Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo I – RELATÓRIO I.1 - Alegações O REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, a qual julgou procedente a oposição ao processo de execução fiscal nº ...11 deduzida pelo responsável subsidiário, o BANCO 1..., SA – SOC. ABERTA, em que é devedora originária a sociedade “A..., Ld.ª”, visando dívida de IMT, relativo ao imóvel ...11, referente ao ano de 2004, no valor de 45.224,47€. Apresenta as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões a fls. 260 a 272 do SITAF: I. Visa o presente recurso reagir contra a douta decisão que julgou procedente a oposição judicial, intentada por Banco 1..., SA – Soc. Aberta, já devidamente identificada nos autos e que, em consequência, anulou o despacho de reversão por considerar que esta não foi devidamente fundamentado quanto ao pressuposto da inexistência ou insuficiência de bens da devedora originária e assim absolveu a Oponente da instância executiva (PEF n.º ...11), a correr no Serviço de Finanças de Loures 4. Entende a Fazenda Pública que mal esteve o Tribunal a quo na douta sentença proferida porquanto, tendo presente a matéria fixada no probatório, promoveu uma errónea aplicação do direito a estes mesmos factos, o que impõe, salvo melhor opinião, a anulação da sentença recorrida. II. Convém ter presente que da matéria de facto dada como provada consta que: ““11) Por ofício n.º ...25, denominado “CITAÇÃO (Reversão)”, enviado, em 27/12/2012, para o Oponente, por correio postal registado com a referência ...68..., cujo aviso de recepção foi assinado em 28/12/2012, foi-lhe dado conhecimento que contra si corre o processo de execução fiscal referido em 6), com vista a cobrança da dívida aí referida, para pagar ou apresentar oposição, com os seguintes fundamentos (citação, registo postal e aviso de recepção de fls. 21 e 22 do SITAF e fls. 185 a 187 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo): “Inexistência ou insuficiência de bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (art. 23º/nº 2 da LGT): Do terceiro adquirente de bens, por se tratar de uma dívida com direito de sequela sobre bens que lhe foram transmitidos (art. 157º/nº 1 CPPT). O art.º 157 supra identificado, opera nos casos em que as dívidas estejam garantidas por privilégios especiais, nomeadamente dos créditos imobiliários especiais (art.º 39 do IMT e 744.º CC). Inexistência de bens do devedor originário.””. III. Ainda que a redação do despacho de reversão ou o ofício de citação para a reversão, pudessem sugerir alguma dúvida ou indeterminação relativamente à motivação subjacente à reversão no que toca à ponderação empreendida pelo Órgão de Execução Fiscal (de ora em diante, OEF), o certo é que tais elementos constantes do processo de execução fiscal evidenciam os pressupostos da reversão, sendo sempre possível ao Oponente revertido a consulta dos autos executivos com vista a conferir se materialmente os autos ostentam elementos probatórios suficientes para aferir da insuficiência patrimonial da devedora originária.
Jurisprudência
Processo 0491/13.0BELRS
IV. Cumpre notar ainda que não colhem as razões expostas na sentença recorrida no sentido de o despacho de reversão não ser contemporâneo do auto de diligências na medida em que entre ambos distam cerca de 2 anos. A irrelevância deste lapso temporal dá-se por via da consideração de outros elementos factuais constantes do probatório como sejam o factos 4) e 5) dados como assentes na sentença recorrida, donde se extrai que em 2007 e 2008 deu-se respetivamente o registo da dissolução e encerramento da liquidação e o consequente cancelamento da matrícula da devedora originária, pelo que por via desta factualidade impunha-se ao OEF concluir, na sequência do auto de diligências elaborado pelo funcionário que se deslocou à sede daquela, que, tivessem passados 2 meses ou 2 anos, não seria razoável esperar que a situação patrimonial da devedora originária ter-se-ia alterado atenta a sua comprovada extinção jurídica. V. Por estas mesmas razões, deve-se rejeitar as observações tecidas na sentença recorrida no sentido de que “ficaram por descrever quais os factos (as diligências concretamente realizadas) que levaram à conclusão da inexistência de bens da sociedade devedora originária”. Com efeito, e na senda do que vem sendo entendido pela jurisprudência dos nossos tribunais superiores, a fundamentação formal de despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos da reversão, não sendo necessário que este contenha outras considerações sobre a existência ou não de património na esfera da devedora originária, pois que este tipo de considerações prende-se já com a fundamentação material da reversão. VI. A Representação da Fazenda entende assim que, formalmente, o despacho ora em crise encontra-se suficientemente fundamentado, conforme o exige o artigo 77.º da LGT, mas ainda que assim não fosse, mesmo que a fundamentação do despacho de reversão se revelasse insuficiente face aos seus pressupostos legais, tal circunstância não equivaleria à falta de fundamentação ou insuficiência desta, pois o Oponente/Recorrido veio através da presente oposição exercer em pleno os seus direitos. VII. Por outro lado o Supremo Tribunal Administrativo, no que respeita à exigência legal e constitucional de fundamentação, tem vindo a entender, em jurisprudência uniforme, que a mesma visa permitir aos interessados o conhecimento das razões que levaram a autoridade administrativa a agir, de forma a possibilitar-lhes uma opção consciente entre a aceitação da legalidade do ato e a sua impugnação contenciosa. VIII. Aliás, é entendimento da mais recente e conceituada jurisprudência dos nossos tribunais superiores, que a fundamentação do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária (cfr. Acórdão do TCA-Sul, de 12-06-2014, proferido pelo 2.º Juízo no âmbito do processo n.º 07634/14). IX. Face ao exposto, e nesta parte, carece, portanto, de razoabilidade o julgado porquanto faz uma interpretação errónea dos preceitos legais pertinentes, designadamente dos art.ºs 153º, n.º 2 do CPPT, incorrendo a sentença recorrida em erro de julgamento. I.2 – Contra-alegações Foram proferidas contra alegações no âmbito da instância pela entidade recorrida, Banco 1..., S.A., com o seguinte quadro conclusivo:
(a) Atendendo a que a reversão operada contra o Recorrido se funda no disposto no artigo 157.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, e figurando aquele, alegadamente, como “terceiro adquirente de bens”, a Autoridade Tributária, mormente o órgão de execução fiscal, deveria ter demonstrado a verificação da insuficiência de bens do devedor originário para proceder ao pagamento da dívida, bem como a insuficiência de bens dos sucessores do devedor originário, para o mesmo efeito, o que não logrou fazer, limitando-se a afirmar, sem fundamentar, que tais requisitos se encontravam cumpridos no caso sub judice; (b) Existe um especial dever de fundamentação no que respeita aos atos de reversão em casos como aquele que se discute nos autos, porquanto se está perante uma gravosa ingerência em direitos de terceiros no contexto da relação jurídica tributária, que carece, por razões óbvias, de especiais cautelares tutelares; (c) In casu, e de acordo com esse dever de fundamentação específico (a que, de resto, alude o número 4 do artigo 23.º da Lei Geral Tributária), carece de ser expressamente justificada pelo órgão de execução fiscal a insuficiência dos bens do devedor originário e seus sucessores, devendo tal fundamentação constar da citação; (d) Da análise do despacho de reversão resulta que não foi cumprido, pelo órgão de execução fiscal, o mencionado ónus de fundamentação atinente à falta ou insuficiência de bens da sociedade devedora originária, que sobre si impendia, pois que são omitidas quaisquer considerações a respeito da situação patrimonial da sociedade devedora originária e dos seus sucessores à data da efetiva citação (da reversão), como não indicou quais as diligências promovidas (se é que as mesmas tiveram lugar) ao nível do apuramento do património da sociedade devedora originária e dos seus sucessores; (e) O auto de diligências junto em sede de projeto de reversão, datado de 12 de novembro de 2010, em que a Autoridade Tributária concluía pela inexistência de bens da sociedade devedora originária, foi elaborado mais de dois anos antes de ter ocorrido a citação do ora Recorrido no âmbito do processo de execução fiscal em crise, concluindo-se, assim, que, à data da efetivação da reversão contra o Recorrido (28 de dezembro de 2012), não foi demonstrada, pelo órgão de execução fiscal, a indispensável insuficiência de bens da sociedade devedora originária; (f) Atendendo a que à data da realização do auto de diligências pela Autoridade Tributária (12 de novembro de 2010), já eram conhecidos os factos ocorridos em 2007 e 2008, não poderá aceitar-se a justificação apresentada pela Recorrente para justificar o hiato temporal decorrido entre 2010 e 2012 - ou seja, entre a realização do referido auto de diligências e a citação para a reversão -, porquanto não existiam razões para que a reversão não fosse efetuada contemporaneamente com a emanação do auto de diligências; (g) Ao contrário do alegado pela Recorrente, não era impossível que, nesse período de dois anos, a situação tributária da sociedade devedora originária pudesse ter sido alvo de alterações, pois que a própria lei comporta a possibilidade de, após encerrada a liquidação e extinta determinada entidade, constar-se a existência de bens não partilhados (ativo superveniente), nos termos do artigo 164.º do Código das Sociedades Comerciais; (h) Acresce que, em nenhum momento é explicado o porquê de não terem sido encetadas novas diligências, nem, com certeza, são adiantados factos capazes de suportar que a situação da sociedade devedora originária se mantivera igual;
(i) Ainda que o Recorrido pudesse conceder que subsistisse alguma dúvida a respeito da existência de bens na esfera da sociedade devedora originária, a realidade é que a letra da lei alude expressamente ao facto de a verificação da existência de património capaz de solver a dívida tributária deve estender-se aos sucessores da entidade, sendo que nada é dito relativamente a essa questão, em manifesta violação do disposto no número 1 do artigo 157.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, pelo que é evidente que o requisito em análise, essencial em ordem a poder operar a reversão contra o terceiro (in casu, o Recorrido), não está preenchido no presente caso; (j) Sendo o despacho de reversão um ato administrativo, o mesmo está sujeito a fundamentação, não apenas nos termos do disposto no número 1 do artigo 77.º da Lei Geral Tributária, mas também por força de um relevantíssimo comando constitucional, o número 3 do artigo 268.º da Constituição da República Portuguesa; (k) A sentença recorrida não merece censura, devendo ser mantida na íntegra, devendo, por esse motivo, ser negado provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública. I.3 – Parecer do Ministério Público Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, veio o Ministério Público emitir parecer com o seguinte conteúdo: “I. Objecto do recurso. 1. O presente recurso vem interposto da sentença proferida pelo TRIBUNAL TRIBUTÁRIO DE LISBOA, que julgou procedente a oposição deduzida contra a execução fiscal originariamente instaurada contra a sociedade “CENTRAL DE …..Lda.”, para cobrança de dívida relativa a IMT, referente ao ano de 2004, no valor de € 45.224,47 euros. 1.1 A Recorrente insurge-se contra o assim decidido, por entender que o tribunal “a quo” incorreu em erro de julgamento, por ter realizado «…. uma deficiente definição e aplicação do direito à factualidade dada como provada nos autos» e ter violado o disposto no artigo 153º, nº2 do CPPT.. 1.2 Considera para o efeito que «…. a fundamentação formal de despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos da reversão, não sendo necessário que este contenha outras considerações sobre a existência ou não de património na esfera da devedora originária, pois que este tipo de considerações prende-se já com a fundamentação material da reversão». 1.3 Mais invoca a jurisprudência do acórdão do TCA Sul de 05/06/2012, proc. nº 05431/12, no sentido de que «…. e a fundamentação utilizada no despacho de reversão se revelar insuficiente face aos seus pressupostos legais, mas o revertido os apreender na sua totalidade e mesmo contra a parte omitida vier a exercer plenamente a sua defesa, então, tal insuficiência, não equivale à falta de fundamentação do acto, por o fim legal que com ela se visa atingir, ter sido, não obstante, alcançado». 1.4 E de que «…. da leitura da sua p.i., não resta qualquer dúvida de que este interpretou claramente, e de forma correta, as razões que levaram o autor do ato a decidir como decidiu, bem como o percurso cognitivo e valorativo percorrido por este, como se constata da leitura atenta aos fundamentos de facto e de direito por si aí explanados».
E termina pedindo a revogação da sentença recorrida. 2. FUNDAMENTAÇÃO DA SENTENÇA. 2.1 Na sentença recorrida deu-se como assente que a dívida exequenda respeita a IMT referente ao ano de 2004 e cujo prazo de pagamento voluntário terminou em 14/03/2008. Mais se deu como assente que na sequência de um frustrado cumprimento de mandato de penhora, os Serviços da AT concluíram que a executada originária não tinha bens suscetíveis de penhora, tendo sido determinada a reversão contra o terceiro - o aqui recorrido - adquirente de imóvel (por dação em pagamento) anteriormente pertença da executada originária. Mais se deu como assente que a reversão foi determinada com base na “inexistência de bens do devedor originário” e por se tratar de “crédito imobiliário especial”, ao abrigo do disposto no artigo 157º, nº1, do CPPT, em conjugação com o disposto nos artigos 39º do CIMT e 744º do Código Civil, tendo o oponente sido citado em 28/12/2012. 2.2 Para se decidir pela procedência da ação entendeu o Mmo. Juiz “a quo” que o despacho de reversão não contém elementos bastantes que permitam concluir pela inexistência ou insuficiência de bens da executada originária. Para o efeito considerou-se na sentença recorrida que «… impõe-se, desde logo, reafirmar que o pressuposto da inexistência ou fundada insuficiência de bens tem de ser contemporâneo do despacho de reversão e não ocorrer em momento posterior (neste sentido, Ac. TCAN de 03/12/2020, proc. n.º 0253/14.4BEPRT)» e que «não são claras as razões pelas quais a administração tributária recuperou, para efeitos de reversão, as diligências efectuadas cerca de dois anos antes, quando nada é dito, como se impunha, no mínimo, sobre a eventual manutenção, ao longo do tempo, da situação de inexistência ou insuficiência dos bens da sociedade devedora originária e seus sucessores». Mais se considerou que «Ao não ter sido vertida qualquer investigação no despacho de reversão, nem resultando a mesma de elementos suficientes do processo de execução fiscal, de forma a poderem ser dados estes passos lógicos, mas sim ao ter sido dado um salto sem qualquer elo de ligação, a conclusão de inexistência de bens da sociedade devedora originária traduz-se numa fundamentação manifestamente insuficiente. E se nada diz em relação ao apuramento de bens penhoráveis da esfera patrimonial da sociedade devedora originária, é totalmente omissa em relação à existência de sucessores e respectivo acervo patrimonial, em violação do disposto no artigo 157.º, n.º 1 do CPPT, não se podendo considerar o requisito em análise como suficientemente fundamentado» III. Análise do Recurso. 1. A questão que se vem suscitada pela Recorrente consiste em saber se a sentença recorrida padece do vício de erro de julgamento na apreciação que fez da questão relativa à falta de fundamentação do despacho de reversão. Como se deixou supra referido, o Mmo. juiz “a quo”, após enunciar exaustiva e longamente os entendimentos doutrinais e jurisprudenciais sobre a responsabilidade subsidiária e fundamentação do ato administrativo, considerou que não se alcança do despacho de reversão elementos bastantes que permitam aferir da inexistência ou insuficiência de bens na
esfera jurídica da executada originária ou dos seus sucessores de modo a concluir pela verificação dos pressupostos legais da reversão consignados no artigo 157º, nº1, do CPPT. Decorre igualmente da matéria de facto assente que no âmbito de cumprimento de um mandado de penhora foi lavrado auto que deu notícia de não terem sido localizados quaisquer bens suscetíveis de penhora, sem, contudo, se fazer qualquer outra menção, tendo o órgão de execução fiscal sustentado a situação de inexistência de bens nesse mesmo auto. Resulta, assim, que a reversão contra o aqui Recorrente foi baseada numa diligência frustrada de penhora de bens à executada originária, sem contudo se perceber qual a situação patrimonial da executada. É certo que o tribunal “a quo” deu como assente que a executada foi dissolvida e dada como encerrada a sua liquidação, facto que foi levado ao registo em 14/12/2007, mas nem nas diligências de penhora, nem no despacho de reversão foi feita qualquer alusão a essa situação jurídica, nem tão pouco se o prédio objecto de dação em pagamento ao aqui Recorrente constituía o único ativo patrimonial da sociedade extinta. Ou seja, nem no despacho de reversão, nem no auto de diligências de penhora ficou mencionado qualquer elemento, ainda que de que ordem genérica, que esclareça qual a situação patrimonial da executada originária (nem tão pouco se foram ou não distribuídos bens pelos sócios da sociedade aquando da sua liquidação, caso o órgão de execução fiscal tivesse considerado tal situação). Com efeito, o auto de diligências apenas revela uma diligência frustrada de penhora, sendo certo que não resulta do mesmo qualquer elemento que permita aferir da situação patrimonial da executada originária (desconhecendo-se qual a ligação do local onde foi realizada com a executada (sede, armazém...etc). A Recorrente invoca nas suas alegações que «…na senda do que vem sendo entendido pela jurisprudência dos nossos tribunais superiores, a fundamentação formal de despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos da reversão, não sendo necessário que este contenha outras considerações sobre a existência ou não de património na esfera da devedora originária, pois que este tipo de considerações prende-se já com a fundamentação material da reversão». Sucede que para cumprir tal desiderato não basta enunciar de forma abstrata os requisitos plasmados no texto da lei, mas antes especificar a situação patrimonial da executada originária suscetível de reunir tais requisitos (que no caso concreto poderia resultar da cessação da sua atividade e da respetiva extinção), sob pena de manifesta insuficiência da fundamentação, como sucede no caso concreto, atento que o destinatário da decisão fica sem saber como é que o órgão de execução fiscal chegou à asserção da “inexistência de bens”. Sendo certo que o Recorrido desconhece, nem é obrigado a saber, atenta a sua qualidade de terceiro, qual é a situação patrimonial da executada originária. Afigura-se-nos, assim, que o despacho de reversão carece efetivamente de fundamentação, pelo que o entendimento sufragado na sentença recorrida não padece do vício que lhe é assacado pela Recorrente, motivo pelo qual se impõe a confirmação do julgado e julgar-se o recurso improcedente.”
I.4 - Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir. II - FUNDAMENTAÇÃO II.1 – De facto A decisão recorrida considerou provada a seguinte matéria de facto: 1) A “A... Ld.ª”, constituída em 23/10/2001, era uma sociedade comercial por quotas, com o CAE principal 52101-R3 (6312 – Rev. 2) e o objecto social de armazenamento, refrigeração e comércio de produtos de hortofrutícolas (certidões do registo comercial de fls. 86 a 89, 107, 108 e 115 a 117 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo). 2) Da Insc. 1 da Ap. ...3 do registo comercial da sociedade referida no número anterior, consta o registo da sua constituição e a identificação dos detentores do capital social: AA e a esposa BB, tendo aquele sido nomeado para o cargo de gerente e obrigando-se a mencionada sociedade com a assinatura do referido gerente (certidões do registo comercial de fls. 86 a 89, 107, 108 e 115 a 117 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo). 3) Por escritura pública lavrada em 18/04/2007, no Cartório Notarial sito na Rua ..., em Lisboa, na qual compareceram, como Primeiros Outorgantes CC e DD, na qualidade de procuradores do Oponente e como Segunda Outorgante a sociedade referida em 1), esta deu àquele, além do mais, livre de pessoas e bens, ónus e encargos, pelo valor de 554.331,46€, a título de dação em cumprimento e para pagamento das dívidas nela mencionadas, o prédio urbano constituído por dois edifícios, um composto de rés-do-chão e primeiro andar, para estação fruteira e o outro para armazém de embalagem e um anexo para habitação, com logradouro, sito em ..., freguesia ..., concelho da Guarda, descrito na Conservatória do Registo Predial ... sob o número ...29 e inscrito na matriz predial urbana respectiva sob o artigo ...11, da mesma freguesia, com o valor patrimonial tributário de 111.041,41€ (certidão de escritura pública e caderneta predial urbana de fls. 26 a 35, 38 e 39 do SITAF e fls. 170 a 178 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo). 4) Da Insc. 2 da Ap. ...14 do registo comercial da sociedade referida em 1), consta o registo da sua dissolução e encerramento da liquidação (certidões do registo comercial de fls. 86 a 89, 107, 108 e 115 a 117 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo). 5) Da Insc. 3 do Of. ...07, consta o registo do cancelamento da matrícula da sociedade referida em 1) (certidões do registo comercial de fls. 86 a 89, 107, 108 e 115 a 117 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo). 6) Corre termos, no Serviço de Finanças de Loures 4, o processo de execução fiscal número ...11, instaurado em 11/10/2009, originariamente contra a sociedade referida em 1), com base na certidão de dívida n.º ...90, relativa a dívida de IMT, referente ao ano de 2004, no valor de 45.224,47€, com data limite para pagamento voluntário até 14/03/2008 (autuação de processo de execução fiscal e certidão de dívida de fls. 24 e 25 do SITAF e fls. 77, 78 e 82 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo).
7) Na sequência do mandado penhora emitido pelo Serviço de Finanças de Loures 4, em 06/11/2009, em nome da sociedade referida em 1), em 12/11/2010 foi lavrado auto de diligências, do qual consta que não foi possível proceder ao seu cumprimento, em virtude de não terem sido localizados quaisquer bens susceptíveis de serem penhorados na área destes serviços, nem constar que os possua em qualquer outra parte (mandado de penhora e auto de diligências de fls. 20 do SITAF e fls. 79 e 84 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo). 8) Com base no auto de diligências referido no número anterior, em 23/11/2012 foi proferido despacho a conceder o prazo de 10 (dez) dias para o Oponente, na qualidade de terceiro adquirente de bens, sobre os quais recai dívida com direito de sequela, querendo se pronunciar, sobre a preparação de reversão contra si, do processo de execução fiscal referido em 6) (despacho para audição (reversão) de fls. 19 do SITAF e fls. 179 e 180 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo). 9) Por ofício n.º ...42, datado de 23/11/2012, enviado para o Oponente por correio postal registado com a referência ...07..., foi lhe dado conhecimento do despacho para audição prévia à reversão referido no número anterior (notificação para audição prévia (Reversão) e registo postal de fls. 17 e 18 do SITAF e fls. 181 e 182 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo). 10)Em 17/12/2012 foi proferido despacho a reverter o processo de execução fiscal referido em 6) contra o Oponente, do qual consta, designadamente, o seguinte (despacho de fls. 23 do SITAF e fls. 183 e 184 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo): “(…) DESPACHO Face às diligências de fls. 8, e estando concretizada a audição do(s) responsável(veis) subsidiário(s), prossiga-se com a reversão da execução fiscal contra Banco 1..., SA (…), na qualidade de Terceiros adquirentes de bens, pela dívida abaixo discriminada. (…) FUNDAMENTOS DA REVERSÃO: Do terceiro adquirente de bens, por se tratar de uma dívida com direito de sequela sobre bens que lhe foram transmitidos (art. 157º/nº 1 CPPT). O art.º 157 supra identificado, opera nos casos em que as dívidas estejam garantidas por privilégios especiais, nomeadamente dos créditos imobiliários especiais (art.º39 do IMT e 744.º CC). Inexistência de bens do devedor originário. (…)” 11)Por ofício n.º ...25, denominado “CITAÇÃO (Reversão)”, enviado, em 27/12/2012, para o Oponente, por correio postal registado com a referência ...68..., cujo aviso de recepção foi assinado em 28/12/2012, foi-lhe dado conhecimento que contra si corre o processo de execução fiscal referido em 6), com vista a cobrança da dívida aí referida, para pagar ou apresentar oposição, com os seguintes fundamentos (citação, registo postal e aviso de recepção de fls. 21 e 22 do SITAF e fls.
185 a 187 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo): “Inexistência ou insuficiência de bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (art. 23º/nº 2 da LGT): Do terceiro adquirente de bens, por se tratar de uma dívida com direito de sequela sobre bens que lhe foram transmitidos (art. 157º/nº 1 CPPT). O art.º 157 supra identificado, opera nos casos em que as dívidas estejam garantidas por privilégios especiais, nomeadamente dos créditos imobiliários especiais (art.º39 do IMT e 744.º CC). Inexistência de bens do devedor originário.”. 12) Em 09/01/2013 deu entrada, no Serviço de Finanças de Loures 4, requerimento apresentado pelo Oponente, através do qual requereu que lhe seja dado conhecimento das liquidações adicionais que estão na origem das dívidas em execução e respectiva fundamentação, além do mais, no processo de execução fiscal referido em 6) (requerimento de fls. 57 e 58 do SITAF). 13) A petição da presente acção foi enviada para o Serviço de Finanças de Loures 4, por correio postal registado com a referência ...81... e aviso de recepção, em 28/01/2013 (envelope de fls. 40 do SITAF). 14) Na mesma data, o Oponente procedeu ao pagamento do documento único de cobrança modelo ...0, com o número ...27 e a referência ...25, no valor de 45.224,47€ e, em consequência, foi extinto o processo de execução fiscal referido em 6) (documento único de cobrança, comprovativo de pagamento e impressão do sistema informático da administração tributária da situação global de contribuintes de fls. 256 a 259 e 322 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo). 15) Por ofício n.º ...95, datado de 14/02/2013, enviado para o mandatário constituído pelo Oponente, por correio postal registado com a referência ...93..., foi-lhe questionado se, em face do pagamento referido no número anterior, pretende prosseguir com a oposição à execução fiscal (notificação e registo postal de fls. 272, verso, 294 e 319 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo). 16) Em 25/02/2013, deu entrada um requerimento, no Serviço de Finanças de Loures 4, através do qual o Oponente, através da mandatária por si constituída, informou ter interesse na prossecução da oposição à execução fiscal apresentada no processo de execução fiscal referido em 6) (carta e requerimento de fls. 274 e 276 a 278 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo). 17) Por ofício n.º ...38, datado de 25/07/2013, enviado ao Oponente, por correio postal registado, foi-lhe enviada certidão com os documentos que deram origem à dívida exequenda, de entre os quais constam a certidão de dívida referida em 6), a identificação do documento que lhe deu origem e uma impressão do detalhe de liquidação modelo 1, do qual consta, em nome da sociedade referida em 1), a menção a liquidação adicional n.º ...88, de 16/01/2008, relativa a IMT, com o valor tributável de 957.630,00€, com aplicação da taxa de 6,50%, matéria colectável no valor de 62.245,95€, colecta anterior no valor de 17.021,48€ e colecta a pagar no valor de 45.224,47€, referente ao prédio urbano inscrito sob o artigo ...11, sito em ..., freguesia ..., concelho da Guarda (notificação e certidão de fls. 59 a 61 e 101 a 108 do SITAF).
II.2 – De Direito I. O presente recurso vem interposto pela FAZENDA PÚBLICA, tendo por objecto a decisão do Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a presente oposição ao processo de execução fiscal nº ...11, deduzido pelo oponente, ora recorrido BANCO 1..., SA, na qualidade de responsável subsidiário em que é devedora originária a sociedade e “A..., Ld.ª, visando divida de IMT, relativo ao imóvel ...11, referente ao ano de 2004, no valor de 45.224,47€. O Tribunal Tributário de Lisboa julgou procedente a presente oposição à execução na medida em que anulou o despacho de reversão por considerar que “… não são claras as razões pelas quais a administração tributária recuperou, para efeitos de reversão, as diligências efectuadas cerca de dois anos antes, quando nada é dito, como se impunha, no mínimo, sobre a eventual manutenção, ao longo do tempo, da situação de inexistência ou insuficiência dos bens da sociedade devedora originária e seus sucessores.” Mais entendeu o Tribunal a quo, louvando-se no Ac. STA de 23/02/2012, proc. n.º 0916/11, que “…compete à administração tributária, em primeira linha, através do seu órgão de execução fiscal, demonstrar e fundamentar em termos lógicos a inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis dos devedores principais para efeitos da reversão da dívida contra o responsável subsidiário.” E, neste sentido concluiu o tribunal recorrido que nada foi dito em relação ao apuramento de bens penhoráveis da esfera patrimonial da sociedade devedora originária, sendo “… totalmente omissa em relação à existência de sucessores e respectivo acervo patrimonial, em violação do disposto no artigo 157.º, n.º 1 do CPPT, não se podendo considerar o requisito em análise como suficientemente fundamentado.” Pelo que julgou procedente a presente acção com a consequente anulação do despacho de reversão e absolveu o oponente, ora recorrido da instância executiva. II. Inconformada com o assim decidido, vem a Fazenda Publica interpor recurso para esta instância superior, alegando que o tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, porque a mesma procedeu a “…a uma deficiente definição e aplicação do direito à factualidade dada como provada nos autos.”, mais alegando a Recorrente que “…o despacho ora em crise encontra-se suficientemente fundamentado, conforme o exige o artigo 77.º da LGT, mas ainda que assim não fosse, mesmo que a fundamentação do despacho de reversão se revelasse insuficiente face aos seus pressupostos legais, tal circunstância não equivaleria à falta de fundamentação ou insuficiência desta, pois o Oponente/Recorrido veio através da presente oposição exercer em pleno os seus direitos.” Assim, concluiu que houve uma interpretação errónea dos preceitos legais pertinentes, designadamente do artigo 153.º, n.º 2 do CPPT, incorrendo desde modo, a sentença recorrida em erro de julgamento. III. Aqui chegados, cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a questão suscitada se resume a saber se a sentença recorrida padece de vício de erro de julgamento na apreciação que fez da questão relativa à falta de fundamentação do despacho de reversão, em virtude da dilação temporal entre o despacho de reversão e o auto de diligências se situar em cerca de 2 anos.
Vejamos, então. IV. Comecemos por recordar, como este Tribunal já teve oportunidade de deixar claro noutro momento, que: “ …, a fundamentação do requisito previsto no n.º 2 do artigo 23.º da LGT no mencionado despacho, em conformidade com o artigo 153.º, n.º 2, alínea b) do CPPT não passa por um elenco exaustivo de todos os bens penhoráveis e de todas as diligências possíveis e imagináveis conducentes à conclusão de inexistência de todo e qualquer bem, mas tão apenas das diligências suficientes para demonstrar, em termos objectivos, a manifesta improbabilidade de o património do devedor originário satisfazer a totalidade da dívida fiscal – é assim que deve ser interpretada a expressão legal “fundada insuficiência”.” – Acórdão extraído no Processo n.º 2176/10 de 1 de Julho de 2020, disponível em www.dgsi.pt. Ora, vertendo esta leitura à factualidade dos autos, impõe-se apurar se a existência dos Factos n.ºs 4 e 5 do Probatório (ocorridos em 2007 e 2008), seguidos da diligência referida no Facto n.º 7 do mesmo Probatório (ocorrida em 2010), são bastantes para fundamentar a contestada reversão contra o Oponente ora Recorrido. E, já adiantamos, a resposta é positiva. V. Importa reconhecer que, em circunstâncias normais, a realização de diligências e a acareação de factos para o processo executivo fiscal ocorridos 2 e 4/5 anos (respectivamente) antes do despacho de reversão de uma execução fiscal contra os responsáveis subsidiários constituiria fundamentação manifestamente insuficiente do despacho em causa, atenta a exigência de demonstração da “fundada insuficiência”. Na verdade, a distância temporal entre tais eventos fundamentadores e o respectivo despacho de reversão produzem uma alta probabilidade de a situação patrimonial do devedor principal poder sofrido alterações suficientes que tornem o respectivo património bastante para responder pelas respectivas dívidas fiscais. VI. Sucede que não estamos diante circunstâncias normais. Para tal constatar, basta atentar no teor dos Factos n.ºs 4 e 5 supra referidos: “4) Da Insc. 2 da Ap. ...14 do registo comercial da sociedade referida em 1), consta o registo da sua dissolução e encerramento da liquidação (certidões do registo comercial de fls. 86 a 89, 107, 108 e 115 a 117 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo). 5) Da Insc. 3 do Of. ...07, consta o registo do cancelamento da matrícula da sociedade referida em 1) (certidões do registo comercial de fls. 86 a 89, 107, 108 e 115 a 117 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo).”. Estes factos são demonstrativos de uma cessação da actividade da pessoa colectiva e respetiva liquidação do seu património (e eventual partilha do demais património sobrante entre os sócios), pressupondo, por isso, a ausência de bens remanescentes no património societário da sociedade liquidada, in casu, o devedor principal.
E, se dúvidas subsistissem acerca da efetiva verificação destes efeitos, a diligência referida no Facto 7 do Probatório – promovida pela Recorrente 2 anos depois daqueles Factos 4 e 5 – tratou de dissipá-las: “7) Na sequência do mandado penhora emitido pelo Serviço de Finanças de Loures 4, em 06/11/2009, em nome da sociedade referida em 1), em 12/11/2010 foi lavrado auto de diligências, do qual consta que não foi possível proceder ao seu cumprimento, em virtude de não terem sido localizados quaisquer bens susceptíveis de serem penhorados na área destes serviços, nem constar que os possua em qualquer outra parte (mandado de penhora e auto de diligências de fls. 20 do SITAF e fls. 79 e 84 do processo de execução fiscal integrado no processo administrativo).” VII. Ou seja, da liquidação e extinção da sociedade devedora principal emerge uma justificada presunção da insuficiência de bens penhoráveis. E tal presunção foi confirmada pela diligência ocorrida em 2010, constante do Facto n.º 7 do Probatório, na qual – como seria de esperar de uma sociedade que cessou a sua actividade e já não possui qualquer património – não se logrou encontrar quaisquer bens da devedora principal. E daqui retirou – e bem – a ora Recorrente a ilação de que havia forte indícios da insuficiência de bens penhoráveis – em bom rigor, não se identificaram sequer quaisquer bens – susceptíveis de pagar a dívida fiscal pendente. E, por isso, demonstrou a “fundada insuficiência” a que se refere a lei. VIII. Como a mesma refere, nas suas alegações, “na sequência do auto de diligências elaborado pelo funcionário que se deslocou à sede daquela, que, tivessem passados 2 meses ou 2 anos, não seria razoável esperar que a situação patrimonial da devedora originária ter-se-ia alterado atenta a sua comprovada extinção jurídica”. Com efeito, se após decorridos 2 anos da extinção da sociedade devedora principal nenhum património se logrou apurar, não há razões plausíveis para crer que, quanto maior a distância entre a extinção e tal diligência, maiores seriam as possibilidade de se vir a identificar “a existência de bens não partilhados”, como refere o artigo 164.º, n.º 1 do Código das Sociedades Comerciais. E, por isso, quaisquer ulteriores diligências seriam, muito provavelmente, fúteis. Pelo que, se se pode apontar algo à actuação da Fazenda Pública, foi, quanto muito, não ter promovido a reversão anteriormente, evitando fazer perigar a recuperação da dívida pelo mero decurso do tempo. IX. Nada há, por conseguinte, a apontar à atuação da Fazenda Pública – perante as circunstâncias factuais transmitidas à ora Oponente, e citando a sentença recorrida que se valeu de jurisprudência superior, “o revertido deve, através da fundamentação do acto de reversão, ficar em condições de se aperceber das razões de facto e de direito – o iter – que levaram o órgão de execução fiscal a decidir como decidiu e de poder impugnar a decisão por erro nos pressupostos ou qualquer outro vício (neste sentido, Ac. TCAS de 14/06/2011, proc. n.º 4505/11).”. Foi o que aconteceu, não se podendo da factualidade conhecida esperar outra decisão que não a de reversão que, reiteramos, peca, porventura e unicamente, por tardia. Quanto ao mais, nenhuma distinta ilação seria de esperar de quaisquer ulteriores diligências, atento tudo o já acima exposto.
X. Em conclusão, reverte-se a decisão recorrida, julga-se improcedente a oposição, e não se considera ilegal o despacho de reversão. III. - CONCLUSÕES I – É bastante para suportar em termos objectivos a conclusão da “fundada insuficiência” de bens penhoráveis do devedor originário para satisfazer a dívida fiscal, a verificação da liquidação e extinção da devedora principal, acrescida, decorridos dois anos, de uma diligência de identificação de bens que nada identificou. II – Da liquidação e extinção da sociedade devedora principal emerge uma justificada presunção da insuficiência de bens penhoráveis, que foi reiterada pela diligência realizada dois anos depois. III – Não obsta à conclusão de “fundada insuficiência” de bens penhoráveis do devedor principal o facto de esta última diligência distar dois anos face ao despacho de reversão. IV. - DECISÃO Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção Tributária deste Supremo Tribunal em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e não declarar ilegal o despacho de reversão. Custas pelo Recorrido. Lisboa, 17 de Dezembro de 2024. – Gustavo André Simões Lopes Courinha (relator) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Isabel Cristina Mota Marques da Silva.