Processo 01295/17

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:- Relatório -
 1 – A…………, com os sinais dos autos, vem interpor para este Supremo Tribunal recurso de revista, ao abrigo dos artigos 150.º e seguintes do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 29 de Junho de 2017, que negou provimento ao recurso por si interposto da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que, por caducidade do direito de acção, julgara improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra liquidações adicionais de IVA dos anos de 2006 a 2009.

O recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

A) O douto acórdão que aqui se recorre julgou incorretamente, procedente a exceção dilatória da caducidade do direito de ação, por considerar a presente impugnação intempestiva, e em consequência absolveu a impugnada da instância;

B) Considerou o douto acórdão que “Sem embargo, não se vê que a presente asserção possa rescindir o entendimento adquirido nos autos. É que a caducidade da ação corresponde a um prazo de direito substantivo, de natureza e – ou consistência do vício alegadamente assacável ao ato impugnado. Pelo que o esgotamento do prazo em liça é deixado intocado pela mesma.”;

C) Verifica-se desde já o requisito legal de admissão do recurso de revista nos termos do disposto no artigo 150.º do CPTA, pois o Tribunal a quo, ao considerar erradamente esgotado o direito de ação, viola claramente o disposto no artigo 102.º n.º 3 do CPA que considera que a nulidade pode ser suscitada a todo o tempo;

D) O RECORRENTE intentou a presente impugnação judicial dos atos de liquidação adicionais, identificados nos presentes autos, em Setembro de 2015;

E) O RECORRENTE apenas tomou conhecimento de que as liquidações aqui em causa, se encontravam feridas de vício de incompetência, em virtude de as mesmas terem sido emitidas pelo Subdirector Geral dos Impostos, em meados do mês de Agosto do ano de 2015.

F) Só nessa data obteve conhecimento da sentença proferida no processo de impugnação n.º 2347/08.9BEPRT, que correu os seus termos no Tribunal administrativo e Fiscal do Porto;

G) E como referido na douta sentença, as liquidações adicionais de IVA, objecto dos presentes autos, foram emitidas em nome da sociedade B…………., Lda. e foram emitidas pelo Exmo. Sr. Subdirector-Geral dos impostos.

H) O Subdirector-Geral dos impostos, não tinha competência para a emissão das liquidações adicionais de IVA em causa. Porque estão feridas de ilegalidade, por serem da autoria de quem não tinha competência para as emitir;

I) E considerando os normativos vigentes à época dos factos, temos que, como entendido pelo TAF do porto – U.O.5 – processo n.º 2347/08.9BEPRT – “decorria do artigo 82.º n.º 1 do código do IVA, na redacção do DL 472/99, de 08.11, o seguinte: “sem prejuízo do disposto no artigo 84.º, o chefe da repartição de finanças procederá à rectificação das declarações dos sujeitos passivos quando fundamentadamente considere que nelas figura um imposto inferior ou uma dedução superior aos devidos, liquidando-se adicionalmente a diferença”.

J) Com o DL 102/2008, de 20 de Junho, passou aquele normativo a prever que as retificações podiam ser efetuadas pelo Director de Finanças, designadamente no artigo 87.º, onde se consignou que: “Sem prejuízo do disposto no artigo 90.º, a Direcção-Geral dos Impostos procede à rectificação das declarações dos sujeitos passivos quando fundamentadamente considere que nelas figura um imposto inferior ou uma dedução superior aos devidos, liquidando-se adicionalmente a diferença.”;

K) Notamos que, antes da redacção introduzida pelo DL 102/2008, o CIVA (artigo 82.º n.º 1) a competência para as rectificações das declarações de IVA era atribuída aos Chefes de Repartições de Finanças;

L) Como se disse no Acórdão do TCA Sul, datado de 27.09.2011, processo 04481/11, de uma “…competência, no âmbito da hierarquia externa da AF, tal competência é própria, independente e exclusiva” do chefe de Finanças e, assim sendo, consoante se disse igualmente naquele aresto, “o director de Finanças não podia delegar nos SIT a competência para a rectificação das declarações de IVA, e inerente liquidação de imposto, a coberto do referido normativo, por ela não lhe caber”;

M) Como se vê da breve análise dos artigos 82.º e 90.º do CIVA, ao Director Geral dos Impostos foi atribuída competência própria, sem dependência da qualidade que detém numa escala hierárquica. Tal competência era ainda exclusiva do Director Geral dos Impostos da área da residência, sede, do sujeito passivo. E é uma competência única e exclusiva.

N) As liquidações adicionais aqui em causa, foram efetuadas pelo Subdirector e não pelo Director Geral dos Impostos. Logo, os atos praticados, as liquidações adicionais, feridas de ilegalidade, por incompetência relativa do órgão que as praticou.

O) E isto porque, para que tal ato (liquidação adicional) fosse efectivamente válido e pudesse produzir os seus efeitos, tal teria de ser obecto de delegação de competências do Director-Geral dos Impostos, no Subdirector que pratica efetivamente o ato;

P) O aviso (extrato) n.º 7337/2010, publicado no Diário da República n.º 71/2010 de 13 de abril, enuncia taxativamente as competências que o Director-Geral dos impostos, subdelega nos Subdirectores.

Q) Após a análise do aviso supra descrito, não consta do referido diploma legal, qualquer delegação de competências respeitantes a liquidações adicionais. Tal facto, só pode determinar inequivocamente que a pratica do ato de liquidações adicionais, é da competência total e exclusiva do Director Geral dos Impostos;

R) É irredutível que, ao não ser praticado pelo Director Geral dos Impostos, tal ato encontra-se ferido de incompetência. Assim, também não pode prevalecer a faculdade de que o subdirector – geral ao ser detentor da competência delegada pelo Director-Geral ao nível central e periférico para a área da cobrança, tenha enquanto superior hierárquico, a competência para subscrever a emissão e notificação dos atos de liquidação adicionais (adicionando ao imposto declarado pelo contribuinte, diferente do documento de cobrança) impugnados;

S) Pois caso assim fosse, e se fosse permitido fazer ilações e associações das competências delegadas, não seria, certamente necessário uma descriminação exaustiva das competências delegadas como supra descrito e como a lei impõe;

T) Não existindo no presente aviso qualquer delegação de competências ou delegação de competências relativas a liquidações adicionais, tal só pode significar que, a competência para a sua prática é unicamente do Director Geral dos Impostos;

U) Somos forçados a concluir ter razão o aqui RECORRENTE, pois que as liquidações adicionais, foram emitidas pelo Subdirector-Geral, não fazendo qualquer menção à existência de delegação de competências, aliás porque tal delegação não existe. Pois caso existisse teriam forçosamente de constar do ato da liquidação adicional;

V) Os atos tributários de liquidação adicional de IVA e de liquidação de Juros Compensatórios, foram todos praticados pelo Senhor subdirector-Geral dos Impostos;

W) Destes atos de liquidação adicional, ora impugnados, não consta qualquer menção sobre a existência de delegação de competências. Ora, quando um ato for praticado com base em delegação ou subdelegação de competências, deve ser mencionada essa qualidade do ato – conforme artigo 38.º do CPA e artigo 36º nº 2 do CPPT;

X) Estatui o citado artigo 38.º do Código de procedimento administrativo (CPA), “o órgão delegado ou subdelegado deve mencionar essa qualidade no uso da delegação ou subdelegação.” O que no caso aqui em apreço, não sucedeu;

Y) Ante a jurisprudência supra transcrita, vista à luz do probatório, impõe-se concluir que ocorre a incompetência relativa por banda do Subdirector, nos termos expostos, pelo que as liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios devem ser declaradas nulas, por vício de incompetência relativa, por ser tal incompetência geradora da forma mais grave de invalidade – nulidade;

Z) Andou mal o acórdão recorrido ao considerar que a incompetência de que se encontram feridos os atos aqui impugnados, são sancionados com a anulabilidade, “A incompetência relativa, por força das regras de correspondência entre o vício e forma de invalidade constantes dos artigos 133.º e 135.º do CPA, é sancionada com a anulabilidade.”;

AA) Considerando erroneamente, salvo melhor entendimento, que “(…) nos termos do artigo 102º nº 3 a impugnação judicial apenas pode ser deduzida a todo o tempo quando o fundamento for a nulidade, resulta que, no caso dos autos, inexistindo esse fundamento, há muito que caducou o direito de ação.”;

BB) Só quando obteve conhecimento da sentença proferida no processo acima mencionado, que correu termos no tribunal administrativo e Fiscal do Porto, e que menciona de forma inequívoca a incompetência do Subdirector-Geral dos Impostos para a prática do ato, de emissão de liquidações adicionais. O aqui RECORRENTE, efetuou a associação de que também as liquidações adicionais da IVA emitidas para a sociedade B…………, Lda., tinham sido emitidos pela mesma pessoa. Logo, também estas se encontrariam feridas de incompetência;

CC) Assim e por tudo supra exposto, sendo a nulidade invocável a todo o tempo, não existe a alegada exceção de intempestividade por caducidade do direito de intentar a presente impugnação judicial;

DD) Contudo, e caso não seja esse o entendimento, o que não se compreende e apenas se concede por mero dever de patrocínio, não se verificou no caso em apreço, contrariamente ao entendimento do Tribunal a quo, a referida excepção, pois que o RECORRENTE apenas teve conhecimento da incompetência em meados de agosto de 2015;

EE) E a presente impugnação judicial, foi efetivamente apresentada em 25 Setembro de 2015, isto é, dentro dos 3 meses, estabelecidos no artigo 102.º do CPPT;

FF) Andou mal, o Tribunal a quo, ao considerar improcedente a presente impugnação judicial, considerando verificada a exceção de caducidade do direito ação, por intempestividade da impugnação judicial;

NESTES TERMOS E NOS MAIS DE DIREITO SEMPRE COM O MUI DOUTO SUPRIMENTO DE V/ EXAS. DEVE O PRESENTE RECURSO SER JULGADO PROCEDENTE POR PROVADO E CONSEQUENTEMENTE SEREM DECLARADOS NULOS OS ATOS DE LIQUIDAÇÃO ADICIONAL IMPUGNADOS.

2 – Não foram apresentadas contra-alegações.

3 - O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal não emitiu parecer.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir da admissibilidade do recurso.

- Fundamentação -

4 – Matéria de facto

É do seguinte teor o probatório fixado no acórdão recorrido:

A) O impugnante foi gerente da sociedade B…………., Lda., pessoa colectiva n.º ……….., com sede na alameda D. ………., n.º ….., ……., 1900-…. Lisboa. (Conforme resulta de fls. 34 e segs).

B) Foi notificado, em 26 de maio de 2011, no âmbito do processo de inquérito NUIPC 934/10.3IDLSB, para, na qualidade de gerente da sociedade B…………., Lda., no prazo de 30 dias, efetuar o pagamento das quantias a que se reportam as liquidações impugnadas, podendo beneficiar da extinção do procedimento criminal. (conforme resulta de fls. 34 a 36).

C) Por carta de 28 de janeiro de 2013, foi o impugnante notificado, no âmbito do processo criminal a que se refere a alínea anterior, na qualidade de arguido de que por despacho de 25/01/2012, foi parcialmente arquivado o inquérito criminal e, também, de que deduzida acusação e para, querendo, requerer a abertura da instrução. (conforme resulta de fls. 37 a 56).

D) A sociedade B…………, Lda., entregou as declarações periódicas de IVA, contudo não enviou aos serviços competentes, os montantes apurados e efetivamente recebidos a título de imposto sobre o valor acrescentado, correspondentes ao período compreendido entre março de 2006 e 2010. (conforme resulta de fls. 47).

E) A sociedade B…………, Lda., foi declarada insolvente em 20/05/2010. (conforme resulta de fls. 57).

F) Por carta registada datada de 13/02/2015, foi a sociedade C…………, S.A., notificada da sentença proferida no processo de impugnação judicial n.º 2347/08.9BEPRT. (conforme resulta de fls. 71 a 79).

G) A petição inicial da presente impugnação foi apresentada em 24/09/2015. (Conforme resulta do registo de fls. 61).

H) As liquidações adicionais impugnadas foram processadas informaticamente pelo sistema informático da Direcção de Serviços de Cobrança na conta corrente em nome do Serviço de Finanças de Lisboa e posteriormente notificadas à referida sociedade pela mesma direção de serviços. (conforme resulta de fls. 168 a 216 do processo administrativo apenso).

I) As liquidações impugnadas (…) foram efetuadas em 28/11/2009. (conforme resulta de fls. 168 a 173).

J) O prazo de pagamento voluntário terminou em 31/01/2010. (conforme resulta de fls. 168 a 173).

K) As liquidações impugnadas (…) foram efetuadas em 24/07/2009. (conforme resulta de fls. 168 a 173).

L) O prazo de pagamento voluntário terminou em 30/09/2010. (conforme resulta de fls. 168 a 173).

5 – Apreciando.

5.1 Da admissibilidade do recurso

O presente recurso foi interposto e admitido para este STA como recurso de revista (cfr. fls. 302 e 320 dos autos), havendo agora que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vido n.º 5 do artigo 150.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA).

Dispõe o artigo 150.º do CPTA, sob a epígrafe “Recurso de Revista”:

1 – Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excepcionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

2 – A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual.

3 – Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue mais adequado.

4 – O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

5 – A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objecto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da secção de contencioso administrativo.

Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso.

E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».

No caso dos autos, o recorrente invoca ser a admissão do recurso “claramente necessário para uma melhor aplicação do direito” – cfr. requerimento de fls. 302 dos autos – alegando que o Tribunal a quo, ao considerar erradamente esgotado o direito de ação, viola claramente o disposto no artigo 102.º n.

º 3 do CPA que considera que a nulidade pode ser suscitada a todo o tempo – cfr. conclusão C) das suas alegações de recurso.

É, porém, manifesta a desnecessidade da admissão do presente recurso.

O Acórdão recorrido não põe, de modo nenhum, em causa, que a impugnação de actos nulos possa ser deduzida a todo o tempo, como estabelece a disposição legal citada pelo recorrente (bem como o n.º 3 do artigo 102.º do CPPT, aliás). O que diz, e bem, é que o vício de incompetência relativa não fere de nulidade os actos praticados, fere-os, ao invés, com o valor jurídico negativo da anulabilidade, sendo esse claramente o regime que decorre no disposto no artigos 133.º e 135.º do CPA, conforme ensina a generalidade da doutrina e constitui jurisprudência pacífica.

O mesmo se diga do juízo segundo o qual o termo inicial do prazo de 3 meses para a impugnação judicial se conta do termo do prazo de pagamento voluntário – há muito esgotado à data em que a petição inicial deu entrada em juízo –, e não da data em que o impugnante teve conhecimento da sentença proferida no processo 2347/08.9BEPRT.

Não há, pois, erro clamoroso que importe corrigir no acórdão recorrido ou especial complexidade da matéria convocada no processo.

Razão por que se entende não haver justificação legal para a admissão da revista.

O recurso não será, pois, admitido.

- Decisão -
6 - Termos em que, face ao exposto, acorda-se em não admitir o presente recurso, por se julgar não estarem preenchidos os pressupostos do recurso de revista excepcional previstos no n.º 1 do artigo 150.º do CPTA.

Custas pelo recorrente.

Lisboa, 16 de Maio de 2018. – Isabel Marques da Silva (relatora) – Dulce Neto – António Pimpão.