Processo 090/21.2BELRS

ACÓRDÃO

1. RELATÓRIO

1.1. “Banco 1... S.A. - SUCURSAL EM PORTUGAL”, notificada da decisão de indeferimento da Reclamação Graciosa que teve por objecto mediato a liquidação da Contribuição sobre o Sector Bancário (CSB) do ano de 2020, no valor total de € 406.202,54, intentou, ao abrigo do preceituado no artigo 97.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), a presente Impugnação Judicial.

1.2. Por sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, a acção foi julgada integralmente procedente e a liquidação anulada com exclusivo fundamento em que se verificava no caso violação do “Direito da União Europeia – violação do direito de estabelecimento e do princípio da não discriminação -, art.ºs 49.º e 18.º do TFUE».

1.3. Inconformada, a Autoridade Tributária e Aduaneira recorre para este Supremo Tribunal, tendo concluído as alegações apresentadas com as seguintes conclusões:

«A. Vem o presente recurso interposto da Douta sentença proferida pelo Tribunal a quo que julgou procedente a Impugnação Judicial apresentada contra a decisão indeferimento expresso da reclamação graciosa n.º ...93, deduzida contra o ato de autoliquidação da Contribuição sobre o Setor Bancário (CSB) n.º ...93, referente ao ano de 2020, no valor de 406.202,54 €.

B. Ora, quanto às questões formuladas, decidiu o Tribunal a quo seguir a posição sufragada no acórdão do CAAD n.º 156/2018-T, de 10/05/2019, tendo julgado procedente a impugnação judicial apresentada pela Impugnante, bem como o pedido de atribuição de juros indemnizatórios, com a consequente condenação da Administração Tributária ao seu pagamento, contabilizados desde a data do pagamento até à emissão da nota de crédito, à taxa resultante do n.º 4 do artigo 43.º da LGT.

C. A Fazenda Pública propugna que o douto Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, por discordar da interpretação que na mesma foi feita do direito aplicável, uma vez que o tratamento dado às sucursais e aos restantes sujeitos passivos da CSB é exatamente igual, como vamos demonstrar.

D. Assim, salvo o devido respeito, que é muito, pela Decisão exarada pelo Tribunal a quo, não pode a Recorrente deixar de discordar da mesma, pelas razões e com os fundamentos que a seguir se expõem.

E. A impugnante é uma sucursal de uma instituição de crédito com sede e administração efetiva num estado-membro, que atua em Portugal ao abrigo da liberdade de estabelecimento, nos termos do disposto no artigo 49.º do Tratado Sobre o Funcionamento da UE.

F. A questão aqui levantada prende-se com a contribuição sobre o setor bancário, a qual foi criada pela Lei de Orçamento de Estado para 2011, porém, com a Lei de Orçamento de Estado para 2016 (Lei n.º 7-A/2016) foi alargada a sua incidência subjetiva também às sucursais de instituições de crédito não residentes, onde se inclui a Impugnante.

G. Com esta alteração, procurou-se garantir que todas instituições de crédito a operar em Portugal sejam abrangidas dando o seu contributo em paridade, numa lógica de tratamento igualitário de todos os participantes no mercado, independentemente do seu estatuto.

H. A sucursal de uma empresa estrangeira não tem personalidade jurídica própria, sendo uma extensão da entidade que representa, ou seja, trata-se de um estabelecimento estável, ou uma representação permanente, através do qual é desenvolvida, total ou parcialmente, a mesma atividade da empresa estrangeira.

I. Esta entidade será tributada em território nacional pelo lucro que é imputável ao estabelecimento estável e, como tal, do ponto de vista contabilístico, deve possuir contabilidade organizada que permita o apuramento do lucro tributável, devendo esta ser centralizada na sucursal, e abranger todas as operações imputáveis a esse estabelecimento estável.

J. No entanto, importa realçar que a CBS não constitui um tributo sobre o rendimento, mas sim uma contribuição financeira, um tributo de natureza paracomutativa.

K. A razão de ser da tributação e dos pressupostos da CSB e do IRC é totalmente distinta, sendo diferentes, também, os objetivos inerentes à tributação em cada um destes tributos.

L. De acordo com o artigo 3.º da Portaria n.º 121/2011, a CSB incide sobre:

“a) O passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido, quando aplicável, dos elementos do passivo que integram os fundos próprios, dos depósitos abrangidos pela garantia do Fundo de Garantia de Depósitos, pelo Fundo de Garantia do Crédito Agrícola Mútuo ou por um sistema de garantia de depósitos oficialmente reconhecido nos termos do artigo 4.º da Diretiva 2014/49/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 16 de abril de 2014, ou considerado equivalente nos termos do disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 156.º do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 298/92, de 31 de dezembro, dentro dos limites previstos nas legislações aplicáveis, e dos depósitos na Caixa Central constituídos por caixas de crédito agrícola mútuo pertencentes ao sistema integrado do crédito agrícola mútuo, ao abrigo do artigo 72.º do Regime Jurídico do Crédito Agrícola Mútuo e das Cooperativas de Crédito Agrícola, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 24/91, de 11 de janeiro, e republicado pelo Decreto-Lei n.º 142/2009, de 16 de junho;

b) O valor nocional dos instrumentos financeiros derivados fora do balanço apurado pelos sujeitos passivos.”

M. Dispõe o artigo 4.º, da Portaria n.º 121/2011, que a quantificação da base de incidência é efetuada da seguinte forma:

“1 - Para efeitos do disposto na alínea a) do artigo anterior, entende-se por passivo o conjunto dos elementos reconhecidos em balanço que, independentemente da sua forma ou modalidade, representem uma dívida para com terceiros, com excepção dos seguintes:

a) Elementos que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, sejam reconhecidos como capitais próprios;

b) Passivos associados ao reconhecimento de responsabilidades por planos de benefício definido;

c) Passivos por provisões;

d) Passivos resultantes da reavaliação de instrumentos financeiros derivados;

e) Receitas com rendimento diferido, sem consideração das referentes a operações passivas; e

f) Passivos por activos não desreconhecidos em operações de titularização.”.

N. Segundo o sentenciado, por se tratar de uma sucursal, não tem personalidade jurídica e, como tal, não tem capitais próprios, o que inviabilizaria a referida dedução.

O. Ora, determina o artigo 11.º, n.º 2 da LGT, que sempre que, nas normas fiscais, se empreguem termos próprios de outros ramos de direito, devem os mesmos ser interpretados no mesmo sentido daquele que aí têm, salvo se outro decorrer diretamente da lei.

P. Com efeito, a delimitação da incidência da CSB o legislador teve em mente e por apoio fundamental as regras contabilísticas.

Q. Percorrido o Regime da CSB, supra exposto, verifica-se que o que se pretendeu tributar foi o que nas contas dos sujeitos passivos constituem elementos associados a uma mais provável situação de dificuldade de cumprimento de suas responsabilidades.

R. Na Estrutura Conceptual do SNC, poder ler-se, no ponto 59, que é característica essencial do passivo a de que a entidade tenha uma obrigação presente e que uma obrigação é um dever ou responsabilidade para agir ou executar de certa maneira.

S. Ao incluir as sucursais aqui em causa entre os sujeitos passivos da CSB, o legislador no referido artigo 3.º n.º 1 alínea a), da Portaria n.º 121/2011, introduziu, entre vírgulas, ao referir-se ao passivo e antes de identificar os elementos a deduzir, assim: «O passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido, quando aplicável, dos elementos do passivo que (…)», reconhecendo que podem existir casos em que do passivo nada haverá a deduzir.

T. Conforme se prevê na alínea a) do n.º 1 do artigo 3.º do Regime da CSB e nos artigos 3.º, a), e 4.º da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, é àquele passivo, referido no artigo 3.º, a), que depois se vão deduzir elementos que caibam em alguma das alíneas do n.º 1 do artigo 4.º da referida Portaria.

U. Também o n.º 2 do referido artigo 4.º determina que, também para efeitos do apuramento do passivo referido no artigo alínea a) do n.º 1 do artigo 3.º, o valor dos fundos próprios há-de calcular-se por apelo ao normativo constante a respeito do Regulamento (UE) ali mencionado.

V. Ou seja, tudo o que em Portaria o legislador elencou nas alíneas do n.º 1 do artigo 4.º, não pode senão reconduzir-se ao corpo do artigo 3.º alínea a), e, assim, a questão relativa aos capitais próprios fica em certa medida ultrapassada.

W. Neste sentido, tem relevância para demonstrar o erro de julgamento em que incorre o sentenciado, a decisão do CAAD, no processo n.º 879/2019-T, de 18-08-2021, no que respeita à Contribuição sobre o Setor Bancário, cuja fundamentação se transcreve:

«Antes de mais sempre se diga que ao ter escolhido a forma jurídica de Sucursal a Requerente terá ponderado entre as diversas formas possíveis de adoptar para o desenvolvimento do seu negócio em Portugal. E, também, que não estamos a tratar de tributação sobre o rendimento mas sim de um tributo paracomutativo (com uma base de incidência aliás muito específica). Com efeito, a Requerente invoca, por um lado, o Acórdão do TJUE no Caso Brisal92. Como invoca, também, por outro, o entendimento que a Requerida segue em sede de IRC com referência ao tratamento de juros que se vençam em empréstimos concedidos por casas-mãe às Sucursais. Aqui pressupondo, pois, a possível aplicação do mesmo racional. Porém não estamos, insiste-se, em IRC. A razão de ser da tributação (e seus pressupostos), desde logo, como vimos, é totalmente distinta. E os objectivos visados pelo legislador ao tributar aqui são também eles totalmente distintos. Não é convocável, nos termos em que o pretende a Requerente, para esta sede, o que ali refere, como bem se compreende. E mesmo quanto ao Acórdão Brisal sempre se note que no caso o que foi reconhecido foi (em termos aqui muito abreviados e simplificados) que - tendo o Não Residente custos que seriam custos dedutíveis fora ele um Residente - deveria ser-lhe reconhecida a possibilidade de deduzir esses mesmos custos para, igualmente no seu caso, se apurar um rendimento líquido.

Pois bem, e sem necessidade de maiores desenvolvimentos.

Desde logo tivesse a Sucursal os elementos do passivo que o legislador da CSB permitiu desconsiderar da base de incidência e poderia desconsiderá-los.

Não se dá o caso de os ter e não ser admitida a considerá-los (“deduzi-los”) (como melhor veremos).

Para dizer, portanto, que se os tiver há-de “deduzi-los” exactamente como se fora instituição de crédito Residente. O racional do Acórdão Brisal, caso se entendesse convocável, o que não parece, ficaria assim prejudicado à partida. Como também não será de aportar um racional em matéria de dedutibilidade de custos em IRC, e qualificações aí feitas, para o campo da presente tributação. Desde logo quando aquilo que o legislador precisamente convoca, na delimitação da incidência objectiva na CSB, é a contabilidade do SP (não se aplicando, pois, algo de aproximado ao que o art.º 23.º do CIRC representa para apuramento de matéria colectável aí).

Mas nem tão longe seria necessário chegarmos. Como se verá.

Apela, pois, a Requerente a um alegado tratamento discriminatório porque não pode, segundo afirma, ter capitais próprios nem, bem assim, fundos próprios. E assim não pode, ao contrário dos sujeitos passivos de CSB não constituídos sob a forma de Sucursal, deduzir o que quer que seja ao Passivo. Que servirá de base tributável na CSB.

Procurando ser sintéticos. Em matéria financeira a contabilidade – sem surpresa – assume papel particularmente relevante. Sem surpresa, por isso também, na delimitação da incidência do Tributo o legislador teve em mente – e por apoio fundamental – a contabilidade. As regras contabilísticas.

Por toda a terminologia ali utilizada pelo legislador (na delimitação objectiva da incidência) perpassa o cariz contabilístico da matéria. Direito contabilístico.

Com interesse para o caso, dispõe, o art.º 11.º, n.º 2 da LGT, assim: “Sempre que, nas normas fiscais, se empreguem termos próprios de outros ramos de direito, devem os mesmos ser interpretados no mesmo sentido daquele que aí têm, salvo se outro decorrer directamente da lei.”

Pois bem.

Percorrido o regime jurídico do Tributo conforme consagrado, atento também o teor dos Preâmbulos das Portarias, dos Relatórios OE, e demais supra sumariado, e tendo agora em mente sobretudo a delimitação da incidência, dúvidas não restarão de que - não só na letra da lei, como no espírito do legislador - o que se pretendeu tributar foi aquilo que nas Contas destes sujeitos passivos constituem elementos associados a uma mais provável situação de dificuldade de cumprimento de suas responsabilidades (linguagem menos técnica do que seria a contabilística).

E assim, através da tributação, conseguir - entre o mais - que aqueles que com maior probabilidade (atentando na sua realidade contabilística) entrarão em situação “menos segura” para o sistema, tenham que pagar mais (CSB), tenham que contribuir mais para a reunião de fundos que serão destinados aos fins que já conhecemos.

Tendo sido isso que se quis, e atentando agora nas normas aplicáveis, logo após uma breve incursão pela contabilidade.

Na Estrutura Conceptual (EC) do SNC, que auxilia à interpretação das normas contabilísticas e que é, também ela, Direito contabilístico, lê-se, entre o mais, quanto ao conceito de Passivo, no ponto 59, que é característica essencial do Passivo a de que “a entidade tenha uma obrigação presente”. E continua: “Uma obrigação é um dever ou responsabilidade para agir ou executar de certa maneira. As obrigações podem ser legalmente impostas (…). As obrigações também surgem, porém, das práticas normais dos negócios, costumes, (…) ou de agir de maneira equilibrada.”

Por outras palavras, mais nossas, o Passivo é uma obrigação que vai dar origem a um exfluxo, a uma saída de dinheiro. Daí se reconhecer um passivo na contabilidade.

Já o Capital Próprio será uma realidade mais difícil de apurar. Desde logo é um activo residual.

Que nem o nosso legislador no Código das Sociedades Comerciais densificou.

Passando ao normativo da CSB.

Quando em 2016 o legislador veio incluir as Sucursais UE entre os sujeitos passivos, note-se, também introduziu, entre vírgulas, ao referir-se ao Passivo e antes de identificar os elementos a deduzir, assim: “O passivo (…) deduzido, quando aplicável, (…);”

E nem precisava de o ter feito. Mas dali também decorre que não desconhece o legislador poder haver situações em que do Passivo nada haverá a deduzir.

Pois bem. Como se lê na norma de incidência (art.º 3.º, al. a) do RJ da CSB na versão aplicável, supra e art.º 3.º, al. a) da Portaria, que o reproduz, e depois art.º 4.º da Portaria), é àquele Passivo referido no art.º 3.º al. a) que depois se vão “deduzir” (dali, dele, desconsiderar) elementos que caibam em alguma das al.s do n.º 1 do art.º 4º da Portaria. E no n.º 2 deste último ainda se esclarece que, também para efeitos do apuramento do Passivo ali referido no art.º 3.º, al. a), o valor dos fundos próprios há-de calcular-se por apelo ao normativo constante a respeito do Regulamento (UE) ali referido. E já antes (na versão inicial) assim se fazia, mas para Aviso do BdP. Desde logo se recorrermos a estes normativos veremos que para efeitos de sistema financeiro as especificidades são muitas, mesmo na contabilidade. Mas também concluímos, pela conjugação das normas, que tudo o que o legislador determinou poder ser “dedutível” se inclui em fundos – os fundos como vêm referidos na al. a) do art.º 3.º, para a qual em tudo o mais aqui sempre se remete. Ou seja, tudo o que em Portaria o legislador elencou nas als. do art.º 4.º, n.º 1, não pode senão reconduzir-se ao corpo do art.º 3.º, al. a) (iguais nos dois Diplomas). E assim, desde logo, a “questão” dos capitais próprios fica em certa medida ultrapassada. Mas sempre se continue. Seja elementos que recaiam na al. a), seja, então, elementos consideráveis “fundos” dedutíveis (e existentes ou não) conforme art.º 3.º, al. a), são elementos que à Requerente não deixa de ser possível ter na sua contabilidade.

Assim resulta, desde logo, dos factos provados, supra. V. aí em especial as als. m) e n).

Bem se compreende que não sendo a Sucursal, porque Sucursal UE, obrigada a cumprir os rácios exigidos a outras instituições de crédito, não se paute a mesma por um comportamento mais exigente do que o que lhe é pelo legislador exigível e, assim, não reconheça elementos de capital (e nunca se estará a falar em Capital Social, como também bem se compreende e a Requerente).

Que por natureza (ou, melhor, por regras contabilísticas) têm depois uma natureza mais permanente, com restrições de mobilização etc.

Porém, tal não deixa de lhe ser possível fazer.

Resulta da matéria assente, supra. Os recursos disponibilizados à Sucursal forma levados a passivo pois que se tratando de um empréstimo e não intencionando a casa-mãe afectá-los enquanto capital, capital afecto, assim teve que ser. De acordo com as regras contabilísticas aplicáveis.

E não poderia deixar de o ser. Como se sabe às Sucursais é dado pelo legislador para certos e determinados efeitos um tratamento equiparado a uma entidade autónoma. Desde logo para efeitos fiscais, como teria que ser ao se tratar de tributá-las pelo rendimento obtido em Portugal.

Daí a equiparação desde logo no CIRC, art.º 2.º. Caso não lhe fosse possível ter Contas como um outro SP como se processaria então o apuramento do seu rendimento? Com efeito, sabe-se, as Sucursais têm em Portugal as mesmas obrigações em termos desde logo de documentação Contabilística que as Sociedades.

Resulta também, para não irmos mais longe, do próprio RGICSF, que em relação às Sucursais (ainda que não UE, porém Sucursais) exige elementos de capital – v. supra.

E que as Sucursais UE não sendo obrigadas a cumprir com elementos obrigatórios de capitais afectos e outros e, assim, de fundos próprios também para os efeitos do art.º 3.º, al. a), não sendo senão legal, também não deixa de ser em contrario do que através da tributação em CSB afinal se pretendeu. Acautelar / prevenir que as entidades que intervêm no sistema se “coloquem” em situações menos “sólidas” e assim em situações mais permeáveis a possíveis fenómenos indesejáveis e até a susceptibilidade de contágio, seja passivo seja activo. Ora, se o que o legislador pretendeu foi levar a que os SP da CSB não tenham situações de menor “capitalização” bem se compreende que ao os SP não se encontrarem “capitalizados” (mais “capitalizados”) também não lhes seja dado - porque a norma de incidência assim é - “reduzir” o montante de Passivo registado na sua contabilidade à base de elementos de Passivo de que não dispõem.

Que, assim, acabem por suportar, nesse “não tanto equilíbrio”, um valor maior, se for o caso, de CSB.

O que, bem se vê, não deixa senão de ser coerente com a tributação em que aqui nos movemos.

Contraditório seria o legislador ter legislado com os pressupostos e finalidades que o fez e, depois, não ser consequente. Tudo como já em maior desenvolvimento se viu. E tendo também em mente, como o legislador expressou no Preâmbulo da Portaria, supra, desde o início: “(...) Excluído para este efeito do passivo fica um conjunto de realidades muito circunscrito, (…), atento o objectivo da mitigação de riscos sistémicos que subjaz largamente à criação desta contribuição. É também o objectivo da mitigação de riscos sistémicos que dita a desconsideração, para efeitos da base tributável, dos (…).”

E não será por na Portaria – regulamentando a norma de incidência da Lei, desenvolvendo-a, pois – se ter vindo fazer referência a “dívidas a terceiros” ao cuidar do Passivo (cfr corpo do art.º 4.º, n.º 1, Portaria, desde o seu início) que o que a vontade do legislador ao delimitar a incidência na Lei ficará afastada.

Desde logo pela relação entre Portaria e Lei.

Mas também porque bem se compreende que também aí os critérios interpretativos deverão ser devidamente aplicados. Tendo que se interpretar que o legislador não quereria, ao alargar a base de incidência subjectiva, ao mesmo tempo restringis a base de incidência subjectiva respectiva.

O legislador, aí, tratou o “caso típico”. Como é comum, bem se sabe, em tantos domínios nas normas fiscais. Tratou – tipificando-o – o caso regra, o caso normal. Sendo que no caso das Sucursais o que há é, de facto, uma equiparação.

E também neste sentido se compreende o aditamento nas instruções de preenchimento da Modelo 26 em relação ao assunto.

Não se chega, pois, a colocar-se uma situação que se devesse depois apreciar à luz da Liberdade de estabelecimento. Não há discriminação, o tratamento conferido pelo legislador ao delimitar a incidência objectiva é o mesmo para os SP abrangidos, pelo que vimos, e não há violação de Direito da UE por aqui.

Consequentemente, também por aqui se não verifica vício de violação de lei.» (sublinhado nosso).

X. Ou seja, a não dedução de capitais próprios, por não os ter, não significa um encargo diferente sobre as sucursais, isto porque, se os tiver há-de deduzi-los na mesma medida em que as restantes instituições financeiras.

Y. Para efeitos do apuramento da base de incidência da contribuição sobre o setor bancário qualificam-se, por regra, como passivo, todos os elementos reconhecidos em balanço que representem dívida para com terceiros, independentemente da sua forma ou modalidade.

Z. No entanto, para determinação da base de incidência da contribuição sobre o setor bancário excecionam-se os elementos que não se traduzem na assunção efetiva de dívidas da instituição de crédito perante terceiros, ou que, pese embora assim sejam consideradas, não representem um aumento do risco de liquidez ou sistémico, nomeadamente, por integrarem o capital próprio da respetiva entidade.

AA. Isto é verdade para todas as instituições de crédito que operam em Portugal, quer as mesmas representem sucursais de instituições de crédito residentes fora do território nacional, ou instituições de crédito residentes no território nacional, não havendo, portanto, qualquer tratamento discriminatório de umas em relação a outras, procurando-se, bem pelo contrário, o contributo de ambas as entidades em paridade.

BB. A circunstância das entidades sob a forma de sucursais não disporem de uma rúbrica própria denominada capital social não impede a aplicação da portaria que regulamenta a contribuição sobre o setor bancário, desde logo porque os elementos excluídos da base de incidência da contribuição encontram-se perfeitamente identificados na lei não ficando, pois, prejudicada, a dedução de quaisquer itens que comprovadamente respeitem essa natureza.

CC. Isto é, a sucursal releva contabilisticamente a sua realidade de acordo com as determinações das normas internacionais de contabilidade, utilizando contas de capitais próprios quando tal é contabilisticamente obrigatório, independentemente de possuir ou não capital social.

DD. Assim, se existem elementos que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, sejam reconhecidos como capitais próprios, é assim que a sucursal os deve reconhecer, tal qual qualquer outra sociedade, residente ou não, sujeita às mesmas normas.

EE. Consequentemente, as sucursais de uma instituição de crédito com sede principal e efetiva na União Europeia, à semelhança das instituições de crédito portuguesas, podem ter elementos do passivo que representem dívidas para com terceiros, que, segundo as regras da contabilidade, sejam reconhecidos como capitais próprios (art. 4º n.º 1 al.

a) da Portaria nº 121/2011).

FF. Ou seja, o facto de ser uma sucursal não inviabiliza que possa ter elementos do passivo que, segundo as regras da contabilidade, sejam reconhecidos como capitais próprios.

GG. Acresce que, em primeiro lugar, nem da alínea a) do art.º 3.º do RJCSB nem na alínea a) do n.º 1 do art.º 4.º da Portaria n.º 121/2011, pode extrair-se que a base de incidência das instituições de crédito residentes é constituída pelo valor total do passivo deduzido dos capitais próprios, pois, o «passivo» e o «capital próprio» são duas classes do balanço que revelam as fontes de financiamento da atividade de uma entidade, num caso, por recursos financeiros obtidos junto de terceiros e, no outro, por recursos financeiros dos detentores do capital e por reservas e resultados transitados (lucros retidos), pelo que, em atenção à natureza e finalidade da CSB, seria absurdo admitir sequer que, para efeitos do cálculo da base de incidência, ao valor total do passivo pudesse ser deduzido o valor do capital próprio.

HH. Em segundo lugar, o n.º 1 do art.º 4.º da Portaria delimita o conceito de passivo, começando por uma definição genérica «o conjunto do elementos reconhecidos e balanço que, independentemente da sua forma ou modalidade, representem uma dívida para com terceiros, (...)», para, de seguida, excluir algumas realidades, entre as quais figuram aqueles elementos que, embora representem uma dívida para com terceiros, nelas se incluindo os "empréstimos" da sede à sucursal e entre sucursais da mesma entidade, respeitem a «Elementos que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, sejam reconhecidos como capitais próprios».

II. Ou seja, fica claro que esta exceção não abrange as principais rubricas dos capitais próprios, como sejam, capital (social), reservas e resultados transitados, podendo, todavia, aplicar-se, por exemplo, aos «Instrumentos representativos de capital com natureza de passivo».

JJ. Do mesmo modo, a alínea a) do n.º 2 do art.º 4.º da Portaria, esclarece que: «O valor dos fundos próprios, incluindo os fundos próprios de nível 1 e os fundos próprios de nível 2, compreende os elementos positivos que contam para o seu cálculo de acordo com o disposto na Parte II do Regulamento (UE) 575/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 26 de junho, tendo em consideração as disposições transitórias previstas na Parte X do mesmo Regulamento que, simultaneamente, se enquadrem no conceito de passivo tal como definido no número anterior», isto é, refere-se a elementos que representam dívida para com terceiros mas que, pelas suas caraterísticas, entram para o cálculo dos fundos próprios.

KK. Como se viu, a base de incidência da CSB toma como ponto de partida o valor total do passivo que figura no balanço aprovado, incluindo todas as rubricas que representem dívidas para com terceiros, independentemente da natureza que revestem, designadamente, instrumentos representativos de capital com natureza de passivo, dívidas por impostos, fornecedores, encargos com pessoal, sendo àquele valor deduzidas as realidades abrangidas pelas exceções relativas a determinados elementos que compõem esse passivo, que não se traduzem na assunção efetiva de dívidas perante terceiros, ou, embora sendo-o, não representem um aumento do risco de liquidez ou sistémico da instituição de crédito.

LL. Efetivamente, o cálculo da base de incidência da CSB não toma como ponto de partida o valor total do passivo deduzido do valor dos capitais próprios, mas, sim, o valor do passivo deduzido do valor dos elementos que, embora fazendo parte integrante do passivo que figura no balanço, têm caraterísticas de capital próprio.

MM. Sendo, assim, de refutar a ideia de que há um alargamento da base tributável das sucursais e que, por via disso, a diferença de tratamento configuraria uma restrição à liberdade de estabelecimento.

NN. Ora, sendo certo que uma sucursal de uma instituição de crédito com sede em Estado- Membro da UE não é obrigada a dispor de capital afeto às suas operações, com os requisitos exigidos às sucursais de instituições de crédito de países terceiros, a afetação de capital à sucursal adequado às operações a desenvolver em Portugal releva de uma opção da sede, quer sob a forma de alocação de recursos financeiros, aquando da constituição, quer sob a forma de resultados acumulados e não transferidos, registados em conta do capital próprio de «reservas» ou de «resultados transitados» mas, em qualquer dos casos, as sucursais, tal como as instituições de crédito residentes, não podem deduzir ao valor total do passivo os "capitais próprios", pois, não é o sentido que emana da alínea a), n.º1 do art.º 4.º da Portaria n.º 121 /2011.

OO. Pelo que, afigura-se que o sentenciado sofre de erro de julgamento, uma vez que o não preenchimento de alguns campos da declaração modelo 26 pelas sucursais de instituições de crédito da UE é explicado, tão só, pela inexistência de elementos integrantes do passivo que revistam caraterísticas dos capitais próprios ou qualificáveis como elementos positivos dos fundos próprios de nível 1 ou de nível 2.

PP. Conforme já antes referido, as sucursais a operar em Portugal estão sujeitas às normas internacionais de contabilidade, tal como está uma instituição de crédito portuguesa.

QQ. Ou seja, a sucursal releva contabilisticamente a sua realidade de acordo com as determinações das normas internacionais de contabilidade, utilizando contas de capitais próprios quando tal é contabilisticamente obrigatório, independentemente de possuir ou não capital social.

RR. Assim, se existem elementos que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, sejam reconhecidos como capitais próprios, é assim que a sucursal os deve reconhecer, tal qual qualquer outra sociedade, residente ou não, sujeita às mesmas normas.

SS. Consequentemente, as sucursais de uma instituição de crédito com sede principal e efetiva na União Europeia, à semelhança das instituições de crédito portuguesas, podem ter elementos do passivo que representem dívidas para com terceiros, que, segundo as regras da contabilidade, sejam reconhecidos como capitais próprios (art. 4º n.º 1 al. a) da Portaria nº 121/2011).

TT. Isto significa que o facto de ser uma sucursal não inviabiliza que possa ter elementos do passivo que, segundo as regras da contabilidade, sejam reconhecidos como capitais próprios.

UU. Concluindo, a base de incidência da contribuição sobre o setor bancário tem correspondência com o passivo descrito e quantificado sob os arts. 3.º e 4.º da Portaria n.º 121/2011, e a circunstância de uma sociedade ter ou não capital social não tem qualquer relevância para a al. a) do n.º 1 do art. 4.º da Portaria 121/2011.

VV. Assim sendo, nenhuma discriminação ou limitação da liberdade de estabelecimento existe das sucursais em Portugal de instituições de crédito com sede fora do território português face às instituições de crédito com sede em Portugal, cuja base de incidência objetiva da contribuição sobre o setor bancário é exatamente a mesma, dado que dela devem constar, para ambos os Sujeitos Passivos, todos os passivos indicados no art. 3º n.º 1 al. a) da Portaria n.º 212/2011, com as exceções tratadas sob o art. 4º do mesmo diploma legal.

WW. Daqui resulta que, não pode a Impugnante invocar um tratamento discriminatório quando está sujeita às mesmas regras das demais instituições financeiras em matéria contabilística e em matéria de incidência da contribuição sobre o setor bancário, nomeadamente na determinação da base de incidência da contribuição sobre o setor bancário, cujo apuramento é feito exatamente com base nas mesmas regras, quer estejamos perante uma instituição de crédito residente, ou perante uma sucursal.

XX. A questão da eventual violação dos princípios da liberdade de estabelecimento e da livre concorrência, foi já apreciada pelo STA, no Recurso n.º 901/17 (2135/15.6BEPRT), de 3.07.2019, o qual concluiu que os referidos princípios não se encontram violados.

YY. Consideramos relevante citar a recente jurisprudência do Tribunal Tributário de Lisboa, em Sentença de 28.04.2021, proferida no Processo n.º 281/19.6BELRS, na qual se pode ler:

«Fazendo-se notar, que em matéria de tributação não harmonizada na UE, como é a CSB (a qual tem autonomia face a outras contribuições, como vimos supra), as restrições à liberdade de estabelecimento são apenas as restrições discriminatórias (na linha da jurisprudência do TJUE traçada, por exemplo, nos Ac.s Papillon, proc. C-418/07, ponto 32, Comissão/Espanha, proc. C-269/09, p. 59-60, Itelcar, proc. C-282/12, p. 31, SCA Group Holding, proc.s C-39/13 a C-41/13, p.27, Nordea Bank Danmark, proc. C-48/13, p. 19-23, e Comissão/Alemanha, proc. C‑591/13, p. 58-60). Até porque, se as “restrições não discriminatórias” fossem verdadeiras restrições nesta matéria tributária não harmonizada, tal significaria que qualquer tributo abrangendo sucursais constituiria uma restrição à liberdade de estabelecimento e seria proibido, assim se esvaziando a soberania tributária deliberadamente deixada aos Estados-membros em sede de tributação directa, o que seria ilógico e contrariaria por via jurisprudencial essa opção política, consequência que vemos como excessiva e inadmissível.

Veja-se, no caso, que a ausência de capital próprio decorre da ausência de personalidade jurídica característica de todas as sucursais independentemente da nacionalidade/residência da casa mãe, não resultando, pois, da nacionalidade/local da sede, pelo que, uma distinção decorrente da ausência de capital próprio para deduzir ao passivo sobre o qual incide o tributo não pode ser uma distinção em função da nacionalidade/residência, não podendo ser considerada discriminatória.

Efectivamente, o «objectivo prosseguido pelo regime nacional em questão» é, como já tivemos a oportunidade de expor mais acima, o de regular uma contribuição financeira cujo valor a pagar por cada sujeito passivo «é directamente proporcional à intensidade do risco sistémico que a sua actuação pode presumivelmente provocar, directamente associada à dimensão do passivo e, consequencialmente, à dimensão da lesão resultante do eventual incumprimento das suas responsabilidades (nas palavras do citado Ac. do STA de 03-02-2021, proc. 02194/14.9BEPRT, e da jurisprudência nele citada). E, se as sucursais não têm capital próprio que possa servir para o cumprimento dessas responsabilidades, o seu passivo é, nessa medida, maior do que o passivo das entidades personalizadas, traduzindo-se, portanto, num risco superior em Portugal. Em suma: as sucursais, por não terem capital próprio, têm um passivo nessa medida maior, o que significa um risco sistémico em Portugal nessa medida superior ao das sociedades, porque as sucursais, em caso de incumprimento e de necessidade de intervenção nacional, não têm capital próprio que possa ser utilizado para satisfazer as suas responsabilidades. Sucursais e sociedades encontram-se, portanto, em situações objectivamente diferentes tendo em conta o objectivo prosseguido pelo Regime da CSB, no qual a dimensão do passivo é essencial, sendo o passivo das sucursais superior na medida em que elas não têm capital próprio, o que se traduz num risco sistémico nessa medida maior. Assim, o Regime da CSB trata de modo diferente o que é diferente, na medida da diferença. Tributa mais as sucursais, apenas na medida em que o seu passivo/risco é superior.

É verdade que o património da empresa-mãe serve de garantia às suas sucursais e que existem mecanismos de intervenção, quer em cada Estado-membro, que ao nível da UE, mas, também é verdade que em caso de incumprimento por uma sucursal pode ser necessária uma intervenção urgente, antes que se inicie a já referida reacção em cadeia a todo o sistema bancário nacional (numa lógica de «apagar o fogo no início, antes que alastre a toda a floresta»). Assim, é previsível que não seja viável aguardar a intervenção do Regulador no Estado-membro da casa-mãe ou a intervenção da UE. Daí que, como também já vimos, o Banco de Portugal possa tomar as medidas adequadas a fim de proteger os interesses dos depositantes, investidores e outras pessoas a quem são prestados serviços ou de proteger a estabilidade do sistema financeiro (previstas nos art.ºs 53.º e 122.º-A/6 do RGICSF), e até, algumas medidas de intervenção correctiva, administração provisória e resolução (art.ºs 139.º e ss.), que poderão abranger sucursais em Portugal de empresas-mãe da União Europeia [como se infere dos art.ºs 145.º-D/3 al. b), 145.º - AG/1 al. b) do RGICSF]. E a intervenção nacional implica meios financeiros, sendo a sucursal em Portugal chamada a contribuir financeiramente na medida do risco que lhe é imputável, o qual se se infere do seu passivo (obtido sem deduzir capital próprio, que não tem).

(…)

Concluindo-se, em conformidade, que embora exista a distinção, a mesma tem justificação no contexto do objectivo do Regime da CSB e na própria natureza não personalizada das sucursais, não sendo arbitrária, não discriminando em função da nacionalidade ou da residência, não constituindo uma restrição à liberdade de estabelecimento. (…)

Por tudo o exposto até aqui, julgamos que não se verifica a alegada violação de lei pelos actos impugnados (seja por aplicação de norma inconstitucional, seja por violação do Direito da UE).» (sublinhado nosso)

ZZ. Em síntese, não se deteta nos normativos que constituem o regime jurídico da CSB qualquer tratamento desfavorável das sucursais de instituições de crédito com sede em Estados- Membros da UE, suscetível de violar a liberdade de estabelecimento consagrada no art.º 49.º do TFUE, nem, aliás, o Impugnante identifica qualquer elemento do passivo com caraterísticas de capitais próprios, cuja dedução para efeitos do cálculo da base de incidência da contribuição tenha sido rejeitada pela AT, porquanto, se existir capital afeto pela sede para suportar, com carácter permanente (e não remunerado com juros) as atividades da sucursal, embora não subordinado aos requisitos de capital mínimo exigido pelo RGICSF às sucursais de países terceiros, não integrará sequer o valor do passivo, tal como definido na alínea a) do art.º 3.º do RJCSB, alínea a), art. 3.º, alínea a), n.º 1 e n.º 2, do art.º 4.º da Portaria n.º 121/2011.

AAA. Posto isto, é de concluir que o quadro legal da CSB é único, logo, aplicável à generalidade dos sujeitos passivos, incluindo as sucursais de instituições de crédito da UE, não sendo possível afirmar, nem tal foi demonstrado, que a inexistência de capital afeto pela sede às operações da sucursal, constitua uma discriminação que configure uma restrição à liberdade de estabelecimento.

BBB. Por fim, a AT está vinculada ao princípio da legalidade previsto no art. 55º da LGT, e o art. 3º n.º 1 do CPA (que é aplicável subsidiariamente às relações jurídico-tributárias ex vi alínea c) do art. 2.º da LGT) especifica que “Os órgãos da Administração Pública devem atuar em obediência à lei e ao direito, dentro dos limites dos poderes que lhes forem conferidos e em conformidade com os respetivos fins.”.

CCC. Consequentemente, e salvo o devido respeito por melhor entendimento, no caso em apreço, a Administração Tributária não podia deixar de não aplicar as normas que introduziram e regulamentam a Contribuição sobre o Setor Bancário, até porque as mesmas estão em sintonia com o Direito da União Europeia, pelo que não estamos aqui diante de uma situação suscetível de bulir com o efeito direto vertical das normas comunitárias.

DDD. Motivo pelo qual, a condenação da administração tributária no pagamento de juros indemnizatórios, incorre em violação de lei.

EEE. O STA, acórdão proferido no processo n.º 01352/14, em 01.06.2016, veio exatamente decidir neste sentido, conforme parte se transcreve:

«I - Uma vez que a AT está sujeita ao princípio da legalidade (cfr. artº. 266.º, n.º 2, da CRP e artº. 55.º da LGT), não pode deixar de aplicar uma norma com fundamento em inconstitucionalidade, a menos que o TC já tenha declarado a inconstitucionalidade da mesma com força obrigatória geral (cfr. artº. 281.º da CRP) ou se esteja perante o desrespeito por normas constitucionais directamente aplicáveis e vinculativas, como as que se referem a direitos, liberdades e garantias (cfr. artº. 18.º, n.º 1, da CRP), o que não é o caso.

II - No caso dos autos para efeitos de pagamento de juros indemnizatórios ao contribuinte, não pode ser assacado aos serviços da Administração Fiscal qualquer erro que, por si, tenha determinado a liquidação da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido, uma vez que não estava na sua disponibilidade decidir de modo diferente daquele que decidiu, na altura em que o fez.(…)».

FFF. Nesta exata medida, a condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios à Impugnante, é violadora do princípio da proporcionalidade (art. 18º n.º 2 da CRP), uma vez que não estava na disponibilidade da AT decidir de modo diferente daquele que decidiu.

GGG. Ou seja, há falta de correspondência entre o objetivo dos juros indemnizatórios, que é reparar a privação indevida de meios financeiros do Contribuinte, e uma atuação da AT que lhe impute culpa na privação desses meios financeiros.

HHH. Por todo o exposto, entende, enfim, a Fazenda Pública que a douta sentença recorrida, salvo o devido respeito, assentou em erro de julgamento no tocante à matéria de direito.

III. E neste sentido, com base em toda a argumentação aduzida neste Recurso, afigura-se-nos dever ser, a Sentença proferida nos presentes autos, revogada, por padecer de erro de julgamento, devendo, por conseguinte, manter-se na ordem jurídica a liquidação da CSB, referente ao ano de 2020, com todas as consequências legais.

1.4. A Recorrida apresentou contra-alegações, que encerrou com o seguinte quadro conclusivo:

«(a) O cálculo da base de incidência da CSB toma como ponto de partida o valor total do passivo deduzido do valor dos capitais próprios, a dedução prevista na alínea a) do n.º 1 do artigo 4.º da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, não se restringindo aos elementos que, por integrarem o passivo que figura no balanço, tenham apenas características de capitais próprios.

(b) As sucursais, pela sua própria natureza, não dispõem de capital social e, por via disso, capitais próprios, pelo que, quanto a estas, ocorre um alargamento da base de incidência da CSB, o respetivo encargo assumindo-se como mais oneroso, em comparação com instituições financeiras residentes.

(c) A impossibilidade de as sucursais deduzirem elementos registados em rubricas de capitais próprios, suportando um passivo maior, sob a pretensa justificação de que existe um risco sistémico maior que lhes está associado, resvala, na prática, numa situação de discriminação assente num critério de residência.

(d) Não só o montante da CSV que foi liquidado configura um tratamento discriminatório (indireto) baseado na residência das instituições de crédito que é violador da liberdade de estabelecimento preconizada pelo TFUE, como também esta liquidação não está concordante com o racional da referida CSB, porquanto as sucursais de instituições de crédito com sede num Estado Membro contribuem para um Fundo de Resolução do qual nunca poderão vir a beneficiar do apoio financeiro às medidas de resolução aplicadas pelo Banco de Portugal.

(e) Considerando que a liquidação aqui em crise comporta um conjunto de vícios que não são imputáveis à Recorrida, isto, pese embora tenha sido paga a CSB, conclui-se que são devidos juros indemnizatórios contabilizados ao dia, desde a data do pagamento até ao reembolso efectivo dos montantes em causa, à taxa de 4%.

1.5. O Exmo. Procurador-Geral-Adjunto neste Supremo Tribunal Administrativo, emitiu parecer concluindo que «a sentença recorrida padece do vício de erro de julgamento que lhe é assacado pela Recorrente, motivo pelo qual se impõe a sua revogação, determinando-se a baixa dos autos a fim de serem apreciadas as questões cujo conhecimento ficou prejudicado pela solução dada a esta questão.”

1.6. Colhidos os vistos dos Excelentíssimos Juízes Conselheiros Adjuntos, submetem-se agora os autos à Conferência para julgamento.

2. OBJECTO DO RECURSO

2.1. Como é sabido, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva oficiosamente conhecer, o âmbito de intervenção do tribunal de recurso é determinado pelo teor das conclusões com que a Recorrente finaliza as suas alegações [artigo 635.º do Código de Processo Civil (CPC)].

Essa delimitação do objecto do recurso jurisdicional, numa vertente negativa, permite concluir se o recurso abrange tudo quanto na sentença foi desfavorável ao Recorrente ou se este, expressa ou tacitamente, se conformou com alguma parte da decisão de mérito proferida relativamente a questões por si suscitadas, desta forma impedindo que essas questões voltem a ser reapreciadas pelo Tribunal de recurso (artigos 635.º, n.º 3 e 4 do CPC). Numa vertente positiva, a delimitação do objecto do recurso, especialmente nas situações de recurso directo para o Supremo Tribunal Administrativo, como é o caso, constitui ainda o suporte necessário à fixação da sua própria competência, nos termos em que esta surge definida nos artigos 26.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) e 280.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

2.2. No caso concreto, tendo por referência o que ficou dito e presente o teor da sentença recorrida, cumpre-nos apenas decidir se foi ou não cometido erro de julgamento de direito quanto à única questão apreciada, uma vez que, as demais questões suscitadas na petição inicial, foram expressamente julgadas prejudicadas. Ou seja, cumpre-nos decidir se o Meritíssimo Juiz errou ao julgar que a liquidação impugnada é ilegal por se fundar em regime jurídico nacional desconforme o Direito da União Europeia.

3. FUNDAMENTAÇÃO

3.1. Fundamentação de facto

Em 1ª instância foi declarada provada e com relevo para a decisão da causa a seguinte factualidade:

A) A impugnante é uma sucursal em Portugal do Banco 1..., SA, instituição de crédito de direito espanhol, com sede e administração efetiva em Espanha (facto não controvertido);

B) Em 25/06/2020, a impugnante preencheu e entregou a declaração - modelo 26 - respeitante à Contribuição sobre o Sector Bancário que se encontra a fls. 7 e 8 do Sitaf, e se dá por reproduzida, reportada ao ano de 2020, e declarou como "base da contribuição":

[IMAGEM]

(cfr declaração modelo 26 anexo como documento n° ..., da pi - fls 7 e 8 do Sitaf);

C) Da declaração referida em B resultou uma Contribuição sobre o Sector Bancário, a pagar pela Impugnante, no montante de € 406.202,54 (fls 7 e 8 do Sitaf);

D) A Impugnante, em 16/06/2020, procedeu ao pagamento do montante identificado em C) conforme documento n° ... da pi (fls 9 do Sitaf);

E) A Impugnante apresentou nos serviços da Autoridade Tributária e Aduaneira reclamação graciosa de ato de autoliquidação de CSB referente ao ano de 2020, tendo esta autoridade promovido, mediante ofício datado de 29/09/2020 audiência prévia para a Impugnante se pronunciar sobre o projeto de indeferimento, com base na informação interna emitida pela Unidade dos Grandes Contribuintes n° 262-AIR1/2020 que consta a fls. 11 a 22 do Sitaf., que se dá por reproduzida para todos os efeitos legais (documentos n°s ... e ..., da pi);

F) Autoridade Tributária e Aduaneira, em 27/10/2020, proferiu despacho com o teor "Concordando com o informado, determino o indeferimento do pedido formulado nos autos, com todas as consequências legais, ...", baseado na informação interna emitida pela Unidade dos Grandes Contribuintes n° 289- AIR1/2020, conforme documento de fls. 25 a 34, que se dá por reproduzido, de onde se extrai:

"... não cabe no elenco das atribuições e competências da Administração Tributária ('AT') aferir da conformidade de uma qualquer norma face ao disposto no Direito da União Europeia, bem como em nossa Lei Fundamental, posto que a impugnante invoca a violação do TFUE, encontra-se em causa, portanto, o disposto no artigo 8°, n° 4 da Constituição da República Portuguesa ('CRP');

"... a AT não é um órgão de fiscalização da constitucionalidade e a submissão desta à lei não visa apenas a proteção dos direitos dos particulares, mas também a defesa e prossecução de interesses públicos";

"... no caso concreto da CSB, verifica-se que, por um lado, ela atinge igualmente, todas as instituições de crédito do setor bancário a operar em Portugal, independentemente de a sede principal e efetiva se situar em território português";

"... as sucursais de instituições de crédito com sede noutros Estados-Membros da EU contribuem para a provocação do risco sistémico do setor, no Estado em que a sucursal está implantada, aí se manifestando a presumida relação de equivalência entre a prestação da entidade pública e o valor do benefício obtido ou do custo por aquela provocado";

"… a Comissão não pretendia eliminar completamente qualquer forma de dupla contagem de passivos e só exclui tal prática na medida em que existam garantias suficientes de que os riscos financeiros intragrupo serão cobertos em caso de deterioração de saúde financeira do grupo".

G) A presente acção deu entrada em juízo em 15/01/2021 (fls 1, do Sitaf).

3.2. Fundamentação de direito

3.2.1. Como deixámos já exarado nos pontos 1. e 2 do presente acórdão, a Autoridade Tributária e Aduaneira está inconformada com o julgamento que o Tribunal a quo fez quanto à alegada ilegalidade da liquidação impugnada por violação do Direito da União Europeia.

3.2.2. Alega, em síntese nossa, que, contrariamente ao defendido pelo Tribunal a quo, o regime jurídico consagrado nos artigos 3.º e 4.º da Portaria nº 121/2011, de 30 de Março, não viola o Direito da União Europeia, designadamente, não substância qualquer violação de liberdade de estabelecimento e do princípio de não discriminação consagrados nos artigos 18.º e 49.º do Tratado de Funcionamento da União Europeia (TFUE). Quer porque não existe qualquer norma no ordenamento jurídico nacional português que impeça a Recorrida de se estabelecer e exercer a sua actividade em Portugal no mesmo regime jurídico que qualquer outra entidade nacional ou residente em qualquer outro Estado-Membro da União Europeia. Quer porque o legislador nos artigos 3.º e 4.º da citada Portaria teve o cuidado, ao estabelecer o regime de incidência objectiva da contribuição, de realçar que a dedução de capitais próprios apenas ocorreria se eles existissem (“ quando aplicável”) e pretendeu, relativamente a todas as entidades a esta contribuição sujeita, excluir os elementos que não se traduzem na assunção efectiva de dívidas da instituição de crédito perante terceiros, ou que, pese embora assim sejam consideradas, não representem um aumento do risco de liquidez ou sistémico.

3.2.3. Em suma, utilizando as palavras da Recorrente, tal como vertidas nas conclusões, destacam-se os seguintes pontos essenciais do dissidio: (i) o tratamento dado pelo ordenamento jurídico português às sucursais e aos restantes sujeitos passivos da CSB é igual, no sentido em que são sujeitas à CSB todas as instituições de crédito a actuar em Portugal, independentemente da nacionalidade; (ii) a não dedução de capitais próprios, por a Recorrida eventualmente os não ter, não significa necessariamente que recaia sobre as sucursais um encargo diferente, uma vez que, se os tiver há-de deduzi-los na mesma medida em que as restantes instituições financeiras; (iii) para determinação da base de incidência da contribuição sobre o sector bancário excepcionam-se os elementos que não se traduzem na assunção efectiva de dívidas da instituição de crédito perante terceiros, ou que, pese embora assim sejam consideradas, não representem um aumento do risco de liquidez ou sistémico, nomeadamente, por integrarem o capital próprio da respectiva entidade e (iv) as sucursais de uma instituição de crédito com sede principal e efectiva na União Europeia, à semelhança das instituições de crédito portuguesas, podem ter elementos do passivo que representem dívidas para com terceiros, que, segundo as regras da contabilidade, sejam reconhecidos como capitais próprios, nos termos do artigo 4º n.º 1 al. a) da Portaria nº 121/2011.

3.2.4. É, repita-se, no essencial, com base em tal argumentação, que conclui, como inicialmente mencionamos, que é «de refutar a ideia de que há um alargamento da base tributável das sucursais e que, por via disso, a diferença de tratamento configuraria uma restrição à liberdade de estabelecimento» e que a sentença também errou flagrantemente ao afirmar que «o não preenchimento de alguns campos da declaração modelo 26 pelas sucursais de instituições de crédito da UE é explicado, tão só, pela inexistência de elementos integrantes do passivo que revistam caraterísticas dos capitais próprios ou qualificáveis como elementos positivos dos fundos próprios de nível 1 ou de nível 2».

3.2.5. Vejamos, então, salientando que na sentença recorrida - após ter dado como provado que a então Impugnante era uma sucursal em Portugal do Banco 1..., SA, instituição de crédito de direito espanhol, com sede e administração efectiva em Espanha, e que em 25 de Junho de 2020 entregou uma declaração modelo 26 relativa ao ano de 2020, em que apurou contribuição sobre o sector bancário no montante de € 406.202,54 euros, valor que pagou mas de cuja determinação discorda – reconheceu que assistia razão à Recorrida na sua alegação de que a liquidação é ilegal por o regime jurídico nacional em que aquela imperativamente se funda quanto á determinação do valor base de cálculo é desconforme o Direito da União Europeia.

3.2.6. Para assim decidir, o Meritíssimo Juiz, após revelar de forma clara e expressa estar em sintonia de julgamento com a decisão arbitral proferida, a 10 de Maio de 2019, no processo nº 156/2018-T, aduziu que «a impugnante é uma sucursal da EU que atua em Portugal, ao abrigo da liberdade de estabelecimento. Como se vê das regras de incidência da determinação da base de incidência da CSB são diferentes do que as que se aplicam às instituições financeiras residentes», que «a ausência de personalidade jurídica determina, a inexistência de capital social e, desta forma, a inexistência de capitais próprios tal como considerados e contabilizados para efeitos das instituições crédito com sede e efetiva administração em Portugal, o que implica a impossibilidade de dedução dos capitais próprios que é conferida à instituições residente, como previsto no artº 4º nº 1 al a) da referida Portaria», que «no caso das instituições de crédito residentes a CSB incide sobre o seu passivo «líquido», depois de deduzidos os capitais próprios e no caso das sucursais EU a CSB incide sobre o seu passivo «bruto», sem qualquer dedução relacionada com capitais próprios. Donde se conclui que esta “diferença” coloca as sucursais EU em situação desfavorável face às instituições de créditos residentes. Este tratamento discriminatório funda-se apenas na nacionalidade das instituições, pelo que, é contrário ao Direito da União Europeia, violando a liberdade de estabelecimento associada ao exercício de uma instituição de crédito residente de um Estado-Membro da EU, por via da constituição de uma sucursal localizada em Portugal». Mais entendeu, por fim, que do «modelo 26 onde a impugnante procedeu à autoliquidação da CSB, decorre de, pelo facto de ser uma sucursal, tendo em conta as regras jurídicas de organização destas entidades, não tem capitais próprios e, na forma de cálculo daquela contribuição verá o seu valor ser calculado sem deduzir ao valor do passivo a título de capital próprio e essa diferença em relação às pessoas coletivas residentes, sujeitas ao CSC, ao normativo contabilístico e ao CIRC, implica, na prática, uma restrição à liberdade de estabelecimento».

3.2.7. É, assim, com base, pelo menos fulcralmente, neste conjunto de argumentos e asserções, que o Tribunal a quo encerra o seu julgamento dizendo «que, só pode concluir-se que a liquidação da CSB é ilegal, por violação do Direito da União Europeia – violação do direito de estabelecimento e do princípio da não descriminação -, artºs 49º e 18º do TFUE, sendo de julgar procedente a impugnação e anula-se a liquidação».

3.2.8. Não cremos que este julgamento deva subsistir na ordem jurídica. Note-se, aliás, que esta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, embora posteriormente à prolação da sentença que ora se sindica, já se pronunciou, pelo menos duas vezes, sobre situação similar, sendo que, um dos julgamentos realizados, foi-o por esta mesma formação (vide, acórdãos de 21-9-2022, proferido no processo n.º 938/17.6BELRS, integralmente disponível em www.dgsi.pt ), não se descortinando na argumentação apresentada nesta Impugnação Judicial, desde a petição inicial até às contra-alegações, qualquer razão ou argumento que, ponderado, nos determine a alterar aquele que foi já o nosso entendimento no que a esta alegada desconformidade de regimes respeita, sendo por referência muito próxima ao então doutrinado que se decidirá o presente recurso, sem prejuízo de termos sempre presente o único vício suscitado na Impugnação e que foi objecto de

apreciação e decisão, as conclusões de recurso e das contra-alegações que a este foram apresentadas.

Vejamos, antes de mais, o quadro jurídico cuja violação a Meritíssimo Juiz julgou verificada pelo ordenamento nacional, ou seja, os artigos 18.º e 49.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, salientando-se, para o que ora mais releva, o que se segue.

Por força de tais preceitos, no âmbito de aplicação dos Tratados, e sem prejuízo das suas disposições especiais, é proibida toda e qualquer discriminação em razão da nacionalidade (artigo 18.º) e estão proibidas as restrições à liberdade de estabelecimento dos nacionais de um Estado-Membro no território de outro Estado-Membro, proibição que abrange igualmente as restrições à constituição de agências, sucursais ou filiais pelos nacionais de um Estado-Membro estabelecidos no território de outro Estado-Membro (artigo 49.º).

De notar, ainda, que no mesmo capítulo, todo ele dedicado ao direito de estabelecimento, nos artigos subsequentes, mais concretamente nos artigos 50.º a 55.º, ficou definida a forma como o Parlamento Europeu e o Conselho actuam em ordem a assegurar esta liberdade de estabelecimento, através de directivas que, como sabemos, são necessariamente transpostas para os ordenamentos jurídicos nacionais e tem que ser respeitadas pelos Estados-Membros, consagrando-se a necessidade de eliminação de procedimentos e práticas administrativas decorrentes, quer da legislação nacional, quer de acordos anteriormente concluídos entre os Estados-Membros, cuja manutenção constitua obstáculo à liberdade de estabelecimento, e que as restrições à liberdade de estabelecimento em todos os ramos de actividade considerados deviam ir sendo implementadas gradualmente, quer quanto às condições de constituição de agências, sucursais ou filiais no território de um Estado-Membro quer quanto às condições que regulam a admissão de pessoal do estabelecimento principal nos órgãos de gestão ou de fiscalização daquelas, mais se reconhecendo que as sociedades constituídas em conformidade com a legislação de um Estado-Membro e que tenham a sua sede social, administração central ou estabelecimento principal na União são, para efeitos do disposto no presente capítulo, equiparadas às pessoas singulares, nacionais dos Estados-Membros e que os Estados-Membros concederão aos nacionais dos outros Estados-Membros o mesmo tratamento que aos seus próprios nacionais, no que diz respeito à participação financeira daqueles no capital das sociedades, na acepção do artigo 54.º, sem prejuízo da aplicação das outras disposições dos Tratados.

Segundo o Meritíssimo Juiz, como vimos já, são estas regras do Direito da União Europeia, de não discriminação e de violação de liberdade de estabelecimento que os artigos 3.º e 4.º da Portaria 121/2011, uma vez que, afirma, a base de incidência da CSB aplicada às sucursais não residentes, por estas não deterem capital própria a deduzir ao passivo, do que resulta um tratamento discriminatório e, consequentemente, a violação de liberdade de estabelecimento.

Vejamos, então, agora, se assim é, recordando a disciplina jurídica que consta dos artigos 2.º, nº 1 al. c), 3.º e 4.º da Portaria n.º 121/2011, de 30 de Março (Portaria que regulamenta e estabelece as condições de aplicação da Contribuição sobre o Sector Bancário, na redacção dada pela Portaria n.º 165-A/2016, de 14 de Junho - que introduziu no ordenamento jurídico várias alterações ao Regime da Contribuição sobre o Sector Bancário, designadamente no que respeita ao âmbito de incidência subjectiva, ao âmbito de incidência objectiva e, bem assim, alterações ao intervalo das taxas aplicáveis à base de incidência definida pela alínea a) do artigo 3.º daquele regime - preceitos estes que estabelecem, respectivamente, a incidência objectiva e as regras de quantificação da base de incidência ou tributável.

Do primeiro dos referidos preceitos consta que a Contribuição sobre o Sector Bancário incide sobre “As sucursais em Portugal de instituições de crédito com sede principal e efectiva fora do território português».

Do segundo, que a Contribuição sobre o Sector Bancário incide sobre:

- o passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido, quando aplicável, dos elementos do passivo que integram os fundos próprios, dos depósitos abrangidos pela garantia do Fundo de Garantia de Depósitos, pelo Fundo de Garantia do Crédito Agrícola Mútuo ou por um sistema de garantia de depósitos oficialmente reconhecido nos termos do artigo 4.º da Directiva 2014/49/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 16 de Abril de 2014, ou considerado equivalente nos termos do disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 156.º do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 298/92, de 31 de Dezembro, dentro dos limites previstos nas legislações aplicáveis, e dos depósitos na Caixa Central constituídos por caixas de crédito agrícola mútuo pertencentes ao sistema integrado do crédito agrícola mútuo, ao abrigo do artigo 72.º do Regime Jurídico do Crédito Agrícola Mútuo e das Cooperativas de Crédito Agrícola, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 24/91, de 11 de Janeiro, e republicado pelo Decreto-Lei n.º 142/2009, de 16 de Junho [n.º 1, al. a)];

- o valor nocional dos instrumentos financeiros derivados fora do balanço apurado pelos sujeitos passivos [n.º 1, al. b)].

No terceiro normativo (artigo 4.º da identificada Portaria), o legislador “clarifica” o que deve entender-se por passivo para efeitos do preceituado na al. a) e da al. b) do citado artigo 3.º e, bem assim, as regras de cálculo a observar, nos seguintes termos:

- deve entender-se por passivo o conjunto dos elementos reconhecidos em balanço que, independentemente da sua forma ou modalidade, representem uma dívida para com terceiros, com excepção dos elementos que, segundo as normas de contabilidade aplicáveis, sejam reconhecidos como capitais próprios [n.º 1, al. a)]; passivos associados ao reconhecimento de responsabilidades por planos de benefício definido [n.º 1, al. b)]; passivos por provisões [n.º 1, al. c)]; passivos resultantes da reavaliação de instrumentos financeiros derivados [n.º 1, al. d)]; receitas com rendimento diferido, sem consideração das referentes a operações passivas [n.º1, al. e)] e passivos por activos não desreconhecidos em operações de titularização [n.º 1, al. f)];

- devem observar-se as regras seguintes: o valor dos fundos próprios, incluindo os fundos próprios de nível 1 e os fundos próprios de nível 2, compreende os elementos positivos que contam para o seu cálculo de acordo com o disposto na Parte II do Regulamento (UE) 575/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 26 de Junho, tendo em consideração as disposições transitórias previstas na Parte X do mesmo Regulamento que, simultaneamente, se enquadrem no conceito de passivo tal como definido no número anterior [n.º 2, al. a)]; os depósitos abrangidos pela garantia do Fundo de Garantia de Depósitos, pelo Fundo de Garantia do Crédito Agrícola Mútuo ou por um sistema de garantia de depósitos oficialmente reconhecido nos termos do artigo 4.º da Directiva 2014/49/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 16 de Abril de 2014, ou considerado equivalente nos termos do disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 156.º do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 298/92, de 31 de Dezembro, dentro dos limites previstos nas legislações aplicáveis relevam apenas na medida do montante efectivamente coberto por esses Fundos [n.º 2, al. b)];

- Para efeitos do disposto na alínea b) do artigo 3.º da mesma Portaria, entende-se por instrumento financeiro derivado o que seja qualificado como tal pelas normas de contabilidade aplicáveis, com excepção dos instrumentos financeiros derivados de cobertura ou cujas posições em risco se compensem mutuamente (n.º 3).

Por fim, e ainda em conformidade com as alterações preconizadas pela Lei n.º 7-A/2016, de 30 de Março e Portaria 165-A/2016, de 14 de Junho, foi alterada a declaração de modelo oficial n.º 26 (através da qual os sujeitos passivos efectuam a liquidação da CSB), passando a constar das instruções de preenchimento, no ponto 5 «Base da contribuição», o seguinte:

«Campo 1 - Passivo - Deverá inscrever o montante correspondente à média anual do valor dos elementos reconhecidos em balanço que, independentemente da sua forma ou modalidade, representem uma dívida para com terceiros reportado ao final de cada mês, constante dos respetivos Balanços elaborados de conformidade com as normas e o Plano de Contas para o setor. De notar que, no caso das sucursais, em Portugal, de instituições de crédito com sede principal e efetiva fora de território nacional, de acordo com as regras contabilísticas, o respetivo passivo inclui as dívidas para com a sede (principal e efetiva fora de território nacional) e/ou outras sucursais desta, as quais são, assim, consideradas dívidas para com terceiros».

Debruçando-se sobre o âmbito de incidência subjectiva e objectiva da CSB diz-se, com relevo para os autos, no acórdão do Tribunal Constitucional n.º 763/2022, de 15 de Novembro de 2022 (processo n.º 1222/2021), o seguinte:

«24. Analisando a CSB à luz destas considerações, verifica-se que, no plano da incidência subjetiva, a contribuição em apreço incide sobre um grupo delimitado de sujeitos, em termos precisos e homogéneos, que se caracteriza pela sua natureza de instituições de crédito. O tributo atinge, concretamente, todas as instituições de crédito (lato sensu) que integram e operam no sistema bancário nacional, independentemente da sua sede principal e efetiva se situar em território português (recorde-se que, nos termos do artigo 2.º do RJCSB, são sujeitos passivos da CSB não apenas as instituições de crédito com sede em Portugal, mas bem assim as filiais e sucursais de instituições de crédito que não tenham, respetivamente, sede em território português ou na União Europeia). Estas entidades, enquanto prestadoras de serviços financeiros de receção do público de depósitos ou outros fundos reembolsáveis e de concessão de crédito por conta própria, enfrentam, pela sua interconexão, um risco de contágio em caso de colapso financeiro de uma outra instituição de crédito parte do mesmo sistema. As instituições pagam, deste modo, a CSB como forma de se protegerem contra um eventual risco sistémico, na medida em que, na ausência de uma intervenção pública – designadamente do Banco de Portugal, no âmbito do sistema de resolução –, o desequilíbrio financeiro de uma delas poderia induzir o colapso financeiro das restantes instituições que integram o sistema. Trata-se aqui, nas palavras do legislador “de uma mutualização d[o] risco [sistémico]” (cfr. o Decreto-Lei n.º 24/2013).

Confirma-se, nestes termos, o preenchimento das três notas acima enunciadas, que indiciam a equivalência da relação jurídica subjacente ao tributo – um grupo homogéneo de entidades, diferenciável dos contribuintes como um todo; a responsabilidade cumulativa do grupo na estabilidade do sistema financeiro e a utilidade do mesmo grupo, em caso de crise e intervenção da autoridade de resolução.

Já no que respeita à incidência objetiva, destaca-se o facto de a CSB ter por base tributável elementos do passivo das instituições de crédito, que representam dívida para com terceiros (independentemente da sua forma ou modalidade), deduzidas certas responsabilidades incluídas no balanço, seja porque o legislador considera que não merecem proteção em sede de resolução (como é o caso das responsabilidades perante acionistas e credores subordinados), seja porque já beneficiam de outras formas de proteção (como é o caso dos depósitos cobertos pela garantia proporcionada pelo Fundo de Garantia de Depósitos ou pelo Fundo de Garantia do Crédito Agrícola Mútuo, ou ainda dos instrumentos financeiros cujas posições em risco se compensem mutuamente back to back derivatives). A escolha do passivo como base de incidência resulta, conforme explicitado na Comunicação da Comissão ao Parlamento Europeu, ao Conselho, ao Comité Económico e Social Europeu e ao Banco Central Europeu — Fundos de resolução de crises nos bancos, 26.5.2010 (COM/2010/254-final), do seguinte racional:

«Os passivos dos bancos aparentam ser os indicadores mais adequados dos montantes que poderão vir a ser necessários quando surgir a necessidade de resolver uma crise num banco. Os custos de resolução de uma crise num banco são mais suscetíveis de resultar da necessidade de apoiar determinados passivos (excluindo o capital próprio e os passivos segurados – ou seja, os depósitos)».

Em consonância, explicita-se no preâmbulo do Decreto n.º 24/2013 que a opção pelo passivo como base tributável se baseia na circunstância de os custos da adoção de medidas de resolução advirem designadamente da necessidade de apoiar o financiamento da eventual diferença que se verifique entre os passivos e os ativos transferidos para outra instituição de crédito ou, eventualmente, para um banco de transição. É, pois, da eventual insuficiência do valor efetivo, à data da aplicação da medida, dos ativos alienados ou transferidos face ao valor dos passivos a preservar, mediante aquela transferência, que emerge a necessidade de uma entrada de fundos para apoiar a aplicação de uma medida de resolução e, portanto, de uma adequada capitalização do Fundo de Resolução para fazer face, no futuro, a este tipo de necessidades.

Neste sentido, conforme reconhecido pelo tribunal a quo, o valor a pagar a título de CSB varia, para cada sujeito passivo, em função dos riscos sistémicos provocados pela sua atuação. Ou seja, incidindo sobre o valor do passivo apurado e aprovado e sobre o valor nocional dos instrumentos financeiros derivados, conclui-se que a taxa a pagar por cada sujeito é diretamente proporcional à intensidade do risco sistémico que as suas opções de endividamento podem presumivelmente provocar, e à medida dos encargos públicos a empregar no âmbito do sistema de resolução, em face da dimensão da lesão resultante do eventual incumprimento das responsabilidades para com terceiros, depositantes ou titulares de produtos financeiros emitidos ou garantidos pela instituição de crédito (cfr. o artigo 4.º da Portaria CSB).».

Porventura ciente desta jurisprudência (que apenas reafirma anterior doutrina acolhida pelo mesmo Tribunal Constitucional) a tese da Recorrente, que o Tribunal a quo deu como certa, não se louva no entendimento de que não está abrangida pela norma de incidência ou que o não devesse ser destinatária dela à luz do direito constituído, optando por centrar, como bem se vê da petição inicial e de todos os articulados por si subsequentemente apresentados, a ilegalidade, no seu caso, da base de incidência, na circunstância de, sendo uma sucursal, não ter personalidade jurídica e, “consequentemente” capitais próprios passiveis de ser deduzidos, contrariamente ao que ocorre com as demais instituições residentes em Portugal.

Sem razão.

Por força das alterações introduzidas pela Portaria 165-A/2016, a base de contribuição, no que respeita ao passivo, passou a ser determinada pelo montante correspondente à média anual do valor dos elementos reconhecidos em balanço que, independentemente da sua forma ou modalidade, representem uma dívida para com terceiros reportado ao final de cada mês, constante dos respectivos Balanços elaborados em conformidade com as normas e o Plano de Contas para o sector, sendo que, no caso das sucursais, em Portugal, de instituições de crédito com sede principal e efectiva fora de território nacional, de acordo com as regras contabilísticas, ao respectivo passivo podem ser deduzidos “capitais próprios” se como tal se mostrarem inscritos.

Como dissemos no acórdão proferido no processo n.º 938/17, a que já fizemos referência, estando a Recorrente sujeita ao regime geral das instituições de crédito e sociedades financeiras (o que é indiscutível), tem que ter nela centralizada toda a contabilidade específica das suas operações realizadas em Portugal, incluindo criação e movimentação de contas de capital próprio (capital afecto) e os resultados transitados, pelo menos o “capital afecto” (se existir) tendo, em consequência, elementos que podem ser reconhecidos como capitais próprios. E sendo de expurgar ao valor total do passivo apenas os elementos que o integram, de acordo com as normas de contabilidade aplicáveis, se esse passivo, apurado pelos sujeitos passivos, não integrar quaisquer elementos que possam ser considerados como “elementos dos fundos próprios” nenhuma importância será deduzida a esse título, independentemente de estarem em causa sucursais de entidades não residentes ou sucursais de sociedades residentes como resulta, desde logo, do facto de o legislador ter cuidado de utilizar a expressão «passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido, quando aplicável.

Em síntese, em conformidade com o que dispõe os artigos artigo 3.°, al. a) do Regime Jurídico da Contribuição sobre o Sector Bancário e 3.°, al. a) e 4.º da Portaria 121/2011, de 30 de Março (na redacção introduzida pela Portaria n.º 165-A/2016, de 14 de Junho ), é ao passivo [tal como delimitado pelo artigo 3.° al. a)] que são deduzidos os elementos identificados nas alíneas do n.º 1, do artigo 4° da mesma Portaria, sendo que, para efeitos do apuramento do passivo referido no artigo 3.°, al. a), por força do n.º 2 do artigo 4.º, o valor dos fundos próprios há-de calcular-se por apelo ao normativo constante a respeito do Regulamento (UE) ali referido. Ou seja, o que resulta do artigo 4° da Portaria 165- A/2016, de 14 de Junho é que o cálculo da base de incidência da contribuição sobre o sector bancário não inclui todo o valor do passivo constante do balanço pois contempla várias excepções que, embora fazendo parte integrante do passivo que figura no balanço, não inclui naquele valor. E esta exclusão da base de incidência da CSB também se aplica aos bancos residentes.

Note-se, de resto, que as sucursais tem elementos que podem ser reconhecidos como capitais próprios, uma vez que são criadas e movimentadas contas de capital próprio, pelo menos o “capital afecto” (se existir) e os resultados transitados, nada impedindo que a sociedade-mãe aloque à sua sucursal em Portugal uma dotação de capital de base (“elementos do capital próprio”) registado em contas de capital próprio, caso em que tudo se assemelha às entradas feitas pelos sócios às empresas e que não são remuneradas, o que significa que, tal como o capital próprio dos bancos residentes é excluído da base de incidência da CSB, o mesmo sucede ao “capital afecto” às sucursais, quando contabilizado como tal.

Acresce que, como muito bem realçou o Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto no seu douto parecer (em sintonia com a doutrina por diversas vezes já firmada pelo Tribunal Constitucional) convocando o preâmbulo da referida Portaria, «a razão da exclusão dos elementos do passivo que integram os fundos próprios para efeitos de incidência da CSB está em consonância com os objectivos visados com a contribuição, ou seja, «reforçar o esforço fiscal feito pelo sector financeiro e de mitigar de modo mais eficaz os riscos sistémicos que lhe estão associados».

Daí que, como aduz a Recorrente, mesmo na ausência, na sua contabilidade, de rubricas de “capital próprio”, a questão da sua exclusão do passivo apurado para efeitos de incidência da CSB é uma falsa questão, não podendo concluir-se daí que haja discriminação. Porque do artigo 3.º da Portaria não resulta imposta qualquer restrição negativa a este nível. Porque dele também não resulta uma discriminação positiva a favor das entidades residentes, uma vez que a norma se limita a excluir do passivo, para efeitos de incidência, os elementos que o legislador considerou não estarem associados ao risco que visa prevenir.

Ou seja, como está, salvo o devido respeito, bem de ver, não há qualquer penalização em resultado da disciplina jurídica consagrada, uma vez que a exclusão da base de incidência “ dos elementos do passivo que integram os fundos próprios” de que beneficiam as instituições residentes não reduz o valor do passivo que a lei pretende “ penalizar” com a aplicação da CSB [pese embora, como salienta o Excelentíssimo procurador-Geral Adjunto, a equivoca terminologia (“dedução”) utilizada], antes se limita a retirar do passivo o montante relativo aos fundos próprios (que em termos contabilísticos integram a rubrica do “ passivo”) a que o legislador entendeu não estarem associados o risco que visa prevenir com o regime instituído.

Donde, mesmo acompanhando a tese da Recorrente, no sentido de que as sucursais, pela natureza e especificidade jurídicas que lhe estão reconhecidas, não possuem, em rigor, na rubrica do “ passivo” quaisquer elementos que integrem fundos próprios, a questão da sua exclusão para efeitos de incidência da CSB, precisamente por não existirem, não se coloca.

E, não se colocando, também não existe fundamento algum para que se conclua que existe, directa ou indirectamente, qualquer tratamento discriminatório em razão da sua nacionalidade, proscrito pelo artigo 18.º do TFUE.

Tal como não se logra encontrar razão alguma capaz de sustentar a violação do princípio de liberdade de estabelecimento consagrado no artigo 49.º do mesmo Tratado, quer porque não existe (nem foi invocada) qualquer disposição no ordenamento jurídico nacional que permita concluir que às sucursais de instituições bancárias não residentes está vedado o exercício da sua actividade nas mesmas condições que essa actividade é exercida pelas instituições residentes em território nacional quer porque, pelo contrário, ficou demonstrado que o regime jurídico nacional instituído para efeitos de incidência da CSB confere a entidades residentes e não residentes exactamente o mesmo tratamento, apenas se verificando, quanto às sucursais, a inaplicabilidade de uma norma - dedução ao passivo de determinados elementos que integram os fundos próprios, não existindo, o que é amplamente justificado pela natureza da entidade e pelos fins que a este normativo legal estão associados.

Em suma, ao julgar que a liquidação impugnada é ilegal por se fundar em norma nacional desconforme os artigos 18.º e 49.º do Tratado de Funcionamento da União Europeia, o Tribunal a quo errou de direito, não podendo, consequentemente, este julgamento, como cedo deixámos adiantado, subsistir na ordem jurídica, antes se impondo a revogação da sentença recorrida e ordenada a baixa dos autos à 1ª instância, uma vez que a Recorrida imputou ao acto outros vícios cujo conhecimento foi julgado expressamente prejudicado e a este Supremo Tribunal está vedado, em primeira mão, e em substituição, desses vícios conhecer e decidir.

4. DECISÃO

Por todo o exposto, acordam os Juízes que integram a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, julgando procedente o recurso jurisdicional, em revogar a sentença recorrida, mais determinando a baixa dos autos para que aí, se tal nada obstar, sejam apreciados os demais vícios imputados ao acto impugnado.

Custas pela Recorrida.

Registe e notifique.

Lisboa, 31 de Maio de 2023. - Anabela Ferreira Alves e Russo (relatora) – José Gomes Correia – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz.