Processo 0196/21.8BEMDL

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. Relatório

1.1. A REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA, melhor identificada nos autos, vem, ao abrigo do disposto no artigo 83.º do Regime Geral das Infrações Tributárias (RGIT), interpor recurso da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, datada de 22.11.2022, que julgou procedente o recurso judicial interposto por AA, com os demais sinais nos autos, da decisão de aplicação de coima no valor de 3.991,53€, no âmbito do processo de contraordenação n.º ...60.

1.2. Conclui da seguinte forma as suas alegações de recurso:

«(…)

1. Por via da sentença sob recurso, o Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela considerou procedente o recurso aqui em presença;

2. Estamos na presença de infrações tributárias, reguladas pelo Regime Geral das Infrações Tributárias - RGIT.

3. Nos termos do n.º 1 do artigo 33.º do RGIT “O procedimento por contraordenação extingue-se, por efeito da prescrição, logo que sobre a prática do facto sejam decorridos cinco anos.”

Por sua vez, nos termos do n.º 2 da norma citada “O prazo de prescrição do procedimento por contraordenação é reduzido ao prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infração depender daquela liquidação.”

Já o n.º 3 estipula que “o prazo de prescrição interrompe-se e suspende-se nos termos estabelecidos na lei geral, mas a suspensão da prescrição verifica-se também por efeito da suspensão do processo, nos termos previstos no n.º 2 do artigo 42.º, no artigo 47.º e no artigo 74.º, e ainda no caso de pedido de pagamento da coima antes de instaurado o processo de contraordenação desde a apresentação do pedido até à notificação para o pagamento.”

4. Sendo esta, ao contrário do decidido, a norma a aplicar ao caso aqui em análise.

5. Pelo que, ao contrário do decidido pelo tribunal a quo, a norma supra referida é a que se aplica – no que à prescrição do procedimento contraordenacional se refere – às infrações aqui em debate e não, como decidido, o prazo de um ano plasmado na alínea c) do artigo 27.º no Regime Geral das Contraordenações - RGCO.

6. Prazo esse que foi suspenso nos termos do artigo 55.º do RGIT (…) “para efeitos de liquidação do imposto”, aliás, como resulta dos factos dados como provados.

7. A 16-06-2014 o arguido deduziu impugnação judicial, que correu termos sob o número 274/14.0BEMDL, processo esse que terminou com o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo - STA, proferido a 21-05-2020 cujo trânsito em julgado da decisão proferida no âmbito do referido processo ocorreu a 12-06-2020.

8. Nesta sequência foi o arguido notificado da decisão de aplicação de coima a 18-05-2021.

9. O prazo máximo de prescrição do procedimento contraordenacional previsto no n.º 3 do artigo 28.º do RGCO não abrange os períodos de suspensão do prazo, como expressamente é ressalvado no referido normativo.

10. Razão pela qual temos de concluir, ao contrário do decidido, pela não verificação da prescrição do procedimento contraordenacional.

11. No sentido vindo de expor, violou a sentença recorrida as disposições conjugadas dos artigos 33.º e 55.º do RGIT e do artigo 28.º do RGCO;

12. Nestes termos, e nos demais de direito que serão por Vossas Excelências doutamente supridos, deverá ao presente recurso ser concedido integral provimento, revogada a sentença recorrida e, em substituição, julgado totalmente improcedente o presente recurso de contraordenação, assim se fazendo a já acostumada Justiça.»

1.3. O Ministério Público apresentou Resposta (art. 413.º, n.º 1 do Código de Processo Penal) no sentido de ser dado provimento ao recurso.

1.4. Foram apresentadas contra-alegações, mas sem conclusões, no âmbito das quais o ora Recorrido pugna pela improcedência do recurso e, em consequência, pela manutenção da sentença recorrida.

1.5. Notificado da Resposta apresentada pelo Ministério Público a que se alude em 1.3. supra, veio o Recorrido pronunciar-se, dando por integralmente reproduzido o quanto aduziu em sede de contra-alegações e, nessa conformidade, propugnando pela manutenção da sentença proferida nos autos, devendo o recurso interposto ser julgado improcedente.

1.6. A Digna Magistrada do Ministério Público junto deste Supremo Tribunal, emitiu douto parecer que se transcreve na parte considerada relevante:

«(….)

II – Do Mérito –

No presente recurso está apenas em causa a matéria da prescrição do procedimento contra-ordenacional, relativamente a todas as infracções constantes dos factos provados nos seus 25 pontos do item 5, ocorridas entre ../../2008 e ../../2012.

Para além, dos factos provados que constam do referido item 5, importa reter os seguintes factos fixados:

“6. Em 4/9/2012 o processo de contra ordenação foi suspenso “nos termos do art.º 55.º Regime Geral das Infracções Tributárias (…) para efeitos de liquidação do imposto”, que se refere a IRS de 2008, 2009 e 2010; e CIVA de diferentes períodos de 2008, 2009 e 2010, – Fls. 42 a 49 dos autos;

7. Em 16/6/2014 o aqui Arguido deduz impugnação judicial contra a liquidação referente a IRS do exercício de 2009 – Cfr. fls. 75 e o proc. 274/14.0BEMDL no SITAF;

9. Após recurso do acórdão do TCAN, o STA, em 21/5/2020, acorda em negar provimento ao recurso – Fls. 329-351 do SITA (desse processo 274/14.0BEMDL);

11. Por ofício datado de 18/5/2021 o aqui arguido foi notificado para “efectuar o pagamento da coima aplicada (…) por despacho de 2021-05-12, (…) que se anexa, no montante de 3.991,53€ (…)” – Fls. 22 e ss (doc 1 da PI);”

A douta sentença veio a decidir do seguinte modo:

“(…) O art.º 33.º,n.º1 do RGIT prevê que o procedimento por contra-ordenação extingue-se, por efeito da prescrição, logo que sobre a prática do facto sejam decorridos cinco anos. (…) o artigo 3.º, al. b) do RGIT determina também ser subsidiariamente aplicável “às contra ordenações e respetivo processamento o regime geral do ilícito de mera ordenação social”, ou seja o regime constante do DL 433/82 de 27/10 com as alterações posteriormente introduzidas. Decorrendo dos referidos artigos 33.º e 34.º do RGIT que o prazo prescricional aplicável é mais gravoso que o regime do RGCO temos de convir que este se lhe aplica porque é o que mais favorece o arguido – cfr. artigo 2.º n.º 4 do Código Penal…”

Concluindo “(…) que o prazo de prescrição do procedimento decorreu sem nenhuma suspensão ou interrupção – o que significa que em 4/9/2012 ou em 16/6/2014 a prescrição do procedimento já tinha decorrido – art.º 27.º, al. c) do RGCO e cfr., também, art.º 28.º, n.º 3 do RGCO.

Decisão

Pelo exposto jugo o recurso judicial de decisão de aplicação de coima procedente.”

Salvo o devido respeito, não nos merece acolhimento a fundamentação de direito que consta da douta sentença, relativamente ao prazo de prescrição do procedimento contra-ordenacional aplicado, no entendimento de ser aplicável a lei mais favorável.

Também não acompanhamos a Recorrente na sua argumentação.

A - Como apontamento prévio diremos que parte dos factos foram considerados provados por remissão para os respectivos documentos, o que em nosso entender dificulta a sua apreciação e coloca em causa a própria fixação dos factos.

Nomeadamente:

- Apenas por mera remissão se chega à data da instauração do processo de contraordenação;

- No item 5 não consta a decisão de aplicação das coimas, nem sequer os normativos que punem as infracções em causa, apenas a remissão para o “Doc 1 deste articulado, principalmente fls. 27/v a 30/v do suporte físico do processo”;

- No item 6 consta que “Em 4/9/2012 o processo de contra ordenação foi suspenso “nos termos do art.º 55.º Regime Geral das Infracções Tributárias (…) para efeitos de liquidação do imposto”, que se refere a IRS de 2008, 2009 e 2010; e CIVA de diferentes períodos de 2008, 2009 e 2010, – Fls. 42 a 49 dos autos;” sem que conste até quando ocorreu esta suspensão e especificamente em relação a IRS e a IVA, tendo em conta que se reportam a diversos períodos e anos;

- Não consta dos factos provados o tempo datas em que o processo de contraordenação esteve suspenso por força do disposto no referido art. 55º por força da dedução de deduz impugnação judicial contra a liquidação referente a IRS do exercício de 2009.

Consideramos, por isso e salvo melhor entendimento, que teria que ser suprida essa falta quanto à matéria de facto, o que conduziria à baixa dos autos para ampliação da matéria de facto.

B - De todo o modo, assim não sendo doutamente entendido, passamos a analisar se a sentença ocorreu em vício de erro de julgamento, invocado pela Recorrente AT.

A decisão de aplicação da coima é de 12/05/2021.

Ao arguido, ora Recorrido, foi aplicada uma coima única no valor de € 3.991,53 pela prática de vinte e cinco (25) infracções por contraordenação.

O arguido foi notificado da decisão de aplicação de coima a 18/05/2021.

As infracções em causa, ocorridas entre ../../2008 e ../../2012, constituem infracções tributárias e são reguladas pelo RGIT como contraordenações - art. 2º, nº 2.

A este regime aplica-se subsidariamente o regime geral do ilícito de mera ordenação social (RGCO) - art. 3º, al. b) do RGIT.

Deste modo e em primeira linha, há que ver as disposições aplicáveis às contraordenações em sede de RGIT e só subsidiariamente há que aplicar o regime do RGCO.

Em conformidade com o disposto no nº 1 do art. 5º do RGIT, as infracções consideram-se praticadas na data do facto, sendo que, nos termos do seu nº 2, as infrações tributárias omissivas consideram-se praticadas na data em que termine o prazo para o cumprimento dos respetivos deveres tributários.

A prescrição do procedimento contraordenacional começa a contar-se da data do facto, como decorre do nº 1 do art. 33º do RGIT.

O prazo de prescrição do procedimento está expressamente previsto no art. 33º do RGIT, norma que no seu nº 1 estabelece o prazo geral de cinco anos, sendo o art. 121º, nº3, do Código Penal (CP) de aplicação subsidiária, por força disposto no art. 32º do RGCO e art. 3º, al. b) do RGIT, pelo que a renovação do prazo de prescrição após cada interrupção tem sempre como limite o decurso da totalidade do mesmo prazo (cinco anos) acrescido de metade, ressalvados os casos de suspensão.

Nos termos do seu nº 2, o prazo de prescrição é reduzido ao prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária “…quando a infracção depender daquela liquidação”.

Por outro lado, o seu º 3 o prazo de prescrição interrompe-se e suspende-se nos termos estabelecidos na lei geral remetendo para a aplicação das normas sobre suspensão e interrupção da prescrição previstas no RGCO, mas a suspensão da prescrição verifica-se também por efeito da suspensão do processo, nos termos previstos no n.º 2 do art. 42º, no art. 47º e no art. 74º.

Deste modo, seguindo o entendimento acolhido no douto Acórdão do STA de 02/12/2020, proc. nº 01196/11.1BEPRT, “Há suspensão quando o tempo decorrido antes da verificação da causa de suspensão conta para a prescrição, juntando-se, portanto, ao tempo decorrido após essa causa ter desaparecido (cfr.artº.120, nº.3, do C. Penal). A suspensão impede que o prazo da prescrição decorra enquanto se mantiver a causa que a determinou. Inversamente, verifica-se a interrupção quando o tempo decorrido antes da causa de interrupção fica sem efeito, devendo, portanto, reiniciar-se a contagem de um novo período logo que desapareça a mesma causa (cfr.artº.121, nº.2, do C. Penal). Ou seja, a interrupção anula o prazo prescricional entretanto decorrido“

Ao prazo previsto nos nºs 1 e 2 do referido art. 33º do RGIT, é aplicável a norma constante do nº 3 do art. 28º do RGCO (ex vi art. 3º, al. b) do RGIT) relativa ao limite máximo do mesmo prazo de prescrição do procedimento, segundo a qual a prescrição do procedimento tem sempre lugar quando, desde o seu início e ressalvado o tempo de suspensão (o qual não pode ultrapassar seis meses nos casos previstos no artº 27-A, nº 1, als. b) e c), do RGCO, conforme dispõe o nº 2, do mesmo normativo), tiver decorrido a totalidade do prazo acrescido de metade, sendo este o entendimento, devidamente consolidado pelo STA.

Cfr. o já referido douto Acórdão do STA de 02/12/2020, proc. nº 01196/11.1BEPRT e ainda de 05/02/2020, proc. nº 0273/12.6BEALM 0197/18, de 20/12/2017, rec. nº 84/17, de 30/04/2019, rec. 679/11.8BEALM e de 20/05/2020, rec. nº 1901/15.7BELRA. (todos disponíveis in www.dgsi.pt)

No caso em que a verificação da contraordenação depende da liquidação da prestação tributária, rege ainda o art. 55º do RGIT o prazo é de quatro anos (art. 45º da LGT), mas o processo de contraordenação é suspenso até que ocorra uma das circunstâncias previstas nas als. a), b) ou c) do seu nº 1.

Acresce que a contraordenação prevista e punível pelo artigo 114º do RGIT depende da prévia determinação do valor da prestação tributária devida para a determinação da coima aplicável, pois que os limites mínimo e máximo se determinam tendo por referência o valor do imposto em falta ou tais limites dependem de haver ou não imposto a liquidar, nos casos das previstas nos artigos 118.º e 119.º do RGIT, caso em que lhes é aplicável o prazo de prescrição do procedimento corresponde ao prazo de caducidade do direito à liquidação.

Cfr. os doutos Acórdãos do STA de 01/03/2023, proc. nº 083/16.1BELRA, de 15/12/2022, proc. nº 019/22.0BEAVR, de 07/04/2022, proc. nº 01899/15.1BELRA, de 18/05/2022, prc. nº 01089/15.3BELRA, de 02/02/2022, proc. nº 03/16.3BESNT, de 13/07/2021, proc. nº 01494/16.8BELRA, de 18/11/2020, proc. nº 0822/18.6BEAVR e de 12/12/2018, proc. nº 0367/14.3BELRA 0291/18. (todos disponíveis in www.dgsi.pt)

Revertendo para os autos, no caso em apreço, temos vinte e cinco infracções que, a nosso ver, devem ser divididas em duas partes, relativamente à contagem do prazo do procedimento contraordenacional:

1 – As infracções constantes dos nºs 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 18 e 25 do item 5 dos factos provados são puníveis pelos arts. 113º, nº 1, 120º, nº 1 e 26º, nº 4, art. 116º, nº 1, art. 119º, nº 1 e 24º, nº 22 e art. 117º, nº 2 todos do RGIT.

No caso, estamos perante prazos de oito anos (5 + 2,5 anos + 6 meses de suspensão) por aplicação do disposto no nº 1 do art. 33º do RGIT, conjugado com o artigo 28º nº 3 e o art. 121º, nº 3, do CP de aplicação subsidiária, por força disposto no art. 32º do RGCO e art. 3º, al. b) do RGIT.

Reportando-se a data das infracções mais recentes a ../../2012 e sem que tenha ocorrido motivo para a sua interrupção, o prazo de prescrição do procedimento ocorreu em 11/07/2020, pelo decurso do prazo de 8 anos.

2 – Relativamente às infracções constantes dos nºs 9 a 17 e 19 a 24, resulta que umas são previstas no art. 19º, nºs 1 e 2 do CIVA e outras nos arts. 27° nº 1 e 41º e no art. 26º do CIVA, sendo todas puníveis pelo art. 114º, nº2 do RGIT.

Há que considerar todas as causas de suspensão do mesmo que decorram de lei geral ou especial.

Conforme resulta do probatório, em 16/06/2014 o Arguido e aqui Recorrido deduziu impugnação judicial contra a liquidação referente a IRS do exercício de 2009, nada resultando no que respeita a impugnação sobre a liquidação de IVA.

In casu, estamos perante prazos de seis anos e seis meses (4 + 2 anos + 6 meses de suspensão) por aplicação do disposto no nº 2 do art. 33º do RGIT, conjugado com o artigo 28º nº 3 e o art. 121º, nº 3, do CP de aplicação subsidiária, por força disposto no art. 32º do RGCO e art. 3º, al. b) do RGIT, bem como o artº 27-A, nº 1, als. b) e c), do RGCO.

Reportando-se a data da infracção mais recente a 15/02/2011, a prescrição do procedimento por contraordenação p. e p. pelo art. 114º, nº2 do RGIT, tem sempre lugar quando, desde o seu início tiver decorrido o prazo de seis anos e seis meses, ou seja, ocorreu em 01/07/2018.

Por todo o exposto e salvo melhor entendimento em contrário, tendo em consideração o prazo legal supra referido, mostra-se decorrido o prazo prescricional do procedimento contraordenacional relativamente a todas as infracções tributárias, embora com diversa fundamentação da sentença recorrida.

Pelo que a sentença recorrida, ao não ter decretado a extinção do procedimento contra-ordenacional pela prática daquelas infracções nos termos das normas acima mencionadas fez errado julgamento de direito.

III – Conclusão –

Termos em que se emite parecer no sentido de, a não ser entendido que os autos devem baixar para ampliação da matéria de facto, deverá ser negado provimento ao presente recurso, mantendo-se a prescrição do procedimento contraordenacional, embora com fundamentação diversa.»

1.7. Cumpre apreciar e decidir.

2. Fundamentação

2.1. De Facto

O Tribunal recorrido deu como provados os seguintes factos:

1. O Arguido, empresário em nome individual e enquadrado em IVA no Regime trimestral desde o início da sua actividade, e tributado em IRS pela categoria B (Rendimentos Empresariais pelo Regime de contabilidade Organizada por Opção e informatizada) encontra-se colectado pela actividade de “Outras Culturas Temporárias, N.E, CAE 01192 – Fls. 27 do suporte físico do processo;

2. Em 10/11/2000 teve o seu início de actividade - Fls. 27 do suporte físico do processo;

3. Em 31/12/2008 cessou a actividade, com reinício na mesma data - Fls. 27 do suporte físico do processo;

4. Em 31/12/2015 cessou, de novo, a sua actividade - Fls. 27 do suporte físico do processo;

5. O arguido cometeu as seguintes infracções ( Cfr. alínea A) da PI e Doc 1 deste articulado, principalmente fls. 27/v a 30/v do suporte físico do processo):

1) Em 11/7/2012 infringiu os arts. 63.º da LGT, 32.º do RGPIT e 124 e 125 do CIRS, infracção consubstanciada na falta de cumprimento do dever de cooperação pela não exibição dos elementos de escrita – coima fixada em 376,88€;

2) Em 11/7/2012 infringiu o art. 123°, n.º1 do CIRC - Inexistência dos livros de contabilidade, por não possuir escrita/contabilidade – coima fixada em 226,13€;

3) Em 2010-11-15 infringiu os arts. 29°n.º 1 c) e 41.º, n.º 1 b) do CIVA- Falta de apresentação da declaração periódica de IVA, referente ao 3° trimestre do ano de 2010 (período 201009T) – coima fixada em 104,75€;

4) Em 2009-06-30 infringiu os arts. 113.º do CIRS e 29 n.º1, d), e) e f) do CIVA - Falta de apresentação da declaração anual/anexos recapitulativos, do ano de 2008 – coima fixada em 102,00€;

5) Em 2010-07-15 infringiu os arts. 113° do CIRS e 29° n.º 1 d), e) e f) do CIVA - Falta de apresentação de declaração anual/anexos recapitulativos, do ano de 2009 - fixou-se a coima no montante de € 103,00.

6) Em 2011-07-15 infringiu os arts. 113 CIRS; 29 n.º 1 d), e) e f) CIVA e 52° do CIS - Falta de apresentação da declaração anual de informação contabilística e fiscal, do ano de 2010 - fixou-se coima no montante de €103,00;

7) em 2010-05-25 infringiu o art.º 57° do CIRS, pela não apresentação da declaração de rendimentos modelo 3 de IRS – 2ª fase, do ano de 2009 - foi fixada coima no montante de €103,25;

8) em 2011-05-31 infringiu o art.º 57° do CIRS, pela não apresentação da declaração de rendimentos modelo 3 de IRS – 2ª fase, do ano de 2010 – foi fixada a coima de 103,25€;

9) em 2008-05-15 infringiu o art.º 19° n.º 1 e 2 do CIVA - Dedução indevida de imposto - IVA, referente ao I ° trimestre do ano de 2008 (período 200803T).

resultando imposto em falta e não entregue nos cofres do Estado no valor de €669,38 - foi fixada coima no montante de €69,61;

10) Em 2008/08/15 infringiu o art. 19.º, ns 1 e 2 do CIVA - Dedução indevida de Imposto - IVA, referente ao 2° trimestre do ano de 2008 (período 200806T). resultando imposto em falta e não entregue nos cofres do Estado no valor de €1.019,27 - fixou-se a coima no montante de €106,00

11) Em 2008/11/15 infringiu o art.º 19°, ns. 1 e 2 do CIVA - Dedução indevida de Imposto - IVA, referente ao 3° trimestre do ano de 2008 (período 200809T), resultando imposto em falta e não entregue nos cofres do Estado no valor de €78,37 - fixou-se a coima no montante de €31,00;

12) em 2010/02/15 infringiu o art.º 19° nrs. 1 e 2 do CIVA - Dedução indevida de Imposto - IVA, referente ao 4° trimestre do ano de 2008 (período 200812T), resultando imposto em falta e não entregue nos cofres do Estado no valor de €8.786,21 - fixou-se a coima no montante de €913,76;

13) em 2009/05/15 infringiu o art.º 19.º, ns 1 e 2 do CIVA - Dedução indevida de Imposto - IVA, referente ao 1.º trimestre do ano de 2009 (período 200903T), resultando imposto em falta e não entregue nos cofres do Estado no valor de €577,81 - fixou-se a coima no montante de €60,09;

14) Em 2009/11/15 infringiu o art. o 19.º nrs, 1 e 2 do CIVA - Dedução indevida de Imposto - IVA, referente ao 3° trimestre do ano de 2009 (período 200909T), resultando imposto em falta e não entregue nos cofres do Estado no valor de €3.296,50 - fixou-se a coima no montante de €342,84;

15) em 2010/02/15 infringiu o art 19.º, n.sº 1 e 2 do CIVA - Dedução indevida de Imposto - IVA, referente ao 4° trimestre do ano de 2009 (período 200912T), resultando imposto em falta e não entregue nos cofres do Estado no valor de €1.034,60 - fixou-se a coima no montante de € 107,60.

16) em 2010/05/15, infringiu o art.19° nrs. 1 e 2 do CIVA - Dedução indevida de Imposto - IVA referente ao 1.º trimestre do ano de 2010(período 201003T), resultando imposto em falta e não entregue nos cofres do Estado no valor de €215,60 - fixou-se a coima no montante de €31 ,20.

17) em 2010/08/16 infringiu o art.º 19° nrs. 1 e 2 do CIVA - Dedução indevida de Imposto - IVA referente ao 2° trimestre do ano de 2010 (período 201006T), resultando imposto em falta e não entregue nos cofres do Estado no valor de €315,60 - fixou-se a coima no montante de €32,82;

18) em 2009-05-25 infringiu o art. 57° do CIRS - Omissões e inexatidões praticadas na declaração de rendimentos de IRS do ano de 2008, com imposto a liquidar - fixou-se a coima no montante de €255,00.

19) Em 2008-05-15 infringiu os arts 27°, n 1 e 41° do CIVA - Falta de entrega de imposto de IVA, exigível conjuntamente com a respetiva declaração periódica, referente ao 1.º trimestre do ano de 200S (período 200803T), resultando imposto em falta e não entregue nos cofres do Estado no valor de €90,32 - fixou-se a coima no montante de €31 ,28;

20) Em 2008-08-16 infringiu os arts. 27°) n.º1 e 41.º do CIVA - Falta de entrega de imposto de IVA, exigível conjuntamente com a respetiva declaração periódica, referente ao 2° trimestre do ano de 2008 (período 200806T), resultando imposto em falta e não entregue nos cofres do Estado no valor de €4.397,07 - fixou-se a coima no montante de €458,39;

21) Em 15/3/2009 infringiu os arts. 27°, n.º1 e 41.º do CIVA - Falta de entrega de imposto de IVA, exigível conjuntamente com a respetiva declaração periódica, referente ao 4° trimestre do ano de 2008 (período 200812T), resultando imposto em falta e não entregue nos cofres do Estado no valor de €63,23 - fixou-se a coima no montante de €31,28;

22) Em 2010-02-15 infringiu os arts. 27°, n.º 1 e 41 ° do CIVA - Falta de entrega de imposto de IVA, exigível conjuntamente com a respetiva declaração periódica, referente ao 4° trimestre do ano de 2009 (período 200912T), resultando imposto em falta e não entregue nos cofres do Estado no valor de €12,70 - fixou-se a coima no montante de €30,00;

23) Em 2010-08-16 infringiu os arts 27°, n.º 1 e 41° do CIVA - Falta de entrega de imposto de IVA, exigível conjuntamente com a respetiva declaração periódica, referente ao 2° trimestre do ano de 2010 (período 201006T), resultando imposto em falta e não entregue nos cofres do Estado no valor de €27,10 - fixou-se a coima no montante de €30,00.

24) Em 15/2/2011 infringiu os arts 27°, n.º 1 e 41° do CIVA - Falta de entrega de imposto de IVA, exigível conjuntamente com a respetiva declaração periódica, referente ao 4° trimestre do ano de 2010 (período 2010012T), resultando imposto em falta e não entregue nos cofres do Estado no valor de €164,73 - fixou-se a coima no montante de €31,20.

25) Em 15/1/2009 infringiu os arts 26°, n.º1, 2 e 3 do Regime de IVA nas transacções Intracomunitárias e 31.º, n.º 1 do CIVA - Falta de apresentação de declaração de incio de actividade - fixou-se a coima no montante de €208,00.

6. Em 4/9/2012 o processo de contra ordenação foi suspenso “nos termos do art.º 55.º Regime Geral das Infracções Tributárias (…) para efeitos de liquidação do imposto”, que se refere a IRS de 2008, 2009 e 2010; e CIVA de diferentes períodos de 2008, 2009 e 2010, – Fls. 42 a 49 dos autos;

7. Em 16/6/2014 o aqui Arguido deduz impugnação judicial contra a liquidação referente a IRS do exercício de 2009 – Cfr. fls. 75 e o proc. 274/14.0BEMDL no SITAF;

8. Após decisão do TAF (que anulou a liquidação), e após recurso dessa decisão, em 11/10/2019 o TCAN concedeu provimento ao recurso e julgou a impugnação improcedente – Fls. 195-204 SITA ( desse processo 274/14.0BEMDL).

9. Após recurso do acórdão do TCAN, o STA, em 21/5/2020, acorda em negar provimento ao recurso – Fls. 329-351 do SITA (desse processo 274/14.0BEMDL);

10. Por despacho de 25/11/2015 o aqui Arguido, juntamente com BB, foi acusado da prática de um crime de fraude fiscal relacionado com o IRS de 2011 (porque omitiu a respectiva declaração, obtendo, assim uma vantagem patrimonial de 48.910,84€) e com o não pagamento de IMT (proc. ...0/...2.7IDVRL) – Fls. 68 a 73/v;

11. Por ofício datado de 18/5/2021 o aqui arguido foi notificado para “efectuar o pagamento da coima aplicada (…) por despacho de 2021-05-12, (…) que se anexa, no montante de 3.991,53€ (…)” – Fls. 22 e ss (doc 1 da PI);

12. Em 16/6/2021 o aqui arguido apresenta recurso judicial da decisão de aplicação de coima – Fls. 36 dos autos.

2.2. De Direito

A questão fundamental a decidir é a de saber se se verificou a prescrição do procedimento contraordenacional tal como, ao contrário do que considera a Recorrente, é sustentado na sentença recorrida.

Para dar resposta à questão é imprescindível, por um lado, verificar qual é o prazo de prescrição a aplicar, e, por outro, determinar se ocorreu alguma causa de interrupção ou suspensão desse prazo.

Começando pelo prazo de prescrição a aplicar, importa salientar que as infrações constantes dos factos provados, ocorridas entre ../../2008 e ../../2012, são, tal como deles decorre, infrações tributárias (artigo 2.º. n.º 2 do RGIT), pelo que são reguladas, em primeira linha, pelo RGIT. Assim, ao contrário do que foi entendido na sentença recorrida, condensado na transcrição que se segue:

«Decorrendo dos referidos artigos 33.º e 34.º do RGIT que o prazo de prescrição aplicável é mais gravoso que o regime do RGCO temos de convir que este se lhe aplica porque é o que mais favorece o arguido – cfr. artigo 2.º n.º 4 do Código Penal (neste sentido, e em posição a que se adere, cfr. também Ac. do STA n.º 01043/14, de 3/12/2014).»

Os artigos a aplicar, e por isso relevantes, são os do RGIT (artigos 33.º e 34.º) e não os do RGCO [DL 433/82 de 27/10] (com as alterações subsequentes até à data da decisão da aplicação da coima), concretamente o artigo 27.º do RGCO. Isto porque, sendo verdade que o artigo 2.º, n.º 4, do Código Penal implica que quando as disposições penais vigentes no momento da prática do facto punível forem diferentes das estabelecidas em leis posteriores, é sempre aplicado o regime que concretamente se mostrar mais favorável ao agente, esta disposição tem, todavia, a sucessão de leis no tempo como contexto específico de aplicação, o que não sucede no caso sub judice. O mesmo se diga do acórdão do STA citado que, apesar de apontar no sentido da aplicação da lei mais favorável, fá-lo, precisamente, porque a situação a que se refere tem subjacente uma sucessão de leis no tempo. Não podendo, por essa razão, ser invocado por se referir a uma situação totalmente diversa da dos autos.

A possibilidade de aplicação subsidiária do RGCO, por via do artigo 3.º, alínea b) do RGIT, tem apenas em vista (sendo esse o significado de aplicação subsidiária) aquelas situações em que um determinado aspeto não é regulado pelo RGIT. Ora, no que respeita à determinação dos prazos de prescrição, o RGIT regula devidamente a situação. Pelo que existindo um prazo específico para as infrações tributárias, não se aplica, naturalmente, o regime geral, em sintonia com o brocardo lex specialis derogat legi generali.

Resulta do explanado que o prazo relevante para a extinção do procedimento por contraordenação, não é de um ano, tal decorre não do artigo 27.º alínea c) do RGCO [DL 433/82 de 27/10], mas o que resulta do artigo 33.º n.ºs 1 e 2 do RGIT, isto é de 5 anos. Podendo este último ser reduzido ao prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infração depender daquela liquidação, implicando nestas situações que seja de 4 anos.

Determinado o prazo de prescrição que pode ser de 5, ou 4 anos quando a infração depender da liquidação, avançamos desde já que de entre as infrações constantes dos factos provados, ocorridas entre ../../2008 e ../../2012, há algumas a que se aplica o prazo de 5 anos e outras o prazo de prescrição de 4 anos.

Para fazer a contagem do prazo de prescrição é necessário, porém, saber qual é a data a partir da qual aquele é contado, e por outro, se houve ou não alguma suspensão ou interrupção.

Relativamente à data a partir da qual se deve fazer a contagem, sabemos que é a data da prática do facto (artigo 33.º, n.º 1 do RGIT) correspondendo esta ao momento em que foi praticada a infração tributária e, nas infrações tributárias omissivas, a data em que termine o prazo para o cumprimento dos respetivos deveres tributários (artigo 5.º, n.ºs 1 e 2 do RGIT). Com efeito, tal como resulta do ponto 5 do probatório, estão devidamente determinadas as datas das infrações.

No que concerne à existência de interrupções ou suspensões, tal como decorre do parecer da Digna Magistrada do Ministério Público, não consta dos factos provados o tempo durante o qual processo de contraordenação esteve suspenso, por força do disposto no artigo 55.º do RGIT, especificamente no que se refere ao IRS e IVA, e não há, além disso, qualquer referência a uma eventual interrupção do prazo.

Apesar desta e de outras faltas, apontadas pela Digna Magistrada do Ministério Público relativamente à matéria de facto, consideramos não ser necessário proceder a qualquer verificação adicional ou ampliação dessa matéria, para concluir no sentido da verificação da prescrição do procedimento por contraordenação, pelas razões que de seguida se expõem.

Se aplicarmos às infrações que foram praticadas em data mais recente, isto é, em 11/7/2012 (tal como resulta da matéria de facto) o prazo de prescrição máximo, seremos levados a concluir que se encontra verificada a prescrição relativamente a estas infrações e, por maioria de razão, no que concerne a todas as outras que ocorreram em momento anterior.

Como dissemos anteriormente, o prazo de prescrição pode, tal como resulta do artigo 33.º n.ºs 1 e 2 do RGIT, ser de 5 anos, ou ser reduzido ao prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infração depender daquela liquidação, implicando nestas situações que seja de 4 anos. Para o exercício a que nos propomos fazer, isto é aplicação do prazo máximo de prescrição às infrações ocorridas em último lugar, consideremos o prazo de 5 anos que é o mais longo.

Este prazo de prescrição, todavia, nos termos do n.º 3, do artigo 33.º RGIT, pode ser interrompido ou suspenso nos termos estabelecidos na lei geral que remete para a aplicação das normas sobre suspensão e interrupção da prescrição previstas no RGCO, o que pode, eventualmente, ter efeitos no prazo, fazendo eventualmente com que este seja superior aos 5 anos referidos. Existem, contudo, limites máximos para a referida interrupção e suspensão. Vejamos,

Ao prazo de prescrição a que nos referimos é aplicável o artigo 28º do RGCO que se refere, precisamente, à interrupção da prescrição, tal como consta da sua epígrafe, no seu n.º 3, [aplicável ex vi do artigo 3º, al. b) do RGIT] e que determina que a prescrição do procedimento tem sempre lugar quando, desde o seu início e ressalvado o tempo de suspensão, tiver decorrido o prazo da prescrição acrescido de metade [apontando o artigo 121.º, n.º 3 do CP, ex vi do artigo 32.º do RGCO e artigo 3º, al. b) do RGIT no mesmo sentido]. Significando o que acabou de se referir que, havendo interrupção, o prazo de prescrição não poderá ultrapassar os 5 anos, mais metade, isto é, 7 anos e meio (5+2,5). Sendo este o entendimento, devidamente consolidado pelo STA, como aliás refere o douto parecer da Digna Magistrada do Ministério Público junto deste Tribunal, nos seguintes acórdãos de 02/12/2020, proc. nº 01196/11.1BEPRT; de 05/02/2020, proc. nº 0273/12.6BEALM 0197/18; de 30/04/2019, proc. n.º 679/11.8BEALM 01186/17 e de 20/05/2020, proc. nº 1901/15.7BELRA (todos disponíveis in www.dgsi.pt).

O artigo 28.º do RGCO faz, contudo, uma ressalva relativamente ao tempo de suspensão, significando isto que o acréscimo de metade ao prazo de prescrição não contempla o tempo de suspensão, sendo este aspeto disciplinado num preceito autónomo - concretamente o artigo 27.º-A, que tem como epígrafe, justamente, suspensão da prescrição. Dispõe, com efeito, no seu n.º 2, que nos casos previstos nas alíneas b) e c) do número 1, a suspensão não pode ultrapassar seis meses. O que significa que aos sete anos e meio a que chegámos anteriormente, acrescem 6 meses, sendo, por consequência, o prazo máximo de prescrição de 8 anos (5 anos + 2,5 anos + 6 meses = 8 anos).

No caso concreto não há, como já salientámos, referência a qualquer interrupção e o período de suspensão não foi devidamente determinado. Porém, ainda que tivesse ocorrido uma qualquer interrupção e o período de suspensão tivesse sido determinado com mais rigor, o prazo de prescrição nunca poderia ser superior a 8 anos.

Ora, aplicando esta prazo máximo às últimas das infrações, que ocorreram no dia 11 de julho de 2012, verificamos que o prazo de prescrição do procedimento se considerou como tendo ocorrido em 11 de julho de 2020, pelo decurso, precisamente do prazo de 8 anos.

O que acabámos de referir torna inevitável concluir, por maioria de razão, que se mostra decorrido o prazo de prescrição do procedimento contraordenacional relativamente a todas as infrações tributárias, pelo que, em sintonia com o parecer da Digna Magistrada do Ministério Público junto deste Tribunal, também consideramos que, embora com fundamentação diversa, deve ser mantida a sentença recorrida.

3. Decisão

Nestes termos, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Sem custas (inexistência de norma legal que preveja a condenação da entidade recorrente em custas).

Lisboa, 9 de abril de 2025. - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro (relator) – Joaquim Manuel Charneca Condesso – Pedro Nuno Pinto Vergueiro.