... unicamente da reversão da execução fiscal, a própria existência e manutenção da execução fiscal constitui pressuposto da legitimidade do ora Recorrente nos autos de impugnação, pois, extinta a execução fiscal, o impugnante, ora Recorrente, perde legitimidade ativa, verificando-se, assim, a condição objetiva positiva; e

(iii) o Recorrente está na relação jurídica que foi julgada, na medida em que foi chamado, como revertido, àquele processo de execução fiscal que foi extinto pela sentença proferida no processo n.º 554/13.1BEPRT, verificando-se, assim, a condição subjetiva.

K. Estando em causa ilegitimidade ativa superveniente do ora Recorrente, o TCAN encontrava-se obrigado a conhecer oficiosamente desta exceção no Acórdão Recorrido, o que determinaria a absolvição da instância (cf. artigo 278.º, n.º 1, alínea d) do CPC).

L. Como consequência da absolvição da instância (diferentemente do que aconteceria se houvesse extinção da instância por desistência do pedido pelo Recorrente), o ora Recorrente não perderia qualquer direito processual, assegurando-se o acesso à justiça tributária e à tutela plena e efetiva dos seus direitos, conforme disposto no artigo 9.º da LGT, e não seria imputada ao Recorrente a responsabilidade pelo pagamento das custas processuais (cf. artigo 527.º, n.º 2 do CPC).

M. Deve ser admitido o presente recurso de revista, pois estão preenchidos os respetivos pressupostos.

N. Em primeiro lugar, encontra-se preenchido o critério qualitativo da relevância jurídica fundamental, na medida em que as questões sub judice são de complexidade jurídica superior ao comum uma vez que o conhecimento da extensão da autoridade de caso julgado, formada por uma sentença que determina a extinção da execução fiscal no processo de impugnação iniciado por um revertido de liquidações emitidas à sociedade devedora originária, obriga o julgador à concatenação de diversos institutos jurídicos de natureza processual

O. Na verdade, é de uma importância jurídica fundamental a autoridade de caso julgado formada pela extinção da execução fiscal relativamente aos revertidos, maxime quando determina a ilegitimidade ativa superveniente do revertido no processo de impugnação judicial das liquidações subjacentes à execução, e veda ao julgador o conhecimento do mérito da causa, o que impunha decisão totalmente diversa no presente caso.

P. Acresce que a questão sub judice tem amplo interesse objetivo na medida em transpõe os limites do caso concreto aqui em apreço, constituindo um “caso-tipo” que poderá repetir-se numa multiplicidade de situações e não se conhece pronúncia deste Venerando STA sobre a matéria.

Q. Com efeito, a jurisprudência firmada pelo Acórdão Recorrido põe em risco os direitos de todos os revertidos em processos de execução fiscal, bem como as complexas relações entre si.

R. Em segundo lugar, encontra-se preenchido o critério qualitativo da relevância social fundamental, dada a existência de numerosos processos de execução fiscal, muitos do quais de reversão, e a circunstância de estarem em causa direitos fundamentais dos contribuintes revertidos, como o acesso à justiça tributária e à tutela plena e eficaz dos seus direitos.

S. Ora, não sendo conhecida pronúncia do STA sobre a questão decidenda, o Acórdão Recorrido tem potencial de vir constituir o paradigma na apreciação de casos similares, podendo os tribunais vir a ignorar situações de ilegitimidade ativa superveniente de revertidos decorrente da extinção da execução fiscal e a proferir decisões de mérito, ao invés de decisões de absolvição da instância, em manifesto atropelo da lei e dos mais basilares direitos dos contribuintes revertidos.

T. Em terceiro lugar, encontra-se preenchido o critério qualitativo da necessidade de admissão do recurso para uma melhor aplicação do Direito, pois as questões submetidas à presente revista colocadas em abstrato são suscetíveis de se repetirem num indeterminado número de casos futuros, sendo fulcral a intervenção do STA, como órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária, para assegurar a uniformização do Direito nas matérias suscitadas nestes autos e que as mesmas são tratadas corretamente, sob pena de se gerar incerteza, insegurança, potencial arbitrariedade na administração da justiça e erros manifestos, com impacto indelével na justiça tributária.

U. O caso sub judice constitui um caso paradigmático em que a intervenção do STA como pilar de segurança e confiança na administração da justiça tributária é requerida, para corrigir a forma, ostensivamente errada, como o Acórdão Recorrido decidiu, que é juridicamente insustentável à luz do Direito constituído, sob pena de virem a ser definitivamente postergados direitos fundamentais dos contribuintes, podendo a decisão repetir-se noutros casos.

V. Por tudo quanto foi exposto, caberá a este Venerando STA pronunciar-se, como órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária, sobre se:

(i) à luz dos artigos 22.º, n.º 5 da LGT e 9.º, n.º 3 do CPPT, pode a legitimidade ativa dos revertidos em processos de execução fiscal manter-se mesmo após a extinção da execução fiscal no âmbito da qual foi efetuada a reversão, quando aqueles revertidos sejam impugnantes em processos de impugnação de liquidações emitidas à sociedade devedora originária; e

(ii) havendo perda superveniente de legitimidade ativa do revertido e impugnante no processo de impugnação das liquidações subjacentes à dívida exequenda, por força da extinção da execução fiscal, pode o julgador decidir do mérito do processo de impugnação, ignorando a verificação superveniente de uma exceção que, por força do artigo 278.º, n.º 1, alínea d) do CPC, com a consequente manutenção de direitos essenciais dos contribuintes revertidos como o acesso à justiça tributária e tutela plena e eficaz dos seus direitos (cf. artigo 9.º da LGT) e não imputação ao Recorrente de responsabilidade pelas custas (cf. artigo 527.º, n.º 2 do CPC, a contrario).

Nestes termos, deve ser admitido o recurso excecional de revista nos termos do artigo 285.º do CPPT e dado provimento ao presente recurso, devendo, em consequência, ser revogada a decisão recorrida, absolvendo-se o ora Recorrente da instância de impugnação judicial por verificação da exceção de ilegitimidade superveniente, com a consequente absolvição do Recorrente quanto a custas.

Mais se requer a dispensa do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do artigo 6.º, n.º 7 do RCP.

2 – Não foram apresentadas contra-alegações.

3 – O Ministério Público não emitiu parecer.

4 - Dá-se por reproduzido o probatório fixado no acórdão sindicado (fls. 7 a 15 da respectiva numeração autónoma).

Cumpre decidir da admissibilidade do recurso.

- Fundamentação –

5 – Apreciando.
Dos pressupostos legais do recurso de revista.

O presente recurso foi interposto e admitido como recurso de revista, havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 6 do artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

Dispõe o artigo 285.º do CPPT, na redacção vigente, sob a epígrafe “Recurso de Revista”:

1 – Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

2 – A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual.

3 – Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado.

4 – O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

5 – Na revista de decisão de atribuição ou recusa de providência cautelar, o Supremo Tribunal Administrativo, quando não confirme a decisão recorrida, substitui-a por acórdão que decide a questão controvertida, aplicando os critérios de atribuição das providências cautelares por referência à matéria de facto fixada nas instâncias.

6 – A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Tributário.

Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso.

E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».

Constitui igualmente jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal que, atento o carácter extraordinário da revista excepcional, ou dito de outro modo porque este é de admissão incerta, o recurso excecional de revista não constitui meio próprio para o conhecimento de alegadas nulidades imputadas a acórdãos dos Tribunais Centrais Administrativos, pois que a lei dispõe de meio próprio – a reclamação para a conferência (artigo 615.º n.º 4 do Código de Processo Civil) – para delas conhecer, como igualmente constitui jurisprudência reiterada e pacífica que as questões de inconstitucionalidade não são objeto específico do recurso excecional de revista, mercê da possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional .

Vejamos, pois.

O acórdão do TCA Norte sindicado nos presentes autos julgou improcedente a excepção de caso julgado invocada pelo recorrente em “articulado superveniente” (fls. 16 a 20 do acórdão), negou provimento ao recurso da sentença de 1.ª instância, porquanto os fundamentos aduzidos foram julgados insuficientes para abalar o julgado de facto e de direito de 1.ª instância (cf. as fls. 21 a 32 da sentença) e dispensou o pagamento do remanescente da taxa de justiça (fls. 32/33).

Na origem do processo está uma impugnação judicial deduzida por um responsável subsidiário contra o indeferimento de reclamação graciosa e contra a obrigação de pagamento da coima fiscal bem como as liquidações adicionais de IVA do ano de 2005, 2006 e 2007 imputadas à devedora originária A..., SA.

Uma outra responsável subsidiária da mesma sociedade originária devedora terá deduzido oposição à execução fiscal e esta veio a ser julgada procedente, pretendendo o recorrente, com o “articulado superveniente” apresentado ao TCA, que a extinção da execução fiscal ali (ou seja, no outro processo) decretada, valha relativamente a ele por força da "autoridade do caso julgado”.

Pretende, pois, que seja admitido recurso de revista para que este STA se pronuncie, como órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária, sobre as seguintes questões (conclusão V das alegações de recurso):

(i) à luz dos artigos 22.º, n.º 5 da LGT e 9.º, n.º 3 do CPPT, pode a legitimidade ativa dos revertidos em processos de execução fiscal manter-se mesmo após a extinção da execução fiscal no âmbito da qual foi efetuada a reversão, quando aqueles revertidos sejam impugnantes em processos de impugnação de liquidações emitidas à sociedade devedora originária; e

(ii) havendo perda superveniente de legitimidade ativa do revertido e impugnante no processo de impugnação das liquidações subjacentes à dívida exequenda, por força da extinção da execução fiscal, pode o julgador decidir do mérito do processo de impugnação, ignorando a verificação superveniente de uma exceção que, por força do artigo 278.º, n.º 1, alínea d) do CPC, com a consequente manutenção de direitos essenciais dos contribuintes revertidos como o acesso à justiça tributária e tutela plena e eficaz dos seus direitos (cf. artigo 9.º da LGT) e não imputação ao Recorrente de responsabilidade pelas custas (cf. artigo 527.º, n.º 2 do CPC, a contrario).

Nenhuma das questões enunciadas foi antes suscitada e objecto de pronúncia pelo TCA Norte, logo nunca poderia ser admitida revista para delas conhecer porquanto são questões novas e não apreciadas pelo TCA, além de que na respetiva formulação se dão como adquiridos factos que estão longe de o ser, a saber, a de que o trânsito em julgado da oposição à execução deduzida por um revertido, com a consequente extinção da execução fiscal relativamente a ele, determina a “perda superveniente da legitimidade ativa” de outro revertido, que nem sequer oposição deduziu, antes impugnou a dívida exequenda.

Acresce que o julgado do TCA Norte se nos afigura plenamente plausível, não enfermando de erro grosseiro ou manifesto que importe reparar.

CONCLUINDO:

Não se justifica a admissão de revista se nenhuma das questões enunciadas pelo recorrente como justificando a sua admissão são questões novas e não apreciadas pelo TCA, além de que na respetiva formulação se dão como adquiridos factos que estão longe de o ser, a saber, a de que o trânsito em julgado da oposição à execução deduzida por um revertido, com a consequente extinção da execução fiscal relativamente a ele, determina a “perda superveniente da legitimidade ativa” de outro revertido.

A revista não será, pois, admitida.

- Decisão -

6 - Termos em que, face ao exposto, acorda-se em não admitir o presente recurso de revista, por não se verificarem os respectivos pressupostos legais.

Custas do incidente pelo recorrente.

Lisboa, 2 de Abril de 2025. - Isabel Marques da Silva (relatora) - Dulce Neto - Francisco Rothes.